I SA/Lu 245/25 - Wyrok

Data orzeczenia	2026-04-29	
Data wpływu	2025-05-16	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie	
Sędziowie	Andrzej Niezgoda /przewodniczący sprawozdawca/
Grzegorz Wałejko
Marcin Małek	
Symbol z opisem	6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)	
Hasła tematyczne	Podatkowe postępowanie	
Sygn. powiązane	III FZ 667/25	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Administracji Skarbowej	
Treść wyniku	uchylono decyzje I i II instancji i umorzono postępowanie podatkowe	
Powołane przepisy	Dz.U. 2025 nr 0 poz 111; art. 116 par. 1 pkt 1 lit b, art. 107, art. 108; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Marcin Małek Sędzia WSA Grzegorz Wałejko Protokolant referent stażysta Magdalena Klimczuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi S. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 27 lutego 2025 r. nr 0601-IEW.4120.3.2024.20 w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. i 2021 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 16 lipca 2024 r., nr 0671-SEW.4120.3.2024.9; II. umarza postępowanie podatkowe; III. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie na rzecz S. S. kwotę 997 zł (słownie: dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.	
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 27 lutego 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie, dalej: "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej", "organ odwoławczy", po rozpatrzeniu odwołania S. S., dalej: "strona", "skarżący", od decyzji Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie, dalej: "Naczelnik Urzędu Skarbowego", "organ pierwszej instancji", z dnia 16 lipca 2024 r., w sprawie solidarnej odpowiedzialności podatkowej strony jako członka zarządu N. Sp. z o.o., dalej: "spółka", z tytułu nieuregulowanych zobowiązań w podatku dochodowym od osób prawnych za:

- 2020 r. w wysokości 52.065 zł wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień wydania decyzji w wysokości 21.566 zł;

- 2021 r. w wysokości 384.830 zł wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień wydania decyzji w wysokości 123.040 zł

oraz z tytułu kosztów postępowania egzekucyjnego w wysokości 119,02 zł

utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że zgodnie z ustaleniami organu pierwszej instancji strona pełniła funkcję członka zarządu spółki, w okresie gdy upływały terminy płatności zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2020 r. i 2021 r. Zaległości spółki ze wskazanych tytułów wynikają ze złożonych przez nią zeznań CIT-8. Postępowanie egzekucyjne wobec spółki zostało umorzone z powodu bezskuteczności, strona zaś nie wskazała majątku spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części oraz mimo zaistnienia przesłanek upadłości nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, natomiast strona nie wykazała, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu takiego wniosku.

Odwołując się od decyzji organu pierwszej instancji pełnomocnik strony zarzucił:

1) błąd w ustaleniach faktycznych mający istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy polegający na braku ustalenia przez organ pierwszej instancji, że strona nie ponosi winy za niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, podczas gdy w rzeczywistości pozostawała ona w błędnym, lecz usprawiedliwionym przeświadczeniu o jej dobrej kondycji finansowej i nie można jej przypisać winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie jej upadłości;

2) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), dalej: "o.p.", poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy w świetle okoliczności sprawy przepis ten winien być zastosowany;

3) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 7 i art. 77 § 1 ustawy z dnia Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2024 r. poz. 572 ze zm.), dalej: "k.p.a.",., tj. reguł dotyczących prowadzenia przez organ administracji publicznej postępowania dowodowego poprzez brak wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, a także podjęcie decyzji na podstawie wybiórczo wybranego materiału dowodowego, w szczególności: nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości, zaniechanie zwrócenia się przez organ do spółki z zapytaniem, jaki podmiot zewnętrzny odpowiadał za prowadzenie księgowości, jaki był zakres jego obowiązków, kto w strukturze organizacyjnej spółki odpowiadał za opłacanie należności publicznoprawnych, a także zaniechanie przesłuchania w charakterze świadków: K. B., M. B., M. B., A. H., T. B., A. M., B. K., S. K., B. S., J. S., T. S., M. M..

Równocześnie pełnomocnik strony wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego poprzez umorzenie postępowania w sprawie; przeprowadzenie dowodów z przesłuchania strony, przesłuchania jako świadków: K. B., M. B., M. B., A. H., T. B., A. M., B. K., S. K., B. S., J. S., T. S., M. M.; opinii biegłego sądowego z zakresu rachunkowości; zwrócenia się przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej do spółki z zapytaniem, jaki podmiot zewnętrzny odpowiadał za prowadzenie księgowości, jaki był zakres jego obowiązków, kto w strukturze organizacyjnej spółki odpowiadał za opłacanie składek oraz do Prokuratury Okręgowej w P. o udostępnienie zabezpieczonej dokumentacji dotyczącej spółki celem sporządzenia na gruncie niniejszej sprawy opinii biegłego sądowego z zakresu rachunkowości na okoliczność rzeczywistego kierowania działalnością gospodarczą Spółki przez S. K. i B. S., ustalenia osób odpowiedzialnych w strukturze organizacyjnej spółki za opłacanie należności publicznoprawnych, braku możliwości dokonywania przez stronę przelewów z rachunku bankowego spółki, braku realnej kontroli strony nad wykorzystywaniem faksymilii jego podpisów, nieinformowania strony przez pracowników księgowości w sposób rzetelny o rzeczywistym stanie finansowym spółki, niezgodnego z prawdą zapewniania strony, iż spółka nie ma zaległości wobec kontrahentów czy podmiotów publicznych, a działalność jest dochodowa i rozwija się prawidłowo, ustalenia, że spółka realizowała swoje zobowiązania wobec kontrahentów i strona nie miała uzasadnionych podstaw by zgłaszać wniosek o ogłoszenie upadłości spółki oraz ustalenia, że strona nie ponosi winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik podniósł, że strona pozostawała w błędnym, lecz usprawiedliwionym przeświadczeniu o dobrej kondycji finansowej spółki i nie można przypisać jej winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Strona przyznaje, że pełniła funkcję prezesa zarządu spółki od 1 lutego 2021 do 30 września 2022 r., tj. w okresie, w którym powstały zobowiązania spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2020 i 2021 r. i że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Jednakże zdaniem pełnomocnika wystąpiła przesłanka egzoneracyjna wyłączająca odpowiedzialność strony, zdefiniowana w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p. Strona pomimo formalnego pełnienia funkcji członka zarządu spółki w ramach struktury organizacyjnej spółki nie była osobą odpowiedzialną za kierowanie działalnością gospodarczą spółki. W szczególności nie zajmowała się opłacaniem należności publicznoprawnych. Osobami rzeczywiście zajmującymi się prowadzeniem działalności gospodarczej spółki byli S. K. - założyciel, pomysłodawca i główny beneficjent prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej oraz B. S., która zajmowała się prowadzeniem księgowości oraz dokonywaniem wszelkich płatności.

Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził w pierwszej kolejności, że nie budzi wątpliwości istnienie zaległości podatkowych spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. i 2021 r. Zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za wskazane okresy mają swoje źródło w złożonych zeznaniach CIT-8 i korektach tych zeznań. W zakresie tych zobowiązań nie zostały wydane decyzje określające. Powstanie zaległości podatkowych było zaś konsekwencją upływu terminów zapłaty podatków, których wysokość została zadeklarowana, lecz niewpłacona.

Wobec nieuiszczenia przez spółkę zadeklarowanych zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. i 2021 r. w terminach płatności, Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił upomnienie z 4 listopada 2022 r., wzywające do uregulowania podatku dochodowego od osób prawnych za: 2020 r. w kwocie 52.065 zł oraz 2021 r. w kwocie 384.830 zł, doręczone spółce 15 listopada 2022 r. Ponieważ zaś spółka pomimo wezwania nie uiściła należnych zobowiązań podatkowych, na podstawie złożonych deklaracji Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił na spółkę tytuł wykonawczy z 24 listopada 2022 r. obejmujący podatek dochodowy od osób prawnych za 2020 r. w kwocie należności głównej 52.065 zł oraz podatek dochodowy od osób prawnych za 2021 r. w kwocie należności głównej 384.830 zł oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości. Tytuł wykonawczy w dniu 24 listopada 2022 r. wpłynął do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Chełmie, celem jego egzekucyjnej realizacji. Odpis tego tytułu wykonawczego organ egzekucyjny doręczył spółce 1 grudnia 2022 r.

Postępowanie egzekucyjne na podstawie wskazanego tytułu wykonawczego zostało wszczęte w dniu 24 listopada 2022 r., zaś postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej strony jako byłego członka zarządu za zaległości spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2020 r. i 2021 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego zostało wszczęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postanowieniem z 22 maja 2024 r., doręczonym 5 czerwca 2024 r. Egzekucja okazała się bezskuteczna i postanowieniem z 29 sierpnia 2023 r. postępowanie egzekucyjne zostało umorzone, bowiem nie ujawniono majątku zobowiązanej spółki, z którego możliwe byłoby prowadzenie skutecznej egzekucji administracyjnej. W dniu wydania decyzji przez organ pierwszej instancji zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. wyniosły 52.065 zł, a odsetki za zwłokę 21.566 zł, natomiast w podatku dochodowym od osób prawnych za 2021 r. wyniosły 384.830 zł, a odsetki za zwłokę 123.040 zł. Niezapłacone koszty egzekucyjne wyniosły zaś 119,02 zł. Organ odwoławczy zaznaczył także, iż zobowiązania spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. i 2021 r. są wymagalne i nie uległy przedawnieniu.

Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że w dacie powstania wskazanych wyżej zobowiązań podatkowych spółki, strona pełniła funkcję prezesa jej zarządu, co oznacza, iż ponosi ona odpowiedzialność za powstałe w okresie pełnienia przez nią tej funkcji zobowiązania spółki. Co do tej okoliczności nie ma wątpliwości, gdyż jak wynika z akt przekazanych przez Sąd Rejonowy L. w L. z siedzibą w Ś. [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, na funkcję prezesa zarządu strona została powołana uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników z 1 lutego 2021 r., na co tego dnia wyraziła strona zgodę. Z funkcji prezesa zarządu strona została natomiast odwołana uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników z 30 września 2022 r. Terminy płatności przypadały zaś, odpowiednio 30 czerwca 2021 r. i 30 czerwca 2022 r.

W ocenie organu odwoławczego strona nie wykazała żadnej z przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu, które uwolniłyby ją od odpowiedzialności za zobowiązania spółki.

Niewypłacalność spółki, jak przyjął organ pierwszej instancji, ze względu na utratę zdolności od wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych, zaistniała z dniem 1 października 2021 r. Określając tę datę organ pierwszej instancji wziął pod uwagę powstanie zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2020 r., której termin płatności przypadał na 30 czerwca 2021 r. Nie później zatem niż w terminie trzydziestu dni, licząc od 1 października 2021 r., tj. do dnia 31 października 2021 r., strona jako członek zarządu spółki miał obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości. W ocenie organu odwoławczego, nie ma wątpliwości, że spółka stała się niewypłacalna, aczkolwiek nastąpiło to jeszcze wcześniej niż wykazał to organ pierwszej instancji. Ze zgromadzonego przez organ odwoławczy materiału dowodowego wynika bowiem, że spółka posiadała również wymagalne zobowiązania wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w L., których terminy płatności przypadały wcześniej niż termin płatności zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. Spółka posiadała szereg zaległości wobec wskazanych wierzycieli już w dniu 1 lutego 2021 r. Już od początku 2020 r. spółka trwale nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego, których terminy płatności przypadały najwcześniej 20 lutego i 20 marca 2020 r. W związku z tym uprawnione jest twierdzenie, że w świetle art. 11 ust. 1a Prawa upadłościowego, spółka stała się niewypłacalną 21 czerwca 2020 r.

Problemy finansowe spółki nie miały zatem charakteru przejściowego i istniały już w chwili objęcia przez stronę w dniu 1 lutego 2021 r. funkcji prezesa zarządu. Winna ona zatem jako osoba zarządzająca spółką, najpóźniej w terminie 30 dni od objęcia funkcji prezesa zarządu podjąć stosowne kroki w celu zabezpieczenia wierzycieli spółki na wypadek niewypłacalności. W toku postępowania strona nie przedstawiła jednak dowodów świadczących o tym, że wniosek o ogłoszenie upadłości zgłosiła w terminie uwalniającym ją od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, tj. do 3 marca 2021 r. Jak wynika z akt sprawy, taki wniosek w ogóle nie został zgłoszony. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, nie może być uznany, jako skutkujący uwolnieniem od odpowiedzialności z art. 116 o.p. jedyny w tym zakresie podnoszony przez stronę argument, że nie ponosi ona winy za niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, gdyż nie miała wpływu na prowadzenie spraw spółki i pozostawała w błędnym, lecz usprawiedliwionym, przeświadczeniu o dobrej kondycji finansowej spółki. Od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki uwalnia bowiem członka zarządu tylko obiektywna niezawiniona niemożność podjęcia działań wymienionych w art. 116 o.p. Odnosząc się do zgłoszonych wniosków dowodowych Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że nie mogą one zostać uwzględnione, gdyż przedmiotem tych dowodów są okoliczności, które nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Zdaniem organu odwoławczego skarżący nie wskazał także mienia spółki, o którym organ wcześniej nie miał wiedzy, a z którego jest możliwe zaspokojenie przedmiotowych zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania organ odwoławczy m.in. zwrócił zaś uwagę, że prowadząc postępowanie podatkowe i wydając zaskarżoną decyzję, organ pierwszej instancji działał na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa, a nie przepisów ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej pełnomocnik skarżącego zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez jego błędne zastosowanie, tj. utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji podczas gdy z uwagi na okoliczności sprawy oraz zgromadzony w sprawie materiał dowodowy decyzja organu pierwszej instancji winna być przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej uchylona;

2. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 7 k.p.a. i art. 77 § 1 k.p.a., tj. elementarnych reguł dotyczących prowadzenia przez organ administracji publicznej postępowania dowodowego poprzez brak wyczerpującego zebrania niezbędnego do powzięcia rozstrzygnięcia materiału dowodowego oraz powzięcie przez organ decyzji wyłącznie w oparciu o wybiorczo dobrane fragmenty materiału dowodowego, w szczególności nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości, zaniechanie zwrócenia się przez Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego do spółki z zapytaniem jaki podmiot zewnętrzny odpowiadał za prowadzenie księgowości, jaki był zakres jego obowiązków, kto w strukturze organizacyjnej spółki odpowiadał za opłacanie należności publicznoprawnych oraz zaniechanie przesłuchania w charakterze świadków: przesłuchania świadków: K. B., M. B., M. B., A. H., T. B., A. M., B. K., S. K., B. S., J. S., T. S., M. M., T. S.;

3. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 116 ust. 1 pkt 1 lit. b o.p. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji gdy w świetle okoliczności faktycznych sprawy regulacja ta winna była znaleźć zastosowanie;

4. błąd w ustaleniach faktycznych mający istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy polegający na bezzasadnym niepowzięciu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego ustalenia, że skarżący nie ponosi winy za niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki podczas gdy w rzeczywistości skarżący pozostawał w błędnym, lecz usprawiedliwionym przeświadczeniu o dobrej kondycji finansowej spółki i nie można mu przypisać winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie jej upadłości;

5. błąd w ustaleniach faktycznych mający istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy polegający na bezzasadnym przyjęciu, iż objęcie przez skarżącego funkcji prezesa zarządu spółki było indywidualną, dobrowolną decyzją skarżącego, podczas gdy w rzeczywistości został on do tego przymuszony przez S. K., gdyż w ramach spółki oraz szeregu innych spółek powiązanych normalną praktyką było uzależnienie zatrudnienia pracownika od przyjęcia przez niego funkcji członka zarządu innej spółki.

Formułując powyższe zarzuty pełnomocnik skarżącego wniósł o orzeczenie, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie:

1. zmienia zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji i umarza postępowanie w sprawie oraz uchyla poprzedzająca ją decyzję Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego;

2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych;

3. przeprowadzenie rozprawy;

4. przeprowadzenie dowodu z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z dnia 26 listopada 2024 r., zapadłego w sprawie [...]_ną okoliczność: rzeczywistego kierowania działalnością gospodarczą spółek z grupy N. przez S. K. i B. S., ustalenia osób odpowiedzialnych w strukturze organizacyjnej spółki za opłacanie należności publicznoprawnych, braku możliwości dokonywania przelewów z rachunku bankowego spółek z grupy N. przez skarżącego, braku realnej jego kontroli nad wykorzystywaniem faksymilii jego podpisów, nie informowania skarżącego przez pracowników księgowości w sposób rzetelny o rzeczywistym stanie finansowym spółek z grupy N., wielokrotnego - częściowo niezgodnego z prawdą tj. w zakresie zobowiązań publicznoprawnych - zapewniania skarżącego, iż spółki z grupy N. nie mają żadnych zaległości wobec kontrahentów czy podmiotów publicznych, a działalność jest dochodowa i rozwija się prawidłowo, ustalenia, że spółka realizowała swoje zobowiązania wobec kontrahentów i skarżący nie miał nie uzasadnionych podstaw ku temu by zgłaszać wniosek o ogłoszenie upadłości którejkolwiek ze spółek z grupy N. oraz ustalenia, iż skarżący nie ponosi winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażona w zaskarżonej decyzji.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zaskarżona decyzja nie jest zgodna z prawem. Nie oznacza to jednak, by za zasadne można było uznać zarzuty skargi.

W pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę, że w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, niemającego zastosowania w rozpoznawanej sprawie.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, orzekającą o odpowiedzialności skarżącego, jako członka zarządu, za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych. Jak bowiem wynika z ustaleń dokonanych w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją skarżący w okresie od 1 lutego 2021 r., kiedy powołany został uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników i wyraził zgodę na objęcie tego stanowiska, do 30 września 2022 r., kiedy uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników został odwołany, był prezesem zarządu spółki, działającej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jak wynika z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego skarżący był jedynym członkiem zarządu. Zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. i za 2021 r., objęte decyzją o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu spółki powstały z upływem odpowiednio, 30 czerwca 2021 r. i 30 czerwca 2022 r., a zatem w okresie, gdy skarżący był jednoosobowego prezesem zarządu spółki. Zaległości spółki we wskazanych podatkach wynikają z niezapłacenia podatków wynikających ze złożonych przez spółkę i następnie korygowanych zeznań CIT-8. Decyzje podatkowe w tym zakresie nie były wydawane.

Ze względu na niezapłacenie przez spółkę deklarowanych podatków Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił upomnienie z dnia 4 listopada 2022 r., wzywające do uregulowania podatku dochodowego od osób prawnych za: 2020 r. w kwocie 52.065 zł oraz 2021 r. w kwocie 384.830 zł, doręczone spółce 15 listopada 2022 r. Tytuł wykonawczy na podstawie zeznań podatkowych, obejmujący podatek dochodowy od osób prawnych za 2020 r. w kwocie należności głównej 52.065 zł oraz podatek dochodowy od osób prawnych za 2021 r. w kwocie należności głównej 384.830 zł oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości, wystawiony został 24 listopada 2022 r. Tytuł wykonawczy do organu egzekucyjnego wpłynął 24 listopada 2022 r., jego odpis organ egzekucyjny doręczył zaś spółce 1 grudnia 2022 r. Egzekucja okazała się bezskuteczna i postanowieniem z 29 sierpnia 2023 r. postępowanie egzekucyjne zostało umorzone, bowiem nie ujawniono majątku zobowiązanej spółki, z którego możliwe byłoby prowadzenie skutecznej egzekucji administracyjnej. Jak podał organ odwoławczy, w dniu wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzji o odpowiedzialności skarżącego, zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowego od osób prawnych za 2020 r. wyniosły 52.065 zł, a odsetki za zwłokę 21.566 zł, natomiast w podatku dochodowym od osób prawnych za 2021 r. wyniosły 384.830 zł, a odsetki za zwłokę 123.040 zł. Niezapłacone koszty egzekucyjne wyniosły zaś 119,02 zł.

Nie ma także wątpliwości, że już w dniu objęcia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu, spółka posiadała szereg zaległości wobec organu podatkowego i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Już od początku 2020 r. trwale nie regulowała ona swoich wymagalnych zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego, których terminy płatności przypadały najwcześniej kolejno: 20 lutego i 20 marca 2020 r. Ma zatem rację organ odwoławczy twierdząc, że spółka stała się zatem niewypłacalna w dniu 21 czerwca 2020 r.

Skarżący nie wskazał zaś majątku spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie jej zaległości w znacznej części. Nie wskazał bowiem w ogóle takiego majątku. Jak wynika z ustaleń dokonanych w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją także wniosek o ogłoszenie upadłości spółki w ogóle nie został zgłoszony. Sąd podziela stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym skarżący nie wykazał braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości.

Pełnomocnik skarżącego uważa natomiast, że skarżący nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, ponieważ nie był informowany przez pracowników spółki o jej rzeczywistej sytuacji, przeciwnie był zapewniany o dobrej sytuacji spółki i braku zaległości. Poza tym, w rzeczywistości nie miał wpływu na prowadzenie spółki, o czym decydowały inne osoby. Na tę okoliczność pełnomocnik skarżącego przedstawił wnioski o przeprowadzenie dowodów. Innych okoliczności ustalonych w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją pełnomocnik skarżącego nie kwestionuje

Zdaniem Sądu skarżący, który – co do czego nie ma wątpliwości – od 1 lutego 2021 r. do 30 września 2022 r. był prezesem jednoosobowego zarządu spółki, a dodać można na marginesie, że jak wynika z treści rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, od 8 listopada 2021 r. do 20 stycznia 2023 r. był wpisany jako jedyny wspólnik spółki, miał odpowiednie instrumenty prawne by zapoznać się z rzeczywistą sytuacją spółki i wystąpić z odpowiednimi wnioskami. Jak bowiem wynika z treści art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.), dalej: "k.s.h.", zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Prowadzenie spraw spółki i jej reprezentowanie oznacza zaś dokonywanie czynności prawnych i innych czynów, a także podejmowanie czynności faktycznych, zarówno w sferze zewnętrznej, jak np. składanie oświadczeń woli za spółkę, jak też w sferze wewnętrznej, związane z bieżącym zarządzaniem spółką. Niewątpliwie obejmuje ono uprawnienie i obowiązek zapoznania się także z dokumentacją finansową spółki, co mieści się w pojęciu monitorowania i nadzorowania sytuacji spółki (por. wyrok NSA z dnia 15 września 2021 r., sygn. akt I GSK 157/21). Oddanie zarządzania spółką innym osobom, spoza zarządu, lub godzenie się na to, nie może zatem zwolnić członka zarządu ani z jego obowiązków wynikających z pełnienia funkcji w tym organie, ani od odpowiedzialności za ich niedopełnienie. Z art. 156 k.s.h. wynika z kolei, że w spółce jednoosobowej jedyny wspólnik wykonuje wszystkie uprawnienia przysługujące zgromadzeniu wspólników.

Mając powyższe na względzie zauważyć trzeba, że zgodnie z treścią art. 107 § 1 o.p., w przypadkach i w zakresie przewidzianych w niniejszym rozdziale osoby trzecie odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za zaległości podatkowe podatnika. Z § 2. pkt 4 powołanego artykułu wynika zaś, że na takich samych zasadach osoby trzecie odpowiadają za koszty postępowania egzekucyjnego. Jak stanowi art. 108 § 1 o.p., o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Zgodnie z treścią § 3., w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2. Jak zaś wynika z ostatniego z powołanych przepisów, w przypadku, o którym mowa w § 3, postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego.

Art. 116 § 1 o.p. przewiduje z kolei, że za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. z 2024 r. poz. 1428) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie - Prawo restrukturyzacyjne, albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie z § 2., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Odnosząc przytoczone regulacje prawne do okoliczności rozpoznawanej sprawy zauważyć trzeba, że skarżący w momencie powstania zaległości podatkowych objętych zaskarżoną decyzją pełnił funkcję prezesa jednoosobowego zarządu spółki. Egzekucja zaległości z majątku spółki okazała się bezskuteczna i postępowanie egzekucyjne zostało umorzone.

Od lutego 2020 r. powstawały sukcesywnie zaległości w realizacji zobowiązań pieniężnych przez spółkę, co oznacza, że jeszcze przed objęciem przez skarżącego funkcji prezesa zarządu, co miało miejsce 1 lutego 2021 r., spółka była niewypłacalna, a zatem zaistniała przesłanka ogłoszenia jej upadłości. Skarżący powinien zatem w terminie 30. dni od dnia objęcia funkcji prezesa zarządu, zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 21 ust. 1 i 3 ustawy Prawo upadłościowe, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.

W ocenie Sądu okoliczności, jakie skarżący wskazywał na wykazanie, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie mogą zostać uwzględnione. Niezapoznanie się przez skarżącego będącego prezesem jednoosobowego zarządu, i jedynym wspólnikiem spółki, z rzeczywistą sytuacją majątkową i finansową spółki, z przytoczonych wyżej powodów nie jest bowiem okolicznością wyłączającą jego winę w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., zwłaszcza, że skarżący mimo, że jak twierdzi, nie miał realnego dostępu do dokumentacji spółki, nie dysponował faksymile swojego podpisu i w rzeczywistości nie kierował spółką, nie podął działań pozwalających mu na wykonywanie jego uprawnień i obowiązków jako prezesa zarządu bądź nie złożył rezygnacji. Mając to na uwadze Sąd nie uwzględnił wniosków dowodowych pełnomocnika skarżącego.

Jak wynika z ustaleń dokonanych w toku postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją wniosek o ogłoszenie upadłości spółki w ogóle nie został zgłoszony. Skarżący nie wskazał także mienia spółki, z którego egzekucja pozwoliłaby na zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Postępowanie w sprawie odpowiedzialności nie zostało wszczęte przedwcześnie. Niezasadne są również zarzuty naruszenia przepisów postępowania podniesione w skardze. Zwłaszcza należy wyjaśnić pełnomocnikowi skarżącego, że jak wynika z przepisu art. 2 § 1 pkt 1 o.p. oraz przepisów działu IV o.p., do postępowania podatkowego o charakterze jurysdykcyjnym mają zastosowanie przepisy tej właśnie ustawy zawarte w jej dziale IV, a nie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Znajduje to potwierdzenie w przepisie art. 3 § 1 pkt 2 k.p.a. Taki stan prawny we wskazanym zakresie istnieje od 1 stycznia 1998 r.

Należy jednak zauważyć, że analiza przywołanych wyżej regulacji prawnych zawartych w art. 107 § 1 oraz 116 § 1 o.p. prowadzi do spostrzeżenia, zgodnie z którym członkowie zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ponoszą odpowiedzialność solidarną z podatnikiem za jego, określone przepisem art. 107 § 1 i 2 o.p. ciężary publicznoprawne. Ten sam reżim odpowiedzialności, stosownie do art. 116 § 1 o.p. obowiązuje także członków zarządu wskazanej spółki. Innymi słowy, regulacje te wskazują, że w przypadku odpowiedzialności członków zarządu m.in. spółki z ograniczona odpowiedzialnością zachodzi "podwójna solidarność", która ma miejsce zarówno między członkami zarządu, ale również między zobowiązanymi z art. 116 § 1 o.p., czyli członkami zarządu, a podatnikiem. Stanowisko takie wyraził NSA uzasadniając uchwałę z dnia 9 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 4/08. Aprobował je również NSA w wyroku z dnia 14 października 2025 r., sygn. akt III FSK 427/25. Stanowisko to podziela również Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę.

Mając to na względzie zauważyć trzeba, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego orzekająca o odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki w podatku dochodowym od osób prawnych wraz z odsetkami za zwłokę oraz koszty postępowania egzekucyjnego została wydana 16 lipca 2024 r., a doręczona 1 sierpnia 2024 r. Tymczasem, jak wynika z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, spółka została wykreślona z rejestru w dniu 3 lipca 2024 r. w wyniku rozwiązania bez przeprowadzenia likwidacji. Organ pierwszej instancji nie mógł zatem orzec o odpowiedzialności solidarnej odpowiedzialności skarżącego ze spółką, która już w dacie orzekania nie istniała, bez naruszenia art. 107 § 1 o.p. W takiej sytuacji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji, naruszył art. 107 § 1 o.p., zgodnie z którym osoby trzecie odpowiadają solidarnie z podatnikiem.

Z tego powodu Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję organu pierwszej instancji. Na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a., mając na względzie treść art. 208 § 1 o.p., umorzył zaś postępowanie podatkowe, jako bezprzedmiotowe.

Orzeczenie w sprawie zwrotu kosztów postępowania przed sądem administracyjnym obejmujące uiszczony wpis w wysokości 500 zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz wynagrodzenie dla pełnomocnika będącego adwokatem w wysokości 480 zł znajduje uzasadnienie w treści art. 200 oraz 205 § 2 p.p.s.a., a także 14 § 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2026 r. poz. 215).