III SA/Gl 157/23 - Wyrok

Data orzeczenia	2023-07-12	
Data wpływu	2023-03-09	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach	
Sędziowie	Adam Gołuch
Barbara Brandys-Kmiecik /przewodniczący/
Magdalena Jankiewicz /sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6531 Dotacje oraz subwencje z budżetu państwa, w tym dla jednostek samorządu terytorialnego	
Hasła tematyczne	Oświata	
Sygn. powiązane	I GSK 1416/23	
Skarżony organ	Samorządowe Kolegium Odwoławcze	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2020 nr 0 poz 374;  art. 15 zzr ust. 1 pkt 3; Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych
Dz.U. 2019 nr 0 poz 869;  art. 252 ust. 1; Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jedn.
Dz.U. 2016 nr 0 poz 1943;  art. 90 ust. 3; Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty - tekst jedn.
Dz.U. 2022 nr 0 poz 2000;  art. 75 par. 1, art. 76 par. 1; Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędziowie Sędzia WSA Adam Gołuch, Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 lipca 2023 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 12 grudnia 2022 r. nr SKO.FD/41.4/81/2022/12129 w przedmiocie określenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego oddala skargę.	
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z 12 grudnia 2022 r. Nr SKO.FD/41.4/81/2022/12129 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach:

1. uchyliło decyzję Prezydenta Miasta C. z 7 lipca 2022 r. nr [...] znak [...] w sprawie określenia wysokości dotacji pobranej w 2017 r. w nadmiernej wysokości na kwotę 3327,70 zł oraz nakazującą skarżącej A. K. dokonanie zwrotu dotacji wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych w terminie 15 dni od dnia doręczenia wezwania do zapłaty, tj. od 30 września 2021 r.,

2. określiło kwotę dotacji podlegającą zwrotowi do budżetu Miasta C. jako pobraną w 2017 roku w nadmiernej wysokości w kwocie 3227,70 zł,

3. określiło termin początkowy naliczania odsetek jak dla zaległości podatkowych od kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości od 3 listopada 2021r.

W uzasadnieniu Kolegium przedstawiło stan faktyczny sprawy.

Wskazało, że Prezydent Miasta C. decyzją nr [...] znak [...] z 7 lipca 2022 r. wydaną wobec skarżącej prowadzącej Prywatną Szkołę Policealną dla Dorosłych:

1. określił wysokość dotacji pobranej w nadmiernej wysokości przez organ prowadzący na kwotę 3327,70 zł,

2. nakazał dokonanie zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych w terminie 15 dni od dnia doręczenia wezwania do zapłaty, to jest od 30 września 2021 r. w wysokości określonej w pkt 1 na rachunek bankowy Miasta,

3. nadał decyzji rygor natychmiastowej wykonalności.

Skarżąca od powyższej decyzji wniosła odwołanie.

W wyniku jego rozpoznania, SKO wydało opisaną na wstępie zaskarżoną decyzję. Stwierdziło, że podstawę udzielenia dotacji stanowił art. 90 ust. 3 ustawy o systemie oświaty, w myśl którego szkoły niepubliczne o uprawnieniach szkól publicznych niewymienione w ust. 2a otrzymują na każdego ucznia uczestniczącego w co najmniej 50% obowiązkowych zajęć edukacyjnych w danym miesiącu dotację z budżetu jednostki samorządu terytorialnego obowiązanej do prowadzenia danego typu i rodzaju szkół w wysokości nie niższej niż 50% podstawowej kwoty dotacji dla szkół danego typu i rodzaju, pod warunkiem że osoba prowadząca szkołę niepubliczną poda organowi właściwemu do udzielenia dotacji informację o planowanej liczbie uczniów nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielenia dotacji, z zastrzeżeniem ust. 3h i 3i. Uczestnictwo uczniów w obowiązkowych zajęciach edukacyjnych musi być potwierdzone ich własnoręcznymi podpisami na listach obecności na tych zajęciach.

Organ odwoławczy przypomniał, że w 2017 r. skarżąca otrzymała jako podmiot prowadzący Prywatną Szkołę Policealną dla Dorosłych dotację w wysokości 49.568,25 zł, co odpowiadało liczbie 215 uczniów i stawce dotacji na jednego ucznia 230,55 zł. Kwota ta została w całości rozliczona przez dotowaną w ramach wydatków poniesionych na potrzeby szkoły. Liczbę uczniów, na których przekazywane były kwoty dotacji dotujący ustalał w oparciu o miesięczne sprawozdania liczny uczniów oraz korekty miesięcznych sprawozdań. Jak wykazano na podstawie dokumentacji przebiegu nauczania przedstawionej przez skarżącą w trakcie audytu przeprowadzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. dotowana zawyżyła liczbę osób, które osiągnęły wymaganą 50% frekwencję na zajęciach edukacyjnych (dowód: kopia sprawozdania z audytu z 30 września 2021r.).

Z protokołu audytu wynika, że objęto nim dokumentację w postaci księgi uczniów szkoły, dzienników zajęć poszczególnych klas w roku szkolnym 2016/2017 i 2017/2018. Organ przyznał, że z pisma Urzędu Miasta w C. z 7 lutego 2020r. wynika, że skarżąca dokonywała korekt liczby uczniów ze względu na frekwencję słuchaczy, jednak — jak ustalono w toku audytu w wyniku analizy dokumentacji przebiegu nauczania — korekty te były nieprawidłowe tj. zaniżano w nich ilość osób, które nie osiągnęły wymaganej frekwencji na obowiązkowych zajęciach edukacyjnych. Stwierdzono, że dotowana zawyżyła liczbę uczniów: w styczniu 2017 r. o 5 osób, w maju 2017 r. o 1 osobę, w czerwcu 2017 r. o 4 osoby, w lipcu i sierpniu 2017 r. po 2 osoby (łącznie 14 osób x 230,55 zł = 3227,70 zł). Natomiast strona nie przedstawiła dowodu, który podważyłby ustalenia wynikające z audytu. W szczególności protokoły z egzaminów semestralnych i protokoły z posiedzeń rady pedagogicznej jedynie potwierdzają fakt dopuszczenia do egzaminu i uzyskania promocji przez określonych uczniów, ale nie potwierdzają obecności uczniów na zajęciach edukacyjnych w wymaganym wymiarze.

Organ wykonujący audyt zbadał dokumenty źródłowe (m.in. listy obecności). Weryfikując dokumentację pod kątem wymogów określonych przepisach prawa w tym rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 29 sierpnia 2014 r. w sprawie sposobu prowadzenia przez publiczne gimnazja dla dorosłych i szkoły ponadgimnazjalne dokumentacji przebiegu nauczania, działalności wychowawczej i opiekuńczej oraz rodzajów tej dokumentacji (Dz. U. poz. 1170) oraz rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 25 sierpnia 2017 r. w sprawie sposobu prowadzenia przez przedszkola, szkoły i placówki dokumentacji przebiegu nauczania, działalności wychowawczej i opiekuńczej oraz rodzajów tej dokumentacji (Dz. U. poz. 1646), organ podważył zasadność otrzymania dotacji na określonych uczniów.

Organ odwoławczy wyjaśnił też, że koniecznym stało się uchylenie decyzji I instancji, gdyż w sentencji decyzji i w uzasadnieniu na stronie 2. kwotę 3327,70 zł wpisano omyłkowo i właściwa kwota dotacji do zwrotu wynosi 3227,70 zł. Została ona wyliczona jako 14-krotna wielokrotność 230,55 zł (stawka dotacji).

SKO podzieliło natomiast zarzut strony co do tego, że decyzji organu I instancji rygor natychmiastowej wykonalności został nadany bezpodstawnie. Warunkiem nadania decyzji rygoru jest istnienie przesłanek wymienionych w art. 108 § 1 Kpa, których jednak organ I instancji nie wykazał.

Dalej organ odwoławczy stwierdził, że termin zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, a także pobranych nienależnie lub w nadmiernej wysokości zgodnie z art. 252 ust. 1 ufp wynosi 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności odpowiednio wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, pobrania dotacji nienależnych lub w nadmiernej wysokości. Brak jest przy tym przepisu, z którego wprost można byłoby wywieść jakie zdarzenie stanowi owo "stwierdzenie okoliczności". Powołując się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 26 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Bd 247/19 organ odwoławczy wyjaśnił, że wobec braku precyzyjnej regulacji, stwierdzenie okoliczności" może nastąpić w każdej postaci prawnie dopuszczalnej, nie pozostawiającej przy tym wątpliwości co do merytorycznej zasadności zwrotu dotacji, przy czym uzupełnił tę tezę zastrzeżeniem, że dla skuteczności "stwierdzenia okoliczności" istotne jest aby było ono zakomunikowane beneficjentowi dotacji.

Organ II instancji stanął na stanowisku, że stwierdzeniem okoliczności pobrania dotacji w nadmiernej wysokości w rozpatrywanej sprawie są ustalenia zawarte w sprawozdaniu z audytu Dyrektora lAS w B. z 30 września 2021 r., gdzie wskazano kwotę dotacji do zwrotu i podstawę prawną tego zwrotu. Stwierdził jednak, że należało skorygować datę wskazaną w decyzji organu I instancji jako początek terminu naliczenia odsetek, gdyż organ przyjął za punkt wyjścia datę sporządzenia sprawozdania z audytu (30 września 2021 r.), podczas gdy niewiadomym jest czy już w tej dacie strona miała możliwość zapoznania się z jego treścią, bo w aktach sprawy nie było dowodu doręczenia sprawozdania. Z tego powodu SKO przyjęło, że o treści sprawozdania strona dowiedziała się najpóźniej 18 października 2021 r., tj. w dacie otrzymania przez Dyrektora lAS w B. zastrzeżeń do sprawozdania z przeprowadzonego audytu. W tej sytuacji termin zwrotu dotacji upływał 2 listopada 2021 r. Zatem odsetki od dotacji podlegającej zwrotowi liczonymi jak od zaległości podatkowych nalicza się od 3 listopada 2021 r.

W skardze na to rozstrzygnięcie obejmującej jego pkt 2 i 3 skarżąca zarzuciła:

1. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

a) naruszenie art. 7 i 77 Kpa wyrażające się w nieprzeprowadzeniu własnej kontroli wykorzystania dotacji oświatowej, a zatem w nieprzeprowadzeniu w ramach własnej kontroli wszystkich możliwych dowodów w sprawie, wskutek czego organ nie ustalił całokształtu okoliczności faktycznych, mających istotne znaczenie dla sprawy, a co za tym idzie błędnie przyjął stan faktyczny w przedmiotowej sprawie, poprzez arbitralne uznanie, iż organ prowadzący pobrał dotację oświatową w zawyżonej kwocie 3327,70 zł - podczas gdy w postępowaniu administracyjnym nie obowiązuje zasada kontradyktoryjności mająca zastosowanie w sprawach cywilnych - organ administracji publicznej ma obowiązek z urzędu przeprowadzać i gromadzić zupełny materiał dowodowy. Dlatego należy przyjąć, że na organie administracyjnym ciąży w takim przypadku obowiązek wezwania strony o przedstawienie dokumentacji. Brak takiego wezwania albo wezwanie zbyt ogólne może uzasadniać konieczność uzupełnienia przeprowadzenia postępowania dowodowego. Ponadto dane niezbędne do oceny prawidłowości wykorzystania dotacji nie będą wynikać jedynie i zawsze wyłącznie z dokumentacji organizacyjnej, przebiegu nauczania i finansowej szkoły, bo mogą wynikać także np. z przesłuchania osób czy udzielania pisemnych wyjaśnień.

b) wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 7, 8, 10 i 11 Kpa poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, w tym stanu faktycznego i prawnego, podczas gdy zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2005 r., sygn. II OSK 226/05: "całkowicie niedopuszczalne jest interpretowanie wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy na niekorzyść strony postępowania."

c) naruszenie zasady demokratycznego państwa prawa i zasady legalności wyrażonych w art. 2 i 7 Konstytucji RP oraz naruszenie art. 77 § 1, art. 80 oraz art. 107 § 1 i § 3 Kpa w zw. z art. 8 i 11 Kpa poprzez nienależyte uzasadnienie zaskarżonej decyzji od strony faktycznej i prawnej - co łącznie uniemożliwia realizację zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, uniemożliwia właściwe zapoznanie się z motywami działania organu pierwszej instancji i zrozumienie tych motywów, uniemożliwia dokonanie kontroli zaskarżonej decyzji oraz prowadzi do naruszenia interesu skarżącej.

Strona wyraziła też pogląd, że brak list obecności nie może a priori i a limine stanowić podstawy domagania się zwrotu dotacji oświatowej pobranej w nadmiernej wysokości.

Przy kontroli danej placówki istotne jest bowiem to, czy zrealizowała ona zakładane cele oświatowe czyli to, czy w ramach tej placówki określona liczba osób ukończyła zaprojektowane cykle kształcenia (ogólnego czy specjalistycznego). Okoliczności te mogą być stwierdzane przez organy przy pomocy wszystkich możliwych środków, co wynika z art. 7 i art. 77 Kpa (m. in. przesłuchanie świadków, badanie dokumentacji, w tym dzienników obecności). W przedmiotowej sprawie można bowiem było badać zrealizowanie celu dotacji (w kontekście celów ustawy o systemie oświaty) przy pomocy innych dostępnych środków dowodowych.

W punkcie 2. strona zarzuciła także naruszenie przepisów prawa materialnego:

a) naruszenie art. 70 § 6 pkt 1 oraz art. 70c ustawy Ordynacja podatkowa poprzez ich błędne zastosowanie, polegające na niedoręczeniu pełnomocnikowi skarżącej zawiadomienia z 2 listopada 2022 r., oraz polegające na przyjęciu, że było prawidłowo sporządzone, tj. zostało sporządzone w trybie przepisów art. 70 § 6 pkt 1 oraz art. 70c ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa i zawierało wszystkie niezbędne elementy (w tym wywodzone wprost z zasad rangi konstytucyjnej) i skutkowało w przedmiotowej sprawie zawieszeniem biegu terminu przedawnienia do dotacji za okres 2017 roku, podczas gdy we ww. zawiadomieniu brakowało informacji z jakim dniem konkretnie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, brakowało wskazania podstawy prawnej w postaci art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej skutkującej zawieszeniem biegu terminu przedawnienia, brakowało konkretnego stwierdzenia, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia (wskazano bowiem, że może dojść do przekonania o zaistnieniu przesłanki przewidzianej w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej) oraz brakowało dokładnego wskazania rodzaju zobowiązania podatkowego (tzn. brakowało wskazania, że chodzi o dotację oświatową przekazaną w danym roku na rzecz szkoły o konkretnej nazwie) - a właśnie te elementy uznawane są w orzecznictwie sądowo- administracyjnym za niezbędne i konieczne dla wywołania skutku zawieszenia terminu biegu przedawnienia zgodnie z uchwałą NSA z 18 czerwca 2018 r. sygn. I FPS 1/18,

b) błędne zastosowanie art. 252 ust. 1 pkt 2 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 869 z późn. zm.) poprzez zażądanie w decyzji zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w terminie 15 dni od dnia doręczenia wezwania do zapłaty z 30 września 2021 r., podczas gdy stwierdzenie okoliczności, o których mowa w art. 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p., następuje dopiero w decyzji ostatecznej (decyzji organu II instancji). W przywołanym w skardze orzecznictwie podkreśla się, iż przez "stwierdzenie okoliczności" w omawianym kontekście rozumie się tylko czynność stanowczą i nie pozostawiającą wątpliwości, co do jej merytorycznej zasadności, a za taką ww. orzecznictwo uznaje dopiero decyzję organu administracji publicznej II instancji. Organ pierwszej instancji dowolnie i niezgodnie z powyższym przepisem wskazał w końcowej części uzasadnienia decyzji, że zwrotu dotacji należy dokonać "w terminie 15 dni od dnia doręczenia decyzji".

Ponadto, skarżąca podniosła zarzut przedawnienia roszczenia Miasta o zwrot dotacji oświatowej dochodzonej w zaskarżonej decyzji, przy czym argumentacja w tym zakresie wskazana została w uzasadnieniu zarzutów dotyczących prawa materialnego (lit. a).

W oparciu o tak sformułowane zarzuty:

1) na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, a także poprzedzającej ją decyzji organu I instancji,

2) na mocy art. 61 § 2 pkt 1 p.p.s.a. wniosła o wstrzymanie wykonania decyzji przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach, ewentualnie wstrzymanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wykonania ww. decyzji SKO w Katowicach,

3) wniosła o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu, powołując się na wyrok NSA o sygn. akt II GSK 280/08, stwierdziła, że wynik kontroli skarbowej jako jeden z dowodów nie może przesądzić o treści rozstrzygnięcia w sprawie. Obowiązkiem organu było rzetelne przeanalizowanie zgłoszonych wniosków dowodowych i rozważenie czy zaoferowane przez stronę dowody mogą przyczynić się do zrekonstruowania stanu faktycznego sprawy. Natomiast "Wynik kontroli" był w sprawie tylko jednym z dowodów, który nie mógł przesadzić o treści rozstrzygnięcia. Skarżąca powołała się na wyrok WSA w Poznaniu z 22 sierpnia 2018 r., sygn. III SA/Po 604/17: "Organ I instancji stwierdził zatem, że w sprawie miał zastosowanie art. 252 ust. 1 pkt. 2 u.f.p., ale z uzasadnienia jego decyzji nie wynika, czy analizował on stan faktyczny sprawy w zakresie tego, czy doszło do zrealizowania celu wynikającego z dotacji otrzymanej przez stronę skarżącą. Nadrzędnym celem tej ustawy jest zatem organizowanie i dotowanie instytucji i placówek oświatowych, realizujących określone cele oświatowe czy edukacyjne."

Skarżąca podniosła także zarzut przedawnienia roszczenia Miasta w związku z doręczeniem zaskarżonej decyzji 4 stycznia 2023 r., i niedoręczeniem pełnomocnikowi zawiadomienia z 2 listopada 2022 r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia oraz z uwagi na fakt, że nie było ono prawidłowo sporządzone, bo nie zawierało wszystkich niezbędnych elementów.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 259, ze zm. dalej także: ppsa) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonego aktu (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c ustawy).

Najdalej idący spośród zarzutów skargi jest zarzut przedawnienia, zatem winien być rozpoznany jako pierwszy, gdyż w sytuacji gdyby okazał się uzasadniony, czyniłoby to zbędną analizę sprawy w pozostałym zakresie. Zdaniem Sądu, do przedawnienia jednak nie doszło.

Wyjaśniając powyższe wskazać należy, że stosownie do art. 70 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021r., poz. 1540 t.j.) zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Sprawa dotyczy wykorzystania dotacji przyznanej skarżącej w 2017r., zatem takiej, która winna być wykorzystana w tym właśnie roku. Wobec tego, pięcioletni okres, o którym mowa w powołanym przepisie upływał co do zasady z końcem 2022r. i jest to okoliczność niesporna.

Decyzja organu II instancji została doręczona pełnomocnikowi strony 4 stycznia 2023r., a więc 4 dni po upływie tego terminu.

Tym niemniej zauważyć należy, że zgodnie z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020r., poz. 374):

1. W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów:

1) od zachowania których jest uzależnione udzielenie ochrony prawnej przed sądem lub organem,

2) do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki,

3) przedawnienia,

4) których niezachowanie powoduje wygaśnięcie lub zmianę praw rzeczowych oraz roszczeń i wierzytelności, a także popadnięcie w opóźnienie,

5) zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony,

6) do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju

- nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres.

Przepis ten został dodany do ustawy o covid przez art. 1 pkt 14 ustawy z 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568) i wszedł w życie 31 marca 2020r., a więc w okresie biegu przedawnienia w sprawie niniejszej. Został on uchylony przez art. 46 pkt 20 ustawy z 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. z 2020r., poz. 875) z dniem 16 maja 2020r., zatem okres zawieszenia biegu terminu przedawnienia trwał 46 dni, co oznacza, że pełnomocnik otrzymał decyzję organu odwoławczego w czasie, gdy przedawnienie jeszcze nie nastąpiło.

W skardze pełnomocnik stwierdził, że art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o covid nie wpłynął na zawieszenie okresu przedawnienia roszczenia organu dotującego "Miasta R." (co niewątpliwie było wynikiem pomyłki), gdyż przepis ten – zdaniem strony i doktryny, na którą się powołuje – dotyczy terminów w postępowaniu administracyjnym. Prawo podatkowe stanowi bowiem autonomiczną gałąź prawa.

Odnośnie tej kwestii zauważyć należy, że zgodnie z rzymską paremią lege non distinguente nec nostrum est distinguere, czego prawo nie rozróżnia, nie należy rozróżniać. Natomiast z treści powołanego przepisu nie wynika, że zamiarem ustawodawcy było, aby znajdował on zastosowanie jedynie do prawa administracyjnego procesowego. Wręcz przeciwnie: charakter niektórych terminów przewidzianych w cytowanym przepisie wskazuje właśnie na ich materialny charakter, jak np. w pkt. 6, który odnosi się do obowiązku zgłoszenia do rejestru czy obowiązków wynikających z przepisów o ustroju jednostek, co dokonuje się poza postępowaniem administracyjnym sensu stricto. Wobec powyższego, Sąd przyjął, że pojęcie przedawnienia w rozumieniu art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o covid należy donosić zarówno do przepisów materialnych, jak i procesowych, jeśli tylko mają charakter przepisów szeroko rozumianego prawa administracyjnego.

Odnosząc to do stanu sprawy zauważyć należy, że przedmiotem postępowania jest zwrot dotacji udzielonych przez organ administracji na realizację zadań własnych w zakresie oświaty, a więc zadań publicznych. Zarówno przyznanie dotacji, jak i jej zwrot nastąpił w trybie przepisów z zakresu prawa administracyjnego – odpowiednio ustawy o systemie oświaty i ustawy o finansach publicznych. Natomiast przepisy O.p. – znajdują do nich zastosowanie jedynie poprzez odesłanie zawarte w art. 67 ust. 1 ufp, zgodnie z którym do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60 (a więc także kwot dotacji podlegających zwrotowi – art. 60 pkt 1 ufp – przyp. Sądu), nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735, 1491 i 2052 oraz z 2022 r. poz. 1301) i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.).

Zatem jedynie na podstawie powyższego odesłania nie można przyjąć, że należności z tytułu dotacji nie mają charakteru administracyjnego i stają się zobowiązaniem podatkowym oraz, że art. 15zzr ust. 1 pkt 3 nie znajduje w tym przypadku zastosowania.

Nadto zauważyć należy, że NSA w wyroku z 14 czerwca 2022 r. o sygn. II FSK 357/22 wyraźnie stwierdził, że "przepisy ustawy COVID zawieszające bieg przedawnienia terminów przewidzianych przepisami prawa administracyjnego, miały zastosowanie również do przepisów prawa podatkowego, co spowodowało w praktyce wydłużenie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych." Podobnie w wyroku z 7 czerwca 2022 r. o sygn. akt III FSK 5032/21 NSA uznał, że "Podstawa zawieszenia biegu terminu prawa administracyjnego, jakim jest termin przedawnienia, została wyeliminowana z porządku prawnego z dniem 24 maja 2021 r., na podstawie ustawy uchylającej, zgodnie z jej art. 68 ust. 2. Istniała więc w porządku prawnym, w okresie od 31 marca do 23 maja 2020 r., łącznie przez okres 54 dni."

Sąd orzekający w pełni podziela stanowisko NSA odnośnie wpływu art. 15zzr na zawieszenie biegu terminu przedawnienia, w tym także zobowiązań podatkowych.

Wobec powyższego, skoro doręczenie decyzji II instancji pełnomocnikowi strony nastąpiło w dacie, gdy przedawnienie jeszcze nie nastąpiło z uwagi na wcześniejsze zawieszenie jego biegu i w konsekwencji wydłużenie terminu przedawnienia, to nie ma znaczenia dla sprawy kwestia niedoręczenia pełnomocnikowi zawiadomienia z 2 listopada 2022r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, o którym mowa w pkt. 2a skargi.

Wobec powyższego, Sąd przystąpił do analizy sprawy o pozostałym zakresie.

Zaskarżona decyzja dotyczy dotacji za 2017r., zatem znajdują do niej zastosowanie przepisy ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2016 r., poz. 1943 z póżn. zm.)- dalej powoływana jako uso, w brzmieniu z 2017 r. Podstawę udzielenia dotacji stanowił art. 90 ust. 3 tej ustawy, zgodnie z którym:

Szkoły niepubliczne o uprawnieniach szkół publicznych niewymienione w ust. 2a otrzymują na każdego ucznia uczestniczącego w co najmniej 50% obowiązkowych zajęć edukacyjnych w danym miesiącu dotację z budżetu jednostki samorządu terytorialnego obowiązanej do prowadzenia danego typu i rodzaju szkół w wysokości nie niższej niż 50% podstawowej kwoty dotacji dla szkół danego typu i rodzaju, pod warunkiem że osoba prowadząca szkołę niepubliczną poda organowi właściwemu do udzielenia dotacji informację o planowanej liczbie uczniów nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielenia dotacji, z zastrzeżeniem ust. 3h i 3i. Uczestnictwo uczniów w obowiązkowych zajęciach edukacyjnych musi być potwierdzone ich własnoręcznymi podpisami na listach obecności na tych zajęciach. (...).

Z decyzji organów obu instancji wynika, że organ zakwestionował dotację udzieloną na 14 słuchaczy szkoły, co do których organ audytujący stwierdził, że w poszczególnych miesiącach w okresie od stycznia do sierpnia 2017r. nie uczestniczyli oni w zajęciach w wymiarze co najmniej 50%.

Na podstawie księgi uczniów szkoły i dzienników zajęć poszczególnych klas w roku szkolnym 2016/2017 i 2017/2018 DIAS w B. uznał, że skarżąca zawyżyła liczbę uczniów: w styczniu 2017 r. o 5 osób, w maju 2017 r. o 1 osobę, w czerwcu 2017 r. o 4 osoby, w lipcu i sierpniu 2017 r. po 2 osoby (łącznie 14 osób x 230,55 zł tj. stawka dotacji na ucznia = 3227,70 zł). Taką właśnie kwotę dotacji przypadającą do zwrotu wskazał w swej decyzji organ odwoławczy.

Co do ustalenia liczby uczniów szkoły, spełniających przesłanki do udzielenia na nich dotacji skarżąca twierdzi, że listy obecności nie są jedynymi dowodami, które potwierdzają uczestnictwo w zajęciach i kwestia ta winna być ustalona przy pomocy innych możliwych dowodów. Na tę okoliczność w postępowaniu administracyjnym przedłożyła protokoły z egzaminów semestralnych i protokoły z konferencji Rady Pedagogicznej dowodząc, że osoby te rzeczywiście były słuchaczami szkoły, a następnie przystąpiły do egzaminów (poz. 7 w aktach administracyjnych).

Odnośnie tych twierdzeń Sąd zauważa, że po pierwsze, brzmienie art. 90 ust. 3 uso jest jasne i nie nastręcza żadnych wątpliwości interpretacyjnych. To sam ustawodawca dla potwierdzenia uczestnictwa słuchacza w zajęciach przewidział ściśle określony środek dowodowy z dokumentu w postaci list obecności zawierających własnoręczne podpisy uczniów, zatem dowodzenie tej okoliczności poprzez inne środki dowodowe może być dopuszczalne jedynie zupełnie wyjątkowo, np. w razie pożaru czy powodzi, w wyniku których dokumentacja szkoły uległa zniszczeniu z przyczyn niezależnych od podmiotu prowadzącego szkołę. Żadnych takich szczególnych okoliczności strona skarżąca nie podnosiła, co oznacza, że znajduje do niej zastosowane reguła ogólna.

Nie podziela zatem Sąd stanowiska strony wyrażonego w pkt 1c skargi, że "brak list obecności nie może a priori i a limine stanowić podstawy domagania się zwrotu dotacji oświatowej".

Po wtóre, z dowodów z protokołów egzaminacyjnych przedłożonych przez stronę wynika, że uczeń szkoły przystąpił do egzaminu, nie wynika zaś w jakim wymiarze uczestniczył w zajęciach a to ten fakt jest relewantny dla ustalenia, czy podmiot prowadzący szkołę spełnił warunki konieczne dla otrzymania dotacji.

Po trzecie wreszcie, dotacja przyznawana jest ze środków publicznych, zatem gospodarowanie nimi winno być szczególnie oszczędne i staranne.

Zgodnie bowiem z art. 44 ust. 3 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2022r., poz.1634) – dalej także "ufp", wydatki publiczne powinny być dokonywane:

1) w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasad:

a) uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów,

b) optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów;

2) w sposób umożliwiający terminową realizację zadań;

Natomiast podmiot prowadzący szkołę ma wybór: czy chce otrzymywać dotacje ze środków publicznych, ale wówczas konieczne jest dostosowanie się do zasad i warunków ich przyznawania, czy też uważa, że warunki te są zbyt uciążliwe i nie ubiegać się o nie. Skoro skarżąca wystąpiła o udzielenie dotacji, to tym samym zaakceptowała warunki ich udzielania, rozliczania i kontroli wykorzystania, jakie wynikają z ustawy.

Zgodnie zaś z art. 252 ust. 1 ufp, dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem,

2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości

- podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2.

Skoro skarżąca pobrała dotację nienależnie (bo nie należała się stronie wobec niespełnienia przez nią warunków koniecznych do jej otrzymania w tej części), i była ona jednocześnie pobrana w nadmiernej wysokości (bo nie była jej należna w części przypadającej na zakwestionowanych 14 uczniów), to organ obowiązany był orzec o konieczności zwrotu dotacji w tej części wraz z odsetkami.

Przepisy ufp nie definiują pojęcia "stwierdzenia okoliczności" wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem ani pobrania ich nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Przy wykładni tego pojęcia należy mieć na uwadze zasadę racjonalności ustawodawcy. Gdyby jego zamiarem było powiązanie terminu zwrotu z datą, gdy decyzja w tej sprawie stała się ostateczna, przepis ten miałby brzmienie "w ciągu 15 dni od dnia, w którym decyzja zobowiązująca do zwrotu stała się ostateczna", a tak nie jest. W takim razie zarzut wyrażony w pkt. 2b skargi jest nieuzasadniony.

W ocenie Sądu użycie w nim nieostrego określenia "stwierdzenie okoliczności" miało na celu objęcie możliwie szerokiego wachlarza zdarzeń wskazujących na zaistnienie konieczności zwrotu. Jak już bowiem Sąd podkreślił, wydatkowanie środków publicznych winno następować z uwzględnieniem zasad celowości i oszczędności. Jeśli po udzieleniu dotacji okazało się, że w sposób ewidentny i oczywisty została ona wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem lub pobrana w wysokości nadmiernej, to nie ma racjonalnych podstaw, aby podmiot, który nienależnie pozyskał środki publiczne nadal nimi dysponował. Zatem Sąd w składzie orzekającym przychyla się do tej części orzeczeń sądów administracyjnych, z których wynika, że "stwierdzenie okoliczności" może nastąpić w każdej postaci prawnie dopuszczalnej, nie pozostawiającej przy tym wątpliwości co do merytorycznej zasadności zwrotu dotacji.

Przenosząc to na grunt badanej sprawy przypomnieć należy, że stwierdzenie okoliczności uzasadniających zwrot nastąpiło w sprawozdaniu z audytu przeprowadzonego przez kompetentny organ tj. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B., który z kolei sporządzony został na podstawie dokumentacji źródłowej tj. księgi uczniów szkoły, dzienników zajęć poszczególnych klas w roku szkolnym 2016/2017 i 2017/2018 oraz list obecności. Treść sprawozdania w tym przedmiocie była stanowcza i jednoznaczna, nie pozostawiała wątpliwości co do merytorycznej zawartości. Nadto stanowi ono dokument urzędowy, któremu przysługuje zwiększona moc dowodowa. Zgodnie bowiem z art. 76 § 1 Kpa, dokumenty urzędowe sporządzone w przepisanej formie przez powołane do tego organy państwowe w ich zakresie działania stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Natomiast fakt uczestnictwa w zajęciach z woli ustawodawcy – stosownie do art. 90 ust. 3 uso - może być wykazany jedynie imienną i podpisaną przez ucznia listą obecności.

O ile fakt uczestnictwa w zajęciach może być potwierdzony tylko imienną i podpisaną przez nich listą uczniów, o tyle fakt, że jej nie ma, jest niekompletna czy nie zawiera nazwisk wszystkich uczniów objętych dotacją może już być ustalony przy pomocy innych dowodów. Zgodnie bowiem z art. 75 § 1 Kpa, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodem mogą być dokumenty, zeznania świadków, opinie biegłych oraz oględziny.

Skoro organ I instancji dysponował dowodem w postaci sprawozdania z audytu, to przeprowadzanie po raz kolejny własnej kontroli uznać należy za całkowicie zbędne i nieracjonalne, zatem organ I instancji nie naruszył prawa przez to, że tego nie uczynił.

Wskazuje to, że niezasadne są zarzuty z pkt. 1a i 1b skargi, dot. nieprzeprowadzenia własnej kontroli wykorzystania dotacji i wszystkich możliwych dowodów w sprawie.

Zasadnie organ odwoławczy przyjął, że należy skorygować datę wskazaną w decyzji organu I instancji jako początek terminu naliczenia odsetek. Organ I instancji przyjął bowiem za datę początkową dzień sporządzenia sprawozdania z audytu (30 września 2021 r.), podczas gdy nie wiadomo, kiedy strona powzięła o nim wiedzę. Zatem Kolegium przyjęło, że o treści sprawozdania DIAS w B. strona dowiedziała się najpóźniej 18 października 2021 r., tj. w dacie otrzymania przez Dyrektora lAS w B. zastrzeżeń do sprawozdania z przeprowadzonego audytu. Przy uwzględnieniu tego założenia, termin zwrotu dotacji upływał 2 listopada 2021 r., więc odsetki od dotacji podlegającej zwrotowi nalicza się od 3 listopada 2021r. Ocenę tę Sąd podziela.

Nieuzasadniony jest także zarzut wadliwego sporządzenia uzasadnienia decyzji, gdyż zawiera ona wszystkie elementy przewidziane w art. 107 § 1 i § 3 Kpa. Oprócz elementów określonych w art. 107 § 1 Kpa wskazuje zarówno fakty, które organ uznał za udowodnione (brak potwierdzenia uczestnictwa w zajęciach przez 14 osób), dowody, na których się oparł (sprawozdanie z audytu i dowody źródłowe w nim wymienione) przyczyn, dla których innym dowodom odmówił mocy dowodowej (bo protokoły z konferencji Rady Pedagogicznej i egzaminów semestralnych, nie potwierdzają okoliczności istotnych dla sprawy tj. uczestnictwa w zajęciach w minimalnym wymaganym wymiarze), uzasadnienie prawne zawiera zaś przytoczenie przepisów uso i ufp istotnych dla rozstrzygnięcia oraz ich omówienie.

Strona brała udział w postępowaniu przed organami obu instancji, składała wnioski dowodowe z ww. protokołów, skorzystała też z prawa do wniesienia odwołania, co wskazuje, że bez przeszkód korzystała ze służących jej uprawnień procesowych w celu ochrony służących jej praw.

Uwzględniając powyższe, Sąd nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszała prawo, zatem na podstawie art. 151 ppsa orzekł o oddaleniu skargi.