Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA del. Dariusz Kurkiewicz, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 6 października 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 20 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Go 74/13 w sprawie ze skargi A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Zielonej Górze z dnia 18 października 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. K. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Zielonej Górze kwotę 600 (sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Zielonej Górze w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2012.

Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący:

Decyzją z dnia 31 sierpnia 2012 r. Burmistrz Miasta G. ustalił skarżącemu podatek od nieruchomości za 2012 r. w kwocie 2.917 zł. W toku postępowania skarżący podniósł, iż opodatkowaniu nie powinien podlegać budynek poprodukcyjny, położony w G., przy ul. T., na działce nr [....] o pow. 451 m², z uwagi na niespełnienie przez niego definicji "budynku" z ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (obecnie: Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm., dalej: u.p.o.l.), przez to, iż nie posiada on dachu; na poparcie swej tezy skarżący powołał się na decyzję Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Z. z dnia 21 listopada 2007 r., który wyłączył z użytkowania w całości wskazany budynek. Organ podatkowy stwierdził, że uwaga poczyniona we wskazanej decyzji stwarza jedynie możliwość zmiany stawki podatku (ze stawki dla budynków lub ich części związanych z działalnością gospodarczą na stawkę podatku dla budynków pozostałych), a przeprowadzone w dniu 6 sierpnia 2012 r. oględziny nieruchomości wykazały, że jest tam niezagospodarowany i bardzo zniszczony obiekt budowlany, jednak odpowiadający definicji budynku, zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.; w rozumieniu tych przepisów obiekt pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych czy faktycznych nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z jego przeznaczeniem.

W odwołaniu od wskazanej decyzji skarżący zarzucił naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., podnosząc, że obiektu nie można uznać za budynek z uwagi na to, że są w nim ubytki konstrukcji i pokrycia dachu, a decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego nakazano usunąć luźne elementy konstrukcyjne i pokrycie dachu od strony zachodniej; ponadto wadliwie obliczono powierzchnię użytkową budynku.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Zielonej Górze decyzją z dnia 18 października 2012 r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Powołując się na definicję budynku zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 194 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. nr 243, poz. 1623, ze zm., dalej: P.b.) podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji, zgodnie z którym stan dachu obiektu (miejscowe ubytki w zadaszeniu) nie dyskwalifikuje go jako budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 u.p.o.l. Kolegium nie podzieliło również zarzutu, że powierzchnia użytkowa budynku, przyjęta do naliczenia podatku od nieruchomości przez organ pierwszej instancji, jest nieprawidłowa ze względu na zły stan techniczny obiektu, podkreślając przy tym, że w toku postępowania skarżący nie kwestionował powierzchni użytkowej budynku ustalonej w oparciu o art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim skarżący zarzucił naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 ust 1 pkt 2 u.p.o.l. przez uznanie obiektu za "pozostały budynek" w rozumieniu u.p.o.l.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) wskazał, że z regulacji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 2 oraz art. 6 ust. 2 u.p.o.l. wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają wszystkie budynki i ich części, a warunkiem niezbędnym do uznania danego obiektu budowlanego za budynek jest ustalenie okoliczności faktycznych wymienionych w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Tym samym o ile obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, jest budynkiem, bez względu na stan techniczny czy sposób wykorzystywania. Stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie, nie oznacza, że obiekt "nie posiada dachu", a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu u.p.o.l. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony od góry, przestaje być budynkiem, a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Ze zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego (dokumentów, oględzin nieruchomości i samego obiektu) organy podatkowe wyprowadziły więc prawidłowy wniosek, iż budynek faktycznie istnieje, jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, choć częściowo uszkodzony. Prawidłowa zatem była konkluzja, że obiekt nie utracił cech budynku w rozumieniu u.p.o.l., a oceny tej nie może zmienić decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z 21 listopada 2007 r.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od wskazanego wyroku skarżący wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim, a także zwrot kosztów postępowania.

Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił mające wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 P.p.s.a. w związku z naruszeniem przez organy podatkowe art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.) przez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy.

W uzasadnieniu skarżący wskazał, że jego zdaniem obiektu przy ul. T. nie można uznać za budynek z uwagi na to, że nie posiada on dachu. Zgodnie z decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z 21 listopada 2007 r. w obiekcie tym są ubytki konstrukcji i pokrycia dachu, a skarżącemu nakazano usunąć luźne elementy konstrukcyjne i pokrycie dachu od strony zachodniej; obiekt został w całości wyłączony z użytkowania. Stanowiąca własność skarżącego część obiektu nie była użytkowana od 1991 r. i od tego czasu podlegał on stopniowej dewastacji. Organy podatkowe naruszyły wskazane przepisy postępowania w szczególności przez błędne prowadzenie ewidencji podatkowej, zgodnie z którą sporny obiekt zakwalifikowany został do kategorii "budynki pozostałe", co jest niezgodne ze stanem panującym w ewidencji gruntów i budynków, kwalifikującym obiekt jako "budynek w ruinie".

Nadto w oparciu o art. 106 § 3 P.p.s.a. skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu w postaci wycinka mapy zasadniczej woj. [...] pow. Z., miasto G., na okoliczność oznaczenia obiektu.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Zielonej Górze wniosło o jej oddalenie oraz zwrot kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgłoszony przez skarżącego wniosek dowodowy nie mógł być uwzględniony. Przewidziana w art. 106 § 3 P.p.s.a. możliwość przeprowadzenia przez sąd administracyjny uzupełniającego dowodu z dokumentu dotyczy sytuacji wyjątkowych, kiedy dowód taki jest niezbędny do wyjaśnienia istotnych wątpliwości, a więc może mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Zakres postępowania dowodowego prowadzonego przez sąd administracyjny jest jednak wyznaczony przez funkcję sądowej kontroli administracji publicznej, jaką jest ocena zaskarżonego aktu lub czynności pod względem jego zgodności z prawem. Celem uzupełniającego postępowania dowodowego, przeprowadzanego przez sąd administracyjny, nie jest więc ponowne ustalenie stanu faktycznego sprawy administracyjnej, lecz ocena, czy organy administracji ustaliły ten stan zgodnie z regułami obowiązującymi w procedurze administracyjnej, a następnie, czy do tak zbudowanej podstawy faktycznej rozstrzygnięcia prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego. Skarżący, wskazując, że wnioskowany dowód przyczynić się ma do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie, nie wskazał, o jakie wątpliwości chodzi, a podkreślić należy, że przeprowadzone przez sąd uzupełniające postępowanie dowodowe nie może być podstawą kwestionowania ustaleń przyjętych przez organy podatkowe, względnie służyć zwalczaniu ustaleń faktycznych, z którymi strona się nie zgadza (por. "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz" pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Warszawa 2015, s. 501-502). Ponieważ wniosek dowodowy skarżącego zmierzał do podważenia ustaleń faktycznych, poczynionych przez organy podatkowe, nie mógł być uwzględniony.

Przechodząc do analizy zarzutu naruszenia prawa procesowego wskazać należy, że podnosząc w skardze kasacyjnej zastrzeżenia co do ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie przez organy podatkowe i zaakceptowanych jako prawidłowe przez Sąd pierwszej instancji oraz formułując w tym zakresie zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 P.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i art. 191 O.p., skarżący kwestionował przede wszystkim uznanie spornego obiektu, położonego na należącej do skarżącego nieruchomości gruntowej, za budynek, gdyż nie posiadał on dachu. Podstawowym argumentem, przemawiającym za przyjęciem takiego stanowiska, miała być decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, wyłączająca budynek z użytkowania w całości. Słusznie jednakże organy podatkowe wskazywały, że decyzja wyłączająca budynek z użytkowania mogłaby mieć znaczenie tylko dla zastosowania poszczególnych stawek podatkowych (jak dla budynków pozostałych, a nie związanych z działalnością gospodarczą), natomiast nie ma znaczenia dla określenia przedmiotu opodatkowania.

Skądinąd, pozostając na gruncie samej tej decyzji, jej treść skłania do wyciągnięcia wniosków przeciwnych od tych, do których doszedł skarżący. W decyzji tej mowa jest wielokrotnie o budynku, co koresponduje z jej podstawą prawną (art. 68 P.b.), a względy wynikające z logiki formalnej nie pozwalają uznać, że zawarte w uzasadnieniu tej decyzji stwierdzenie - jako efekt dokonanych wówczas oględzin obiektu, na które skarżący powołuje się w skardze kasacyjnej, iż "zaobserwowano ubytki konstrukcji i pokrycia dachu" - oznacza, że dachu nie było. Tak, czy inaczej, mając na uwadze prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy, co było kwestionowane przez skarżącego, dużo większe znaczenie mają dokonane przez organ podatkowy w dniu 6 sierpnia 2012 r. oględziny, a nie omówiona wyżej decyzja z 2007 r. W protokole z tych oględzin, do którego została dołączona dokumentacja fotograficzna, stwierdzono m.in., że budynek jest nieużytkowany, niezagospodarowany i bardzo zniszczony, a dach tego budynku posiada ubytki.

Słusznie wskazywały organy podatkowe, powołując się m.in. na orzecznictwo sądów administracyjnych w analogicznych sprawach, iż w świetle definicji z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. obiekt budowlany pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych, czy faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany zgodnie z przeznaczeniem. Brak okien, schodów wewnętrznych, dźwigu osobowego, czy części dachu lub ogólna dewastacja budynku, pozbawienie znajdujących się w nim lokali mediów, czy jego "porzucenie" lub niewykorzystywanie, nie powoduje utraty przez taki obiekt cech budynku w rozumieniu ustawy.

W wyroku z dnia 21 lipca 2015 r. (II FSK 1157/15) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie, nie oznacza, że dany obiekt budowlany nie posiada dachu, a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony z góry, przestaje być budynkiem, a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Ponadto braku w obiekcie budowlanym elementów niezbędnych do uznania go za budynek nie można utożsamiać ze złym stanem technicznym budynku.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać należy, że Sąd pierwszej instancji zasadnie zaakceptował ustalenia organów podatkowych, dokonane na podstawie niewadliwie przeprowadzonego postępowania podatkowego, iż sporny obiekt budowlany rzeczywiście istnieje i pomimo bardzo złego stanu technicznego, w jakim się znajduje, w tym częściowo zniszczonego dachu, nie utracił cech budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Organy podatkowe uczyniły przy tym zadość wynikającemu z art. 187 § 1 O.p. obowiązkowi zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, a wyciągnięte na tej podstawie, omówione wyżej, wnioski, nie naruszają zasad logiki, doświadczenia życiowego i wiedzy. Tym samym zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. jest bezzasadny.

Bezzasadny jest również zarzut naruszenia tych przepisów przez uznanie spornego obiektu za budynek pozostały, a nie budynek w ruinie, a tym samym błędne ustalenie podstawy opodatkowania. Zadaniem organów podatkowych było bowiem dokonanie ustaleń faktycznych, a następnie kwalifikacji prawnej obiektu według kryteriów ustawowych, a więc w świetle definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., co organy podatkowe bez naruszenia przepisów wiążącej je procedury uczyniły. Z kolei podnoszone w skardze kasacyjnej, w aspekcie błędu w ustaleniach faktycznych, zastrzeżenia odnośnie określenia przez organy podatkowe wielkości podlegającej opodatkowaniu powierzchni użytkowej budynku, nie uwzględniają wskazań wynikających z zastosowanego w tej mierze przez te organy przepisu prawa materialnego, a to art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., zgodnie z którym powierzchnia użytkowa budynku to powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach (z nieistotnymi dla sprawy wyjątkami).

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie posiada usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlegała oddaleniu stosownie do art. 184 P.p.s.a.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w związku z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz w związku z § 6 pkt 3 i § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490).