II FSK 385/22 - Wyrok

Data orzeczenia	2023-03-21	
Data wpływu	2022-04-12	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Agnieszka Olesińska /sprawozdawca/
Antoni Hanusz
Maciej Jaśniewicz /przewodniczący/	
Symbol z opisem	6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560	
Hasła tematyczne	Podatek dochodowy od osób fizycznych	
Sygn. powiązane	III SA/Wa 1055/21	
Skarżony organ	Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę kasacyjną	
Powołane przepisy	Dz.U. 2021 nr 0 poz 1128; art. 5a ust. 38-40; Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA del. Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 21 marca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 listopada 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1055/21 w sprawie ze skargi K. B. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz K.B. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.	
Uzasadnienie
|II FSK 385/22 | |

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 23 listopada 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1055/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi K.B. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 lutego 2021 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – uchylił zaskarżone postanowienie.

Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że w ocenie organu – wniosek skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.; dalej: O.p.). Organ wezwał stronę do uzupełnienia wniosku, którego skarżący dokonał. W ocenie organu skarżący w dalszym ciągu nie przedstawił w sposób wyczerpujący i jednoznaczny okoliczności faktycznych przedmiotowych zdarzeń. W związku z czym organ uznał, że nie może dokonać oceny zajętego we wniosku stanowiska.

Powołanym na wstępie wyrokiem WSA w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie. Wyrok ten w całości dostępny jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ (CBOSA).

W skardze kasacyjnej pełnomocnik organu wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, a także o zasądzenie od skarżącego na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz na podstawie art. 176 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Sądowi pierwszej instancji, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 14g § 1 i art. 14b § 3 O.p., albowiem Sąd uchylił zaskarżone postanowienie w wyniku błędnego przekonania, iż organ bezzasadnie pozostawił wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, gdyż wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji zawierał wyczerpujący opis stanu faktycznego, gdy tymczasem zdaniem organu przedstawiony opis stanu faktycznego nie pozwalał na merytoryczne rozstrzygnięcie wniosku, a organ słusznie pozostawił wniosek bez rozpatrzenia;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 169 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. przez niesłuszne uznanie, iż organ bezzasadnie pozostawił wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, albowiem opis sprawy wskazany we wniosku spełniał standardy wskazane w art. 14b § 3 O.p., a żądanie organu do uzupełnienia wniosku nie sprowadzało się do żądania sprecyzowania stanu faktycznego sprawy, gdy tymczasem zdaniem organu, wnioskodawca pomimo stosownego wezwania nie uzupełnił braków formalnych wniosku przez wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego, a przez to bezzasadnie Sąd uznał, że organ interpretacyjny naruszył przepisy postępowania i w konsekwencji niesłusznie uchylił zaskarżone postanowienie.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.

Z akt sprawy wynika, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi żadna z okoliczności skutkujących nieważnością postępowania, o jakich mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a., dlatego kontroli zaskarżonego wyroku dokonano jedynie w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi kasacyjnej. Z uwagi na treść rozstrzygnięcia uzasadnienie wyroku ogranicza się do oceny zarzutów skargi kasacyjnej, stosownie do art. 193 zdanie drugie p.p.s.a.

Istota sporu między stronami niniejszej sprawy sprowadza się do oceny zasadności pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku Strony skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej z uwagi na stwierdzenie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że w odpowiedzi na wezwanie organu Skarżący, jako wnioskodawca, nie udzielił jednoznacznej, nie budzącej wątpliwości odpowiedzi, czy jego działalność może być traktowana jako działalność twórcza, a tym samym działalność o charakterze badawczo – rozwojowym.

Zgodnie z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Przytoczona regulacja przewiduje dwa elementy, które powinien zawierać wniosek o wydanie interpretacji: opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i własne stanowisko strony w sprawie jego oceny prawnej. Należy przyznać rację sądowi pierwszej instancji, że użyte w art. 14b § 3 O.p. ustawowe określenie "wyczerpująco" należy rozumieć jako przedstawienie danego zagadnienia na tyle wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo, gruntownie i dokładnie, aby wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi co do konkretnego zdarzenia przyszłego lub obecnego. W pojęciu faktów, jakie jest zobowiązany przedstawić wnioskujący o interpretację, znajdują się wszelkie zachowania podmiotów uczestniczących w czynnościach mających znaczenie prawnopodatkowe, ich czynności prawne lub też zdarzenia prawne wywołujące skutki prawne. Tylko takie zewnętrzne przejawy zachowań podmiotów występujących w stosunkach prawnych mogą być uznane za okoliczności stanu faktycznego.

Jeśli we wniosku o wydanie interpretacji strona przedstawiła stan faktyczny/zdarzenie przyszłe w sposób uniemożliwiający dokonanie oceny prawnej jej stanowiska, organ podatkowy w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. wzywa stronę do uzupełnienia braków wniosku, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W razie, gdy w wyznaczonym przez organ terminie wnioskodawca nie uzupełni stwierdzonych braków, bądź złoży wyjaśnienia, które są niejednoznaczne i nadal uniemożliwiają ocenę prawną stanowiska wnioskodawcy, organ interpretacyjny pozostawia wniosek bez rozpatrzenia, stosując art. 14g § 1 O.p.

Z akt sprawy wynikało, że Skarżący we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej szczegółowo opisał na czym polegają wykonywane przez niego prace, z których podatek dochodowy od osiągniętego dochodu chciałby rozliczać 5% stawką podatku.

Pytania Skarżącego sformułowane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dążyły do ustalenia, czy dochód uzyskiwany z umów, w ramach których wykonywane są prace programistyczne polegające na tworzeniu nowego oprogramowania, w ramach których przenoszone będą autorskie prawa majątkowe i prawa pokrewne do stworzonych wszelkich dzieł w wyniku wykonywania tych umów można opodatkować stawką 5% PIT. W wezwaniu z 19 listopada 2020 r. Organ zobowiązał natomiast Skarżącego do uzupełnienia wniosku o doprecyzowanie przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych o wskazanie między innymi, czy wytwarzanie, a także modyfikacja fragmentów systemu (rozbudowa bądź modyfikacja funkcjonalności) odbywa się w ramach działalności, której celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań; czy wytwarzanie, a także modyfikacja fragmentów systemu (rozbudowa bądź modyfikacja funkcjonalności) odbywa się w ramach prac rozwojowych, czyli działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich. Mimo otrzymania stanowiska Wnioskodawcy Organ odmówił wydania interpretacji (pozostawił wniosek bez rozpatrzenia) wskazując m.in., że wniosek nadal nie spełnia wymogów formalnych, o których mowa w ustawie - Ordynacja podatkowa.

W świetle powyższego, zasadniczym problemem w sprawie, determinującym rozstrzygnięcie, była kwestia, czy zakres żądanego uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej został ustalony przez organ prawidłowo i czy wyjaśnienia złożone przez stronę, wraz z informacjami przedstawionymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uzasadniały pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpoznania.

Wskazać należy, że tożsamy problem był już przedmiotem rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego m. in. w wyrokach: z dnia 11 stycznia 2023 r., II FSK 873/22; z dnia 29 listopada 2022 r., II FSK 808/22, z dnia 4 listopada 2022 r., sygn. akt II FSK 342/22; z dnia 12 października 2022 r., sygn. akt II FSK 243/22; z dnia 12 lipca 2022 r., sygn. akt II FSK 485/22; z dnia 13 stycznia 2022 r., sygn. akt II FSK 1333/21; z dnia 17 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 1239/21; czy z dnia 23 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 1049/21; z dnia 19 stycznia 2023r., II FSK 951/22. Uwagi poczynione w uzasadnieniach wskazanych wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego skład rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela i z tego względu w dalszej części uzasadnienia posłuży się argumentacją w nich zawartą.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego sąd I instancji zasadnie stanął na stanowisku, że Skarżący we wniosku w sposób wystarczający opisał swoją działalność w zakresie wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych i przedstawiając własne stanowisko stwierdził, że działania te stanowią prace twórcze i jako prace badawczo rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1426, dalej: u.p.d.o.f.) i art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2020 r. poz. 85), spełniają cechy nowatorskości. Wobec powyższego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powinien udzielić odpowiedzi na przedstawione wątpliwości prawne Skarżącego (wydać interpretację indywidualną i ocenić stanowisko Skarżącego). Słusznie sąd pierwszej instancji uznał, że organ interpretacyjny w sposób nieuprawniony próbował przerzucić na Stronę skarżącą jako wnioskodawcę ciężar związany z merytorycznym rozstrzygnięciem wątpliwych kwestii, poza tym i ponad to, czego wymaga od wnioskodawcy przepis art. 14b § 3 O.p. zobowiązujący do przedstawienia we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej własnego stanowiska w sprawie wraz z uzasadnieniem, tj. tzw. własnej oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. To wniosek skarżącego zmierzał do uzyskania oceny, czy szczegółowo opisana przez niego działalność spełnia przesłanki do zakwalifikowania jej do działalności badawczo-rozwojowej, co determinuje skutki prawne w postaci sposobu dokonywania rozliczeń podatkowych. Tymczasem organ zapytał skarżącego o to, o co – w gruncie rzeczy - sam został zapytany we wniosku.

Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela ocenę Sądu pierwszej instancji, zgodnie z którą DKIS w uzasadnieniu postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia nie wykazał, że wniosek Skarżącego wraz z jego uzupełnieniem nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p.

Ponadto, jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 października 2022 r., sygn. akt II FSK 243/22: "Zgodnie z kształtującą się od 2021 r. linią orzeczniczą, odnoszącą się do ulgi IP Box - to organ powinien ocenić, czy podejmowana działalność spełnia cech prac rozwojowych i/lub badań naukowych, a tym samym – czy stanowi działalność badawczo-rozwojową. Ustawodawca niejednokrotnie - zarówno na gruncie ustaw podatkowych, jak i całego systemu prawnego - stosował już odwołanie do przepisów odrębnych aktów prawnych, czego celem jest ujednolicenie zakresu pojęciowego, a tym samym ułatwienie stosowania prawa. Nie inaczej jest w przypadku pojęć badań naukowych oraz prac badawczo-rozwojowych, w związku z czym oczywistym jest, że organ był uprawniony do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do ich rozumienia na gruncie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Należy też zwrócić uwagę, że w danych okolicznościach rzeczone przepisy mogą być uznane nawet za przepisy podatkowe, ze względu na bezpośrednie odwołanie się do nich w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyraźne wskazanie prawodawcy, że definicje te należy rozumieć w ściśle określony sposób. Są one elementem systemu prawa podatkowego, więc nie może ulegać wątpliwości, że powinny być rozpatrywane przez organ w kontekście prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Na poparcie tego poglądu należy przywołać, że przed dniem 1 października 2018 r. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost zawierała definicję prac rozwojowych oraz badań naukowych. Wskazanie konkretnych pojęć w ustawie dotyczącej stricte rozwoju działalności naukowej nie jest bowiem jednoznaczne z usunięciem ich z katalogu przepisów podatkowych. Wręcz przeciwnie - należy to rozumieć w kategorii kontynuacji waloru prawnopodatkowego danych definicji i ujednolicenia ich jako definicji normatywnych. Nietrafiony jest więc argument organu, wedle którego nie jest on uprawniony do interpretowania definicji prac rozwojowych oraz badań naukowych, bowiem niewątpliwie są one elementem ustawy podatkowej, tak jak były nim przed dniem 1 października 2018 r.".

Uwzględniając przytoczoną wyżej argumentację, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, informacje przedstawione we wniosku Skarżącego w ramach opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wraz z uzupełnieniem, powinny być dla organu interpretacyjnego wystarczające i umożliwić odniesienie się do wskazanych we wniosku okoliczności, w zakresie wypełnienia znamion działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a ust. 38-40 u.p.d.o.f. DKIS miał więc obowiązek merytorycznego rozstrzygnięcia wniosku i wydania interpretacji indywidualnej.

Rację ma autor skargi kasacyjnej, że aby uznać prowadzoną przez stronę działalność za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, aktywność ta musi spełniać następujące cechy: - być działalnością twórczą, - obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, - być podejmowaną w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania takich zasobów do tworzenia nowych zastosowań. Można również zgodzić się z twierdzeniem, że Organ, aby stwierdzić czy podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową, musiałby przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie ww. przejawów działalności gospodarczej, które za taką działalność mogą zostać uznane (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ww. u.p.d.o.f.). Zdaniem organu przepis art. 4 ust. 2 oraz ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce odnosi się do okoliczności faktycznych, które powinny wynikać z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego/opisu zdarzenia przyszłego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego autor skargi kasacyjnej ma rację o tyle, że opis stanu faktycznego powinien być jednoznaczny i precyzyjny. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego jasnośc i precyzja ma umożliwić organowi kwalifikację działalności prowadzonej przez wnioskodawcę. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wymóg czy też postulat "jasności i precyzji" nie może oznaczać, iż to podatnik – w ramach opisu stanu faktycznego - ma jednoznacznie zakwalifikować swoją działalność jako badawczo-rozwojową (lub niemającą takiej cechy). Autor skargi kasacyjnej twierdzi, że obowiązkiem organu jest interpretacja przepisów prawa, i z tym twierdzeniem należy się zgodzić. Nie można jednak zgodzić się z tym, że organ nie ma obowiązku dokonać zakwalifikowania "zdarzeń i okoliczności faktycznych" w świetle przepisów prawa podatkowego. Nie ma racji autor skargi kasacyjnej, że to "podatnik zobowiązany jest do konfrontacji cech prowadzonej przez siebie działalności z przepisami ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, która definiuje pojęcia badań naukowych i prac rozwojowych, a w konsekwencji do przedstawienia w sposób jednoznaczny charakteru prowadzonej działalności po dokonanej analizie przepisów tej ustawy". Zdaniem Naczlnego Sądu Administracyjnego wniskodawca ma przedstawić tę działalność – ale nie jej "charakter" w świetle przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Organ wydający interpretację dokonuje nie tylko wykładni przepisów prawa podatkowego, ale też oceny co do ich zastosowania na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Wynika to choćby z tego, że wnioskodawca ma obowiązek przedstawić we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – wykładnia zatem nie jest dokonywana in abstracto. To, że organ dokonuje oceny co do zastosowania przepisów prawa podatkowego, a nie tylko ich wykładni, pośrednio wynika choćby z treści art. 57a P.p.s.a., zgodnie z którym podstawą zarzutów może być błędna wykładnia lub też – co należy podkreślić – błędna ocena co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Wszystko to prowadzi do wniosku, że błędna jest zaprezentowana w skardze kasacyjnej konkluzja, że "nawet jeśli we wniosku o wydanie interpretacji znajdowałby się pełen obraz tych konkretnych zdarzeń - i tak w większości przypadków ocena czy prowadzono działalność badawczo-rozwojową wymagałaby wiedzy specjalistycznej dotyczącej produktów, usług, procesów w branży, w której działa podatnik. Podejmując się takiej oceny dokonano by tym samym wyjścia poza sferę przepisów prawa podatkowego i wkroczono w ustalanie faktycznego charakteru prowadzonych działań – w ustalanie okoliczności stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W analizowanej sprawie - nawet, jeśli opis zdarzenia byłby niezwykle precyzyjny - w ramach procedury wydawania interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest w stanie ocenić techniczno-naukowych elementów opisanych prac, kwestii faktycznej innowacyjności przyjętych rozwiązań." Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z woli ustawodawcy organ ma jednak obowiązek to zrobić, na podstawie przedstawionego mu przez wnioskodawcę opisu.

Nie ma racji autor skargi kasacyjnej twierdząc, że "Kwalifikacja charakteru i zakresu prowadzonej działalności pod kątem ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz zdefiniowanych tam pojęć nie może być dokonana w ramach kompetencji przysługujących organowi w ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, ponieważ organ podatkowy nie jest upoważniony do ich interpretacji".

W ocenie składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego w niniejszej sprawie, stanowisko organu co do podstaw odmowy udzielenia interpretacji było zatem błędne, toteż zasadnie zostało zakwestionowane przez sąd pierwszej instancji. Wskazuje na to ugruntowana już w orzecznictwie teza, przedstawiona m.in. w wyroku NSA z dnia 16 grudnia 2020 r. o sygn. akt II FSK 2201/18 (również powołanym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku), według której interpretacja może odnosić się nie tylko do aktów, których kategorie zostały wymienione wprost w definicji zawartej w art. 3 pkt 2 O.p., jednak dotyczy to takich sytuacji, w których brak odniesienia do innych przepisów (wciąż w ramach interpretacji przepisów prawa podatkowego) mogłoby powodować, że nie zostanie zrealizowany cel tej instytucji. Często więc interpretacja indywidualna będzie się odnosiła do innych dziedzin, ale tylko wtedy, gdy odniesienia takie mają charakter pomocniczy, służący właściwej interpretacji przepisów podatkowych w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p. Obowiązkiem organu nie jest wówczas dokonanie interpretacji przepisów – tak jak w rozpoznawanej sprawie – p.s.w.n., lecz jedynie ocena, jakie skutki wykładnia przepisów tej ustawy będzie miała dla możliwości skorzystania przez Skarżącego z ulgi IP Box, a w rezultacie – określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że zarówno w opisie stanu faktycznego, jak i w pytaniu, czy też w stanowisku wnioskodawcy mogą pojawić się wątpliwości dotyczące innych dziedzin prawa niż prawo podatkowe, ale zawsze sednem sprawy ma być ustalenie prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p.

Ponadto, jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 października 2022 r., sygn. akt II FSK 243/22: "Zgodnie z kształtującą się od 2021 r. linią orzeczniczą, odnoszącą się do ulgi IP Box - to organ powinien ocenić, czy podejmowana działalność spełnia cech prac rozwojowych i/lub badań naukowych, a tym samym – czy stanowi działalność badawczo-rozwojową. Ustawodawca niejednokrotnie - zarówno na gruncie ustaw podatkowych, jak i całego systemu prawnego - stosował już odwołanie do przepisów odrębnych aktów prawnych, czego celem jest ujednolicenie zakresu pojęciowego, a tym samym ułatwienie stosowania prawa. Nie inaczej jest w przypadku pojęć badań naukowych oraz prac badawczo-rozwojowych, w związku z czym oczywistym jest, że organ był uprawniony do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do ich rozumienia na gruncie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Należy też zwrócić uwagę, że w danych okolicznościach rzeczone przepisy mogą być uznane nawet za przepisy podatkowe, ze względu na bezpośrednie odwołanie się do nich w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyraźne wskazanie prawodawcy, że definicje te należy rozumieć w ściśle określony sposób. Są one elementem systemu prawa podatkowego, więc nie może ulegać wątpliwości, że powinny być rozpatrywane przez organ w kontekście prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Na poparcie tego poglądu należy przywołać, że przed dniem 1 października 2018 r. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost zawierała definicję prac rozwojowych oraz badań naukowych. Wskazanie konkretnych pojęć w ustawie dotyczącej stricte rozwoju działalności naukowej nie jest bowiem jednoznaczne z usunięciem ich z katalogu przepisów podatkowych. Wręcz przeciwnie - należy to rozumieć w kategorii kontynuacji waloru prawnopodatkowego danych definicji i ujednolicenia ich jako definicji normatywnych. Nietrafiony jest więc argument organu, wedle którego nie jest on uprawniony do interpretowania definicji prac rozwojowych oraz badań naukowych, bowiem niewątpliwie są one elementem ustawy podatkowej, tak jak były nim przed dniem 1 października 2018 r."

Uwzględniając przytoczoną wyżej argumentację, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, informacje przedstawione we wniosku Skarżącego w ramach opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wraz z uzupełnieniem, powinny być dla organu interpretacyjnego wystarczające i umożliwić odniesienie się do wskazanych we wniosku okoliczności, w zakresie wypełnienia znamion działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a ust. 38-40 u.p.d.o.f. DKIS miał więc obowiązek merytorycznego rozstrzygnięcia wniosku i wydania interpretacji indywidualnej. Błędne jest twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że przedstawiony we wniosku (wraz z jego uzupełnieniem) opis stanu faktycznego nie pozwalał na merytoryczne rozstrzygnięcie wniosku o wydanie interpretacji.

Reasumując, w skardze kasacyjnej bezzasadnie zarzucono wyrokowi sądu pierwszej instancji błąd sprowadzający się do stwierdzenia, że wniosek o wydanie interpretacji zawierał wyczerpujący opis stanu faktycznego, a tym samym że nie były spełnione przesłanki pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Prawidłowo sąd pierwszej instancji skonstatował, że organ nie miał podstaw do pozostawienia wniosku interpretacyjnego bez rozpatrzenia, co oznacza, że sąd pierwszej instancji nie naruszył przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 14g § 1 i art. 14b § 3 O.p. (zarzut 1), ani też art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 169 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. (zarzut 2). Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209, art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) w zw. z ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 sierpnia 2015 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).