Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Asesor WSA Mikołaj Darmosz, Protokolant specjalista Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 sierpnia 2026 r. sprawy ze skargi B. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 10 października 2025 r. nr SKO.F/41.4/667/2025/13204 w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2024 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta T. z dnia 28 lipca 2025 r. nr [...], 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 4. 931 (cztery tysiące dziewięćset trzydzieści jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

1. B.K. wniósł skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z 10 października 2025 r., SKO.F/41.4/667/2025/13204, w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2024 r.

2. Stan sprawy.

2.1. Prezydent Miasta T. postanowieniem z 14 grudnia 2024 r. wszczął kontrolowane postępowanie podatkowe.

W jego toku, w piśmie z 12 czerwca 2025 r., skarżący wskazał, że wartość zadeklarowanych do opodatkowania budowli - tj. 73.000 zł - została ustalona na podstawie wartości rynkowej, stosownie do treści (cytat) "art. 4 ust. 1 pkt 5" ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 70, ze zm.; dalej: u.p.o.l.), z uwagi na niedokonywanie odpisów amortyzacyjnych.

2.2. Prezydent Miasta decyzją z 28 lipca 2025 r., [...], ustalił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2024 r. w wysokości 43.769 zł.

Wskazał, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. obiektów sportowych. Wykonuje ją w T. przy ulicy [...]. W związku z tym korzysta (użytkuje) bez tytułu prawnego z części działki nr [...], o powierzchni 8.425 m2, której właścicielem jest Miasto T.

Organ ustalił, że przedmiotowa działka jest zabudowana budynkiem o powierzchni użytkowej 118,11 m2, a także budowlami o wartości 1.866.205 zł, na które składają się:

1) hala na dwa korty tenisowe o wartości 574.056 zł;

2) korty tenisowe o nawierzchni z mączki ceglanej o wartości 1.005.266 zł;

3) plac wokół budynku klubu tenisowego utwardzony betonową kostką o wartości 48.167 zł;

4) ogrodzenie terenu metalową siatką z furtkami/bramami o wartości 7.851 zł;

5) maszty oświetleniowe - 6 sztuk o wartości 46.081 zł;

6) dwa kontenery o wartości 21.151 zł;

7) garaż stalowy o wartości 4.994 zł;

8) garaż stalowy o wartości 4.982 zł;

9) mur betonowy o wartości 1.004 zł;

10) kort tenisowy o nawierzchni ze sztucznej trawy o wartości 152.653 zł.

Organ wskazał, że wymienione budowle są wpisane do ewidencji środków trwałych Miasta T. Miasto je amortyzuje, a wartość budowli na dzień 1 marca 2024 r., stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji i niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, wynosi 1.866.205 zł.

Następnie Prezydent Miasta powołał się na przepisy m.in. art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 5 u.p.o.l. Stwierdził, że w przypadku budowli, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawę ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi wyłącznie wartość przyjęta do celów amortyzacji podatkowej, a nie wartość rynkowa. Jeżeli od danej budowli dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, organ podatkowy nie ma prawa przyjąć innej podstawy opodatkowania.

2.3. W odwołaniu podatnik zarzucił naruszenie art. 4 ust. 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez ich błędne zastosowanie polegające na przyjęciu za podstawę opodatkowania budowli ich wartości początkowej, podczas gdy w świetle prawidłowej wykładni ww. przepisów w sytuacji, w której podatnik nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych, podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa budowli. Zarzucił ponadto naruszenie przez Prezydenta Miasta przepisów postępowania.

2.4. Kolegium decyzją z 10 października 2025 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazało, że w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest bez znaczenia, kto dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Ten przepis ma bowiem charakter przedmiotowy. Do identycznych wniosków prowadzi wykładnia art. 4 ust. 5 u.p.o.l., gdyż zestawienie obu tych przepisów nakazuje przyjąć, iż podstawa opodatkowania w podatku od nieruchomości co do zasady nie jest powiązana z osobą podatnika, lecz z przedmiotem opodatkowania.

W tej sprawie składniki nieruchomości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych Miasta T. i są przez Miasto amortyzowane. Ich wartość na dzień 1 marca 2024 r., stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji i niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, wynosi 1.866.205 zł. Nie ma zatem podstaw do przyjęcia, jak tego chce podatnik, aby podstawę opodatkowania budowli określić na podstawie podanej przez niego wartości rynkowej.

2.5. W skardze zarzucono naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 4 ust. 5 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię skutkującą przyjęciem za podstawę opodatkowania budowli wartości wynikającej z ewidencji podmiotu trzeciego (Miasta T.), w sytuacji, w której z uwagi na niedokonywanie odpisów amortyzacyjnych przez skarżącego (podatnika) jako podstawa opodatkowania powinna zostać przyjęta wartość rynkowa budowli;

2) art. 4 ust. 1 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię skutkującą przyjęciem, że podstawę opodatkowania stanowi wartość początkowa budowli rozumiana jako faktyczny wpis w karcie środka trwałego (wpis taki, jaki faktycznie jest, niezależnie od jego zgodności z przepisami), podczas gdy w świetle prawidłowej wykładni tego przepisu podstawę opodatkowania stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, a zatem wartość ustalana na podstawie przepisów i w oparciu o istotne elementy stanu faktycznego, podlegające ustaleniu w postępowaniu dowodowym (np. koszt nabycia, koszt wytworzenia);

II. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

3) art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm., dalej: o.p.) w związku z art. 187 § 1 o.p. i art. 229 o.p. w związku z art. 200 o.p., stosowanym na podstawie art. 235 o.p., polegające na przeprowadzeniu dowodu z karty środka trwałego dopiero na etapie postępowania odwoławczego (w drugiej instancji), a następnie wydaniu decyzji bez zawiadomienia strony o możliwości końcowego wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego, co naruszyło zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu;

4) art. 122 o.p. (zasada prawdy obiektywnej), art. 187 § 1 o.p. (obowiązek zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego) oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z przepisami o podatkach dochodowych, tj. art. 16f i 16g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2025 r. poz. 278, ze zm.), polegające na oparciu decyzji na wpisie wartości początkowej środka trwałego w ewidencji środków trwałych Miasta T. bez weryfikacji, czy wartość ta została ustalona i wpisana zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, zwłaszcza że przyjęta wartość (1.866.205 zł) jest prima facie wielokrotnie zawyżona.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, stwierdzenie, że nie podlega ona wykonaniu oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego.

2.6. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3. Skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ organy obu instancji dopuściły się naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 4 ust. 5 u.p.o.l. w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143, ze zm.; dalej: p.p.s.a.).

4. Kluczowym zagadnieniem, które w rozpoznawanej sprawie wymaga rozstrzygnięcia, jest ocena, czy opisana w art. 4 ust. 5 u.p.o.l. przesłanka "niedokonywania odpisów amortyzacyjnych od budowli" dotyczy wyłącznie sytuacji, w której odpisów tych nie dokonuje podatnik podatku od nieruchomości, czy też jakikolwiek podmiot (np. Gmina, która nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w stosunku do budowli użytkowanych przez ich posiadacza).

W tym zakresie Sąd orzekający podziela ocenę wyrażoną już w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 29 listopada 2017 r., II FSK 1633/17; 4 czerwca 2019 r., II FSK 1956/17; 12 lutego 2020 r., II FSK 730/18; 18 maja 2022 r., III FSK 940/21; 24 sierpnia 2023 r., III FSK 53/23; 7 grudnia 2023 r., III FSK 340/23; 15 grudnia 2025 r., III FSK 805/24 (powoływane orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Wyroki te prezentują aktualną linię orzeczniczą NSA w omawianej materii. Dlatego w dalszej części uzasadnienia Sąd orzekający posłuży się argumentacją w nich przedstawioną. W orzeczeniach tych przyjęto, że przepis art. 4 ust. 5 u.p.o.l. obejmuje każdy przypadek, w którym podatnik nie może wskazać wartości początkowej budowli lub jej części z powodu niedokonywania odpisów amortyzacyjnych, a zatem także sytuację, w której inny podmiot niż podatnik dokonuje odpisów amortyzacyjnych od tej budowli lub jej części.

5. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - z zastrzeżeniem ust. 4-6 - stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wprost zatem wynika, że co do zasady podstawę opodatkowania budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej podatkiem od nieruchomości stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, a więc wartość do dokonywania odpisów amortyzacyjnych na potrzeby podatkowe, jednakże - jak wskazał w tym przepisie ustawodawca - "z zastrzeżeniem ust. 4-6".

Z kolei, jak stanowi art. 4 ust. 5 u.p.o.l., jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. Odwołanie się w tej regulacji, dotyczącej podatku od nieruchomości, do przepisów regulujących podatki dochodowe i podstawy dokonywania amortyzacji, niewątpliwie wskazuje na to, że dowodem, na podstawie którego można ustalić wartość budowli, jest ewidencja środków trwałych.

Skoro więc ustawodawca powiązał podstawę opodatkowania z wartością przyjmowaną jako podstawa dokonywania odpisów amortyzacyjnych na gruncie podatków dochodowych, to musiał uregulować także sytuacje, w których zarówno od budowli, jak i od ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Wówczas podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. Określenie podstawy opodatkowania w przypadku niedokonywania odpisów amortyzacyjnych zostało odniesione do wartości rynkowej, którą zobowiązany jest podać podatnik.

Jednocześnie, jak stanowi art. 4 ust. 6 u.p.o.l., jeżeli budowle lub ich części, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, zostały ulepszone lub zgodnie z przepisami o podatkach dochodowych nastąpiła aktualizacja wyceny środków trwałych, podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa ustalona na 1 stycznia roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano ulepszenia lub aktualizacji wyceny środków trwałych. Również w tym przypadku podatnik określa wartość rynkową.

Należy zatem przyjąć, że zarówno wynik wykładni językowej, jak i wspierającej ją wykładni systemowej analizowanych norm prawnych wskazuje, że art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest adresowany do podatnika, który na podstawie tego przepisu ma obowiązek zadeklarować określoną w tym przepisie podstawę opodatkowania.

Artykuł 4 ust. 5 u.p.o.l. stanowi logiczną konsekwencję nałożenia na podatnika obowiązku określenia podstawy opodatkowania według reguł zawartych w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przepis ten nie pozwala na przyjęcie, że jego zakresem objęte są tylko sytuacje, gdy od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, w ogóle nie są dokonywane odpisy amortyzacyjne. Dlatego należy stwierdzić, że zakres tej regulacji obejmuje każdy przypadek, w którym podatnik nie może wskazać wartości początkowej budowli lub jej części z powodu niedokonywania odpisów amortyzacyjnych, a zatem także sytuację, w której to inny podmiot niż podatnik dokonuje odpisów amortyzacyjnych od tej budowli lub jej części.

6. W ocenie Sądu zaprezentowana interpretacja art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 5 u.p.o.l. jest zgodna z zasadami wykładni językowej, a także znajduje potwierdzenie w wynikach wykładni systemowej oraz eliminuje szereg praktycznych problemów wynikających z sytuacji, w których podmiot inny niż podatnik podatku od nieruchomości dokonuje amortyzacji środków trwałych. W praktyce gospodarczej występują sytuacje, w których podmiot zewnętrzny, całkowicie niepowiązany z podatnikiem podatku od nieruchomości, dysponuje pełnym prawem do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości budowli. Dysponuje on zatem wiedzą o wartości początkowej budowli, której często (np. z uwagi na tajemnicę przedsiębiorstwa) nie przekazuje podatnikom podatku od nieruchomości w zakresie informacji na temat wartości początkowej budowli podlegających opodatkowaniu.

Przyjęcie za prawidłową wykładni art. 4 ust. 5 u.p.o.l., która zawarta została w zaskarżonej decyzji, prowadziłoby do sytuacji, w której podmioty, takie jak skarżący, zmuszone byłyby deklarować podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości w zakresie budowli lub ich części w oparciu o dane przekazywane im przez inne podmioty (dokonujące odpisów amortyzacyjnych), ale bez możliwości weryfikacji tych danych w oparciu o ewidencję środków trwałych. Sytuacja taka nie może być zaakceptowana. Okoliczność ta stanowi kolejny argument, tym razem natury celowościowej, przemawiający za prawidłowością stanowiska skarżącego.

7. Sąd komplementarnie zauważa, że art. 4 ust. 7 u.p.o.l. stanowi, iż "Jeżeli podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. W przypadku gdy podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub wartość ustalona przez biegłego jest wyższa co najmniej o 33% od wartości określonej przez podatnika, koszty ustalenia wartości przez biegłego ponosi podatnik." Z kolei stosownie do art. 4 ust. 8 u.p.o.l., organ podatkowy powołuje biegłego spośród rzeczoznawców majątkowych, o których mowa w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899, ze zm.).

8. Reasumując, Sąd stwierdza, że podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 5 u.p.o.l. okazały się zasadne, co determinuje uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.

9. Uwzględnienie wskazanego zarzutu skargi czyni zbędnym odnoszenie się przez Sąd do pozostałych zarzutów w niej zawartych.

10. Stosując art. 135 p.p.s.a., Sąd uchylił także decyzję wydaną przez organ pierwszej instancji, ponieważ narusza ona prawo w takim samym stopniu i zakresie jak decyzja organu odwoławczego. Przemawia za tym również i to, że wzruszenie - wraz z zaskarżoną decyzją - rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego przyspieszy postępowanie, gdyż alternatywą dla takiego orzeczenia mogłoby być pozbawienie mocy prawnej tych decyzji etapami: przez Sąd i przez Kolegium, które, stosując się do oceny prawnej zawartej w orzeczeniu sądowym, najprawdopodobniej wyeliminowałoby z obrotu prawnego decyzję Prezydenta Miasta, a to jedynie przedłużyłoby czas rozpoznawania sprawy (por. Z. Kmieciak, Głębokość orzekania w sprawach objętych kognicją sądów administracyjnych, Państwo i Prawo 2007, nr 4, s. 39).

11. Stosownie do art. 152 § 1 p.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi na akt lub czynność, tj. między innymi decyzję podatkową, nie wywołują one skutków prawnych do chwili uprawomocnienia się wyroku, chyba że sąd postanowi inaczej. Dlatego w obecnym stanie prawnym bezprzedmiotowe byłoby orzekanie przez Sąd - zgodnie z wnioskiem skarżącego - że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.

12. W postępowaniu ponownym organy podatkowe będą związane wyrażoną przez Sąd oceną prawną w zakresie wykładni art. 4 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 5 u.p.o.l. (art. 153 p.p.s.a.).

13. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 4.931 zł złożyły się: wpis (1.314 zł), opłata skarbowa od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika będącego doradcą podatkowym (3.600 zł), ustalone na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 lit. e rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. poz. 1687).