Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek /spr./, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Asesor WSA Jacek Boratyn, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 14 lipca 2020 r. sprawy ze skargi K.M. i R.M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] stycznia 2020 r., nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2019 oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy S. z dnia [...] października 2019 r. nr [...], która określono K. M. i R. M. (dalej: podatnicy, skarżący) łączne zobowiązanie pieniężne na 2019 r.

Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynika, że pierwsza wydana przez Burmistrza decyzja wymiarowa z dnia [...] stycznia 2019 r. została uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] marca 2019 r. nr SKO.4140.29.2019, a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia.

Po ponownie przeprowadzonym postępowaniu decyzją z dnia [...] października 2019 r. Burmistrz określił podatnikom na 2019 r., na podstawie odnośnych przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: u.p.o.l.), ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (dalej: u.p.l.) i ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (dalej: u.p.r.) oraz uchwały Rady Miejskiej w S. nr [...] z dnia [...] listopada 2016 r. w sprawie zwolnień w podatkach i opłatach lokalnych, łączne zobowiązanie pieniężne:

- w podatku rolnym - 1.008 zł,

- w podatku od nieruchomości - 66.913 zł,

- w podatku leśnym - 0 zł,

łącznie 67.921 zł.

Z ustaleń organu wynikało, że podatnicy prowadzili gospodarstwo rolne, którego grunty podlegały opodatkowaniu podatkiem rolnym. Władali także gruntami i budynkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Posiadali las podlegający opodatkowaniu podatkiem leśnym. Do rzeczonych nieruchomości przysługiwało im prawo własności. Na terenie działek prowadzona była również działalność gospodarcza przez "A" spółka z o.o. z/s w L. Polega ona na wydobyciu kruszywa metodą odkrywkową. W stosunku do roku 2018 uległa zmianie powierzchnia gruntu związana z działalnością gospodarczą. W mieście S. dokonano bowiem modernizacji ewidencji gruntów i budynków, w wyniku której znacząco zmieniono użytki gruntowe. Na działkach podatników wprowadzono użytek "K" - użytki kopalne. Przy wydawaniu decyzji oparto się zatem w dużej mierze na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Łącznie użytki "K" wynosiły 8,3624 ha (83.624 m2). Pozostała część użytków na działkach podatników wynosiła 25,6173 ha (podatek rolny 23,5862 ha, nieużytki 1,1878 ha, podatek leśny 0,8433 ha). Łącznie, ogólna powierzchnia wszystkich gruntów na działkach własności podatników, wynosiła 33,9797 ha.

Organ zaznaczył, że w trakcie 2019 r. podatnicy, na mocy umowy z dnia [...] stycznia 2019 r., przekazali K. M. działki o nr ewid. [...], [...], [...], o łącznej pow. 0,32ha. Podatnikom pozostały działki nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], o łącznej powierzchni 33,9797 ha.

W odwołaniu podatnicy zarzucili, że organ I instancji dysponował mapami, na podstawie których mógł dokonać naliczenia podatku. Między innymi przekazali mu mapę geodezyjną z zaznaczoną powierzchnią zajętą na działalność gospodarczą. Z przekazanych dokumentów wynikało, że pod wyrobiska zajęto 56 804 m2, a pod drogi 3 719 m2. Podatek powinien zatem wynieść 46.930,80 zł (niemal 20.000 zł mniej). Pomimo tego organ nie dokonał własnych pomiarów. W przekonaniu odwołujących się dane z ewidencji gruntów nie powinny mieć decydującego znaczenia dla określania powierzchni gruntu zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej.

Opisaną na wstępie decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało decyzję organu I instancji w mocy, uznając je za prawidłowe i zgodne z prawem.

Organ odwoławczy podał, że zgodnie z art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego, podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, do czego organ I instancji się zastosował. Dane te są dla organów podatkowych wiążące i nie mogą one samodzielnie zmieniać klasyfikacji gruntów. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że na działkach podatników prowadzona jest działalność gospodarcza polegająca na wydobyciu kruszywa metodą odkrywkową przez "A" spółka z o.o. Jednak spółka ta nie mogła być uznana za podatnika, ponieważ nie jest ona właścicielem nieruchomości, lecz włada nią tylko na podstawie umowy dzierżawy. Powierzchnię gruntów do opodatkowania przyjęto z ewidencji, bez czynienia samodzielnych pomiarów. Powierzchnie podawane przez podatników są nierzeczywiste, ponieważ mniejsze niż w latach wcześniejszych pomimo, że nie przeprowadzono w tym czasie rekultywacji gruntów.

W skardze zarzucono naruszenie:

1) art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego poprzez niewłaściwą wykładnię i uznanie, że dane ujawnione w ewidencji gruntów i budynków zobowiązują organ podatkowy do wydania rozstrzygnięć na ich podstawie, nawet w sytuacji niezgodności ze stanem rzeczywistym,

2) art. 2 ust. 2 u.p.o.l. poprzez niewłaściwą wykładnię i uznanie, że opodatkowaniu jako grunty kopalne z działalnością gospodarczą (K) powinny podlegać grunty o łącznej powierzchni 83.624 m2 oraz jako drogi powinny podlegać grunty o powierzchni 100 m2, podczas gdy podstawą wymiaru podatku od nieruchomości powinna być w rzeczywistości powierzchnia 56.804 m2 jako grunty kopalne związane z działalnością gospodarczą oraz powierzchnia 3.719 m2 jako drogi,

3) art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych oraz naruszenie zasady prawdy obiektywnej wskutek wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy, a także niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego istotnego dla rozstrzygnięcia sprawy, co doprowadziło do wydania decyzji utrzymującej w mocy decyzję wymiarową Burmistrza wymierzającej zobowiązanie podatkowe w zawyżonej wysokości, a tym samym niezgodnej z normami materialnego prawa podatkowego,

4) art. 194 § 3 zw. z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie zaskarżonej decyzji w oparciu się o dane ujawnione w ewidencji gruntów i budynków, podczas gdy z okoliczności sprawy i dowodów przedstawionych przez skarżących wynika, że organy ewidencyjne wbrew istnieniu przesłanek konieczności zmiany danych wskazanych w ewidencji gruntów i budynków dotyczących nieruchomości posiadanych przez skarżących, takiej zmiany do chwili wydania zaskarżonej decyzji nie dokonały,

5) art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez bezzasadne utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji w sytuacji braku ku temu podstaw,

domagając się uchylenia wydanych w sprawie decyzji i orzeczenia o kosztach postępowania, a także dopuszczenia określonych dowodów.

W ocenie skarżących zgromadzony w postępowaniu podatkowym materiał dowodowy jest niepełny i nie daje podstaw do uznania, że organy podatkowe prawidłowo i zgodnie ze stanem rzeczywistym ustaliły podstawę ustalenia podatku od nieruchomości. Rzeczywista podstawa opodatkowania jest inna niż wynika z ewidencji gruntów. W toku postępowania przedstawili organowi I instancji mapę geologiczną ze wskazaniem powierzchni zajętej do prowadzenia działalności gospodarczej, sporządzonej według stanu na dzień 31 grudnia 2018 r., w której zostały wyszczególnione informacje o zajętej powierzchni pod wyrobiska, jaki i pod drogi. Powierzchnia wyrobisk wyniosła 56.804 m2 a powierzchnia gruntów zajętych pod drogi 3.719 m2. Przedstawiono również dowody na okoliczność tego, że odpowiednie organy ewidencyjne zostały poinformowane o niezgodności danych wskazanych w ewidencji ze stanem rzeczywistym. Ostatecznie zaś, na skutek ich zawiadomienia, Starosta Powiatu uznał za zasadny ich wniosek w kwestii zmniejszenia zasięgu użytku kopalnego wskazanego w ewidencji gruntów i prowadzi postępowanie w tej sprawie pod numerem sprawy [...]. Dokumentacja geodezyjna jest w trakcie opracowywania. Podkreślili, że dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków mogą być zastąpione w postępowaniu podatkowym informacjami wynikającymi z innego dokumentu. Sprawa nie została zbadania dogłębnie i wszechstronnie, a podatek został wymierzony wadliwie. Dodatkowo w piśmie procesowym z dnia 3 lipca 2020 r. skarżący powołali się na decyzję Starosty z dnia [...] czerwca 2020 r. w sprawie zmian ewidencji gruntów i budynków z której wynika inna powierzchnia użytków kopalnych, niż przyjęły to organy orzekające w sprawie.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Kontrola sądu administracyjnego, zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.) i art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. - dalej: p.p.s.a.), polega na badaniu zgodności z prawem zaskarżonych aktów administracyjnych. Kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy w toku rozpatrywania sprawy organy administracji publicznej nie naruszyły prawa materialnego i procesowego w stopniu istotnie wpływającym na wynik sprawy. Przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a., w postępowaniu sądowoadministracyjnym sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w powyższym zakresie Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja nie narusza przepisów prawa.

Artykuł 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne przewiduje, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zawarty w tym przepisie zwrot "wymiar podatku" należy interpretować jako ustalenie (określenie) zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem elementów przedmiotowych, jak i podmiotowych zawartych w ewidencji gruntów i budynków (zob. wyroki NSA: z dnia 17 grudnia 2010 r., II FSK 1489/09; z dnia 15 lutego 2017 r., II FSK 4051/14). Przepis ten nie określa jednak zakresu związania organów podatkowych informacjami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, w ramach postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatku od nieruchomości.

W orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (zob. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje (przeznaczenie) ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. W konsekwencji organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków.

Trzeba przy tym zauważyć, ze zawarte w tej ewidencji dane można podzielić na dwie kategorie (zob. wyrok NSA z dnia 15 lipca 2014 r., II FSK 2565/12):

Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (ich zmiana może mieć miejsce tylko w stosownym trybie administracyjnym, a organy podatkowe nie mają możliwości ich samodzielnego korygowania). Do kategorii tej zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków.

Drugą kategorię stanowią dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być w pewnych - niejako wyjątkowych - sytuacjach przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów proceduralnych. Może to mieć miejsce m.in. w sytuacji, gdy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takiej sytuacji organ podatkowy zobligowany jest do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku (zob. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 18 listopada 2013 r., II FPS 2/13; wyrok NSA z dnia 1 sierpnia 2014 r., II FSK 1930/12; zob. również S. Bogucki, K. Winiarski, Zakres związania danymi z ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatków lokalnych, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2015/2, s. 11-19).

Okoliczności, które stanowią podstawę zarzutów skarżących w rozpoznawanej sprawie należą do pierwszej z opisanych grup danych, są to bowiem zapisy odnoszące się do kwalifikacji gruntów. Jak powyżej wskazano, tego typu informacje są dla organów podatkowych bezwzględnie wiążące przy wymiarze zobowiązań i nie mogą być przez organy podatkowe samodzielnie zmieniane. W tym względzie dane te wynikające z ewidencji są podstawą wymiaru podatku od nieruchomości.

Prawidłowo zatem organ opodatkował użytek kopalny oznaczony w ewidencji gruntów i budynków literą "K" podatkiem od nieruchomości - w wysokości 66.899,20 zł, przyjmując stawkę podatkową 0,80 zł, właściwą dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą, wynikająca z uchwały Rady Miejskiej w Si. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości i wprowadzenia zwolnień w podatku od nieruchomości. Właściwe jest tutaj stanowisko organu, że za grunty związane z działalnością gospodarczą należy uznać te które znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy, co wynika z brzmienia przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., który właśnie stanowi, że grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Oprócz tego, mając na uwadze specyfikę tego rodzaju działalności, jaką jest wydobycie kopalin, a także prawne regulacje dotyczące jej prowadzenia, stwierdzić należy, że zakończenie procesu wydobycia kopalin wiąże się z koniecznością przeprowadzenia rekultywacji terenu wyrobiska. Wobec tego sam proces rekultywacji stanowi niejako kontynuację wydobycia, prowadząc do wyeliminowania skutków tejże działalności i przywrócenie nieruchomości do produkcji rolnej, w przypadku gruntów o takim właśnie przeznaczeniu.

Proces rekultywacji gruntów, na których prowadzona była działalność w zakresie wydobycia kopalin, cechuje się swoistego rodzaju specyfiką, a także odpowiednim stopniem sformalizowania, o czym świadczy fakt, że jego zakończenie następuje poprzez wydanie decyzji stwierdzającej zakończenie rekultywacji. Uprawomocnienie się zaś tego rodzaju decyzji stanowi datę zakończenia rekultywacji, a tym samym działalności wydobywczej. Od tego więc momentu można przyjąć, że objęte nią grunty nie są już zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Stanowisko takie, które Sąd podziela, jest powszechnie akceptowane w doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA)z 16 czerwca 2016 r., sygn. II FSK 1320/14, wyr. NSA z 6 grudnia 2017 r., sygn. II FSK 3658/15 - dostępne w CBOiS - orzeczenia.nsa.gov.pl).

Wpływu na ocenę wydanych w sprawie decyzji nie mogła mieć powoływana przez skarżących okoliczność dotycząca kwestii zmniejszenia zasięgu użytku kopalnego wskazanego w ewidencji gruntów i budynków i prowadzonego w tym zakresie postępowania przez Starostę w sprawie pod numerem sprawy [...]. Dopóki bowiem postępowanie to nie zostało zakończone organ był związany danymi z ewidencji gruntów i budynków o czym była już wyżej mowa. Oczekiwanego przez skarżących skutku nie mogło spowodować także powołanie się przez skarżących na decyzję Starosty z dnia [...] czerwca 2020 r. w sprawie zmian ewidencji gruntów i budynków. Decyzja ta z uwagi na datę jej wydania nie wywiera bowiem skutków odnośnie roku 2019 r.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.

Zaznaczenia wymaga, że wyrok wydano na posiedzeniu niejawnym, w trybie określonym w art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 ze zm.), w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. poz. 875). Zgodnie z nim, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Na podstawie powołanego przepisu Przewodniczący Wydziału I Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie zarządzeniem z dnia 22 czerwca 2020 r. skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym, wyznaczając termin posiedzenia na dzień 14 lipca 2020 r.