I SA/Łd 667/25 - Wyrok

Data orzeczenia	2026-02-18	
Data wpływu	2025-11-24	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi	
Sędziowie	Bożena Kasprzak /przewodniczący/
Grzegorz Potiopa /sprawozdawca/
Paweł Janicki	
Symbol z opisem	6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561	
Hasła tematyczne	Interpretacje podatkowe
Podatek od nieruchomości	
Skarżony organ	Burmistrz Miasta i Gminy	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2025 nr 0 poz 707; art. 2 ust 1, art. 1a ust 1 pkt 1 i pkt 2, art. 1a ust 1 pkt 2 lit a, art. 1a ust 1 pkt 2b.; Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.)	
Sentencja
Dnia 18 lutego 2026 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia WSA Bożena Kasprzak, Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędzia WSA Grzegorz Potiopa (spr.), Protokolant : St. asystent sędziego Marta Aftowicz-Korlińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lutego 2026 roku sprawy ze skargi E. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z/s w U. na interpretację indywidualną Burmistrza Ujazdu z dnia 16 września 2025 roku w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od nieruchomości (ogrodzenie) oddala skargę.	
Uzasadnienie
W dniu 17 czerwca 2025 roku do Burmistrza Ujazdu wpłynął wniosek E. Sp. z o.o. z siedzibą w O. (dalej także jako: Strona, Spółka lub Skarżąca) o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący opis stanu faktycznego. Spółka jest europejskim producentem szkła, będącym częścią szwajcarskiej grupy G.. Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest podatnikiem podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 707 z późn. zm., dalej także jako: u.p.o.l.).

W 2025 r. (a także w latach poprzednich) Spółka wykazała do opodatkowania jako budowle wiele obiektów, w tym ogrodzenie terenu huty (dalej: Ogrodzenie). Ogrodzenie znajduje się w siedzibie Spółki w miejscowości O.. Przedmiotowy obiekt składa się z metalowym słupów wkopanych w ziemię i oddalonych od siebie o 2,5 m, do których za pomocą obejm i śrub, przymocowane są gotowe ocynkowane i lakierowane panele/przęsła. Wysokość Ogrodzenia wynosi mniej niż 2,2 m. Posadowienie ogrodzenia nie wymagało zgłoszenia, ani uzyskania pozwolenia na budowę odpowiednich organów (a w konsekwencji nie było objęte takimi dokumentami). Natomiast same elementy ogrodzenia są łatwo demontowane bez ich uszkodzenia.

W związku z powyższym Strona zadała następujące pytanie: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że Ogrodzenie Spółki z uwagi na wysokość poniżej 2,20 m i brak obowiązku zgłoszenia lub uzyskania pozwolenia na budowę, nie spełnia przesłanki do uznania go za obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, a w konsekwencji nie spełnia definicji budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. poz. 22 załącznika nr 4 (dalej: Załącznik) i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości?

Wnioskodawca przedstawił stanowisko, zgodnie z którym przedmiotowe Ogrodzenie ze względu na fakt, iż jego wysokość wynosi poniżej 2,20 m, a Spółka nie była zobowiązana do zgłoszenia lub uzyskania pozwolenia na budowę, nie spełnia ono przesłanki do uznania go za obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, a w konsekwencji nie spełnia on definicji budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. poz. 22 i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla.

Strona wyjaśniła, że z treści art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wynika, iż budowlą podlegającą opodatkowaniu jest obiekt niebędący budynkiem, wymieniony w załączniku nr 4 do ustawy wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, - wzniesione w wyniku robót budowlanych, a także w przypadku, gdy stanowią część obiektu niewymienionego w ustawie. Natomiast w poz. 22 załącznika wymieniono ogrodzenie jako budowlę podlegającą opodatkowaniu jako budowla. Powyższe przesłanki muszą być spełnione łącznie. Spełnienie bowiem tylko jednej z nich nie będzie warunkowało uznania danego obiektu za budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Pierwszym warunkiem do uznania danego obiektu za budowlę jest jego wskazanie w załączniku. W poz. 22 Załącznika wymieniono ogrodzenie. Natomiast nie zostało przez ustawodawcę dookreślone w treści samego przepisu, jaki dokładnie obiekt stanowi ogrodzenie w myśl u.p.o.l. Według słownika języka polskiego ogrodzenie to " to, co ogradza jakiś teren, np. płot, parkan, mur, a także ogrodzona przestrzeń". Jednak sama nazwa nie determinuje opodatkowania danego obiektu. Istotną kwestią są cechy jakie ten obiekt spełnia. Dlatego też nie każde ogrodzenie będzie spełniało definicję obiektu wskazanego w Załączniku. Ogrodzenie, bowiem możemy nazwać wysoki na 5 metrów betonowy mur, ale także płotek sztachetowy w ogródku, który często nie przekracza 40 cm wysokości. Ogrodzeniem zgodnie z definicją ze słownika języka polskiego będzie także parawan na plaży. Jednak ani płotka sztachetowego ani parawanu nie uznamy za budowlę w rozumieniu UPOL. W związku z tym, pierwsza przesłanka nie daje jasnego sposobu rozumienia jakie konkretnie ogrodzenie będzie opodatkowane, dlatego też ustawodawca powiązał ją z pozostałymi przesłankami. Drugą przesłanką konieczną do spełnienia jest "wzniesienie" obiektu. W przepisach u.p.o.l. nie zawarto definicji pojęcia "wzniesienia". Odnosząc się zatem do słowa "wznosić", które w ocenie Spółki, zakłada istnienie pewnego procesu/wykonanie czynności mających na celu pięcie się obiektu do góry. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego przez słowo "wznosić" należy rozumieć unieść w górę lub wybudować coś dużego, wysokiego.

Spółka stwierdziła, że proces wzniesienia obiektu powinien być skorelowany z budową obiektu, a nie jedynie połączeniem elementów. Zatem przedmiotowe Ogrodzenie nie zostało wzniesione, a więc nie została spełniona druga przesłanka wymieniona w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Zdaniem Strony kolejną przesłanką konieczną do spełnienia przez obiekt, aby móc zakwalifikować go jako budowlę jest "wzniesienie w wyniku robót budowlanych". W art. 1a ust. 1 pkt 2b u.p.o.l. wskazano, że roboty budowlane to prace polegające na budowie, odbudowie, rozbudowie, nadbudowie, przebudowie lub montażu, do których stosuje się przepisy z ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. Wprawdzie definicja robót budowlanych jest bardzo szeroka i obejmuje wiele rodzajów prac, w tym montaż, to w ocenie Spółki z perspektywy podatku od nieruchomości istotny powinien być wyłącznie taki montaż, do którego stosuje się przepisy prawa budowlanego, a nie jakikolwiek montaż obiektu. W sytuacji, w której montaż polega jedynie na podpięciu gotowego obiektu do innych, w ocenie Spółki nie dochodzi do robót budowlanych. Montaż gotowych elementów Ogrodzenia, który nie jest związany ze wzniesieniem obiektu, można traktować jako roboty budowlane.

Skarżąca zwróciła uwagę, że ostatnią przesłanką jest fakt, iż wzniesienie obiektu musi być uregulowane przepisami Prawa budowlanego. Ustawodawca nie zdecydował się do samodzielnego zdefiniowania tego pojęcia w przepisach podatkowych. Lecz odesłał do stosowania przepisów Prawa budowlanego. Regulacje zawarte w Prawie budowlanym przewidują, że w stosunku do niektórych obiektów wykonywane są prace wymagające uzyskania pozwolenia na budowę, zgłoszenia tego faktu organowi administracji architektoniczno-budowlanej. W przeciwnym razie brak konieczności uzyskania zgłoszenia do uzyskania pozwolenia będzie implikował, że w stosunku do tego obiektu nie stosuje się przepisów Prawa budowlanego. Zgodnie z art. 29 ust.2 pkt 20 PB nie wymaga decyzji o pozwoleniu na budowę oraz zgłoszenie, o którym mowa z art. 30, budowa ogrodzeń o wysokości nieprzekraczającej 2,20 m. W związku z tym, skoro istnieje konkretny przepis odnoszący się do regulacji PB w zakresie ogrodzeń i można z niego wywieść, że przedmiotowe Ogrodzenie nie spełnia zawartych w przepisie warunków (jego wysokość jest poniżej 2,20 m), to w ocenie Spółki dokonano już wystarczającej weryfikacji, aby uznać, że w stosunku do takiego ogrodzenia nie mają zastosowania przepisy PB. Skoro zatem, wysokość przedmiotowego ogrodzenia jest zdecydowanie niższa niż 2,20 m, a co za tym idzie zgodnie z przepisami Prawa budowlanego Spółka nie była zobowiązana do zgłoszenia faktu posadowienia Ogrodzenia, ani do uzyskania pozwolenia na budowę, to nie można uznać, że w stosunku do przedmiotowego Ogrodzenia stosuje się przepisy Prawa budowlanego. Brak obowiązku zastosowania przepisów PB, z kolei prowadzi do wniosku, że nie miały miejsca roboty budowlane, które są niezbędne do uznania, że budowla została wzniesiona w wyniku robót budowlanych.

Burmistrz Ujazdu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 września 2025 r. uznał stanowisko przedstawione we wniosku za nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny nie zgodził się z Wnioskodawcą, że przedmiotowe ogrodzenie składające się z metalowych słupów wkopanych w ziemie i oddalonych od siebie o 2,5 m do których za pomocą obejm i śrub, przymocowane są gotowe ocynkowane i lakierowane panele/przęsła nie zostało wzniesione w wyniku robót budowlanych, gdyż montaż prefabrykowanych elementów mieści się z definicji robót budowlanych. Powyższy proces montażu jest elementem procesu budowlanego, do którego stosuje się przepisy Prawa budowlanego. Oznacza to, że ogrodzenie, także w sytuacji opisanej powyżej tzn. wzniesione w wyniku montażu stanowi budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadach określonych w art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 4-6 u.p.o.l. Ponadto w poz. nr 22 załącznika nr 4 do u.p.o.l. nie wskazano żadnych dodatkowych warunków, wymogów itp., które miałyby decydować o uznaniu ogrodzenia za budowlę.

Ponadto w Prawie budowlanym nie ma stwierdzenia, że robotami budowlanymi są takie roboty, które obejmują pozwolenie na budowę lub zgłoszenia do właściwych organów. Takiego warunku nie ma w definicji robót budowlanych zawartych w art. 3 pkt 7 Prawa budowlanego, zgodnie z którym roboty budowlane to budowa, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Poza tym, zgodnie z art. 29 ust. 2 pkt 20 Prawa budowlanego pozwolenia na budowę ani zgłoszenia nie wymaga budowa ogrodzeń o wysokości nieprzekraczającej 2,20 m. Mowa tu zatem o budowie, czyli robotach budowlanych, tyle że zwolnionych od tych dwóch wymogów formalnych.

Organ interpretacyjny zatem stwierdził, że stanowisko Spółki, iż wymienione we wniosku przedmiotowe ogrodzenie ze względu na fakt, iż jego wysokość wynosi poniżej 2,20 m, a Spółka nie była zobowiązana do zgłoszenia lub uzyskania pozwolenia na budowę, nie spełnia przesłanki do uznania go za obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, a w konsekwencji nie spełnia definicji budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla jest nieprawidłowe.

Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na interpretację indywidualną Burmistrza Ujazdu z 16 września 2025 r. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła:

1) Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię, polegając na uznaniu, że opisane we Wniosku ogrodzenie o wysokości 2,20 m. postawione bez zgłoszenia lub uzyskania pozwolenia na budowę, spełnia przesłanki do uznania go za obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, a w konsekwencji spełnia definicję budowli w rozumieniu art. la ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Zdaniem Skarżącej, aby uznać dany obiekt za budowlę w myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l., musi on spełniać następujące przesłanki tj. musi zostać wymieniony w Załączniku (i) oraz być "wzniesiony" (ii) oraz być wzniesiony w wyniku robót budowlanych (iii), a także w stosunku do tego obiektu muszą być stosowane przepisy Prawa budowlanego (iv). Należy także zauważyć, że zgodnie z obowiązującymi zasadami wykładni ogrodzenie będzie spełniać definicję budowli dopiero po łącznym spełnieniu wszystkich wymienionych powyżej warunków, co w stanie faktycznym opisanym we wniosku, nie ma miejsca;

2) Naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego, tj. poprzez uznanie, że art. art. la ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. ma zastosowanie do opisanego we Wniosku ogrodzenia (organ dokonał oceny, że ogrodzenie, o którym mowa we wniosku spełnia definicję budowli w rozumieniu art. la ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poz. 22 załącznika nr 4., a w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla), w sytuacji gdy ww. przepis nie może znaleźć zastosowania w takim stanie fatycznym (nie są spełnione przesłanki wynikające z tego przepisu dla uznania opisanego we Wniosku ogrodzenia za budowlę, a zatem przepis ten - wbrew ocenie organu - nie ma zastosowania do opisanego we Wniosku obiektu).

Wobec powyższego Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej, w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania (w tym kosztów zastępstwa procesowego) według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy wskazać, że - zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267 z późn. zm.) - sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm., dalej także jako: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, a sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stosownie do treści art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Stosując odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd uchyla interpretację w całości albo w części jeżeli stwierdzi: (a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, (b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub (c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W myśl art. 151 p.p.s.a., w przypadku niestwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację w całości albo w części, skarga podlega oddaleniu w całości albo w części.

W rozpoznawanej sprawie istota sporu dotyczy tego, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z który wymienione we wniosku ogrodzenie ze względu na fakt, iż jego wysokość wynosi poniżej 2,20 m, a Spółka nie była zobowiązana do zgłoszenia lub uzyskania pozwolenia na budowę, nie spełnia przesłanki do uznania go za obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, a w konsekwencji nie spełnia definicji budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla.

Organ interpretacyjny uznał powyższe stanowisko Skarżącej za nieprawidłowo, co Sąd rozpoznający niniejszą skargę w pełni aprobuje.

Wyjaśnić należy, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 u.p.o.l.).

Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., budynkiem jest obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz który posiada fundamenty i dach, z wyłączeniem obiektu, w którym są lub mogą być gromadzone materiały sypkie, materiały występujące w kawałkach albo materiały w postaci ciekłej lub gazowej, którego podstawowym parametrem technicznym wyznaczającym jego przeznaczenie jest pojemność.

Natomiast budowlę stanowią – w myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. – "a) obiekt niebędący budynkiem, wymieniony w załączniku nr 4 do ustawy, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, b) elektrownię wiatrową, elektrownię jądrową i elektrownię fotowoltaiczną, biogazownię, biogazownię rolniczą, magazyn energii, kocioł, piec przemysłowy, kolej linową, wyciąg narciarski oraz skocznię, w części niebędącej budynkiem - wyłącznie w zakresie ich części budowlanych, c) urządzenie budowlane - przyłącze oraz urządzenie instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, oraz inne urządzenie techniczne, bezpośrednio związane z budynkiem lub obiektem, o którym mowa w lit. a, niezbędne do ich użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, d) urządzenie techniczne inne niż wymienione w lit. a-c - wyłącznie w zakresie jego części budowlanych, e) fundamenty pod maszyny oraz pod urządzenia techniczne, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową", o ile zostały one wzniesione w wyniku robót budowlanych, co odnosi się także do przypadku, gdy stanowią one część obiektu niewymienionego w ustawie.

Sąd zauważa, ze pierwszym kryterium uznania danego obiektu za budowlę jest jego wykazanie z załączniku nr 4 do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W załączniku nr 4 u.p.o.l. wymieniono w poz. nr 22 ogrodzenia, jednak ustawodawca nie zamieścił żadnych dodatkowych wymogów, które miałyby decydować o uznaniu ogrodzenia za budowlę. Zatem ogrodzenie to konstrukcja otaczająca dany teren, mająca na celu jego oddzielenie od otoczenia lub zapewnienie ochrony. Może przybierać formę płotu, muru lub innych barier, które utrudniają lub uniemożliwiają swobodne wejście lub wyjście. To fizyczna bariera, która może być wykonana z różnych materiałów (np. drewna, metalu, betonu, siatki) i ma na celu uniemożliwienie lub utrudnienie wejścia na dany teren osobom, zwierzętom lub pojazdom.

Wnioskodawca opisuje przedmiotowe ogrodzenie jako obiekt składający się z metalowym słupów wkopanych w ziemię i oddalonych od siebie o 2,5 m, do których za pomocą obejm i śrub, przymocowane są gotowe ocynkowane i lakierowane panele/przęsła. Wysokość ogrodzenia wynosi mniej niż 2,2 m. Z powyższego opisu wynika zatem, iż jest to normalne ogrodzenie pełniące swoją podstawową funkcję. Logicznym jest, że ogrodzenie znajdujące się na terenie przedsiębiorcy będzie pełnić funkcję ogradzającą teren przedsiębiorstwa od otoczenia oraz zapewniającą ochronę znajdujących się za nim obiektów budowlanych i innych składników majątku przedsiębiorcy.

Sąd w pełni podziela stanowisko Skoro ustawodawca nie zamieścił żadnych dodatkowych uwag w poz. nr 22 do załącznika to uznał, iż takie ogrodzenie nie może pełnić funkcji innej niż wynika to z jej podstawowej definicji.

Niezasadne są również, w ocenie Sądu, zarzuty Skarżącej oparte na uznaniu, że opisane we wniosku ogrodzenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie zostało "wzniesiony w wyniku robót budowlanych", o czym mowa w art. 1a ust. 2a u.p.o.l. i w związku z tym nie spełniają one definicji budowli z art. 1 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Podkreślić trzeba, że stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 2b u.p.o.l. roboty budowlane to prace polegające na budowie, odbudowie, rozbudowie, nadbudowie, przebudowie lub montażu, do których stosuje się przepisy ustawy Prawo budowlane. W uwagi na podniesioną w skardze argumentację istotne jest po pierwsze, że jak wyjaśniono w orzecznictwie sądów administracyjnych, przymocowanie gotowych elementów do podłoża poprzez zamontowanie (składanie z gotowych części), a nawet ustawienie na podłożu obiektu bez podłączenia spełnia definicję montażu. Inaczej mówiąc – roboty polegające na ustawieniu obiektu na podłożu bez wykonywania prac połączeniowych mieszczą się w pojęciu montażu, o jakim mowa w art. 3 pkt 7 ustawie Prawo budowlane. Pamiętać trzeba, że określenie ustawowe "montaż" nie zostało zdefiniowane w art. 1a ust. 1 pkt 2b u.p.o.l. ani w art. 3 pkt 7 ustawie Prawo budowlane.

Skoro jest tak, to zwrot ten należy interpretować przy użyciu reguł języka powszechnego jako składanie urządzeń z gotowych części bądź zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych (zob. Wielki słownik języka polskiego PWN, tom h-n, Warszawa 2018, s. 952). To zaś oznacza, że przedmiotem podatku od nieruchomości jest przedmiotowy zbiornik, pomimo tego, że został on przymocowany do fundamentu jako gotowy element.

Po drugie, do odmiennej oceny omawianego zagadnienia nie prowadzi podniesiony przez Stronę argument odwołujący się do tego, że aktualnie opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zbiornik nie wymaga uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę ani zgłoszenia. Skarżąca konsekwentnie podnosi, że regulacje zwarte w Prawie budowlanym przewidują, że w stosunku do niektórych obiektów wykonywane prace wymagają uzyskania pozwolenia na budowę lub zgłoszenia tego faktu organowi administracji architektoniczno-budowlanej. W przeciwnym razie, brak zgłoszenia lub uzyskania pozwolenia będzie implikował, że w stosunku do tego obiektu nie stosuje się przepisów Prawa budowlanego

Sąd jednakże stwierdza, że wobec tego, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2b u.p.o.l. przez roboty budowlane rozumie się również montaż, do którego stosuje się przepisy ustawy Prawo budowlane, nie ma znaczenia, który konkretnie przepis tej ostatniej ustawy jest stosowany do montażu. Przepisy ustawy Prawo budowlane stosuje się do obiektów wznoszonych w wyniku montażu, niezależnie od tego, czy wymagają pozwolenia na budowę bądź zgłoszenia (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 3 grudnia 2025 r. o sygn. akt I SA/Lu 470/25).

Sąd zauważa, że obiekty wznoszone w wyniku montażu (np. hale namiotowe, konstrukcje kontenerowe, instalacje fotowoltaiczne montowane na gruncie) są traktowane jako obiekty budowlane w rozumieniu ustawy. Przepisy techniczno-budowlane oraz wymogi bezpieczeństwa (prawo budowlane) stosuje się do nich niezależnie od tego, czy dana inwestycja wymaga pozwolenia na budowę, czy zgłoszenia. Nawet jeśli obiekt jest zwolniony z pozwolenia lub zgłoszenia, musi być wykonany zgodnie z zasadami sztuki budowlanej i przepisami techniczno-budowlanymi.

To, że określony przepis ustawy Prawo budowlane wskazuje, że wykonanie robót budowlanych dotyczących jakiegoś obiektu budowlanego nie jest uzależnione od uprzedniego uzyskania pozwolenia na budowę czy zgłoszenia nie oznacza, że takie prace nie stanowią robót budowlanych, do których stosuje się przepisy ustawy Prawo budowlane (zob. R. Dowgier, Wzniesienie w wyniku robót budowlanych jako przesłanka opodatkowania budynków i budowli podatkiem od nieruchomości, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2025, nr 9, s. 24-26).

Podsumowując stwierdzić należy, że rację ma organ interpretacyjny twierdząc, że roboty budowlane według art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego to nie tylko budowa - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. W zakresie powyższej definicji robót budowlanych zawiera się też montaż, który jest szerokim pojęciem. Montaż to proces łączenia ze sobą różnych elementów w celu utworzenia większej całości. Proces montażu może być integralnym elementem wznoszenia obiektu budowlanego, co wynika wprost z definicji robót budowlanych zawartej w art. 3 pkt 7 Prawa budowlanego.

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że przytwierdzenie gotowych elementów do podłoża poprzez zamontowanie (składanie z gotowych części), a nawet ustawienie na podłożu obiektu bez połączenia spełnia powyższą definicję – montaż. Nie można więc zgodzić z argumentacją Skarżącej, że proces wzniesienia obiektu powinien być skorelowany z budową obiektu, a nie jedynie jej podłączeniem.

Odnosząc się powołanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz skardze orzeczeń sądów administracyjnych należy wskazać, że zostały one wydane na gruncie nieobowiązującego już stanu prawnego.

W dniu 1 stycznia 2025 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2024 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o opłacie skarbowej (Dz. U. poz. 1757) nowelizująca u.p.o.l. Nowelizacja ta jest konsekwencją przede wszystkim wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 4 lipca 2023 r. (sygn. akt SK 14/21). TK uznał art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych za niezgodny z art. 84 i art. 217 Konstytucji RP, przede wszystkim ze względu na odesłanie do przepisów prawa budowlanego. Zdaniem TK posłużenie się przez ustawodawcę w definicji legalnej budowli, zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ogólnym odesłaniem do "przepisów prawa budowlanego" uniemożliwia podatnikom ustalenie na podstawie samych przepisów ustawy podatkowej, czy należące do nich budowle są objęte podatkiem od nieruchomości czy też nie. Tym samym odesłanie do przepisów prawa budowlanego pozwala na kształtowanie obowiązku i zobowiązania podatkowego w drodze przepisów ustawy niepodatkowej. Ponadto przepis ten nie precyzuje, czy odwołuje się tylko do przepisów prawa budowlanego rangi ustawy czy także do podustawowych przepisów tej gałęzi prawa. Rozpatrywanie zaś odesłania do przepisów podustawowych sprzeciwia się wynikającemu z art. 217 Konstytucji RP wymaganiu ustawowego określenia wszystkich istotnych elementów konstrukcji podatku. Założeniem ustawodawcy było jednoznaczne wyeliminowanie wątpliwości i ujednolicenie nowej definicji budynku i budowli, tak aby to ustawa o podatkach i opłatach lokalnych była głównym kryterium prawidłowego zakwalifikowania danego obiektu budowlanego jako przedmiotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Nie ma więc racji Skarżąca powołując na definicję obiektu budowlanego wyrażonego słowami "wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych", gdyż w nowej definicji budowli, która weszła w życie w 2025 roku, nie ma wyraźnego odniesienia do "wyrobów budowlanych" w kontekście, w jakim było to rozumiane w poprzednich przepisach. Zamiast tego, definicja ta skupia się na "wzniesione w wyniku robót budowlanych", co ma szerszy zakres i obejmuje obiekty wykonane w różnych lokalizacjach, a nie tylko w miejscu ich docelowego przeznaczenia.

Cechą wspólną tych kategorii jest to, że muszą być, nie jak dotychczas "wzniesione", lecz jedynie "wykonane" z użyciem materiałów budowlanych. Taką konstrukcję przepisu należy interpretować jako koniec argumentacji o konieczności wybudowania, tj. powstania obiektu w toku procesu budowlanego w jego miejscu docelowym, by móc zakwalifikować obiekt do kategorii budowli podlegającej opodatkowaniu.

Oznacza to, że wolą ustawodawcy było rozszerzenie pojęcia budowli (i tym samym ich opodatkowywania) na wolnostojące urządzenia czy zbiorniki wykonane w fabryce, które zostały przeniesione a następnie posadowione u podatnika bez potrzeby dokonywania dalszych prac budowlanych.

Sąd zauważa, że przepisy Prawa budowlanego nie różnicują robót budowlanych w zależności od skali prac lub poziomu zaawansowania technologicznego montowania urządzania. Decydujące jest, czy działania prowadzą do stworzenia obiektu budowlanego, który jest związany z gruntem i spełnia wymagania dotyczące bezpieczeństwa i funkcjonalności.

Twierdzenie Spółki, jakoby brak obowiązku uzyskania pozwolenia lub zgłoszenia wyłączał możliwość uznania obiektu za budowlę, jest pozbawione podstawy prawnej. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie uzależnia opodatkowania budowli od tego, czy na daną budowlę wymagane było zgłoszenie lub pozwolenie. Gdyby racjonalny ustawodawca takie rozróżnienie chciał w ustawie podatkowej zamieścić, to by to zrobił. Tam, gdzie prawo nie wprowadza rozróżnienia, my również nie powinniśmy rozróżniać (Ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus). Zasada ta wywodzi się z prawa rzymskiego i służy do wykładni przepisów prawnych, nakazując stosowanie ich zgodnie z brzmieniem, bez zawężania ani rozszerzania ich zakresu, gdy ustawodawca nie zrobił tego w tekście.

Co więcej, norma prawna zawarta w art. 217 Konstytucji RP stanowi, że nakładanie podatków, innych danin publicznych, określenie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Wobec tego przepisy prawa podatkowego należy interpretować ściśle. Ich wykładnia rozszerzająca lub zawężająca jest niedopuszczalna.

Podzielić więc należy stanowisko organu interpretacyjny, który nie może się zgodzić się z Wnioskodawcą, iż przedmiotowe ogrodzenie składające się z metalowych słupów wkopanych w ziemie i oddalonych od siebie o 2,5 m do których za pomocą obejm i śrub, przymocowane są gotowe ocynkowane i lakierowane panele/przęsła nie zostało wzniesione w wyniku robót budowlanych, gdyż montaż prefabrykowanych elementów mieści się z definicji robót budowlanych. Powyższy proces montażu jest elementem procesu budowlanego, do którego stosuje się przepisy Prawa budowlanego. Oznacza to, że ogrodzenie, także w sytuacji opisanej powyżej tzn. wzniesione w wyniku montażu stanowi budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadach określonych w art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 4-6 u.p.o.l. W poz. nr 22 załącznika nr 4 do u.p.o.l. nie wskazano żadnych dodatkowych warunków, wymogów itp., które miałyby decydować o uznaniu ogrodzenia za budowlę.

Rację więc ma Burmistrz Ujazdu wskazując, że w Prawie budowlanym nie ma stwierdzenia, że robotami budowlanymi są takie roboty, które obejmują pozwolenie na budowę lub zgłoszenia do właściwych organów. Takiego warunku nie ma w definicji robót budowlanych zawartych w art. 3 pkt 7 Prawa budowlanego, zgodnie z którym roboty budowlane to budowa, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Zgodnie wymaga budowa ogrodzeń o wysokości nieprzekraczającej 2,20 m. Mowa tu zatem o budowie, czyli robotach budowlanych, tyle że zwolnionych od tych dwóch wymogów formalnych. Brak wynikającego z przepisów ustawy obowiązku uzyskania pozwolenia na budowę ogrodzenia czy zgłoszenia nie oznacza jednak, że taki obiekt pozostaje poza zakresem unormowań przepisów Prawa budowlanego. Odmienne stanowisko pozostawałoby, zdaniem Sądu, w sprzeczności chociażby z treścią art. 1 i art. 5 oraz z przepisami rozdziału 6 Prawa budowlanego. Z przepisów tych wynika wprost, że regulacji Prawa budowlanego podlega nie tylko etap procesu inwestycyjnego poprzedzający rozpoczęcie robót budowlanych, ale również etap wznoszenia obiektu budowlanego oraz etap jego eksploatacji czy rozbiórki. Z żadnego z tych przepisów nie wynika przy tym, aby dotyczył on jedynie obiektów budowlanych, na których wybudowanie potrzebne było pozwolenie na budowę, czy też co do których istniał obowiązek zgłoszenia o zamiarze budowy.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności, rację ma Burmistrz Ujazdu, twierdząc, że nieprawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wymienione we wniosku ogrodzenie ze względu na fakt, iż jego wysokość wynosi poniżej 2,20 m, a Spółka nie była zobowiązana do zgłoszenia lub uzyskania pozwolenia na budowę, nie spełnia przesłanki do uznania go za obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, a w konsekwencji nie spełnia definicji budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla.

Sąd zauważa, że zarzuty skargi abstrahują też od stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2025 r. i nie zawierają argumentów odnoszących się do aktualnej, autonomicznej definicji budowli zawartej w u.p.o.l. Skarżąca powtarza jedynie tezy wynikające ze stanu prawnego sprzed nowelizacji, odwołując się do kryteriów i konstrukcji prawnych, które po dniu 1 stycznia 2025 r. nie mają już wpływu na kwalifikację budowli na gruncie podatku od nieruchomości.

Podsumowując, żaden z zarzutów dotyczących naruszenia wskazanych w skardze przepisów nie okazał się zasadny. Wobec powyższego, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja odpowiada prawu i prawidłowo wyjaśnia wątpliwości prawne Strony, na tle przedstawionego przez nią opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Mając na uwadze powyższe, Sąd - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - skargę oddalił jako niezasadną.

Ake.