I SA/Ol 551/08 - Wyrok

Data orzeczenia	2009-02-04	
Data wpływu	2008-12-17	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie	
Sędziowie	Tadeusz Piskozub
Wiesława Pierechod /przewodniczący sprawozdawca/
Wojciech Czajkowski	
Symbol z opisem	6111 Podatek akcyzowy	
Hasła tematyczne	Podatkowe postępowanie
Podatek akcyzowy	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Celnej	
Treść wyniku	Uchylono postanowienie I i II instancji	
Powołane przepisy	Dz.U. 1997 nr 137 poz 926;   art.  121 ,  art.  165 ,  art. 165a  par.  1 ,  art.  240  par.  1  pkt  11 ,  art.  241; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2008 nr 118 poz 745;   art.  4; Ustawa z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu  samochodu osobowego
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270;   art.  134;  Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Pierechod (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub, Sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Protokolant Marika Brzozowiec, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 4 lutego 2009 r., sprawy ze skargi M. C. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 100 (słownie: sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.	
Uzasadnienie
Pismem z dnia 23 lipca 2008r. skierowanym do Naczelnika Urzędu Celnego M.C. wniósł o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego wraz z ustawowymi odsetkami, pobranego w związku z nabyciem na terytorium Niemiec w dniu 5.07.2004r. samochodu osobowego marki Volkswagen Polo nr nadwozia "[...]" nr silnika

Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia "[...]" wydanym na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej odmówił wszczęcia postępowania w sprawie.

W uzasadnieniu postanowienia wskazał, że decyzją z dnia "[...]" odmówiono wnioskodawcy stwierdzenia nadpłaty i zwrotu zapłaconego w dniu 8.07.2004r. podatku akcyzowego w kwocie 3.134 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Volkswagen Polo. Powyższa decyzja stała się ostateczna na skutek niezłożenia odwołania przez podatnika. Wiąże zarówno organ jak i stronę, zatem ponowne postępowanie w tej samej sprawie nie może być wszczęte.

Zdaniem Organu taka sytuacja uzasadnia zastosowanie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym "gdy żądanie o którym mowa w art. 165 zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania".

Naczelnik Urzędu Celnego poinformował następnie, mając na uwadze okoliczności sprawy, że podatnik może skorzystać wyłącznie z prawa wniesienia w trybie art. 241 § 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej – wniosku o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją nr "[...]", jeżeli wykaże, że w jego indywidualnej sprawie na treść ostatecznej decyzji ma wpływ orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18.01.2007r. w sprawie C-313/05 dotyczącej zgodności z prawem wspólnotowym polskich przepisów regulujących opodatkowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych podatkiem akcyzowym. Dalej Organ przytoczył tezy wskazanego orzeczenia ETS a także stanowisko WSA w Warszawie zawarte w wyroku z dnia 6.03.2007r.

Wyraził pogląd, iż z powołanych orzeczeń należy wnioskować, iż w żadnej indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania akcyzą nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, bez przedstawienia przez wnioskodawcę dowodów określających rezydualną kwotę podatku akcyzowego zawartego w wartości rynkowej podobnego pojazdu, który został zarejestrowany na terytorium kraju, z których będzie wynikać, że i w jakim zakresie jest ona niższa od kwoty podatku zapłaconej przez wnioskodawcę, nie można stwierdzić faktu i zakresu niezgodności zastosowanych przepisów prawa krajowego z art. 90 akapit 1 Traktatu WE, a w konsekwencji dochodzić uprawnienia do stwierdzenia ewentualnej nadpłaty i prawidłowego określenia kwoty podlegającej zwrotowi, którą stanowić może wyłącznie różnica między kwotą zapłaconą przez podatnika a kwotą podatku akcyzowego rezydualnie zawartą w wartości rynkowej podobnego pojazdu, który został zarejestrowany wcześniej na terytorium kraju.

Organ zaznaczył, że podatnik jest obowiązany wykazać, że kwota podatku zadeklarowana w deklaracji AKC-U jako nałożona na zakupiony w państwie członkowskim pojazd używany starszy niż dwa lata w związku z jego nabyciem wewnątrzwspólnotowym, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą wartości rynkowej podobnego pojazdu, który został zarejestrowany wcześniej na terytorium RP.

Dopiero tak uzasadniony wniosek poparty załączonymi do niego dowodami, na podstawie których strona dokona stosownych wyliczeń może być podstawą złożenia wniosku o wznowienie postępowania w sprawie bez narażania się na konsekwencje poniesienia odpowiedzialności karnej-skarbowej z art. 56 oraz art. 76 Kks.

Dodatkowo Naczelnik Urzędu Celnego poinformował o treści art. 4 ustawy z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego oraz znowelizowanym przez art. 7 ust. 3 tej ustawy brzmieniu art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W zażaleniu na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego podatnik podniósł, że uzasadnienia wymienione w odmowie wszczęcia postępowania nie mogą być zastosowane ponieważ zasady zwrotu podatku reguluje ustawa z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym i na podstawie jej przepisów wnosi o zwrot nadpłaconego podatku w kwocie 2.666 zł według wyliczenia:

Wartość rynkowa samochodu 19.000 zł

wartość podatku według wzoru - 468 zł

zapłacony podatek - 3.134 zł

nadpłata - 2.666 zł

Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia "[...]" nr "[...]" utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego szczegółowo wyjaśnił formalną przyczynę odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego jak też poinformował o możliwym do zastosowania trybie dalszego dochodzenia zwrotu nadpłaty. Tą przyczyną było istnienie ostatecznej decyzji o odmowie zwrotu nadpłaty. Zatem organ I instancji prawidłowo zastosował art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Strona miała możliwość skorzystania z prawa wniesienia w trybie art. 241 § 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej wniosku o wznowienie postępowania. Warunkiem złożenia powyższego wniosku było wykazanie wpływu treści orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007r. w sprawie nr C-313/05 na treść ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]", dotyczącej indywidualnej sprawy podatnika.

Ponadto strona była ograniczona terminem do złożenia wniosku o wznowienie postępowania określonym w art. 4 ustawy z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu samochodu osobowego (Dz.U. nr 118, poz. 745), a mianowicie termin, o którym mowa w art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej (miesiąc od dnia wejścia w życie orzeczenia sądu) należało liczyć od dnia wejścia w życie tej ustawy.

Podatnik został dokładnie poinformowany w powyższej kwestii przez organ I instancji, jednakże nie skorzystał z przysługującego mu prawa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego M. C. wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Celnej i zasądzenie kosztów postępowania w/g norm przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie prawa. W uzasadnieniu wskazał, że na jego pierwszy wniosek o zwrot nadpłaconej akcyzy Naczelnik Urzędu Celnego wydał w dniu "[...]" decyzję odmowną. Po wejściu w życie ustawy z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym ponownie złożył wniosek, na który otrzymał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Celnej.

Zdaniem skarżącego odmowa organu celnego wznowienia postępowania jest niezgodna z art. 4 powołanej ustawy, zgodnie z którym, jeżeli podatnik otrzymał wcześniej niekorzystną decyzję organów celnych, może ubiegać się o wznowienie postępowania składając odpowiedni wniosek w terminie miesiąca od dnia wejścia w życie ustawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu podkreślając, że podatnik nie złożył wniosku o wznowienie postępowania podatkowego, mimo wyjaśnień w tej kwestii zawartych w postanowieniu organu I instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

W niniejszej sprawie zarówno wniosek skarżącego w odniesieniu do którego wydano postanowienie organu I instancji o odmowie wszczęcia postępowania zażalenie na to postanowienie jak też skarga na postanowienie ostateczne są bardzo lakoniczne.

Trzeba zatem wskazać, że stosownie do art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu ma prawo i obowiązek uwzględnić okoliczności nie wskazane konkretnie, jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

Zdaniem Sądu będące przedmiotem zaskarżenia postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 121 Ordynacji podatkowej. Wyrażona w powołanym artykule zasada zaufania do organów podatkowych jest zasadą prawnokonstytucyjną, która rodzi określone obowiązku w sferze działalności państwa. W § 2 art. 121 Ordynacji podatkowej wprost wskazano, że organy podatkowe w postępowaniu podatkowym są obowiązane udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Znajduje to rozwinięcie w konkretnych normach dotyczących procedury podatkowej m.innymi przez zamieszczanie w wydawanych aktach stosownych pouczeń ale zasada zaufania do organów podatkowych ma głębszy sens – jest wyrazem zagwarantowania przez państwo prawa obywatela do dobrej administracji.

Oznacza to, że w razie złożenia przez podatnika żądania określonego działania, organ podatkowy nie może stwarzać przeszkód natury formalnej a odwrotnie, powinien dążyć do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy.

Niewątpliwie z przepisów Ordynacji podatkowej wynika, że wszczęcie postępowania następuje z urzędu lub na wniosek podatnika, przy czym w szeregu sprawach tylko na wniosek.

Jednocześnie od zasady, że wszczęcie postępowania na żądanie strony następuje z chwilą złożenia wniosku (art. 165 O.p.) wprowadzono odstępstwo wynikające z ekonomii procesowej wiążące się z koniecznością zbadania przez organ możliwości prowadzenia postępowała.

Powyższe wynika z treści art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Zdaniem Sądu zawartego w powołanym przepisie sformułowania "lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte" nie można interpretować rozszerzająco. Należy je odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Organy podatkowe błędnie uznały, że w rozpoznawanej sprawie taka sytuacja wystąpiła.

Należy wskazać, że kierując do Naczelnika Urzędu Celnego swoje żądanie z dnia 23 lipca 2008r. skarżący nie określił trybu zwrotu podatku akcyzowego uiszczonego w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego.

Organ I instancji znając stan faktyczny (wydana decyzja ostateczna o odmowie stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku) oraz stan prawny – wejście w życie z dniem 19.07.2008r. ustawy z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. nr 118, poz. 745) nie miał prawa odmówić wszczęcia postępowania.

Sam organ wszak nie miał wątpliwości, że merytoryczne rozpoznanie wniosku może nastąpić w trybie wznowienia postępowania. W takim wypadku, zważywszy, że podatnik działał sam, bez profesjonalnej pomocy prawnej, powinien był uzyskać od wnioskodawcy jedynie wyrażenia woli w przedmiocie wznowienia postępowania.

Wbrew poglądowi Dyrektora Izby Celnej nie stanowi dokładnego poinformowania podatnika o jego sytuacji procesowej uzasadnienie postanowienia organu I instancji. Organ nie dostrzegł bowiem, że ustawa z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty ... uchwalona została niejako "w wykonaniu" orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18.01.2007r. w sprawie C-313/05 (Dz.Urz. UE C 56 z 10.03.2007r.) aczkolwiek można też z art. 2 tej ustawy wywieść wniosek o przyznaniu uprawnień samoistnych wskazanym podatnikom (importerom).

Ustawa wprowadza jednolite zasady zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego z uwzględnieniem sposobu obliczania części podatku podlegającego zwrotowi a także zasady obliczania odsetek od dokonanych zwrotów nadpłat.

Obszerna argumentacja zawarta w uzasadnieniu postanowienia organu I instancji, jak należy rozumieć tezy wyroku ETS, a w szczególności wskazanie na konieczność spełnienia szeregu warunków, przedstawienia dowodów na wysokość rezydualnej kwoty akcyzy zawartej w cenie rynkowej nabytego wewnątrzwspólnotowego samochodu pod rygorem odpowiedzialności karnej z art. 56 i 76 Kks nie przystaje do treści art. 2 i 3 tej ustawy.

Zatem podanie następnie, że podatnik może złożyć wniosek o wznowienie postępowania, o ile wskazane warunki zostaną spełnione nie stanowi jasnej i czytelnej informacji.

Natomiast zaakceptowanie stanowiska organu I instancji przez organ odwoławczy w postanowieniu wydanym w dniu "[...]" w istocie wprost prowadziło do pozbawienia możliwości dochodzenia przez skarżącego uprawnień wynikających nie tylko z orzeczenia ETS ale także z ustawy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w sytuacji, w której skarżący wniósł ponownie o zwrot podatku akcyzowego, a istnieje ustawowa podstawa do zwrotu niedopuszczalne jest wydanie postanowienia na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. W takim wypadku organ podatkowy (po wezwaniu do uzupełnienia wniosku przez podatnika) ma obowiązek rozpoznać merytorycznie żądanie przy zastosowaniu właściwego trybu postępowania.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c w związku z art. 134 i 135 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 1 p.p.s.a.