Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2015 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. [...] sp. komandytowo - akcyjna w [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz skarżącej spółki kwotę [...],- zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wnioskiem złożonym w dniu [...] X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Y. spółka komandytowo-akcyjna (dalej jako: "Spółka", "Wnioskodawczyni", “strona skarżąca") zwróciła się do Ministra Finansów, działającego przez podmiot upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w P., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu, od kiedy Wnioskodawczyni stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Przedstawiając we wniosku stan faktyczny Spółka podała, że jest spółką komandytowo-akcyjną posiadającą siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Została zawiązana aktem notarialnym w dniu [...] października 2013 r., a wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS w dniu [...] października 2013 r. Rok obrotowy Spółki nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Pierwotnie, w momencie zawiązania Spółki, jako rok obrotowy przyjęto okres 12 miesięcy od 01 grudnia do 30 listopada. W dniu 30 października 2013 r. wspólnicy Spółki podjęli uchwałę o zmianie statutu Spółki, na mocy której dokonano m.in. zmiany roku obrotowego na okres 12 miesięcy trwający od 01 listopada do 31 października. W oparciu o przepis art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 330 ze zm. – dalej jako: "u.r."), zgodnie z którym w przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy, w zmienionym statucie zapisano również, że pierwszy po zmianie rok obrotowy Spółki trwać będzie od 01 grudnia 2013 r. do dnia 31 października 2015 r. (czyli łącznie 23 miesiące). Opisana zmiana statutu została wpisana do KRS w dniu [...] listopada 2013 r.

W momencie zawiązania Spółki jej wspólnikami byli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej zwana SPZOO1) - jako jedyny komplementariusz oraz cztery osoby fizyczne - jako akcjonariusze. W wyniku umów sprzedaży akcji zawartych [...] grudnia 2013 r. akcjonariuszem Spółki stała się dodatkowo inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji (dalej zwana SPZOO-2). Na dzień złożenia wniosku wspólnikami Spółki są więc: (1) SPZOO-1 jako komplementariusz, (2) SPZOO-2 jako akcjonariusz oraz (3) cztery osoby fizyczne jako akcjonariusze. SPZOO-2 ma rok obrotowy i podatkowy, który nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i trwa od 01 listopada do 31 października. Wnioskodawca planuje w przyszłości uzyskiwać zyski z tytułu uczestnictwa w innych spółkach osobowych oraz z innych źródeł, np. sprzedaży udziałów i akcji.

W oparciu o przedstawiony powyżej stan faktyczny Spółka zadała pytanie: od którego momentu należy do niej stosować przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387 – dalej jako: "ustawa zmieniająca"), a w konsekwencji, od którego momentu Wnioskodawczyni stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i zacznie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem od uzyskiwanych przez siebie zysków (przychodów)?

Prezentując własne stanowisko Spółka podała, że przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, należy do niej stosować począwszy od dnia 01 listopada 2015 r. i od tego dnia stanie się ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i zacznie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

W interpretacji z dnia [...], nr [...], Minister Finansów, działając przez podmiot upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w P., działając na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej jako: "O.p."), uznał stanowisko Spółki w zakresie określenia momentu, od kiedy Wnioskodawczyni stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych - za nieprawidłowe. Według organu interpretacyjnego Wnioskodawczyni od dnia 01 stycznia 2014 r. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega opodatkowaniu tym podatkiem od uzyskiwanych przychodów. Tym samym, od dnia 1 stycznia 2014 r. Spółka winna stosować przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. – dalej jako: "u.p.d.o.p.") w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą.

W motywach interpretacji organ powołał się na treść przepisów art. 1 ust. 1 i 3 u.p.d.o.p., podkreślając, że z dniem 1 stycznia 2014 r. spółki komandytowo-akcyjne zostały objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zatem opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do spółek komandytowo-akcyjnych ma zastosowanie od pierwszego dnia roku obrotowego takiej spółki, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Zwracając szczególną uwagę, że wspólnicy Spółki komandytowo-akcyjnej są osobami fizycznymi organ stwierdził, że w ich przypadku, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. - dalej jako: "u.p.d.o.f.") rok podatkowy jest rokiem kalendarzowym. Zatem w przypadku, gdy akcjonariuszami spółki komandytowo-akcyjnej są osoby fizyczne, rok podatkowy Spółki będzie zawsze pokrywał się z rokiem kalendarzowym. Zasadą jest bowiem, że rokiem podatkowym, jest rok kalendarzowy, zaś inne określenie roku podatkowego stanowi wyjątek od tej reguły.

Zdaniem organu interpretacyjnego wspólnicy Spółki komandytowo-akcyjnej, będący osobami fizycznymi nie mieli prawa do przyjęcia roku podatkowego innego aniżeli rok kalendarzowy. W konsekwencji stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 9 u.r., spółka komandytowo-akcyjna, gdy co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, zobligowana była przyjąć za rok obrotowy rok kalendarzowy, obowiązujący osoby fizyczne. Spółka komandytowo-akcyjna, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., jeśli co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych) nie mogła przyjąć innego roku obrotowego niż kalendarzowy, dla takich spółek rok obrotowy zawsze kończył się w dniu 31 grudnia 2013 r. W opinii organu art. 4 ustawy zmieniającej nie ma zastosowania do spółek komandytowo-akcyjnych, w których co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna. W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. Spółka nie miała prawa do przyjęcia roku obrotowego innego aniżeli rok kalendarzowy.

Innymi słowy, zdaniem organu, skoro Spółka powstała w 2013 r., to jej rok obrotowy skończył się w dniu 31 grudnia 2013 r. Wnioskodawczyni nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, czy też podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. byli poszczególni wspólnicy, którzy zobowiązani byli stosować właściwe przepisy ustawy o podatku cywilnoprawnego statusu podatnika.

W związku z powyższym, istniejąca przed 31 grudnia 2013 r. spółka komandytowo-akcyjna posiadająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeśli co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych), począwszy od 01 stycznia 2014 r. będzie podlegać zawsze opodatkowaniu na podstawie przepisów u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2014 r.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Y. spółka komandytowo-akcyjna, reprezentowana przez radcę prawnego, złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę, w której wniosła o uchylenie powyższej interpretacji, a na rozprawie sformułowano wniosek o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie:

- art. 3 ust. 1 pkt 9 u.r. w związku z art. 11 O.p., poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym przyjęciu, że spółka komandytowo-akcyjna, w której co najmniej jeden wspólnik jest osobą fizyczną nie mogła przyjąć jako roku obrotowego okresu trwającego 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, innego niż rok kalendarzowy, a zobligowana była do przyjęcia jako roku obrotowego roku kalendarzowego;

- art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że przepis ten (zawarta w nim reguła przejściowa) nie dotyczy spółek komandytowo-akcyjnych, w których co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, podczas gdy bezpośrednio w jego treści wskazano jako uczestniczących w przychodach i kosztach takiej spółki zarówno podatników podatku dochodowego od osób prawnych, jak i podatników podatku dochodowego od osób fizycznych;

- art. 1 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że na gruncie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w świetle tych przepisów Spółka stała się podatnikiem od 01 stycznia 2014 r.

Argumentując skargę Spółka zakwestionowała stanowisko organu, że nie mogła przyjąć jako swojego roku obrotowego okresu trwającego 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, innego niż rok kalendarzowy, a zobligowana była do przyjęcia jako roku obrotowego roku kalendarzowego, ponieważ jej wspólnikami (akcjonariuszami) w 2013 r. były osoby fizyczne. Powyższe stanowisko, zdaniem skarżącej nie ma oparcia w powołanym przez organ art. 3 ust. 1 pkt 9 u.r. Spółka wyraziła opinię, że przepisów u.r. nie stosuje się do wspólników spółek handlowych.

Zdaniem strony skarżącej rok obrotowy Spółki jest niezależny od roku podatkowego jej wspólników i nie ma on żadnego wpływu na stosowanie właściwych przepisów ustaw o podatkach dochodowych przez poszczególnych wspólników, będących zarówno osobami fizycznymi, jak i osobami prawnymi. Jednocześnie, skoro przepis przejściowy (art. 4 ustawy zmieniającej) dotyczy spółek niebędących (przed nowelizacją) podatnikami, to zawarta w nim reguła intertemporalna siłą rzeczy odwołuje się do pojęcia roku obrotowego, a nie roku podatkowego i jest to celowy zabieg ustawodawcy. Strona nie zgodziła się z twierdzeniem wyrażonym w zaskarżonej interpretacji, że art. 4 ustawy zmieniającej nie znajduje zastosowania do spółek komandytowo-akcyjnych, w których co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna. W opinii skarżącej Spółka prawidłowo przyjęła jako rok obrotowy okres 12 miesięcy niepokrywający się z rokiem kalendarzowym, a następnie prawidłowo go zmieniła. W świetle powołanych przepisów przejściowych uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nadanym przez ustawę zmieniającą należy stosować do Spółki począwszy od pierwszego roku obrotowego Spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r., a więc od 1 listopada 2015 r.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, działając za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w P., podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie, jako bezzasadnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Badając zaskarżony akt według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej: "P.p.s.a.") Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu dotyczy możliwości określenia przez spółkę komandytowo-akcyjną (dalej jako: "SKA"), której akcjonariuszami są m.in. osoby fizyczne, a komplementariuszem osoba prawna, roku obrotowego innego niż rok kalendarzowy, a w konsekwencji ustalenia, od jakiego momentu Spółka winna stosować przepisy u.p.d.o.p., w świetle art. 4 ustawy zmieniającej przepisów u.p.d.o.p., w brzmieniu nadanym tą ustawą.

Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. Zgodnie z art. 1 ust. 3 u.p.d.o.p. przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1. spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2. spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r., a więc przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, SKA nie była podatnikiem podatku dochodowego, a więc traktowana była jako spółka niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 u.p.d.o.p. oraz art. 5a pkt 26 u.p.d.o.f. Opodatkowaniu podlegały zatem przychody (dochody) wspólnika takiej spółki.

Na podstawie ustawy zmieniającej, z dniem 1 stycznia 2014 r. SKA zostały objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przy czym, co istotne na gruncie rozpatrywanej sprawy, opodatkowanie tym podatkiem ma zastosowanie od pierwszego dnia roku obrotowego takiej spółki, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Obecnie więc SKA płacą podatek dochodowy, tak jak spółki kapitałowe.

Stosownie do postanowień art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, w przypadku SKA posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium RP oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, spółka, o której mowa w ust. 1, która:

1. powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub

2. dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu - jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Pojęcie roku obrotowego zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 9 u.r., który stanowi, że rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Wnioskodawczyni w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wskazała, że Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS w dniu [...] października 2013 r. Rok obrotowy Wnioskodawczyni nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Pierwotnie, w momencie zawiązania Spółki, jako rok obrotowy przyjęto okres 12 miesięcy od 01 grudnia do 30 listopada. Następnie wspólnicy Spółki podjęli uchwałę o zmianie jej statutu, na mocy której dokonano m.in. zmiany roku obrotowego na okres 12 miesięcy trwający od 01 listopada do 31 października. W zmienionym statucie zapisano również, że pierwszy po zmianie rok obrotowy Spółki trwać będzie od 01 grudnia 2013 r. do 31 października 2015 r. (czyli łącznie 23 miesiące). Opisana zmiana statutu została wpisana do KRS w dniu [...] listopada 2013 r. W momencie zawiązania Spółki jej wspólnikami byli: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - jako jedyny komplementariusz oraz cztery osoby fizyczne - jako akcjonariusze. W wyniku umów sprzedaży akcji zawartych 30 grudnia 2013 r. akcjonariuszem Spółki stała się dodatkowo inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji.

W tak ustalonym stanie prawnym i faktycznym, Sąd orzekający w niniejszym składzie uznał pogląd organu interpretacyjnego za niezgodny z powołanymi powyżej przepisami. Stanowisko organu podatkowego zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji nie znajduje bowiem oparcia w przepisach prawa. Regulacje przejściowe, wynikające z ustawy zmieniającej, wyraźnie bowiem odnoszą się do roku obrotowego, nie zaś podatkowego, jako momentu wejścia w życie przepisów względem istniejących SKA. Zasady określania roku obrotowego reguluje ustawa o rachunkowości i ma ona zastosowanie także do SKA. Skoro do końca 2013 r. spółki komandytowo-akcyjne nie były podatnikami podatku dochodowego, mimo że miały określony w umowie spółki rok obrotowy, przyjęty przez nie rok obrotowy był obojętny podatkowo. Dochodów akcjonariuszy SKA, będących osobami fizycznymi, nie ustalało się do końca 2013 r. na podstawie ksiąg rachunkowych, lecz wyłącznie w oparciu o uchwały o wypłacie dywidendy (por.: uchwały NSA z dnia 16 stycznia 2012 r., o sygn. akt II FPS 1/12 oraz z dnia 20 maja 2013 r., o sygn. akt II FPS 6/12; dostępne: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). A skoro tak, to nie mogło odnosić się do niej zastrzeżenie z przytoczonego wcześniej art. 3 ust. 9 u.r., co do roku obrotowego "stosowanego również do celów podatkowych".

Przede wszystkim jednak rację ma strona skarżąca, że prawidłowa wykładnia art. 4 ustawy zmieniającej powinna opierać się na jego literalnym brzmieniu, które nie przewiduje żadnych zastrzeżeń odnośnie składu wspólników SKA.

Nie bez znaczenia jest również fakt, że przepis art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej dotyczy w sposób wyraźny u.p.d.o.f., jak i u.p.d.o.p., zatem ustawodawca wprost przewidział sytuację, że do osób fizycznych będących akcjonariuszami w SKA należy stosować przepisy u.p.d.o.f., w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2013 r. w zakresie m.in. ustalania przychodów i kosztów z tytułu uczestnictwa w takiej spółce. Tym samym, ustawodawca przewidział istnienie SKA, które w 2014 r. nie będą podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a akcjonariuszami tych spółek będą osoby fizyczne.

Rok podatkowy wspólnika (akcjonariusza) SKA, odmienny od roku obrotowego spółki, może co prawda nieco utrudniać prawidłowe wywiązanie się przez tego wspólnika z obowiązków podatkowych, ale go nie uniemożliwia. Podkreślenia wymaga również, że SKA jest podmiotem odrębnym od wspólników i trudno mówić o konieczności dostosowania roku obrotowego spółki do roku wspólników (akcjonariuszy).

Reasumując Sąd uznał za błędne stanowisko organu zawarte w zaskarżonej interpretacji, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku skarżąca Spółka od dnia 01 stycznia 2014 r. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega opodatkowaniu tym podatkiem od uzyskiwanych przychodów.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny zobowiązany będzie do uwzględnienia zaprezentowanej w niniejszym rozstrzygnięciu wykładni przepisów, a zatem uzna stanowisko skarżącej w powyższym zakresie za prawidłowe.

Dodatkowo należy zauważyć, że w spornej kwestii istnieje jednolite orzecznictwo wojewódzkich sądów administracyjnych, którą Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela i tak: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (por. wyrok z dnia 9 lipca 2014 r., o sygn. akt I SA/Gd 650/14, wyrok z dnia 14 listopada 2014 r., o sygn. akt I SA/Gd 989/14, wyrok z dnia 13 listopad 2014 r., o sygn. akt I SA/Gd 1057/14, wyrok z dnia 19 sierpnia 2014 r., o sygn. akt I SA/Gd 722/14, wyrok z dnia 2 września 2014 r., o sygn. akt I SA/Gd 707/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (wyrok z dnia 07 listopada 2014 r., o sygn. akt I SA/Wr 2019/14, wyrok z dnia 6 listopada 2014 r., o sygn. akt I SA/Wr 2018/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy (wyrok z dnia 22 października 2014 r., o sygn. akt I SA/Bd 779/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (wyrok z dnia 21 października 2014 r., o sygn. akt I SA/Wa 2061/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (wyrok z dnia 15 października 2014 r., o sygn. akt I SA/Bk 340/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (wyrok z dnia 26 listopada 2014 r., o sygn. akt I SA/Po 710/14, wyrok z dnia 11 grudnia 2014 r., o sygn. akt I SA/Po 915/14) - wszystkie wyroki dostępne: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.

W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., orzekł jak w pkt I sentencji wyroku. W przedmiocie kosztów postępowania, na które składają się kwota [...] zł uiszczonego wpisu sądowego od skargi, opłata skarbowa w wysokości [...] zł i koszty zastępstwa procesowego radcy prawnego w kwocie [...] zł, orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., jak w pkt II wyroku.