Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: St. asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2020 r. sprawy ze skargi A. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] maja 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu oprocentowania nadpłaty podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy L. z dnia [...]. odmawiającą A S.A. w W. zwrotu oprocentowania od nadpłaty powstałej w podatku od nieruchomości za 2009 rok.

Z ustalonego przez organy stanu faktycznego wynika, iż decyzją z dnia . Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. uchyliło decyzje Wójta Gminy L. z dnia [...] października 2016 r. określającą A S.A. w W. wysokość podatku od nieruchomości za 2009 rok i umorzyło postępowanie w sprawie z uwagi na upływ terminu przedawnienia tego zobowiązania. Powstałą w związku z uchyleniem opisanej decyzji nadpłatę, organ podatkowy zwrócił na rachunek bankowy podatnika w dniu 27 grudnia 2019 r.

Wnioskiem z dnia 3 stycznia 2020 r. Spółka wniosła o zwrot oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 rok powstałej w związku z uchyleniem decyzji Wójta Gminy L. z dni[...]11 października 2016 r. i umorzeniem postępowania w sprawie. W ocenie podatnika zwrócona kwota, tj. 28.020,60 zł nie jest prawidłowa, gdyż nie zostało uwzględnione, iż od powstałej nadpłaty należne jest oprocentowanie za okres od dnia powstania nadpłaty, tj. wpłaty podatku, do dnia zwrotu nadpłaty, tj. 27 grudnia 2019 r.

W ocenie strony, w przedmiotowej sprawie zastosowanie ma przepis art. 78 § 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. - dalej jako "o.p.") regulujący problematykę oprocentowania nadpłaty powstałej w wyniku wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji.

Analiza tego przepisu prowadzi do wniosku, iż wypłata oprocentowania uzależniona jest od łącznego spełnienia dwóch warunków. Pierwszym z nich jest to, by organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji, a drugim niezwrócenie nadpłaty w terminie (art. 77 § 1 pkt 3 o.p.).

Sformułowanie "nie przyczynił się" oznacza, że uchylenie decyzji nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu, a nie w wyniku błędów popełnionych przez ten organ.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona podniosła, iż decyzja tego organu podatkowego narusza art. 77 § 1 pkt 1 oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 o.p. poprzez brak określenia i zwrotu oprocentowania od kwoty nienależnie wpłaconej na konto Urzędu Gminy L., powstałej w związku z uchyleniem decyzji organu podatkowego I instancji z dnia [...] października 2016 r. i umorzeniem postępowania w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r.

Skarżąca Spółka podkreśliła, że oprocentowanie ma niwelować negatywne skutki ekonomiczne związane z brakiem możliwości dysponowania przez podatnika nienależnie wpłaconymi kwotami. Oprocentowanie to w tym zakresie pełni funkcje odszkodowawczą - stanowi niewątpliwie naprawienie szkody w zakresie utraconych korzyści (lucrum cessans). Utrata korzyści związana jest w tym przypadku bezpośrednio z pozbawieniem podatnika możliwości korzystania ze środków pieniężnych, które musiały zostać przez niego wpłacone na poczet nienależnego podatku. A zatem, w przedmiotowej sprawie, w ocenie strony, doszło do naruszenia art. 77 § 1 pkt 1 oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 o.p. Organ powinien dokonać określenia i zwrotu odsetek od kwoty nienależnie wpłaconej na konto Urzędu Gminy L. W przedmiotowej sprawie organ ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że skoro bezpośrednią przyczynę uchylenia decyzji wymiarowej stanowił upływ terminu przedawnienia do określenia wysokości zobowiązania podatkowego, to decyzja ta została wyeliminowana z obrotu prawnego z powodów niezależnych od organu podatkowego. Jednakże, zdaniem strony, organ nie wyjaśnił sprawy w stopniu dostatecznym, czym naruszył art. 122 i art. 187 § 1 o.p. Skoro skutkujące powstaniem nadpłaty uchylenie decyzji wydanej przez Wójta Gminy L. spowodowane było przedawnieniem, to, w kontekście zastosowania art. 78 § 3 pkt 1 o.p. albo punktu 2 tego paragrafu, oznacza, że należało wykazać, iż doprowadzenie do przedawnienia pozostało całkowicie poza działaniami lub zaniechaniami Wójta Gminy L.

Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska strony i, po ponownym przeanalizowaniu stanu przedmiotowej sprawy, ze szczególnym uwzględnieniem sformułowanych przez Spółkę zarzutów i argumentacji zawartych w odwołaniu, utrzymał decyzję organu I instancji w mocy.

Ponieważ strona nadal nie zgadzała się z treścią rozstrzygnięcia, zaskarżyła decyzję organu II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie:

1) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p., gdyż zaskarżona decyzja nie zawiera prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, co powoduje, że decyzja nie poddaje się kontroli instancyjnej;

2) art. 77 § 1 pkt 1 w zw. z art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. poprzez odmowę naliczenia oprocentowania od dnia powstania nadpłaty do dnia 27 grudnia 2019 r. (zwrot nadpłaty w kwocie 28.020,60 zł), w sytuacji, w której nie można przyjąć, iż do powstania przesłanki uchylenia decyzji określającej wydanej w I instancji nie przyczynił się organ podatkowy;

3) art. 78 § 1 w zw. z art. 78 § 3 pkt 1 o.p., przez błędną wykładnię, polegającą na błędnym przyjęciu, że organ podatkowy nie może przyczynić się do uchylenia decyzji w sytuacji, w której przesłanką uchylenia jest przedawnienie, podczas gdy organ może przyczynić się do przesłanki uchylenia decyzji w sytuacji stwierdzenia przedawnienia, bowiem decyzja może być obarczona również innymi wadami, które i tak skutkowałyby uchyleniem i umorzeniem postępowania, nawet w sytuacji, gdyby organ wydał i doręczył decyzję przed przedawnieniem i te okoliczności powinny podlegać badaniu w postępowaniu w przedmiocie oprocentowania nadpłaty;

4) art. 78 § 1 w zw. z art. 78 § 3 pkt 1 o.p., przez błędną wykładnię, polegającą na błędnym przyjęciu, że organ podatkowy nie może przyczynić się do uchylenia decyzji w sytuacji, w której przesłanką uchylenia jest przedawnienie, podczas gdy wydając i doręczając decyzję krótko przed upływem terminu przedawnienia (pomimo tego, że organ miał na to prawie 6 lat), z dużym prawdopodobieństwem można założyć, iż organ drugiej instancji nie rozpozna sprawy przed upływem tego terminu, co oznacza, iż takie postępowanie organu I instancji stanowi przyczynę uchylenia decyzji, za którą winę ponosi ten właśnie organ.

W uzasadnieniu strona powtórzyła argumentację zaprezentowaną w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji.

Z uwagi na charakter i zakres wskazanych naruszeń, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga podlega oddaleniu, gdyż jest bezzasadna i nie ma oparcia w obowiązujących przepisach prawnych.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do tego, czy powstała po stronie Spółki nadpłata (w związku z uchyleniem przez Kolegium decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. i umorzeniem postępowania w sprawie z uwagi na przedawnienie) winna być oprocentowana za cały okres istnienia nadpłaty, tj. od dnia jej wpłaty do momentu zwrotu na konto Spółki, jak tego domaga się strona, czy też nie powinna być oprocentowana, bowiem jak twierdzi organ podatkowy, brak jest przyczynienia się organu do uchylenia decyzji określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2009 r.

Zgodnie z treścią art. 72 § 1 pkt 1 o.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Jeżeli wpłata dotyczyła zaległości podatkowej, na równi z nadpłatą traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę (art. 72 § 2 pkt 1 o.p.).

Stosownie do art. 77 § 1 pkt 3 o.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji - jeżeli w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji.

Z kolei zgodnie z art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 o.p. nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1 cytowanej regulacji, pobieranych od zaległości podatkowych. Oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 Ordynacji podatkowej - od dnia powstania nadpłaty, a jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji.

W rozpatrywanej sprawie okoliczność zwrócenia nadpłaty przed upływem 30 dniowego terminu z art. 77 § 1 pkt 3 o.p., tj. 27 grudnia 2019 r. (należność główna plus odsetki od niej uiszczone przez Spółkę), jest okolicznością bezsporną, nie kwestionowaną przez stronę. Zatem kwestią podlegającą rozważeniu pozostaje okoliczność czy organ "nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji". W przedmiotowej sprawie przyczyną uchylenia decyzji wymiarowej stało się przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2009.

Przedawnienie zobowiązania podatkowego jest przesłanką obiektywną, uwzględnianą z mocy prawa zarówno przez organy jak i sąd, na każdym etapie postępowania, niezależnie od woli stron postępowania. Zatem przedawnienie zobowiązania podatkowego, będące w niniejszym postępowaniu podstawą uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej przez organ odwoławczy, jest przesłanką obiektywną, która musi być uwzględniona przez organ podatkowy z mocy prawa. Z tych względów nieuzasadnione jest stanowisko, że organ podatkowy mógł przyczynić się do powstania przesłanki obiektywnej, która powstaje z mocy ustawy. Dlatego uwzględnienie upływu terminu przedawnienia, jako podstawy uchylenia decyzji organu pierwszej instancji jest przesłanką obiektywną i nie może być uznane za "przyczynienie" się organu do powstania przesłanki uchylenia decyzji.

Zdaniem sądu orzekającego w niniejszej sprawie, organ podatkowy pierwszej instancji nie miał żadnego wpływu na moment, w którym nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego. O tym, kiedy dochodzi do przedawnienia zobowiązania podatkowego rozstrzyga bowiem przede wszystkim sam upływ czasu w kontekście uregulowania zawartego w art. 70 § 1 o.p. Póki nie upłynie termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy jest nie tylko uprawniony (art. 120 o.p.) do wszczynania i prowadzenia postępowań podatkowych w celu określania prawidłowej, w jego ocenie, wysokości zobowiązań podatkowych. Zatem upływ czasu, w wyniku którego dochodzi do przedawnienia zobowiązania podatkowego jest okolicznością o charakterze obiektywnym, a co za tym idzie organ podatkowy w żadnej mierze nie przyczynił się do uchylenia decyzji, gdyż wydanie orzeczenia kasatoryjnego i umorzenie postępowania podatkowego nastąpiło z powodu przedawnienia zobowiązań podatkowych. W omawianym przypadku, wydanie decyzji uchylającej nie jest związane z wadliwością decyzji organu pierwszej instancji. Przesłanki określone w art. 78 § 3 pkt 1 i pkt 2 o.p., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. nie mają żadnego związku z przewlekłością postępowania podatkowego i w związku z tym bezzasadne jest powoływanie się na tę okoliczność w zakresie sporu dotyczącego wysokości oprocentowania nadpłaty, (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FSK 425/08 i II FSK 614/08). Istota wskazanych przesłanek wiąże oprocentowanie nadpłaty z uchyleniem (zmianą) decyzji wadliwej, a zatem z wadą tkwiącą w samej decyzji, z której wynikała nadpłata, a nie z czasem trwania postępowania w tym przedmiocie.

Z powyższego wynika, w sposób oczywisty, że przez przyczynienie się, o którym mowa w przywołanych przepisach należy rozumieć sytuację, w której działanie lub zaniechanie organu podatkowego pozostawało w bezpośrednim związku z wadą decyzji, które może przejawiać się naruszeniem przepisów prawa materialnego lub procesowego. Oznacza, że nie w każdym przypadku, gdy decyzja zostaje uchylona lub zmieniona występuje przyczynienie się organu, jako przesłanka oprocentowania nadpłaty (por. R. Dowgier, Przyczynienie się organu podatkowego do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji jako warunek oprocentowania nadpłaty, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych, 2015, nr 4, s. 15 i n.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę, podziela pogląd prawny wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 sierpnia 2019 r. wydanym w sprawie o sygnaturze akt II FSK 3665/17. Dotyczy on sytuacji zaistniałej w niniejszej sprawie i zapadł po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej A S.A. w W. od wyroku tutejszego sądu (z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 353/17), którym oddalona została skarga Spółki na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. w przedmiocie odmowy oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 rok. NSA oddalił skargę kasacyjną, wskazując, że podstawą uchylenia decyzji wymiarowej był upływ terminu przedawnienia (w wyniku czego powstała nadpłata), co jest okolicznością obiektywną, wynikającą z przepisów prawa podatkowego, a co za tym idzie - niezależną od organów podatkowych. Organ winien uwzględnić omawianą przesłankę z mocy prawa. Naczelny Sąd Administracyjny, jednoznacznie i kategorycznie, wskazał, iż stwierdzenie upływu terminu przedawnienia "nie wymaga żadnego dalszego badania i przeprowadzania jakiegokolwiek dodatkowego postępowania dowodowego w zakresie "przyczynienia się" ".

Wbrew zarzutom sformułowanym w skardze, postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z poszanowaniem przepisów prawa procesowego, zgodnie z zasadami praworządności i prawdy obiektywnej. Organ podatkowy wyczerpująco zbadał wszystkie okoliczności faktyczne związane z przedmiotową sprawą, tak aby w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami doprowadzić do stworzenia rzeczywistego obrazu sprawy i uzyskania podstawy do trafnego zastosowania przepisów prawa.

Mając na uwadze przytoczone powyżej okoliczności, sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie.

Wobec braku podstaw prawnych do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), oddalił rozpatrywaną skargę, stwierdzając, że uchylenie decyzji wymiarowej w podatku od nieruchomości za rok 2009 nie stanowi przyczynienia się organu do powstania przesłanki uchylenia tej decyzji, gdyż nie miał on żadnego wpływu na moment, w którym nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego.

dch.