Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Adam Nita, Protokolant starszy sekretarz sądowy Piotr Czyżewski, po rozpoznaniu w dniu 9 kwietnia 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. spółka jawna z siedzibą w J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 933/21 w sprawie ze skargi P. spółka jawna z siedzibą w J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 4 maja 2021 r. nr 1201-IOP2-4.4103.50.2020.32 w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień, październik i listopad 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. spółka jawna z siedzibą w J. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 10.800 (słownie: dziesięć tysięcy osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z 14 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 933/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", oddalił skargę PPP-U S. sp. j. (dalej "spółka" lub "skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. (dalej "organ odwoławczy" lub "organ") z 4 maja 2021 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień, październik i listopad 2011 r.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, sąd pierwszej instancji zaaprobował w pełni stanowisko organu co do tego, że w ustalonych w sprawie okolicznościach faktycznych skarżącej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur mających dokumentować nabycie wyrobów stalowych, wystawionych przez F. oraz M. sp. z o.o., jak też że do faktur wystawionych przez spółkę tytułem dalszej sprzedaży tych wyrobów na rzecz P. sp. z o.o. (późniejsza nazwa O. sp. z o.o.) oraz O.1 sp. k. ma zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054, ze zm.), dalej "ustawa o VAT". Przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe wykazało, że kwestionowane transakcje zakupu i sprzedaży wyrobów stalowych były elementem oszustwa podatkowego (tzw. karuzeli podatkowej), w którym skarżąca uczestniczyła w sposób świadomy.

2. Skarga kasacyjna

Powyższy wyrok został zaskarżony przez spółkę w całości, a w skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie:

I. art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 151 p.p.s.a. przez oddalenie skargi spółki na ostateczną decyzję organu, w sytuacji kiedy wystąpiły przesłanki do uchylenia obu skarżonych decyzji organów podatkowych, albowiem zostały naruszone przepisy prawa materialnego oraz procedury podatkowej przez orzekające w sprawie organy podatkowe w sposób opisany poniżej:

Przepisów prawa materialnego:

1) art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 720, ze zm.) w zw. z art. 21 § 3a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm.), dalej "o.p.", oraz art. 99 ust. 12 i art. 108 ust. 1 ustawy o VAT przez przyjęcie, że kwoty nadwyżek podatku naliczonego nad należnym od towarów i usług wykazanego w deklaracjach złożonych przez skarżącą za wrzesień, październik i listopad 2011 r. są nieprawidłowe, co skutkowało wydaniem decyzji określającej inne kwoty podatku od towarów i usług podatku naliczonego nad należnym oraz określeniem zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług stanowiącego kwoty do wpłaty na podstawie art. 108 ustawy o VAT za wrzesień, październik i listopad 2011 r. w innej kwocie niż wynikało to ze złożonych deklaracji przez skarżącą, przy założeniu, że wystawione faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych;

2) art. 86 ust. 1 w zw. z art. 96 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 138 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r. L poz. 347/1, ze zm.), dalej "dyrektywa 112", przez zakwestionowanie skarżącej możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego ze złożonych deklaracji za wrzesień, październik i listopad 2011 r. oraz określenie wartości nadwyżek podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług w wysokościach nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, których uczestnikiem było przedsiębiorstwo skarżącej, w sytuacji kiedy zalegające w aktach dowody w postaci faktur VAT dokumentowały te czynności;

3) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT przez zastosowanie tego przepisu z pominięciem poglądów orzecznictwa sądów administracyjnych oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie przyznania prawa do zwrotu różnicy podatku naliczonego w transakcjach, w których podatnik nie wiedział, nie mógł i nie był w stanie się dowiedzieć, że transakcja, której jest stroną, i dająca podstawę do odliczenia wiązała się z czynem niedozwolonym popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie;

4) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 17 ust. 1 i 2 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych — wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L z 1977 r. poz. 145/1, ze zm.) i art. 167, art. 168 dyrektywy 112 przez pozbawienie odwołującej się spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez kontrahentów spółki;

5) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w zw. z art. 86 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a także art. 113 o.p. wskutek uznania, że skarżąca nie działała samodzielnie, lecz w karuzeli podatkowej, wystawiając fikcyjne faktury VAT, nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń prawnych;

6) art. 86 ust. 1 i ust 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT przez bezpodstawne zakwestionowanie prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez kontrahentów podatnika;

II. art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 lit. b), c) p.p.s.a. oraz przepisów postępowania administracyjnego:

1) art. 21 § 3a i art. 21 § 1 pkt 2 i ust. 4 o.p. przez uznanie, że w deklaracji za wrzesień, październik oraz listopad 2011 r., objęte zaskarżoną decyzją, wykazano nieprawidłową kwotę zwrotu podatku lub kwotę podatku naliczonego przeniesionego do rozliczenia lub kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych, i wydanie decyzji określającej inną wysokość podatku od towarów i usług, w sytuacji kiedy zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania;

2) art. 187 § 1 oraz art. 191 w zw. z art. 188 o.p. przez dokonanie błędnego ustalenia stanu faktycznego, polegające na uznaniu, że odwołująca się spółka nie nabyła towarów od kontrahentów, a transakcje z tymi podmiotami były w ocenie organu nieistniejące, co jest następstwem błędnego ustalenia, że w zakresie handlu skarżąca nie wykonała żadnych czynności i że nie nabywała towarów, co z kolei jest następstwem błędnej oceny dowodów zgromadzonych w przedmiotowej sprawie;

3) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 188 o.p. polegające na niepodjęciu wskutek nieuwzględnienia wniosków dowodowych spółki wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i zebrania materiału dowodowego w zakresie dochowania przez spółkę należytej staranności przy dokonywaniu transakcji handlowych. Odmowa przesłuchania wskazanych dowodów stanowi naruszenie zasady prawdy materialnej;

4) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 o.p. przez niepodjęcie działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z przepisami, przez co została w sposób rażący naruszona zasada prawdy materialnej jako podstawowa zasada, którą winny kierować się organy przy prowadzeniu postępowania, gromadzeniu materiału dowodowego i wydawaniu rozstrzygnięć;

5) art. 138a § 1 o.p. przez uniemożliwienie pełnomocnikowi udziału w czynnościach dowodowych przesłuchania strony;

6) art. 188 o.p. przez pominięcie przeprowadzenia istotnych dowodów na okoliczności mające znaczenie dla sprawy, w sytuacji kiedy stan faktyczny nie został stwierdzony wystarczająco innym dowodem i nadal jest sporny;

7) art. 121 § 1 o.p. przez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych. Nieuznanie wniosku o wyłączenie pracownika od udziału w postępowaniu kontrolnym, pomimo że zaistniały przesłanki świadczące o braku bezstronności i obiektywizmu w załatwieniu sprawy;

8) art. 187 o.p. przez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego;

9) art. 188 o.p.;

10) art. 191 o.p. przez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów przez zakwestionowanie zdarzeń gospodarczych, które rzeczywiście miały miejsce i znajdują swoje odbicie w dokumentach księgowych, a brak rzetelności i wiarygodności takiego dowodu nie wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie;

11) art. 233 § 2 o.p. przez pominięcie wskazań organu drugiej instancji co do potrzeby uzupełnienia postępowania dowodowego w znacznej części, a w szczególności przesłuchania wskazanych osób świadków w przedmiotowej sprawie;

12) art. 153 p.p.s.a. przez pominięcie wiążących organy administracyjne ocen prawnych oraz wskazań sądów administracyjnych orzekających w sprawie skarg, zawartych w uzasadnieniach wyroków;

13) dyrektywy 112, zasady poszanowania prawa do obrony oraz art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej (dalej "KPP") przez brak umożliwienia dostępu podatnikowi w trakcie tego postępowania do wszystkich dowodów zebranych w trakcie owych powiązanych postępowań administracyjnych, na których to dowodach organ zamierza oprzeć swą decyzję lub które to dowody mogą zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony;

14) art. 199a § 1 o.p. dotyczącego wykładni oświadczeń woli w postępowaniu podatkowym, przez błędną i niezgodną z intencją stron interpretację oświadczeń stron, dotyczącą zdarzeń gospodarczych;

15) art. 216 w zw. z art. 166 o.p. przez wspólne rozpoznanie odwołań od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej "organ pierwszej insatncji") z 21 grudnia 2020 r., znak [...], w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy i podatku do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za wrzesień i październik 2011 r. oraz od decyzji organu pierwszej instancji z 21 grudnia 2020 r., znak [...], w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy i podatku do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za listopad 2011 r. bez wydania postanowienia o połączeniu tych spraw, które winno być doręczone stronom postępowania. Brak wydanego przez organ odwoławczy postanowienia o połączeniu do wspólnego rozpoznania spraw rozstrzygniętych dwoma odrębnymi decyzjami wydanymi przez organ pierwszej instancji pozbawił stronę możliwości jego zaskarżenia, co rażąco narusza cytowane wyżej przepisy i stanowi jedną z podstaw kwestionowania wadliwego rozstrzygnięcia organu drugiej instancji;

16) art. 123 o.p. przez pominięcie w sprawie drugiego wspólnika — Pani B.C., w sytuacji kiedy z ustaleń organu drugiej instancji dokonanych na podstawie wpisów w Krajowym Rejestrze Sądowym wynika, że do reprezentacji spółki oraz odbierania oświadczeń od osób trzecich uprawniony jest każdy wspólnik do kwoty nieprzekraczającej 1.600.000,00 zł;

17) art. 200d o.p. przez bezprawne wyproszenie z czynności przesłuchania strony jej pełnomocnika, co narusza nie tylko cytowany przepis, ale również ogólne zasady postępowania w sprawach podatkowych określonych Ordynacją podatkową.

W ocenie skarżącej naruszenie powyższych przepisów i wykształtowanych w praktyce orzeczniczej zasad postępowania przed organami podatkowymi ma bezpośredni wpływ na wynik sprawy, co daje podstawę do kwestionowania skarżonego skargą kasacyjną wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

W kontekście tak sformułowanych zarzutów spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie sprawy, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.

3. Odpowiedź na skargę kasacyjną

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4.1. Skarga kasacyjna spółki nie ma usprawiedliwionych podstaw. O braku możliwości uwzględnienia środka zaskarżenia w niniejszej sprawie zadecydowały zaś jego niedostatki (mimo że sporządzony został zgodnie z nakazem art. 176 p.p.s.a. przez profesjonalnego pełnomocnika skarżącej — adwokata) oraz prawomocne orzeczenia sądów administracyjnych obu instancji.

4.2. W pierwszej kolejności przypomnieć należy pewne istotne i oczywiste kwestie dotyczące charakteru środka zaskarżenia, jakim jest skarga kasacyjna. Otóż bez wątpienia skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia. Oznacza to, że sąd kasacyjny co do zasady związany jest granicami takiej skargi wyznaczonymi przez zawarte w niej podstawy i wnioski (art. 183 § 1 zdanie pierwsze p.p.s.a.). Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten uprawniony jest jedynie do zbadania, czy postawione w skardze kasacyjnej zarzuty, polegające na naruszeniu przez wojewódzki sąd administracyjny konkretnych przepisów prawa materialnego czy też procesowego, w rzeczywistości zaistniały. Zakres kontroli wyznacza zatem sam autor skargi kasacyjnej, wskazując, które normy prawa zostały naruszone. W przypadku zarzutów naruszenia przepisów postępowania wspomniane związanie odnosi się również do ich uzasadnienia, które autor skargi kasacyjnej nie tylko jest obowiązany w takiej skardze zawrzeć, ale także wykazać w nim, że zarzucane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na sposób załatwienia sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż — z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej — Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Sąd nie może natomiast zastępować strony i precyzować czy uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne.

W tym zakresie zmian nie wprowadziła uchwała pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09 (ONSAiWSA 2010, nr 1, poz. 1), w której stwierdzono, że przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które — zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną — zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych.

4.3. Przenosząc powyższe uwagi natury ogólnej na grunt rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w skardze kasacyjnej sformułowano w istocie dwa zarzuty — jeden polegający na błędnym zastosowaniu przez sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 151 p.p.s.a., skutkującym wadliwym oddaleniem skargi, zamiast jej uwzględnienia, w sytuacji gdy decyzja organu naruszała przepisy prawa materialnego, a drugi — polegający na naruszeniu przez sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 lit. b) i c) p.p.s.a. w związku z szeregiem przepisów Ordynacji podatkowej, art. 153 p.p.s.a., art. 47 KPP oraz w związku z bliżej niedookreślonymi przepisami dyrektywy 112.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor w obszernym fragmencie zakwestionował natomiast w pierwszej kolejności prawidłowość uzasadnienia zaskarżonego wyroku, akcentując w szczególności brak odniesienia się przez sąd pierwszej instancji do szeregu zarzutów sformułowanych w skardze (które to zarzuty zostały enumeratywnie wymienione na s. 16-18 uzasadnienia skargi kasacyjnej).

4.4. W związku z powyższym wskazać należy, że choć Naczelny Sąd Administracyjny dostrzega, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie do końca odpowiada treści art. 141 § 4 p.p.s.a., argumentacja kasatora nie może być skuteczna. Odnotowania bowiem wymaga, że w petitum skargi kasacyjnej nie wskazano jako samodzielnej podstawy kasacyjnej naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Przepis ten został wprawdzie wymieniony jako naruszony, ale w powiązaniu z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 151 p.p.s.a. (pkt I) oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) p.p.s.a. (pkt II), z takim uzasadnieniem, że "(...) wystąpiły przesłanki do uchylenia obu skarżonych decyzji organów podatkowych albowiem zostały naruszone przepisy prawa materialnego oraz procedury podatkowej przez orzekające w sprawie organy podatkowe w sposób opisany poniżej (...)". Wskazuje to, że stanowi on niejako "pomocniczą" podstawę kasacyjną w zakresie naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego i procesowego.

Tymczasem, jak już zauważono powyżej, sąd kasacyjny związany jest granicami skargi kasacyjnej wyznaczanymi m.in. przez jej podstawy, którymi są przepisy prawa wyraźnie wskazane jako naruszone i to w określony przez kasatora sposób, a podstaw tych Naczelny Sąd Administracyjny nie może się domyślać, ani ich precyzować czy uzupełniać.

4.5. Nie mogły odnieść zamierzonego przez kasatora skutku również pozostałe zarzuty sformułowane w skardze kasacyjnej, zarówno te dotyczące naruszenia przepisów postępowania, jak też norm materialnoprawnych.

Odnotować bowiem należy, co Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu wiadome jest z urzędu, że sąd ten oceniał już współpracę skarżącej z F. oraz P. sp. z o.o. (później O. sp. z o.o.).

Wyrokiem z 2 sierpnia 2023 r., sygn. akt I FSK 877/19, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną A.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 30 listopada 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 594/18, oddalającego skargę ww. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z 28 lutego 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lutego do grudnia 2011 r. Z uzasadnienia ww. wyroków sądów administracyjnych obu instancji wynika m.in., że A.K., prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą F., wystawiła w okresie od września do listopada 2011 r. na rzecz skarżącej faktury VAT nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (dostaw wyrobów stalowych) oraz że wystawienie tych dokumentów było elementem oszustwa podatkowego.

Ponadto wyrokiem z 15 września 2021 r., sygn. akt I FSK 28/18, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną O. sp. z o.o. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 5 września 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 437/17, oddalającego skargę ww. spółki na dwie decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 10 lutego 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od maja do października 2011 r. oraz w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2011 r. (tj. za okresy, w których ww. spółka występowała w obrocie pod firmą P.). Lektura uzasadnień ww. wyroków sądów administracyjnych obu instancji wskazuje, że spółce O. zakwestionowano prawo do odliczenia podatku naliczonego m.in. z faktur wystawionych na jej rzecz w okresie od września do listopada 2011 r. przez skarżącą, gdyż przedmiotowe faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i zostały wystawione w ramach oszustwa karuzelowego.

4.6. Zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Określona w tym przepisie moc wiążąca prawomocnego orzeczenia oznacza, że podmioty w nim wymienione muszą przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana.

Skoro wyrokami wydanymi w sprawach o sygn. akt I FSK 877/19 i I FSK 28/18 Naczelny Sąd Administracyjny w sposób pośredni prawomocnie przesądził, że skarżąca wystawiała i przyjmowała do rozliczenia faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, biorąc tym samym udział w oszustwie podatkowym, sąd ten, rozpatrując skargę kasacyjną skarżącej w niniejszej sprawie, nie może przyjąć odmiennej oceny w stosunku do tych samych zdarzeń.

Ponadto w ustalonych w sprawie okolicznościach faktycznych trudno dać wiarę twierdzeniom kasatora, że skarżąca nie miała wiedzy o "oszukańczym" charakterze działań swoich kontrahentów i biorąc udział w takim "obrocie", działała w dobrej wierze. Spółka nie zdołała postawionymi w skardze kasacyjnej zarzutami podważyć prawidłowości oceny organu w tym zakresie. Jej argumentacja prezentowana w uzasadnieniu zarzutów kasacyjnych ma charakter szczątkowy, a ponadto sprowadza się do wielokrotnego gołosłownego zaprzeczania tezie organu. Samo gołosłowne zaprzeczenie i stwierdzenie, że ocena dowodów została dokonana w sposób wadliwy, nie jest jednak wystarczające do podważenia prawidłowości tej oceny, w szczególności, jeśli tak jak w rozpoznawanej sprawie, znajduje ona oparcie w materialne dowodowym.

4.7. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa także, że z wyroku wydanego w sprawie o sygn. akt I FSK 28/18 wynika, że jednym z ogniw oszukańczego łańcucha transakcji w obrocie wyrobami stalowymi z udziałem skarżącej była również M. sp. z o.o.. W rezultacie w stosunku do faktur wystawionych na rzecz skarżącej przez ww. podmiot także w pełni uprawniony jest wniosek, że nie dokumentowały one rzeczywistych dostaw towarów, o czym skarżąca wiedziała.

Taka sama ocena jest też uprawniona w stosunku do jednej faktury wystawionej przez skarżącą w listopadzie 2011 r. na rzecz O.1 sp. k. Jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz z ww. prawomocnych wyroków sądów administracyjnych obu instancji, R.S. był jedną z osób aktywnie uczestniczących w kształtowaniu i realizowaniu stwierdzonego oszustwa podatkowego, w którym uczestniczyła skarżąca.

4.8. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną spółki.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2026 r. poz. 118).

Adam Nita Ryszard Pęk Arkadiusz Cudak