I SA/Łd 1387/15 - Wyrok

Data orzeczenia	2016-07-07	
Data wpływu	2015-12-08	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi	
Sędziowie	Bogusław Klimowicz /przewodniczący sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2004 nr 54 poz 535; art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi P. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP: [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, listopad i grudzień 2008 r. oddala skargę.	
Uzasadnienie
I SA/Łd 1387/15

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] listopada 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił P. B. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień – czerwiec , sierpień – wrzesień, listopad – grudzień 2008 roku oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za lipiec 2008 roku.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania strony decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. uchylił decyzję organu kontroli skarbowej i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Kolejną decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił P. B. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień – czerwiec , sierpień – wrzesień, listopad – grudzień 2008 roku oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za lipiec 2008 roku.

Po rozpatrzeniu odwołania strony zaskarżoną decyzją z dnia [...] października 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji wskazano w szczególności, że podatnik niezasadnie dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w 18 fakturach VAT dokumentujących zakup oleju napędowego od firmy A Sp. z o. o. w W. al. A 93/102. Powyższe faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji a podatnik nabył od wskazanej spółki olej opałowy.

W 2008 roku Spółka A nabywała jedynie olej opałowy od spółek B i C i nie posiadała oleju napędowego, który mógłby być sprzedany P. B. Podatnik nie zachował należytej staranności w kontaktach ze spółką A nawiązanych poprzez przedstawiciela handlowego o imieniu S., nie sprawdził danych przedstawiciela spółki, na podjęcie współpracy wpłynęła niższa cena (ok. 1 – 2 grosze za litr). Za część faktur (8) zapłacono gotówką, na kolejnych 8 fakturach termin zapłaty określono na "0" dni, w 2 wypadkach termin zapłaty wynosił 7 dni. P. B. nie był w siedzibie spółki A, nie przedstawił dowodów dokumentujących sprawdzanie jakości dostarczanego paliwa.

W skardze do sądu administracyjnego na powyższą decyzję P. B. wniósł o jej uchylenie podnosząc następujące zarzuty:

1. naruszenie prawa materialnego tj.:

a) art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej: u.p.t.u.) poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na odmowie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez firmę A Sp. z o. o., pomimo niewykazania na żadnym etapie sprawy, że skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, że dokonane transakcje wiążą się z nieprawidłowościami czy przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktur oraz pomimo faktu, iż skarżący działał w dobrej wierze, co próbował wykazać w trakcie postępowania,

b) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. poprzez niewłaściwe zastosowanie wskutek niewykazania na podstawie obiektywnych przesłanek, że skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, że dokonane transakcje wiążą się z nieprawidłowościami czy przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktur;

2. naruszenie przepisów postępowania podatkowego tj.:

a) art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej o.p.) poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny oczywiście dowolnej w sytuacji dokonania ustaleń faktycznych wbrew zgromadzonemu materiałowi dowodowemu, w konsekwencji uznania, iż nie przysługuje skarżącemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez A Sp. z o. o.;

b) art. 121 § 1 w zw. z art. 187 o.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, poprzez dokonanie ustaleń faktycznych wbrew zgromadzonym w sprawie dowodom oraz obowiązującym przepisom prawa materialnego oraz wynikającym z orzecznictwa sądów krajowych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wniosków, co do sytuacji w których zasadne jest pozbawienie podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony;

c) art. 120, 122 i 187 w zw. z art. 191 o.p. poprzez przekroczenie zakresu przedmiotowego postępowania poprzez poddanie ocenie okoliczności dotyczących A Sp. z o. o. podczas gdy postępowanie dotyczyło P. B., a organ podatkowy dokonał ustaleń w niniejszej sprawie jedynie poprzez pryzmat przedsiębiorstwa A Sp. z o. o., na sposób funkcjonowania, którego to podmiotu, skarżący nie miał rzeczywistego wpływu;

d) art. 122 w zw. z art. 191 o.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oczywiście dowolnej w sytuacji dokonania ustaleń wbrew zgromadzonemu materiałowi dowodowemu, w którym brak jest dowodów świadczących o winie P. B. oraz dokonanie ustalenia jego sytuacji prawnej jedynie z punktu widzenia sytuacji faktycznej i prawnej jego kontrahenta, podczas gdy postępowanie prowadzone było wobec skarżącego i dotyczyć powinno określenia jego sytuacji faktycznej oraz prawnej, w szczególności czy w świetle okoliczności niniejszej sprawy istniały racjonalne przesłanki aby mógł on przypuszczać, że jego kontrahent jest nierzetelnym podatnikiem;

e) art. 122 w zw. z art. 187 o.p. poprzez naruszenie zasady zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w szczególności w związku z nieuwzględnieniem wniosków dowodowych o przesłuchanie świadków;

f) art. 188 o.p. poprzez brak dopuszczenia wniosków dowodowych strony, w sytuacji gdy przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, a nie zostają one poparte wystarczająco innym dowodem, co na gruncie niniejszej sprawy oznacza w szczególności: brak włączenia do materiału dowodowego całych akt sprawy o sygn.: [...] Sądu Okręgowego w K. oraz całych akt sprawy o sygn.: [...] Sądu Okręgowego w O. jak również brak włączenia do akt sprawy całości materiałów z dochodzenia prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w W. pod sygn. [...];

g) art. 210 § 4 o.p. poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego skarżonej decyzji, w szczególności wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, w konsekwencji wskazania podstawy prawnej bez wyczerpującego wyjaśnienia stronie przesłanek, jakimi kierował się organ odmawiając prawa do odliczenia.

W piśmie procesowym z dnia 20 czerwca 2016 r. skarżący podniósł dodatkowo zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 2008 r. wskazując, że o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia został powiadomiony skarżący, a nie jego pełnomocnik.

W odpowiedzi na skargę i w piśmie procesowym z dnia 27 czerwca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Najdalej idący zarzut skargi to zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z ogólnymi zasadami zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń – listopad uległo przedawnieniu z końcem 2013 r., za miesiąc grudzień 2008 r. – z końcem 2014 r. W zaskarżonej decyzji trafnie jednak wskazano, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. w dniu 22 listopada 2013 r. wszczął wobec podatnika postępowanie przygotowawcze o czyn zabroniony z art. 56 § 1 k.k.s. w zw. z art. 54 § 2 oraz art. 62 § 2 i art. 61 § 1 w zw. z art. 6 § 2 i art. 7 § 1 k.k.s. polegający między innymi na podaniu nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za miesiące kwiecień – grudzień 2008 r. złożonych do Urzędu Skarbowego w Z., co skutkowało uszczupleniem podatku od towarów i usług łącznie o kwotę 167.161 zł. O zawieszeniu biegu terminu przedawnienia podatnik został powiadomiona pismem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 13 grudnia 2013 r. doręczonym przez awizo z dniem 30 grudnia 2013 r.

Strona skarżąca podnosi, że o zwieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powinien zostać powiadomiony ustanowiony w sprawie pełnomocnik. W dniu 21 stycznia 2013 r. adw. D. S. złożył pełnomocnictwo do reprezentowania P. B. w postępowaniu kontrolnym wszczętym w dniu 22 sierpnia 2012 r. i wszelka korespondencja winna być kierowana na adres pełnomocnika. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. trafnie jednak wskazuje, że dołączone w dniu 21 stycznia 2013 r. do akt pełnomocnictwo zostało złożone w postępowaniu prowadzonym przez organ kontroli skarbowej i obejmowało upoważnienie do reprezentowania strony w tym postępowaniu i jego następnych etapach (przed organami administracji i sądami administracyjnymi). O zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powiadamiał podatnika nie organ kontroli skarbowej, ale Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., który nie prowadził postępowania podatkowego zmierzającego do określenia podatnikowi zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości. Brak jest więc podstaw do przyjęcia, że zawiadomienie na podstawie art. 70c usytawy Ordynacja podatkowa wysłane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. powinno być skierowane do pełnomocnika ustanowionego w odrębnym postepowaniu. Podobne stanowisko zajęły już sądy administracyjne w wyrokach z dnia 28 maja 2015 r. sygn.. akt I SA/Po 1246/14 czy z dnia 3 marca 2015 r. sygn.. akt I SA/Rz 1266/14.

Chybione są podnoszone przez stronę skarżącą zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego. W toku postępowania zebrano obszerny i wyczerpujący materiał dowodowy. Ocena zebranego materiału dowodowego jest zgodna z zasadami doświadczenia życiowego, logicznego wnioskowania i została dokonana bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów wyznaczonych przepisem art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.).

Zgodnie z art. 180 § 1 O. p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w sprawie mogą więc być materiały zgromadzone w innych postępowaniach podatkowych czy karnych (karnoskarbowych) o ile podatnik ma możliwość zajęcia stanowiska co do tych dowodów. Organy podatkowe były więc uprawnione do zaliczenia w poczet materiału dowodowego dowodów zgromadzonych w innych postępowaniach, a podatnik miał możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Niezrozumiały jest zarzut braku włączenia do materiału dowodowego całych akt spraw o sygnaturach [...] Sądu Okręgowego w K. i [...] Sądu Okręgowego w O. czy całości materiałów z dochodzenia prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w W. sygn. akt [...]. Przedmiotem postępowań prowadzonych przez sądy czy prokuraturę była kwestia odpowiedzialności karnej określonych podmiotów. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy decydujące znaczenie miała natomiast ocena rzetelności faktur wystawionych przez spółkę A i dla wyjaśnienia tej kwestii nie było konieczności załączenia całych akt spraw karnych czy akt dochodzenia.

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że w 2008 r. spółka A nie dysponowała olejem napędowym. W tym okresie spółka A nabywała jedynie olej opałowy od spółek B i C, Pozostałe podmioty, które miały być dostawcami oleju napędowego dla tej spółki nie prowadziły działalności w 2008 r. bądź nie potwierdziły takich transakcji. W pełni uzasadniony jest, więc wniosek, że skarżący w 2008 r. nie mógł nabyć od spółki A oleju napędowego. Potwierdza to w szczególności wyrok Sądu Okręgowego w O. skazujący Prezesa spółki A m. in. za wystawienie na rzecz skarżącego 18 faktur VAT dokumentujących sprzedaż oleju napędowego, podczas gdy w rzeczywistości przedmiotem transakcji był olej opałowy. Także z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w G. określającej spółce B zobowiązanie w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące 2008 r. wynika, że spółka ta sprzedawała olej opałowy, który po odbarwieniu był następnie sprzedawany jako olej napędowy.

Uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zaskarżonej decyzji trafnie wskazano na okoliczność transakcji, które powinny budzić wątpliwości co do legalności działań kontrahenta podatnika. P. B. zamawiał paliwo za pośrednictwem bliżej nieokreślonego p. S. nie sprawdzając jego danych osobowych czy upoważnienia do działania w imieniu spółki A.

Niższa cena oferowanego paliwa była tylko jednym z elementów zobowiązujących do zachowania ostrożności w kontaktach z firmą A. Za część faktur płacono bezpośrednio gotówką przy dostawie (i to w kwotach przekraczających dziesiątki tysięcy złotych, a nawet ponad 100.000 zł) bez sprawdzania czy osoby odbierające gotówkę są uprawnione do działania w imieniu spółki A. Taki sposób działania nie zapewnia przejrzystości dokonywanych transakcji. Podatnik prowadzący stację paliw był też zobowiązany do badania jakości nabywanego paliwa zgodnie z przepisami ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw, co umożliwiłoby stwierdzenie, że przedmiotem sprzedaży jest olej opałowy, a nie olej napędowy.

Organy podatkowe trafnie wskazały też na niewiarygodność zeznań podatnika w kwestii dotyczącej współpracy z firmą A. Według twierdzeń podatnika jego kierowcy mieli jeździć do nieistniejącej bazy spółki a skarżący miał otrzymać zaświadczenie o niezaleganiu podatków przez spółkę w sytuacji, gdy takie zaświadczenie nie zostało wydane. Zebrany materiał dowodowy nie potwierdza też tezy o odroczonych terminach płatności, gdyż jedynie w wypadku 2 faktur wynosił on 7 dni. W przedstawionych okolicznościach nawiązania współpracy z firmą A nawet dysponowanie dokumentami dotyczącymi rejestracji kontrahenta czy otrzymania przez niego koncesji na obrót paliwami ciekłymi w 2004 r. nie powinno zwalniać od podejrzeń, że działania kontrahenta mogą wiązać się z nieprawidłowościami. W zaskarżonej decyzji trafnie też wskazano, że powyższe dokumenty podatnik mógł otrzymać już po dokonaniu kilku transakcji z firmą A.

W toku postępowania wykazano, że sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji, gdyż przedmiotem sprzedaży przez spółkę A nie mógł być wskazany w fakturach olej napędowy. Dla realizacji prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie wystarczy sam fakt zakupu paliwa i posiadania faktur zakupu, ale przedstawione faktury muszą dokumentować rzeczywisty przebieg operacji gospodarczych. Organy podatkowe trafnie wskazały też na okoliczności transakcji pozwalające na ocenę świadomości podatnika, że dokonane transakcje wiążą się z nieprawidłowościami popełnionymi przez wystawcę faktur lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Zaskarżona decyzja nie narusza więc przepisów art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. A ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) a przy jej wydaniu nie naruszono przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Z powyższych względów, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. Nr 270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku.

J.Z.