Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (sprawozdawca), WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Referent Ewelina Piskorek, po rozpoznaniu w dniu 13 września 2013 r. na rozprawie sprawy ze skargi G.T. na indywidualną interpretację W.G. T. z dnia [...] Nr [..] w przedmiocie podatku od nieruchomości p o s t a n a w i a odrzucić skargę.

Wnioskiem z dnia 21 lutego 2013r. Gmina T. reprezentowana przez Wójta Gminy T. zwróciła się do Wójta Gminy T. o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości.

Wątpliwości Gminy dotyczyły kwestii, czy budowle stanowiące własność Gminy i będące w jej posiadaniu, służące do zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków są w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Odwołując się do treści art. 2 ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010r. Nr 95, poz.613 ze zm.) – dalej u.p.o.l.) oraz art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010r. Nr 220, poz.1447 ze zm.) - dalej u.s.d.g. wnioskodawczyni wywodziła, że działalność Gminy nie stanowi działalności gospodarczej. Działalność komunalna Gminy polegająca na dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków nie jest nastawiona na zysk, co znajduje potwierdzenie w przepisach ustawy z dnia 7 czerwca 2001r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2006r. Nr 123, poz. 858 ze zm.), wobec czego nie stanowi działalności gospodarczej. Powyższe prowadzi natomiast do wniosku, że budowle będące w posiadaniu Gminy nie są budowlami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Interpretacją indywidualną z dnia [...] Wójt Gminy T. uznał własne stanowisko przedstawione w powyższym wniosku za nieprawidłowe wywodząc, że o tym co jest działalnością gospodarczą Gminy przesądza treść art. 9 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) Wykonywanie przez Gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej nie stanowi przeszkody do przyjęcia gospodarczego charakteru prowadzonej w powyższych ramach działalności (uchwała SN z 13.01.2006r. IIICZP 124/05,OSNC 2006/12/201, Biul. SN 2006/1/9). Działalność, którą prowadzi gmina w zakresie zbiorowego zaopatrzenie w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków jest jej zadaniem własnym o charakterze użyteczności publicznej (art. 7 ust 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym) realizowanym na podstawie przepisów szczególnych, tj. ustawy z dnia 7 czerwca 2001r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. W celu prowadzenia tej działalności gminy bądź tworzą odrębne jednostki organizacyjne w postaci zakładów budżetowych czy spółek, bądź realizują te zadania – jak wnioskodawca - we własnym zakresie przy pomocy Urzędu Gminy. Przy takiej właśnie formie realizacji zadania własnego przez Gminę T. usytuowała się ona jak każdy inny dostawca prowadzący działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków (por. wyrok NSA z dnia 21 lipca 2005r. sygn. akt OSK 1741/04).

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa skierowanym do organu - Wójta Gminy T. tenże Wójt działający jako wnioskodawca podtrzymał stanowisko prezentowane we wniosku i żądał zmiany stanowiska zawartego w interpretacji indywidualnej.

Wójt Gminy T. uznał, że brak jest podstaw do zmiany stanowiska zaprezentowanego w udzielonej interpretacji indywidualnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Wójt Gminy T. wnosił o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej z powodu jej niezgodności z prawem, podtrzymując swoje stanowisko zawarte we wniosku.

W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy T. wnosił o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga, jako niedopuszczalna i podlegała odrzuceniu.

Postępowanie w niniejszej sprawie toczyło się na podstawie przepisów Rozdziału 1a Działu I Ordynacji podatkowej. W myśl art. 14b § 1 tej ustawy Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie zaś z art. 14j § 1 tej ustawy stosownie do swojej właściwości interpretacje indywidualne wydaje wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa.

Oznacza to, że przedmiotem kontroli w sprawie jest działalność organu polegająca na dokonywaniu wykładni obowiązującego prawa, a nie na jego stosowaniu czy stanowieniu. Interpretacja indywidualna – to czynność uprawnionego organu, która w odróżnieniu od aktu administracyjnego nie jest (co do zasady) skierowana wprost na wywołanie skutków prawnych, lecz ocenę stanowiska wnioskodawcy bądź wskazanie prawidłowego stanowiska, z uzasadnieniem prawnym (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 14 września 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 845/10 Lex 74299). Interpretacja indywidualna stanowi swoistą formę i wynik działania administracji podatkowej, której nie można utożsamiać z czynnością materialno-techniczną, ani też indywidualnym aktem administracyjnym (wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1242/10 opublikowany www.cbois.gov.pl)

W świetle art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej p.p.s.a., nie budzi wątpliwości, że akty te generalnie podlegają kontroli sądów administracyjnych.

W rozpoznawanej sprawie wątpliwości Wójta Gminy T., działającego jako organ tej Gminy, będącej hipotetycznym podatnik podatku od nieruchomości, a więc zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 w zw. z art. 14j § 1 Ordynacji podatkowej, pojawiły się na tle interpretacji przepisów u.p.o.l., w związku z czym zastosowanie znajdował przepis art. 14j § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1 c u.p.o.l. Wójt Gminy, działający jako organ administracji publicznej, w myśl powołanego wyżej art. 14j § 1 Ordynacji podatkowej, był właściwy do wydania tej interpretacji. Skarga została wniesiona przez Wójta Gminy T. reprezentującego jednostkę samorządu terytorialnego – Gminę T., na interpretację indywidualną wydaną przez Wójta Gminy T. działającego jako organ podatkowy, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach.

Przesłanką wniesienia skargi do sądu administracyjnego jest posiadanie przez podmiot inicjujący postępowanie interesu prawnego, wynikającego z konkretnego przepisu prawa. Pojęcie "interesu prawnego", o którym mowa w art. 50 § 1 p.p.s.a., ma charakter obiektywny i jego źródła każdorazowo należy upatrywać w przepisach prawa materialnego, a niekiedy również procesowego czy też nawet ustrojowego (por: uchwała NSA o sygn. OPS 1/04, a także wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 czerwca 2006 r., sygn. VI SA/Wa 609/06, LEX nr 230637 oraz wyrok NSA z dnia 24 listopada 2004 r., sygn. OSK 919/04, niepubl.). Wobec powyższego interesu prawnego należy upatrywać w jego związku z konkretną normą prawną. Istnieje on wtedy, kiedy można wskazać przepis prawa, z którego jest możliwość wywiedzenia dla danego podmiotu określonych praw lub obowiązków.

Kwestia zgodności art. 33 p.p.s.a. w zakresie, w jakim pozbawia prawa do udziału na prawach strony w postępowaniu sądowoadministracyjnym gminę, której wójt (burmistrz, prezydent) wydał jako organ podatkowy pierwszej instancji decyzję podatkową, a podatek stanowi dochód tej gminy w sytuacji, gdy przedmiotem tego postępowania sądowoadministracyjnego jest decyzja organu odwoławczego w sprawie tego podatku, z art. 165 ust. 1 i 2 Konstytucji, oraz art. 50 § 1 p.p.s.a. w zakresie, w jakim pozbawia gminę prawa wniesienia skargi na decyzję organu wyższej instancji wydaną w wyniku rozpatrzenia odwołania od decyzji wydanej w pierwszej instancji przez wójta (burmistrza, prezydenta) tej gminy w sytuacji, gdy decyzja organu odwoławczego ma wpływ na prawa i obowiązki tej gminy lub jej organów, z art. 165 ust. 1 i 2 Konstytucji RP była przedmiotem kontroli Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 29 października 2009 r. uznał że przepisy te są zgodne z Konstytucją.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przeważa pogląd, że bez względu na przedmiot sprawy gmina nie może być stroną postępowania w sprawie indywidualnej, w której w pierwszej instancji decyzję wydaje wójt tej gminy, ponieważ nie jest możliwe jednoczesne występowanie jako strona kierująca się własnym interesem prawnym i organ prowadzący postępowanie (por. np. postanowienie NSA z dnia 15 października 1990r. sygn. akt SA/Wr 990/90 ONSA 1990 nr 4, poz. 7).

Również w doktrynie prezentowany jest pogląd, że gmina nie jest stroną postępowania administracyjnego w rozumieniu art. 28 k.p.a. i nie jest podmiotem uprawnionym do wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję administracyjną, choćby nawet miała w tym interes prawny w rozumieniu tego przepisu, jeśli do wydania decyzji w pierwszej instancji w określonej sprawie upoważniony jest wójt (burmistrz, prezydent miasta) - por. T. Woś w Glosa do uchwały NSA z dnia 19 maja 2003r. OPS 1/03. Włączenie organów samorządowych do systemu organów administracji publicznej, prowadzących postępowanie w konkretnej sprawie, ogranicza zakres uprawnień procesowych tych jednostek jako osób prawnych.

Oznacza to, że w zakresie, w jakim organ jednostki samorządu terytorialnego wykonuje funkcje organu administracji publicznej, nie jest on uprawniony do reprezentowania jej interesu prawnego, rozumianego jako interes osoby prawnej (gminy).

Wobec powyższego należy przyjąć, że Wójt Gminy T. reprezentując Gminę T., nie był uprawniony do wniesienia skargi do sądu administracyjnego na interpretację indywidualną wydaną przez Wójta Gminy T. działającego w charakterze organu podatkowego, o którym mowa w art. 14j § 1 Ordynacji podatkowej.

Przyjęcie przeciwnego stanowiska doprowadziłoby do sytuacji, w której stronami postępowania sądowego byłby ten sam organy administracji publicznej orzekający w jednej sprawie – tutaj: Wójt Gminy T. jako organ wydający interpretację oraz Wójt Gminy T. jako zainteresowany w rozumieniu art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej, a spór sprowadziłby się w rezultacie do dokonanej przez niego odmiennej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Nie do przyjęcia jest stanowisko, że Wójt niezależnie od tego czy działa jako organ reprezentujący gminę, czy jako organ interpretacyjny mógłby zajmować różną pozycję, w zależności od etapu postępowania – najpierw jako organ wydający określony akt, a następnie jako strona. Taka sytuacja budziłaby wątpliwości co do bezstronności postępowania, a ponadto naruszałaby zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa.

Z tych względów, działając na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. skargę jako niedopuszczalną należało odrzucić.