Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Agnieszka Gortych – Ratajczyk Protokolant: specjalista Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lipca 2026 r. sprawy ze skargi P. Ś. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 9 lutego 2026 r. nr 1001-IEE.7192.280.2025.6.KJR w przedmiocie niedopuszczalności zażalenia w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę.

Pismem z 16 marca 2026 r. P. Ś. wniósł do sądu administracyjnego skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 9 lutego 2026 r. w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew prowadził wobec podatnika postępowanie zabezpieczające na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z 9.12.2024 r. o numerach: od [...] do [...], dotyczących należności z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2017 r. Odpisy tych zarządzeń zabezpieczenia wraz z zawiadomieniami z 11.12.2024 r. o zajęciu zabezpieczającym wierzytelności z rachunków bankowych w B. S.A., B.1 S.A. i A. S.A. doręczono stronie 17.12.2024 r.

Następnie, mając na względzie treść uchwały 7 sędziów NSA z 16 czerwca 2025 r., sygn. akt III FSP 1/25 organ egzekucyjny, w sytuacji, gdy podatnik w postępowaniu podatkowym był reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego - w ramach działań naprawczych, doręczył pełnomocnikowi strony 8 października 2025 r. ww. zarządzenia zabezpieczenia wraz z zawiadomieniami z 11.12.2024 r. o zajęciach zabezpieczających wierzytelności z rachunków bankowych.

Z kolei 7 października 2025 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew działając jako wierzyciel wystawił i skierował do organu egzekucyjnego tytuły wykonawcze o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], obejmujące należności podatnika w podatku od towarów i usług za okres od lutego do grudnia 2017 r. Podstawą wystawienia tych tytułów wykonawczych była ostateczna decyzja Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 2.07.2024 r. nr 368000-CKK-3.4103.1.1.2022.132 określająca stronie zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2017 r.

Zawiadomieniem z 14 października 2025 r. organ podatkowy poinformował o przekształceniu ww. zajęć zabezpieczających w zajęcia egzekucyjne, z dniem wystawienia ww. tytułów wykonawczych, tj. 7 października 2025 r. Zawiadomienie to doręczono pełnomocnikowi strony 8 października 2025 r.

Pismem z 31 października 2025 r. pełnomocnik strony – r.pr. M. W. poinformowała, że P. Ś. deklaruje chęć uregulowania całej kwoty zaległości i zwróciła się o wskazanie jej wysokości i wraz z kosztami. Organ przekazał żądane informacje pismami z 3.11.2025 r. i 6.11.2025 r.

W związku z realizacją zajęcia przez A. S.A. 4.11.2025 r. i 14.11.2025 r., organ egzekucyjny uzyskał całą kwotę należności objętych ww. tytułami wykonawczymi i zakończył postępowanie egzekucyjne.

W dniu 5 listopada 2025 r. pełnomocnik strony złożyła w imieniu zobowiązanego pismo zatytułowane: "OŚWIADCZENIE O WYCOFANIU ZARZUTÓW W POSTĘPOWANIU EGZEKUCYJNYM ORAZ WNIOSEK O UMORZENIE POSTĘPOWANIA EGZEKUCYJNEGO Z UWAGI NA SPEŁNIENIE OBOWIĄZKU (VAT 2017)". W treści pisma pełnomocnik wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego wobec P. Ś. na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Pełnomocnik wskazała, że podatnik 4.11.2025 r. uregulował w całości należności, zatem obowiązek objęty tytułami wykonawczymi wystawionymi na należności w podatku od towarów i usług za 2017 r. został spełniony. Jednocześnie pełnomocnik wskazał, że wycofuje zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, wniesione pismem z 22.10.2025 r.

Postanowieniem z 25 listopada 2025 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew odmówił umorzenia egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że wobec wyegzekwowania od podatnika całej kwoty należności objętej ww. tytułami wykonawczymi postępowanie egzekucyjne już się nie toczy, a zatem art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. nie ma w sprawie zastosowania.

W wyniku rozpatrzenia zażalenia wniesionego przez pełnomocnika strony, postanowieniem z 9 lutego 2026 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stwierdził niedopuszczalność zażalenia na postanowienie organu I instancji.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że zaskarżone postanowienie z 25 listopada 2025 r. zostało doręczone bezpośrednio r.pr. M. W.. Jednak z akt sprawy wynika, że pełnomocnik strony nie była upoważniona do reprezentowania podatnika w postępowaniu egzekucyjnym, a zatem również w jego ramach do złożenia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. W aktach sprawy brak jest pełnomocnictwa do reprezentowania zobowiązanego przed organem egzekucyjnym, gdyż złożone do akt pełnomocnictwo upoważnia r.pr. M. W. jedynie do reprezentowania P. Ś. w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2017 r. (pełnomocnictwo szczególne z 12.10.2022 r. na druku PPS-1). W konsekwencji r.pr. M. W. nie była umocowana do występowania w imieniu strony przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew w postępowaniu egzekucyjnym, w tym w sprawie zawartego w piśmie z 5.11.2025 r. wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego.

Zdaniem DIAS w Łodzi Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew nie miał zatem podstaw, aby bez uprzedniego wezwania do uzupełnienia braku formalnego w postaci stosownego pełnomocnictwa, procedować w sprawie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego i skierować (doręczyć) postanowienie wydane w tej sprawie do radcy prawnego M. W.. A zatem, nie było podstaw prawnych do uznania, że zaskarżone rozstrzygnięcie z 25.11.2025 r. weszło do obrotu prawnego, gdyż nie zostało ono skutecznie doręczone. W tej sytuacji P. Ś. nie jest związany jeszcze tym postanowieniem i tym samym - nie przysługiwało mu prawo do wniesienia zażalenia.

W konsekwencji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi ww. postanowieniem z 9 lutego 2026 r. na podstawie art. 134 w zw. z art. 144 i art. 141 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 572, dalej "K.p.a.") w zw. z art. 17, art. 18 pkt 2 i art. 59 § 1 i § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 132, dalej "u.p.e.a.") stwierdził niedopuszczalność zażalenia z 8 grudnia 2025 r. na postanowienie organu I instancji z 25 listopada 2025 r.

W skardze do sądu administracyjnego pełnomocnik podatnika wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew z dnia 25.11.2025 r., podnosząc zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynika sprawy:

- art. 134 ustawy K.p.a. w zw. z art. 144 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a. poprzez ich błędne zastosowanie i stwierdzenie niedopuszczalności zażalenia z uwagi na rzekomy brak wejścia postanowienia z 25.11.2025 r. do obrotu prawnego, w sytuacji gdy akt ten został doręczony i skutecznie zainicjował proces ochrony prawnej Skarżącego.

- art. 8 § 1 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez nałożenie na skarżącego rażąco negatywnych skutków procesowych z tytułu błędu wykreowanego przez organ I instancji, który najpierw samodzielnie uznał pełnomocnika podatkowego za umocowanego do doręczeń w egzekucji, a następnie organ odwoławczy zamknął Skarżącemu drogę odwoławczą podnosząc wadliwość tych własnych doręczeń, co stanowi niedozwoloną pułapkę proceduralną.

- art. 64 § 2 K.p.a. z art. 33 § 3 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez zaniechanie na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego wezwania pełnomocnika wnoszącego podanie z 5.11.2025 r. do usunięcia braku formalnego poprzez przedłożenie pełnomocnictwa do reprezentowania w postępowaniu egzekucyjnym, a w konsekwencji wykorzystanie tego błędu przez organ odwoławczy do zignorowania sprawy merytorycznie.

- art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. poprzez pominięcie z urzędu w postępowaniu zażaleniowym faktu, że organ egzekucyjny nigdy nie doręczył skutecznie Skarżącemu odpisów tytułów wykonawczych (co Dyrektor IAS wprost przyznaje na stronie 6 zaskarżonego postanowienia), w wyniku czego cała egzekucja była od początku niedopuszczalna.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje;

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. W myśl zaś § 2 art. 1 cyt. ustawy, kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) – dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Tytułem wstępu podkreślić należy, iż sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego sprawy, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1665/06 – dostępny, podobnie jak inne orzeczenia powołane poniżej, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Kwestia sporna w rozpoznawanej sprawie dotyczy wyłącznie oceny legalności stwierdzenia zaskarżonym postanowieniem przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi niedopuszczalności zażalenia skarżącego na postanowienie o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonego postanowienia stanowił w szczególności art. 134 K.p.a. Zgodnie z tym przepisem organ odwoławczy stwierdza w drodze postanowienia niedopuszczalność odwołania oraz uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Art. 134 k.p.a. odnosi się wprost do odwołania. Jednak z mocy art. 144 k.p.a. - art. 134 k.p.a. ma odpowiednie zastosowanie do zażalenia. Na zasadzie tego przepisu przed przystąpieniem do merytorycznego rozpatrzenia zażalenia organ jest obowiązany w pierwszej kolejności ustalić, czy strona była uprawniona do złożenia zażalenia, tj. czy obowiązujące przepisy dawały ku temu podstawę, czyli czy zażalenie było dopuszczalne.

Podkreślić trzeba, że regulacja art. 134 k.p.a. wyznacza zakres postępowania organu II instancji, określanego w doktrynie mianem wstępnego, rozpoczynającego działanie organu wyższego stopnia od badania zaistnienia przesłanek formalnych do rozpatrzenia wniesionego środka zaskarżenia. Na tym etapie postępowania organ II instancji jest obowiązany ocenić tylko czy zażalenie jest dopuszczalne z przyczyn formalnych. Jeżeli czynności postępowania wstępnego ujawnią brak formalnych przesłanek wniesionego środka zaskarżenia, to obowiązkiem organu jest wydanie postanowienia, kończącego ostatecznie postępowanie w sprawie. Akt ten nie tylko kończy etap postępowania wstępnego, lecz jednocześnie całe postępowanie przed organem odwoławczym. Dopiero pozytywny rezultat wskazanych czynności rodzi automatycznie prawo i jednocześnie obowiązek organu II instancji zbadania zaskarżonego postanowienia pod względem merytorycznym. Oznacza to, że jedynie po ustaleniu przez organ wyższego stopnia, że środek zaskarżenia został skutecznie wniesiony, może on badać zasadność zaskarżonego postanowienia.

Art. 134 k.p.a. nie określa jakie warunki decydują o dopuszczalności bądź niedopuszczalności środka zaskarżenia, wynikają one jednak z innych przepisów procesowych stanowiących o przedmiocie zaskarżenia i toku postępowania. Niedopuszczalność środka zaskarżenia może wynikać z przyczyn o charakterze przedmiotowym, jak i podmiotowym. Niedopuszczalność środka zaskarżenia z przyczyn przedmiotowych obejmuje przypadki braku przedmiotu zaskarżenia oraz przypadki wyłączenia przez przepisy prawa możliwości wniesienia środka zaskarżenia. Natomiast przesłanka podmiotowa oznacza złożenie środka zaskarżenia przez legitymowany podmiot - stronę postępowania.

W orzecznictwie sądów administracyjnych jednolicie prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym decyzja (postanowienie), które nie zostało doręczone stronie jest decyzją nieistniejącą z punku widzenia prawnego. Aby zatem organ administracji był wydaną decyzją/postanowieniem związany, musi ona zostać prawidłowo doręczona stronie, bądź też prawidłowo umocowanemu pełnomocnikowi.

Aby zatem organ administracji publicznej, który wydał decyzję, stał się nią związany, czyli aby decyzja została wprowadzona do obrotu prawnego, decyzję tę musi uprzednio prawidłowo doręczyć. Z tą chwilą decyzja rozpoczyna dopiero swój byt prawny (tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyrokach z 14 grudnia 2005 r., sygn. akt II SA/Wa 1616/05; z 8 listopada 2006 r., sygn. akt II SA/Wa 1086/06; z 22 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Wa 1630/06; z 21 maja 2007 r., sygn. akt VI SA/Wa 397/07; z 8 października 2007 r., sygn. akt V SA/Wa 960/07; z 18 grudnia 2007 r., sygn. akt II SA/Wa 1532/07; Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z 22 kwietnia 2008 r., sygn. akt II SA/Ol 970/07; Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 4 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 210/09; Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 11 września 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 21/24, czy też Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z 16 lipca 2008 r., sygn. akt I OSK 1128/07; z 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1453/15; z 17 września 2020 r., sygn. akt I FSK 1658/17). Powyższe uwagi należy odpowiednio odnieść do postanowień.

W skarżonym postanowieniu trafnie wskazano, że pełnomocnictwo udzielone r.pr. M. W. z 22 października 2022 r. obejmowało jedynie reprezentowanie podatnika w postępowaniu podatkowym oraz, zgodnie z brzmieniem uchwały z 16 czerwca 2025 r. w sprawie III FPS 1/25 jego zakres obejmował również postępowanie zabezpieczające prowadzone na podstawie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (w tym doręczenie zarządzeń zabezpieczenia 8.10.2025 r.), lecz nie postępowanie egzekucyjne. W konsekwencji Sąd podziela stanowisko organu administracji, zgodnie z którym procedowanie w sprawie i doręczenie postanowienia z 25 listopada 2025 r. radcy prawnemu M. W. było nieuprawnione. Sąd podziela przy tym argumenty pełnomocnika strony skarżącej, że skoro brak pełnomocnictwa pozostaje brakiem formalnym organ pierwszej instancji winien był w trybie art. 64 § 2 K.p.a. wezwać radcę prawnego, do jego usunięcia, natomiast, skoro tak się nie stało i doszło do wydania postanowienia z 25 listopada 2025 r., które ze względu na wadliwe doręczenie nie weszło do obrotu prawnego, zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 64 § 2 w zw. z art. 33 K.p.a należy uznać za chybione.

Stwierdzona w zaskarżonym postanowieniu niedopuszczalność zażalenia na podstawie art. 134 K.p.a, jak słusznie wskazał organ, miała charakter przedmiotowy, ze względu na brak przedmiotu zaskarżenia, ponieważ wniesiony został środek odwoławczy od postanowienia, które nie weszło do obrotu prawnego, gdyż nie zostało skutecznie doręczone, a zatem za trafne należy uznać stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, że w tej sytuacji organ nie mógł przystąpić do merytorycznej oceny argumentacji wniesionego zażalenia, pozostając zobligowanym wyłącznie do stwierdzenia jego niedopuszczalności. Z powyższych względów zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 134 w zw. z art. 144 K.p.a i art. 18 u.p.e.a. są bezzasadne.

Odnosząc się z kolei do zarzutów naruszenia art. 26 § 5 pkt 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. należy wskazać, że na stronie 7 skarżonego postanowienia organ wskazał, że stwierdzona w sprawie nieprawidłowość, rozciąga się na całość postępowania egzekucyjnego, gdyż postanowienia uchwały z 16 czerwca 2025 r., sygn. akt III FPS 1/25 nie zmieniły zasady, doręczenia odpisu tytułu wykonawczego bezpośrednio zobowiązanemu (co w rozpoznawanej sprawie nie miało miejsca), który dopiero wówczas może ustanowić pełnomocnika do reprezentowania strony w postępowaniu egzekucyjnym.

Sąd w całości podziela i przyjmuje za własne stanowisko wyrażone w wyroku tut. Sądu z 14 marca 2023 r., sygn. akt III SA/Łd 389/23, z którego wynika, że doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego ma istotne znaczenie proceduralne, ponieważ zgodnie z art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. dopiero z chwilą skutecznego dokonania powyższej czynności procesowej dochodzi do wszczęcia egzekucji administracyjnej. Skoro bowiem doręczenie odpisu tytułu wykonawczego stanowiło warunek wszczęcia egzekucji, brak tego doręczenia powoduje, że egzekucja jest niedopuszczalna i stanowi podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego. Jeśli zatem fakt niedoręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego został stwierdzony przez sam organ egzekucyjny, to powinien on przede wszystkim rozważyć skutki wskazanego zdarzenia w odniesieniu do dopuszczalności samej egzekucji. Dopuszczalność egzekucji administracyjnej stanowi bowiem przesłankę, która warunkuje możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego, a wszelkie okoliczności wpływające na możliwość prowadzenia egzekucji powinny być brane pod uwagę z urzędu przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania egzekucyjnego. Jeśli organ stwierdzi, że egzekucja jest niedopuszczalna ma obowiązek, zastosować przewidziane przez ustawę środki procesowe (por. art. 29 oraz art. 59 u.p.e.a.)

Za chybiony należy uznać również zarzut naruszenia art. 8 § 1 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., odnoszący się do zamknięcia stronie skarżonym postanowieniem drogi odwoławczej, wobec zawinionej przez organ wadliwości doręczeń. Sąd podziela stanowisko organu, że w istocie wydanie postanowienia stwierdzającego niedopuszczalność zażalenia powoduje korzystny dla strony skutek, obligując organ egzekucyjny do podjęcia działań zmierzających do sanowania dostrzeżonych błędów, tj. braków formalnych pisma z 5.11.2025 r. i wyjednanie stosownego pełnomocnictwa, do reprezentowania skarżącego w postępowaniu egzekucyjnym.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.

ds