III FSK 858/22 - Wyrok

Data orzeczenia	2024-06-27	
Data wpływu	2022-07-14	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Anna Juszczyk-Wiśniewska
Dominik Gajewski
Sławomir Presnarowicz /przewodniczący sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty	
Hasła tematyczne	Podatek od środków transportowych	
Sygn. powiązane	I SA/Kr 104/21	
Skarżony organ	Samorządowe Kolegium Odwoławcze	
Treść wyniku	Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny	
Powołane przepisy	Dz.U. 2020 nr 0 poz 1325; art. 98 § 1, art. 191, art.  194 § 1 i 3, art. 200a § 1 pkt 2 w zw. z § 4,  art. 233 § 1 pkt 1,  art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 2; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Dz.U. 2020 nr 0 poz 1575; art. 767 § 1 i 4; Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego - t.j.
Dz.U. 2020 nr 0 poz 1740; art. 922 § 1 i 2, art. 1012-1024 k.c. i art. 1030-1034; Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - t.j.
Dz.U. 2020 nr 0 poz 110; art. 79 ust. 1; Ustawa z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym - t.j.
Dz.U. 2019 nr 0 poz 1170; art. 9 ust. 4, art. 9 ust. 4a, art. 9 ust. 4b, art. 9 ust. 1 w zw. z ust. 5  ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych; Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska, Protokolant Natalia Kania, po rozpoznaniu w dniu 27 czerwca 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A.1G.1, A.2G.2, P. G., T. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 26 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 104/21 w sprawie ze skargi A.1G.1, A.2G.2, P. G., T. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 6 listopada 2020 r. nr SKO.Pod/4140/651/2020, SKO.Pod/4140/652/2020, SKO.Pod/4140/653/2020, SKO.Pod/4140/654/2020 w przedmiocie podatku od środków transportowych za lata 2011-2014 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz A.1G.1, A.2G.2, P. G., T. G. kwotę 860 (słownie: osiemset sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.	
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 26 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 104/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (dalej: "WSA", "Sąd I instancji") po rozpoznaniu skarg A.1G.1, A.2G.2, T. G. i P. G. (dalej: "Skarżący") oddalił zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie (dalej: "SKO", "Organ") z dnia 6 listopada 2020 r. w przedmiocie podatku od środków transportowych za lata 2011, 2012, 2013, 2014.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący zaskarżyli go

w całości, wnosząc o rozpoznanie sprawy na rozprawie oraz uchylenie decyzji organów obu instancji oraz decyzji Prezydenta Miasta K. określających wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od środków transportowych za lata 2011-2014 i umorzenie postępowania w tych sprawach, ewentualnie

o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zwrot kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi Skarżący, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022, poz. 329, dalej: "p.p.s.a."), zarzucili:

1) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

a. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, dalej: "o.p.") w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 2 o.p., przez oddalenie skarg pomimo, że wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne, nieznane organowi, który wydał decyzję podatkową (tj. fakt nieodziedziczenia przez Skarżących pojazdów wskazanych w decyzjach wymierzających podatek od środków transportowych), a zatem należało uchylić decyzje podatkowe i umorzyć postępowania;

b. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 194 § 1 o.p., przez pominięcie istotnego faktu wynikającego z dokumentu urzędowego w postaci spisu inwentarza tj. nieprzysługiwania spadkodawcy prawa własności pojazdów w chwili śmierci;

c. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 191 o.p. w zw. z art. 194 § 1 o.p. przez bezpodstawne przyjęcie, że spis inwentarza nie może stanowić dowodu na nieprzysługiwanie spadkodawcy prawa własności środków transportowych z tego powodu, że komornik sporządza spis inwentarza w oparciu o informacje przekazane przez uczestników postępowania, podczas gdy zgodnie z przepisami ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 1575, dalej: "k.p.c.") w spisie inwentarza komornik zamieszcza przedmioty faktycznie należące do spadku (art. 6388 § 1 KPC), które ustala

i zamieszcza w spisie z urzędu (art 6388 § 3 k.p.c.), dokonując spisu majątku ruchomego w obecności dwóch świadków (art. 6384 § 1 w zw. z art. 6388 § 5 k.p.c.), nadzór nad czynnościami komornika sprawuje sąd, który wydał postanowienie o sporządzeniu spisu inwentarza (art. 6382 § 3 k.p.c.), a temu kto nie zgadza się z treścią spisu inwentarza przysługuje skarga do sądu w terminie k.p.c.);

d. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 767 § 1 i 4 k.p.c., przez ich pominięcie przy ocenie mocy dowodowej dokumentu urzędowego w postaci spisu inwentarza w sytuacji, gdy organy I i II instancji zawiadomione

-o sporządzeniu spisu inwentarza nie zakwestionowały jego treści

w sposób i w terminie przewidzianych w tych przepisach, a zatem spis inwentarza stanowi niekwestionowany dowód nieprzysługiwania spadkodawcy prawa własności środków transportowych w chwili otwarcia spadku;

e. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 194 § 1 o.p., przez błędne uznanie, że wydruki z akt organu rejestrującego stanowią dokument urzędowy stanowiący dowód figurowania w ewidencji pojazdów śp. A.3G.3 jako właściciela, podczas gdy wydruki te nie zostały sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołany do tego organ;

f. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 194 § 1 i 3 o.p. w zw. z art. 191 o.p., przez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na przyjęciu, że:

– dokument urzędowy w postaci spisu inwentarza nie stanowi przesądzającego dowodu, że śp. A.3G.3 nie był właścicielem środków transportowych w chwili śmierci, pomimo że z tego dowodu (niezakwestionowanego przez organ

w sposób i w terminie przewidzianych przez przepisy k.p.c.) jednoznacznie wynika, że spadkodawca nie był właścicielem jakichkolwiek pojazdów w chwili śmierci, a organ nie przeprowadził innego dowodu przeciwko spisowi inwentarza,

z którego wynikałoby że skarżący są właścicielami środków transportowych wymienionych w treści decyzji;

– dokumenty w postaci wydruków z akt organu rejestrującego stanowią dowód przysługiwania skarżącym prawa własności środków transportowych wymienionych w decyzji podatkowej, podczas gdy pojazdy wymienione w treści decyzji nie są tożsame z pojazdami wymienionymi na dołączonych wydrukach, jak również na wydrukach wpisana jest inna osoba niż skarżący - na dodatek nieżyjąca - a zatem treść wydruków jest jednocześnie niezgodna zarówno z treścią decyzji jak i ze stanem faktycznym;

– zniszczenie przez organ dokumentów dotyczących pojazdu

o numerze rejestracyjnym [...] nie stanowi przeszkody do przypisania skarżącym obowiązku podatkowego w zakresie tego pojazdu, podczas gdy brak tych dokumentów powoduje, że organ nie dysponuje jakimkolwiek dokumentem potwierdzającym nabycie pojazdów nie tylko przez skarżących, ale nawet śp. A.3 G.3;

g. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. c. art. 194 § 1 o.p. w zw. z art. 9 ust. 4b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2020 r. poz., dalej: "u.p.o.l."), przez pominięcie istotnego faktu wynikającego z dokumentu urzędowego w postaci decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia 19 lutego 2007 r. o umorzeniu postępowania

w sprawie rejestracji pojazdu tj. faktu braku rejestracji pojazdu przez śp. A.3G.3;

h. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 200a § 1 pkt 2 w zw. z § 4 o.p. przez oddalenie skarg pomimo nieprzeprowadzenia rozprawy ani niewydania postanowienia o odmowie przeprowadzenia rozprawy przez organ II instancji;

i. art. 141 § 4 p.p.s.a. przez sporządzenie przez Sąd I instancji uzasadnienia zaskarżonego wyroku z rażącymi błędami, polegającymi na błędnym oznaczeniu organu, który wydał decyzje zaskarżone skargami oraz przytoczeniu jako podstawy odpowiedzialności skarżących przepisów o odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spadkodawcy, podczas gdy w sprawie niniejszej chodzi o zobowiązania własne skarżących, co daje uzasadnione podstawy do przypuszczenia, że uzasadnienie nie odnosi się w ogóle do sprawy będącej przedmiotem postępowania i uniemożliwia ustalenie przesłanek jakimi kierował się Sąd I instancji wydając zaskarżony wyrok.

2) naruszenie prawa materialnego, tj.:

a. art. 922 § 1 i 2 ustawy z dnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm., dalej: "k.c."), przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że spadkobierca nabywa prawa majątkowe, które nie wchodziły w skład spadku oraz dziedziczy obowiązki o charakterze publicznoprawnym;

b. art. 9 ust. 1 w zw. z ust. 5 u.p.o.l. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych nie jest związany z prawem własności lecz

z zarejestrowaniem pojazdu, w związku z czym może obciążać również osoby, które nie są (i nigdy nie były) właścicielami pojazdu;

c. art. 9 ust. 1 u.p.o.l., przez jego niewłaściwe zastosowanie w stosunku do skarżących pomimo że nie są i nigdy nie byli właścicielami pojazdów wymienionych w treści decyzji podatkowej;

d. art. 9 ust. 4a u.p.o.l., przez jego niezastosowanie i bezpodstawne uznanie, że pojazd o numerze rejestracyjnym [...] został zarejestrowany na śp. A.3G.3 w sytuacji, gdy pojazd został zarejestrowany jedynie czasowo, a postępowanie w sprawie rejestracji pojazdu zostało umorzone;

e. art. 9 ust. 4 u.p.o.l. przez jego niewłaściwe zastosowanie w stosunku do skarżących pomimo że skarżący nigdy nie nabyli środków transportowych wym. w decyzji, albowiem nie były własnością śp. A.3 G.3 w chwili jego śmierci;

f. art. 79 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2020 r. poz., dalej: "p.r.d.") przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wniosek o wyrejestrowanie pojazdu mogą złożyć spadkobiercy osoby, na którą pojazd był zarejestrowany pomimo, że nie są oni właścicielami pojazdu;

g. art. 98 § 1 o.p. w zw. z art. 1012-1024 k.c. i art. 1030-1034 k.c., przez ich niewłaściwe zastosowanie w stosunku do skarżących i uznanie, że sprawa dotyczy odpowiedzialności skarżących za zobowiązania podatkowe spadkodawcy, podczas gdy przepisy powyższe w ogóle nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.

Organ nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej uregulowanych w powołanym art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.

Istotą sporu w niniejszej sprawie była kwestia, czy organy podatkowe prawidłowo rozpatrzyły wnioski Skarżących o wznowienie postępowania oparte na przesłance z art. 240 § 1 pkt 5 o.p., odmawiając na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 o.p., uchylenia decyzji dotychczasowych w całości, z uwagi na niestwierdzenie istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 o.p.

Naczelny Sąd Administracyjny za usprawiedliwiony uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów postępowania, mającą istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 2 o.p., przez oddalenie skarg pomimo, że wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne, nieznane organowi, który wydał decyzję podatkową. Za trafny należy także uznać zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 194 § 1 o.p., przez pominięcie istotnego faktu wynikającego z dokumentu urzędowego w postaci spisu inwentarza tj. nieprzysługiwania spadkodawcy prawa własności pojazdów w chwili śmierci.

Z materiału dowodowego znajdującego się w aktach rozpatrywanej sprawy wynika, że pismami z dnia 29 stycznia 2020 r. Skarżący złożyli wnioski o wznowienie postępowania podatkowego i uchylenie decyzji określających zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od środków transportowych. W uzasadnieniu wskazali, że nie byli i nie są współwłaścicielami wymienionych w tych decyzjach pojazdów. Właścicielem wymienionych pojazdów był zmarły A.3G.3, jednak w dniu otwarcia spadku, tj. 28 września 2006 r., jak twierdzą Skarżący, pojazdy fizycznie nie istniały, a zatem nie wchodziły w skład spadku. Według wnioskodawców, okoliczności te wyszły na jaw w dniu 16 stycznia 2020 r., kiedy sporządzony został spis inwentarza po spadkodawcy A.3G.3 przez komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla Krakowa-Krowodrzy w Krakowie, Kancelaria Komornicza nr (...) w Krakowie. Według ustaleń komornika w skład masy spadkowej nie wchodziły ruchomości i Skarżący uważają, że zaistniały nowe, nieznane organowi podatkowemu okoliczności, uzasadniające wznowienie postępowania. Okoliczność czy Skarżący byli, czy też nie byli współwłaścicielami spornych pojazdów w okresie odnoszącym do postępowania wznowieniowego, wymaga pełnego wyjaśnienia.

Naczelny Sąd Administracyjny pragnie zauważyć, że z pisma Skarżących z dnia 21 maja 2024 r. oraz wyjaśnień ich pełnomocnika na rozprawie w dniu 27 czerwca 2024 r. wynika, że złożony wniosek o wznowienie postępowań został rozpatrzony poprzez wydanie kilku decyzji przez organy podatkowe, także kontrola sądowoadministracyjna prowadzona była (i jest) w trzech grupach spraw (obok sprawy niniejszej nadto w sprawie sygn. akt III FSK 887/22 oraz w sprawie sygn. akt I SA/Kr 866/21 przed WSA w Krakowie). W ramach postępowań nadzwyczajnych dotyczących obowiązku podatkowego za lata 2016 – 2019, prawomocnym wyrokiem WSA w Krakowie z dnia 9.03.2022 r. o sygn. akt I SA/Kr 866/21 uchylił decyzje organów podatkowych. Prowadzone w sprawie postępowanie po wznowieniu, pomimo znacznego już upływu czasu, nie zostało zakończone. Organ podatkowy w sprawie nie orzekł, wskazując w kolejnych postanowieniach na "skomplikowany charakter spraw". Z kolei w ramach tzw. postępowań zwyczajnych prawomocnymi wyrokami WSA w Krakowie z dnia 2.02.2023 r. o sygn. I SA/Kr 923/22 oraz z dnia 15.02.2023 r. o sygn. I SA/Kr 962/22, uchylił decyzje wymiarowe dotyczące zobowiązań podatkowych w podatku od środków transportowych za 2020 r. i za 2021 r. Pomimo istotnego już upływu czasu od dat, w których powołane orzeczenia stały się prawomocne, organy podatkowe w sprawie nie orzekły, wskazując w kolejnych postanowieniach na "skomplikowany charakter spraw".

Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla również, że jak wynika z pisma Skarżących z dnia 21 maja 2024 r. oraz wyjaśnień ich pełnomocnika na rozprawie w dniu 27 czerwca 2024 r., z uwagi na dotkliwe skutki, jakie istniejący stan rzeczy wywołuje w sferze praw Skarżących, podjęli oni jeszcze inne działania nakierowane na urzędowe potwierdzenie stanu prawnego spornych pojazdów. W wyniku tych czynności, w wyrok WSA w Krakowie z dnia 11.03.2024 w sprawie o sygn. akt Ill SAB/Kr 69/23, wydanym po postanowieniu NSA z dnia 12.09.2023 r. o sygn. II GSK 1104/23, stwierdzono bezczynność organu w wydaniu wnioskowanych zaświadczeń dotyczących treści zapisów w ewidencji pojazdów. Ponadto zainicjowane podaniem z dnia 2.07.2021 r. postępowanie administracyjne o usunięcie z urzędu niezgodności (w rozumieniu art. 2 pkt 86 ustawy Prawo o ruchu drogowym) i o wyrejestrowanie (pismo z dnia 20.07.2021 r. skierowane do wnioskodawcy w toku tego postępowania), pomimo znacznego już upływu czasu nie zostało zakończone (wydane w sprawie decyzje organu I instancji uchyliło SKO w Krakowie decyzjami z 18.07.2022 r.).

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny za przedwczesne i niecelowe uznał ustosunkowywanie się do pozostałych zarzutów, zawartych w skardze kasacyjnej.

W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 185 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.

Anna Juszczyk-Wiśniewska Sławomir Presnarowicz (spr.) Dominik Gajewski