Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant ref. staż. Patrycja Kęcik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 maja 2011 r. sprawy ze skarg C. S.A. z siedzibą w W. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2010 r. nr [...], nr [...], nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji i określenia podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone decyzje, 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz C. S.A. z siedzibą w W. kwotę 300 zł (słownie: trzystu złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W dniach [...], [...] i [...] marca 2000 r. C. S.A. z siedzibą w W. (dalej "Skarżąca" lub "Spółka") dokonała celnego zgłoszenia leku, uprzednio objętego procedurą składu celnego, wnioskując o objęcie go procedurą dopuszczenia do obrotu. Do zgłoszenia celnego Spółka dołączyła faktury handlowe wystawione przez eksportera "A." oraz deklaracje wartości celnej. Dyrektor Urzędu Celnego w W. przyjął ww. zgłoszenia celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i 2 Kodeksu celnego i objął towar procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym. Towar został następnie zwolniony dla użycia w celach określonych procedurą celną, jaką został objęty.

W następstwie przeprowadzonej później kontroli stwierdzono, że przy zgłoszeniach towaru do procedury dopuszczenia do obrotu wartość celna towaru została nieprawidłowo zadeklarowana. Świadczyły o tym rachunki wystawione przez "A." na rzecz Skarżącej jako importera, uwzględniające refundacje w stosunku do importowanego leku o nazwie Holoxan.

Trzema decyzjami z dnia [...] marca 2003 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał zgłoszenia celne Spółki za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej leku o nazwie Holoxan i ponownie orzekł w tym zakresie, uwzględniając uwidocznione na rachunkach zniżki.

Od powyższych decyzji Spółka wniosła odwołania, podnosząc, że Organ I instancji w sposób przypadkowy przyporządkował noty kredytowe. Wskazała, że wzajemne rozliczenia pomiędzy importerem i eksporterem zawierają również prowizje z tytułu świadczonych usług składowania.

Dyrektor Izby Celnej w W. trzema decyzjami z [...] marca 2007 r. uchylił zaskarżone decyzji Organu I instancji w części dotyczącej wartości celnej towaru objętego zgłoszeniami celnymi i orzekł w tym zakresie dokonując korekty udzielonego rabatu o wysokość przyznanej prowizji za prowadzenie składu celnego.

W trakcie toczących się postępowań odwoławczych Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W., trzema decyzjami z [...] grudnia 2005 r., określił podstawę opodatkowania oraz kwotę należności podatkowych w podatku od towarów i usług dla towaru objętego zgłoszeniami celnymi z [...], [...] i [...] marca 2000 r.

W odwołaniach od tych decyzji Spółka zarzuciła naruszenie art. 11 ust. 2 i 5 w zw. z art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7, art. 15 ust. 4 w zw. z art. 11c ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm. dalej "ustawa") oraz art. 121, art. 122 Ordynacji podatkowej.

W dalszej kolejności, trzema decyzjami z [...] czerwca 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w W. uchylił zaskarżone decyzje z [...] grudnia 2005 r. i orzekł określając podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku od towarów i usług, ogólną kwotę podatku i różnicę podatku określonego dla poz. 1 SAD. Organ odwoławczy wskazał, że należny podatek od towarów i usług z tytułu importu został zapłacony po dokonaniu zgłoszenia celnego, co spowodowało wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Wszczęcie postępowań podatkowych oraz wydanie przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. decyzji określających kwoty należnego podatku od towarów i usług nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Zapłata należności podatku od towarów i usług po dokonaniu zgłoszenia celnego spowodowała wygaśnięcie tego zobowiązania, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wydanie decyzji przez Organ odwoławczy nie jest zatem ograniczone terminem przedawnienia.

W skargach na powyższe decyzje Dyrektora Izby Celnej w W. Spółka zarzuciła mu rażące naruszenie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji pomimo upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Sformułowała również zarzut rażącego naruszenia art. 234 Ordynacji podatkowej przez naruszenie zakazu reformationis in peius i wydanie decyzji przez Organ odwoławczy na niekorzyść odwołującego się podatnika. Według Spółki w rozpatrzonych sprawach miało miejsce przedawnienie zobowiązania podatkowego powstałego w 2000 r., w związku z czym wydane przez organy podatkowe decyzje należy uchylić, zaś prowadzone postępowania należy umorzyć na podstawie art. 208 Ordynacji podatkowej. Z momentem upływu terminu przedawnienia zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wygasło w całości. W konsekwencji nie ma konieczności weryfikowania treści zobowiązania podatkowego. Spółka uznała, że Skarb Państwa nie ma już interesu prawnego we wszczynaniu i prowadzeniu postępowania, które z punktu widzenia interesów budżetowych może jedynie generować koszty, bez perspektyw wpływu środków.

W odpowiedzi na skargi Organ, wnosząc o ich oddalenie, podtrzymał swoje stanowisko. Powtórzył, że zobowiązanie wygasłe wskutek zapłaty nie może ponownie wygasnąć wskutek przedawnienia. Nie naruszono też zakazu ne peius, gdyż decyzje zapadłe w drugiej instancji określały wartość zobowiązania na poziomie wyższym, zaś Spółka kwestionowała jego obniżenie przez Naczelnika.

Na rozprawie w dniu 19 maja 2011 r. Sąd postanowił połączyć sprawy ze skarg Spółki do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz prowadzić je dalej pod wspólną sygnaturą III SA/Wa 2357/10.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargi wniesione w niniejszych sprawach zasługiwały na uwzględnienie, aczkolwiek tylko jeden z podniesionych w nich zarzutów okazał się zasadny.

Otóż zaskarżone decyzje Dyrektora podlegały uchyleniu z tego względu, iż wydane zostały po terminie przedawnienia, określonym w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W kwestii tej wypowiedział się skład siedmioosobowy NSA w wyroku z dnia 28 czerwca 2010 r., sygn. I FPS 5/09. NSA wskazał, że jeśli zobowiązanie w podatku od towarów i usług wygasło wskutek zapłaty, nie można orzekać w tym przedmiocie po upływie terminu przedawnienia. Takie nieograniczone czasowo uprawnienie do orzekania oznaczałoby bowiem, że podatnik, który podatek zapłacił, jest w sytuacji gorszej od tego podatnika, który tego nie uczynił. Przeciwko takiemu nieograniczonemu czasowo orzekaniu o zobowiązaniu podatkowym przemawia już art. 32 ust. 1 Konstytucji. Dotychczasowe orzecznictwo NSA, które w wyroku z dnia 28 czerwca 2010 r. zostało potwierdzone (Dyrektor powoływał się na to orzecznictwo), dotyczy aspektów materialno - prawnych, a nie procesowych. W efekcie, z chwilą upływu terminu 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku, postępowania podlegały umorzeniu na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie powyższy pogląd NSA podziela.

Skoro, jak wynika z akt, w niniejszych sprawach podatkowych nie zaszła żadna przesłanka przerwania biegu terminu przedawnienia, to postępowania podatkowe prowadzone przez Dyrektora po wniesieniu odwołań od poszczególnych decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., powinny zostać umorzone z chwilą upływu terminu przedawnienia. O ile zatem Dyrektor takiej przesłanki nie wykaże, to postępowania podatkowe umorzy.

Niezasadny jest natomiast drugi zarzut skarg, tj. zarzut naruszenia zakazu ne peius. Spółka uznała bowiem, że Dyrektor naruszył art. 234 Ordynacji uchylając decyzje Naczelnika i orzekając co do istoty we wskazany w decyzjach sposób. Otóż wyjaśnić należy, że zakaz pogarszania sytuacji odwołującej się strony podlega ocenie w każdej indywidualnej sprawie, gdyż nie istnieją takie rozstrzygnięcia organu odwoławczego, które zawsze, bezwarunkowo, pogarszają sytuację podatnika względem sytuacji określonej w decyzji organu I instancji. W niniejszej sprawie Spółka konsekwentnie utrzymywała, że wartość celna leków, wskazana w pierwotnych zgłoszeniach celnych, była prawidłowa, choć wyższa, niż wynikająca z decyzji podatkowych Naczelnika i zaskarżonych decyzji Dyrektora. Podwyższając więc wysokość tego zobowiązania (a to ze względu na wyeliminowanie prowizji za składowanie leków z podstaw obniżenia wartości celnej towaru) Dyrektor działał więc, co stanowi specyfikę niniejszych spraw, na korzyść Spółki. Art. 234 Ordynacji nie został więc naruszony.

Spółka nie była zresztą konsekwentna w swojej argumentacji, gdyż uznając naruszenie we wskazany sposób art. 234 Ordynacji, i kwalifikując je jako rażące naruszenia prawa, wnosiła jedynie o uchylenie decyzji Dyrektora. Tymczasem zarzut rażącego naruszenia prawa skutkować powinien wnioskiem o stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 punkt 1 lit. "a" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd orzekł, jak w punkcie 1 sentencji wyroku. Odnośnie do wstrzymania wykonania uchylonych decyzji podstawą wyroku był art. 152, zaś odnośnie do kosztów postępowania – art. 200 tej ustawy procesowej.