Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia NSA Sylwester Golec, Sędzia WSA del. Adam Nita, Protokolant referent Bartłomiej Deptuła, po rozpoznaniu w dniu 30 stycznia 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Po 355/22 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 marca 2022 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełnienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. sp. z o.o. z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z 20 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Po 355/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę A. sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 21 marca 2022 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełnienia odwołania.

Decyzją z 9 listopada 2021 r. Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu określił A. sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej: "spółka" lub "skarżąca") w podatku od towarów i usług kwotę do zwrotu za czerwiec, lipiec i sierpień 2017 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług.

Od powyższej decyzji pełnomocnik skarżącej złożył odwołanie z dnia 29 listopada 2021 r.

Pismem z 21 grudnia 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu wezwał pełnomocnika spółki do uzupełnienia odwołania o podpis wnoszącego, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania z pouczeniem, że nieuzupełnienie tego braku spowoduje pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia.

Postanowieniem z 1 lutego 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu pozostawił przedmiotowe odwołanie bez rozpatrzenia, gdyż w jego przekonaniu pełnomocnik spółki nie uzupełnił wskazanego braku odwołania w wyznaczonym do tego terminie. Odwołanie nie zostało podpisane, przez co nie została spełniona przesłanka do prowadzenia postępowania odwoławczego i merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

W piśmie z 17 lutego 2022 r. pełnomocnik spółki wniósł o przywrócenie terminu do uzupełnienia odwołania. We wniosku wskazał, że po otrzymaniu wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania 3 stycznia 2022 r. przekazał pracownicy sekretariatu wytyczne co do sporządzenia pisma przewodniego oraz podpisał odwołanie. Pełnomocnik tego dnia w godzinach wieczornych złożył podpis na piśmie przewodnim i wydał dyspozycję do przesłania korespondencji listem poleconym w terminie do 10 stycznia 2022 r. Pracownica 10 stycznia 2022 r. przesłała do pełnomocnika oraz pozostałych współpracowników wiadomość SMS z informacją o upływających 10 stycznia 2022 r. terminach. W wiadomości tej znalazła się również informacja o upływającym terminie do uzupełnienia przedmiotowego odwołania. Dla pełnomocnika odwołującej było zatem jasne, że pracownica ta posiada wiedzę co do konieczności uzupełnienia odwołania oraz terminie jego uzupełnienia. Pracownica miała również w zakresie obowiązków terminową wysyłkę poczty. Dnia 10 stycznia 2022 r. pełnomocnik odwołującej był w delegacji służbowej, jednakże uzyskał telefoniczne zapewnienie, iż terminowa korespondencja zostanie wysłana do godziny 17:00. Z uwagi na sytuację epidemiczną, aby nie narażać się na zarażenie pracowników, w Kancelarii wprowadzono system pracy zdalnej dla pracowników merytorycznych, natomiast w sekretariacie jedna osoba pracuje w systemie stacjonarnym, która m.in. odpowiedzialna jest za odebranie oraz wysłanie korespondencji. Pracownica sekretariatu 10 stycznia 2022 r. była jedyną osobą w Kancelarii; była ona odpowiedzialna za odbiór i wysyłkę korespondencji, nie mogła posłużyć się cudzą pomocą w tym zakresie. Z niewiadomych przyczyn, nie nadała listu zawierającego pismo uzupełniające, a po upływie terminu do uzupełnienia odwołania zdała sobie sprawę z faktu, że przedmiotowe pismo nie zostało w ogóle wysłane. Pracownica 14 stycznia 2022 r. złożyła wypowiedzenie umowy o pracę z powodów osobistych, nieprzyznając się do uchybienia terminowi.

Postanowieniem z 21 marca 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu odmówił spółce przywrócenia terminu do uzupełnienia odwołania.

Pełnomocnik spółki wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu, zarzucając naruszenie art. 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"), art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, art. 122 w zw. z art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał skargę za niezasadną. Uzasadniając rozstrzygnięcie Sąd wskazał, że przedmiotem kontroli było rozstrzygnięcie podatkowego organu odwoławczego, co do odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny czy zasadnie odmówiono przywrócenia terminu do uzupełnienia odwołania o podpis wnoszącego.

Sąd podzielił stanowisko organu odwoławczego, że pełnomocnik strony nie wykazał, aby zaszły tego rodzaju niezależne od niego zdarzenia, które usprawiedliwiałyby przywrócenie terminu, w szczególności nie uprawdopodobnił istnienia przeszkody w dochowaniu terminu, której obiektywnie nie mógł przezwyciężyć.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła spółka, która zaskarżając go w całości, zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- niezastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz zastosowanie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 529, dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie się przez Sąd na stanie faktycznym, który nie został wyjaśniony przez organy podatkowe w sposób pełny, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wszechstronnego rozpatrzenia zaistniałych w sprawie okoliczności potwierdzających brak winy strony skarżącej w uchybieniu terminowi do uzupełnienia odwołania (zmiana organizacji pracy kancelarii z uwagi na pandemię Covid-19, niewywiązanie się z obowiązku nadania korespondencji przez pracownicę sekretariatu, a następnie wypowiedzenie przez nią umowy o pracę, kwarantanna oraz choroba pracownicy merytorycznej), które to okoliczności łącznie uzasadniały jego przywrócenie, a także polegające na błędnym uznaniu, iż strona skarżąca nie dopełniła łącznie przesłanek określonych w art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, co skutkowało niezasadnym oddaleniem skargi, podczas gdy wszystkie przesłanki z ww. przepisu zostały spełnione, a pełnomocnik wykazał, że czynność nie została dokonana w terminie bez jego winy;

- niezastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz zastosowanie art. 151 p.p.s.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonego postanowienia oraz oddalenie skargi, pomimo tego, że zostało wykazane, że organ rażąco naruszył przepisy postępowania, tj. zaniechał dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz wadliwie (dowolnie) ocenił zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, przyjmując, że pełnomocnik skarżącej nie przedstawił żadnych wiarygodnych dowodów, że czynność została dokonana po upływie terminu bez winy strony skarżącej (naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), podczas gdy wszystkie przesłanki z art. 162 § 1 i § 2 zostały przez pełnomocnika spełnione;

- niezastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz zastosowanie art. 151 p.p.s.a. poprzez uznanie, iż organ postąpił prawidłowo twierdząc, iż skarżąca nie uprawdopodobniła okoliczności wskazujących na brak winy w uchybieniu terminu do uzupełnienia odwołania, a jednocześnie błędne uznanie, iż okoliczności takie w ogóle nie wystąpiły, podczas gdy we wniosku o przywrócenie terminu dokładnie zostały opisane okoliczności wskazujące na brak winy pełnomocnika skarżącej w uchybieniu terminu potwierdzone stosowną dokumentacją, co skutkowało niezasadnym oddaleniem skargi;

- art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak należytego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które ma syntetyczny charakter i pomija szereg okoliczności podnoszonych przez skarżącą związanych z zachowaniem wszystkich przesłanek zwartych w art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, co skutkowało niezasadnym oddaleniem skargi.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W przedmiotowej sprawie było sporne czy organ podatkowy zasadnie odmówił skarżącej spółce przywrócenia terminu do uzupełnienia odwołania poprzez złożenie podpisu przez wnoszącego to odwołanie pełnomocnika spółki.

W myśl art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Przepis art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, iż podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Jak słusznie stwierdził Sąd pierwszej instancji z powołanych regulacji wynikają cztery przesłanki przywrócenia terminu, które muszą wystąpić łącznie, tj. uprawdopodobnienie przez osobę zainteresowaną braku jej winy w uchybieniu terminu, wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu, dochowanie terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu, tj. 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której był ustanowiony przywracany termin.

Organ podatkowy nie kwestionował dochowania przez stronę 7 dniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji lecz stwierdził brak wykazania przesłanki uprawdopodobnienia braku winy występującego z wnioskiem.

Naczelny Sąd Administracyjny przyznaje rację Sądowi pierwszej instancji, który zasadnie zaakceptował stanowisko organu podatkowego.

Przedmiotem kontroli Sądu pierwszej instancji było rozstrzygnięcie podatkowego organu odwoławczego, co do odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji, co wymagało przeprowadzenie oceny czy zasadnie odmówiono przywrócenia terminu z uwagi na brak wykazania winy w uchybieniu terminu. Zatem zasadnicza dla rozstrzygnięcia sprawy była kwestia ustalenia czy pełnomocnik spółki w dostateczny sposób uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminu do uzupełnienia złożonego odwołania.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organ odwoławczy, a za nim WSA w Poznaniu, prawidłowo ustalił, że pełnomocnik strony nie wykazał, aby zaszły tego rodzaju niezależne od niego zdarzenia, które usprawiedliwiałyby przywrócenie terminu, w szczególności nie uprawdopodobnił istnienia przeszkody w dochowaniu terminu, której obiektywnie nie mógł przezwyciężyć. Pełnomocnik jako okoliczność stanowiącą o braku jego winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania powołał szczególne okoliczności związane z sytuacją kadrową w prowadzonej kancelarii, spowodowane zachorowaniami, co w konsekwencji uniemożliwiło złożenie w terminie sporządzonej i podpisanej odpowiedzi na wezwanie do uzupełniania odwołania. Zdaniem pełnomocnika spółki trudno winić go za mające miejsce uchybienie terminowi w sytuacji, gdy pracownica jego kancelarii nie przesłała, sporządzonego przez osoby odpowiedzialne merytorycznie za sprawę, dokumentu w terminie wyznaczonym przez organ podatkowy.

Naczelny Sąd Administracyjny uznaje, że powoływane przez pełnomocnika okoliczności nie świadczą o braku jego winy w niedochowaniu terminu do wniesienia uzupełnienia złożonego odwołania. Wskazywana choroba merytorycznego pracownika kancelarii, który przygotował stosowną odpowiedź, nie była przyczyną niezachowania terminu do wniesienia odpowiedzi na wezwanie organu. Treść pisma przewodniego wraz z uzupełnieniem podpisu, jak wskazuje pełnomocnik spółki, została przygotowana odpowiednio wcześniej. Natomiast brak należytej staranności w wykonywaniu obowiązków przez pracowników kancelarii odpowiedzialnych za terminową wysyłkę korespondencji, w żadnej mierze nie usprawiedliwia niedochowania terminu przez pełnomocnika. Praca kancelarii prawnej powinna zostać tak zorganizowana aby korespondencja w sposób ciągły i pewny była odbierana i wysyłania terminowo. W sytuacji choroby pracownika kancelarii, osoba ją prowadząca powinna zadbać o zapewnienie zastępstwa, jeśli sama osobiście nie dokonuje czynności związanych z odbiorem korespondencji. Elementem podstawowym dla prowadzenia kancelarii prawnej jest podejmowanie korespondencji i nadawanie korespondencji, również w sytuacji pracy zdalnej. Dlatego uwzględniając konieczność zapewnienia ciągłości działań procesowych w sytuacji choroby pracownika kancelarii, profesjonalny pełnomocnik powinien to uwzględnić i tak zorganizować pracę by czynności te były realizowane terminowo. Wynika to z istoty prowadzenia kancelarii, więc nie może znaleźć usprawiedliwienia przedstawiona w skardze postawa pełnomocnika, który nie dopełnił należytej staranności reprezentując interesy swojego mandanta. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że pracownicy kancelarii podejmowali swoje obowiązki i jedynie zaniedbanie po stronie jednej pracownicy kancelarii doprowadziło do nieprzesłania dokumentów w terminie wyznaczonym przez organ podatkowy. Takie działanie niestety obciąża pełnomocnika strony, który reprezentował interesy spółki w prowadzonym postępowaniu. Za zaniedbanie pracownika kancelarii odpowiedzialność ponosi umocowany w sprawie pełnomocnik. To na nim spoczywa odpowiedzialność do dokonywania w imieniu strony wszystkich łączących się ze sprawą czynności procesowych i dotrzymanie odpowiednich terminów.

We wniosku o przywrócenie terminu oraz w skardze nie wykazano, aby sytuacja kadrowa w kancelarii spowodowała niemożność jej pracy i normalnego funkcjonowania i w konsekwencji terminowego nadania korespondencji. Wręcz przeciwnie należy stwierdzić, że istniały obiektywne możliwości prawidłowego nadania przedmiotowej przesyłki. Pismo do organu, jak już powyżej wskazano i sam pełnomocnik podkreślał tę okoliczność, zostało przygotowane z odpowiednim wyprzedzeniem. Zatem nieobecność pracownika merytorycznego w kancelarii w ostatnim dniu terminu do uzupełnienia braków odwołania, nie miała najmniejszego znaczenia w sprawie.

Końcowo Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że profesjonalny pełnomocnik powinien tak zorganizować swoją pracę, ażeby w niezaplanowanych okolicznościach nie powodować sytuacji, w których interes strony byłby zagrożony. Przy wypełnianiu obowiązków związanych ze świadczoną obsługą lub pomocą prawną, od której zależy dalszy bieg powierzonej pełnomocnikowi sprawy zasadne jest wymaganie od niego maksimum staranności przy jej wykonywaniu. Podmiot profesjonalny musi w taki sposób prowadzić swoja kancelarię alby zminimalizować ryzyko jej nieprawidłowego działania.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie zasługiwały zatem na uwzględnienie postawione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia powołanych przepisów Ordynacji podatkowej. Wbrew zapatrywaniu autora skargi kasacyjnej stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób prawidłowy i tylko jego ocena nie uzasadniała zastosowania regulacji wynikającej z art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, czego oczekiwała strona skarżaca.

Tak samo należało ocenić zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., który to przepis określa wymogi, jakim winno odpowiadać uzasadnienie wyroku. Nakłada on na sąd obowiązek przedstawienia w sposób zwięzły stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia. W orzecznictwie przyjmuje się, że stawiając zarzut naruszenia tego ostatniego przepisu, strona skarżąca winna wskazać, jakich elementów uzasadnienie wyroku nie zawiera bądź które z nich są na tyle lakoniczne, że nie pozwalają na prześledzenie toku rozumowania sądu, który doprowadził go do wydania rozstrzygnięcia określonej treści. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżony wyrok spełnia wszystkie wymogi przewidziane w art. 141 § 4 p.p.s.a., a wywody uzasadnienia wskazują jednoznacznie na stan faktyczny przyjęty za podstawę faktyczną wyroku. Za całkowicie gołosłowne należy uznać stwierdzenie autora skargi kasacyjnej, iż sporządzone przez Sąd pierwszej instancji uzasadnienie "pomija szereg okoliczności podnoszonych przez skarżącą związanych z zachowaniem wszystkich przesłanek zwartych w art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej"(str. 2 skargi kasacyjnej), gdyż w żadnym miejscu nie wskazano jakie to okoliczności zostały przez ten Sąd pominięte.

Wobec stwierdzonej powyżej niezasadności zarzutów skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o jej oddaleniu. Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego wydano na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.

Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA

Adam Nita Danuta Oleś (spr.) Sylwester Golec