Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie Sędzia WSA Anna Rotter (spr.), Sędzia WSA Katarzyna Stuła-Marcela, Protokolant Nikola Bartosik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2026 r. sprawy ze skargi Zakładu I. sp. j. w B na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lutego 2025 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.657.2024.3.EJU UNP: 2517658 w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.

Zaskarżoną interpretacją z dnia 13 lutego 2025r. nr 0111-KDIB3-2.4012.657.2024.3.EJU UNP: 2517658 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS, organ) stwierdził, że stanowisko Zakładu I Spółka Jawna (spółka, skarżąca) w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

• nieprawidłowe w części dotyczącej:

- niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wycofania i nieodpłatnego przekazania z majątku spółki do majątku prywatnego wspólników zabudowanych działek nr [...], [...] i [...], [...], [...], [...], [...] oraz niezabudowanych działek nr [...], [...] i [...];

- zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025r., poz. 775 ze zm., dalej: u.p.t.u.) w odniesieniu do dostawy nr [...], [...], [...], [...];

- obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 7 i 7a u.p.t.u. w odniesieniu do działki nr [...] (nieruchomość nr [...] i nr [...]), działki nr [...] (nieruchomość nr [...] i nr [...]) oraz działek nr [...], [...] i [...] (nieruchomość [...]);

• prawidłowe w części dotyczącej:

- zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. w odniesieniu do dostawy działki nr [...];

- opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek nr [...], [...], [...], [...] i [...].

Powyższa interpretacja wydana została na podstawie art. 13 § 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025r., poz. 111 ze zm., dalej: o.p.) w zw. z art. 14b § 1 o.p.

Stan sprawy.

Spółka we wniosku o wydanie interpretacji podała, iż jest jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej - spółką jawną - i zamierza w czerwcu 2025r. wycofać i nieodpłatnie przekazać wspólnikom opisane niżej nieruchomości. Spółka powstała w wyniku uchwały spółki cywilnej o jej przekształceniu w spółkę jawną. Przedmiotem działalności spółki jest działalność produkcyjna, handlowa i usługowa (w tym wynajem nieruchomości własnych). Dalej wyjaśniono, iż skarżąca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i osiąga przychody wyłącznie opodatkowane, natomiast wspólnikami spółki (wspólnicy) są wyłącznie osoby fizyczne. Z wniosku wynikało, iż spółka jest właścicielem nabytych (łącznie z późniejszymi nakładami inwestycyjnymi) lub wytworzonych/wybudowanych w trakcie jej trwania nieruchomości zabudowanych budynkami niemieszkalnymi na gruntach stanowiących własność oraz wieczystym użytkownikiem gruntu (nieruchomości) oznaczonych we wniosku kolejnymi numerami od 1-10. Sporne nieruchomości w dniu nabycia/wytworzenia/zakończenia budowy/lub zakończenia nakładów inwestycyjnych zostały przekazane do używania i ujęte w ewidencji - ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz amortyzowane zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśniono ponadto, iż wydatki dotyczące nieruchomości były obciążone podatkiem VAT z wyjątkiem gruntu w nieruchomości nr [...] i [...]. Spółka w pełni skorzystała z prawa obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony.

Skarżąca w sposób szczegółowy przedstawiła poszczególne nieruchomości. I tak nieruchomość nr [...] składająca się z działek nr [...], [...] i [...] jest zabudowana budynkiem niemieszkalnym położona w B., przy ul. [...], a w momencie nieodpłatnego przekazania działki będą objęte prawomocnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego terenu z przeznaczeniem działek na zabudowę usługowo-produkcyjną. Działki z budynkiem zostały nabyte bez podatku VAT (w 2001 roku) i służyły wyłącznie czynnościom VAT opodatkowanym. Nieruchomość nr [...] to nieruchomość zabudowana budynkami niemieszkalnymi położona w B. przy ul. [...] na działce o numerze [...]. W odniesieniu do powyższej nieruchomości zostały poniesione nakłady inwestycyjne na budynek garaży ze stolarnią i stanowiły ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Opisana nieruchomość była/jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności opodatkowanej VAT.

Nieruchomość nr [...] to nieruchomość budynkowa o charakterze niemieszkalnym położona na działce [...] opisanej w nr [...]. Na powyższą nieruchomość budynkową poniesiono nakłady, a nieruchomość ta była/jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności opodatkowanej VAT. Nieruchomość oznaczona nr [...] to nieruchomość budynkowa o charakterze niemieszkalnym położona na działce nr [...] opisanej pod nr [...] . Na powyższą nieruchomość poniesione zostały nakłady, a sporne nieruchomość była/jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności opodatkowanej VAT. Nieruchomość pod nr [...] to grunt budowlany położony w B. przy ul. [...]/[...]. Działki nr [...] i nr [...] są działkami zabudowanymi (nieruchomość nr [...]), natomiast działka nr [...] jest niezabudowana. Powyższe działki przez cały okres wykorzystywane były wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Nieruchomość nr [...] to nieruchomość budynkowa o charakterze niemieszkalnym położona w B. przy ul. [...] na działce nr [...]. Wskazany budynek niemieszkalny był/jest w części przedmiotem najmu, a w pozostałej części był/jest wykorzystywany jako pomieszczenia administracyjno-biurowe. Opisane nieruchomości były/są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności opodatkowanej VAT.

Nieruchomość nr [...] to nieruchomość budynkowa o charakterze niemieszkalnym położona na działce nr [...] opisanej pod nr [...]. Na powyższą nieruchomość poniesione zostały nakłady inwestycyjne, a nieruchomość ta jest/była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności opodatkowanej VAT. Nieruchomość nr [...] to nieruchomość budynkowa o charakterze niemieszkalnym w postaci budynku magazynowego, położona w B., przy ul. [...], na działce nr [...] opisanej pod nr [...]. Opisana nieruchomość jest/była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności opodatkowanej VAT. W odniesieniu do nieruchomości nr [...] stwierdzono, iż stanowi ona prawo wieczystego użytkowania gruntu działek o numerze [...] i [...] położonych w B., przy ul. [...] ([...]). Powyższe działki przez cały okres wykorzystywane były wyłącznie do czynności opodatkowanych. Nieruchomość nr [...] to nieruchomość budynkowa o charakterze niemieszkalnym w postaci hali magazynowej wraz z zagospodarowaniem terenu położona w B. przy ul. [...]/[...] na działkach o numerach [...], [...] i [...]. Opisana nieruchomość jest w całości wynajmowana i służy/służyła wyłącznie działalności opodatkowanej, a wydatków na ulepszenie nie poniesiono.

Spółka podniosła, iż okoliczności przedstawione we wniosku dotyczą zdarzenia przyszłego wynikającego z uchwały podjętej przez spółkę (wspólników). Na podstawie uchwały skonkretyzowanej następnie w formie aktu notarialnego wspólnicy zamierzają w czerwcu 2025 roku wycofać ze spółki i nieodpłatnie przekazać na cele prywatne udziały w opisanych nieruchomościach proporcjonalnie do udziału w zyskach spółki każdego ze wspólników. Jak zaznaczono, każdy ze wspólników planuje przeznaczyć posiadane udziały na wynajem lub dzierżawę na cele niemieszkalne zarówno dla skarżącej jak i innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Jak zaznaczono, nieruchomości nie będą wykorzystywane na ich cele osobiste, lecz na działalność gospodarczą zdefiniowaną w u.p.t.u. polegającą na świadczeniu usług najmu i dzierżawy nieruchomości o charakterze niemieszkalnym i na cele niemieszkalne w sposób ciągły i za wynagrodzeniem (odpłatnie) w ramach zarejestrowanej działalności gospodarczej stanowiącej źródło przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. We wniosku wskazano, iż w momencie nieodpłatnego przekazania udziałów w nieruchomościach z majątku spółki do majątki prywatnego wspólników, wspólnicy staną się ich współwłaścicielami, a w przypadku działek nr [...] i [...] współużytkownikami wieczystymi działek gruntu. Dalej podano, iż celem wycofania nieruchomości ze spółki jest reorganizacja jej działalności polegająca na oddzieleniu majątku służącego działalności polegającej na wynajmie czy dzierżawie nieruchomości od pozostałego majątku (ruchomości) skarżącej związanego z produkcją i handlem. Nieruchomości są wykorzystywane w działalności gospodarczej spółki jako miejsca wykonywania własnej działalności produkcyjnej i handlowej oraz na wynajem dla zewnętrznych firm.

Zaznaczono także, iż zdarzenie przyszłe zostanie określone w uchwale spółki, w której znajdą się następujące oświadczenia wspólników co do planowanej czynności:

- wycofanie nieruchomości ze spółki i przekazanie udziałów w nieruchomościach i prawie wieczystego użytkowania gruntu nastąpi nieodpłatnie;

- wykonanie uchwały nastąpi w formie aktu notarialnego na podstawie umowy nienazwanej określonej w art. 353(1) w rozumieniu ustawy z dnia 26 kwietnia 1964 r.-Kodeks Cywilny;

- nieodpłatne udziały będą proporcjonalne do udziałów każdego wspólnika w zyskach spółki;

- przekazanie nastąpi do majątków prywatnych wspólników celem kontynuacji działalności gospodarczej w rozumieniu u.p.t.u. oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polegającej na wynajmie lub wydzierżawianiu.

Wobec tak przedstawionego stanu faktycznego skarżąca zadała pytanie czy wycofanie i nieodpłatne przekazanie - w zdarzeniu przyszłym - opisanych nieruchomości z majątku spółki do majątku prywatnego wspólników proporcjonalnie do udziału każdego wspólnika w zyskach spółki:

1. będzie stanowiło dostawę towarów lub inną czynność na podstawie u.p.t.u. podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem czy pozostanie neutralne dla podatku VAT jeżeli wspólnicy przejmą nieruchomości do majątku prywatnego i będą kontynuować prowadzenie działalności zarówno w rozumieniu u.p.t.u. jak i w świetle ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025r., poz. 163 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.), bez przeznaczenia jakiejkolwiek nieruchomości na cele osobiste ?

2. w przypadku zakwalifikowania zdarzenia przyszłego jako dostawy w rozumieniu u.p.t.u. czy spółka:

a) będzie uprawniona do zastosowania dla tej czynności zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie przepisów art. 43 ust.1 pkt 10 i 10a w zw. z art. 2 pkt 14 u.p.t.u. w przypadku działek o numerach:

- [...], [...] i [...] (nieruchomość nr [...]);

- [...] (nieruchomość nr [...], [...], [...], [...]);

- [...] (nieruchomość nr [...], [...], [...]).

b) nie będzie uprawniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i 10 u.p.t.u. do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług w odniesieniu do działek o numerach:

- [...];

- [...];

- [...];

- [...] i [...].

3. W przypadku zakwalifikowania zdarzenia przyszłego jako dostawy w rozumieniu u.p.t.u. oraz twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 2a spółka będzie zobowiązana na podstawie art. 91 ust. 2, ust. 7 i 7a u.p.t.u. do korekty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do działek:

- [...] (nieruchomość nr [...] i nr [...]);

- [...] (nieruchomość nr [...] i nr [...]);

- [...], [...], [...] (nieruchomość nr [...]).

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie pytania nr 1 spółka wskazała, iż opisane zdarzenie przyszłe polegające na wycofaniu nieruchomości ze spółki i nieodpłatne przekazanie na cele prywatne wspólników proporcjonalnie do udziałów w zyskach spółki i z zachowaniem wszystkich postanowień zawartych w uchwale spółki (wspólników) skonkretyzowane następnie aktem notarialnym, nie będzie podlegało podatkowi od towarów i usług.

Spółka wyjaśniła, iż u.p.t.u. nie zawiera przepisu, który wprost określałby skutki przedstawionego zdarzenia przyszłego. Następnie skarżąca wskazując na art. 7 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. podniosła, iż nie tylko odpłatna dostawa towarów podlega opodatkowaniu VAT, lecz również nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do podatnika (spółki), w szczególności na cele osobiste wspólników lub jako wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.  

Zaznaczono, iż w stosunku do wszystkich nieruchomości wnioskodawca skorzystał z prawa odliczenia podatku VAT naliczonego, co stanowi spełnienie jednej z łącznych przesłanek warunkujących opodatkowaniem podatkiem VAT planowanej czynności. Skarżąca zwróciła uwagę, iż mimo nieodpłatnego przekazania nieruchomości, brak spełnienia drugiej przesłanki, a mianowicie przekazania na cele osobiste. Podano, iż zgodnie z uchwałą spółki (wspólników) wszystkie nieruchomości zostaną przekazane nieodpłatnie do majątku prywatnego wspólników i nadal będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT takich jak wynajem czy dzierżawa nieruchomości o charakterze niemieszkalnym i na cele niemieszkalne na rzecz opisanych firm zewnętrznych oraz spółki. Wskazano także, iż wspólnicy, mimo, że nieruchomości trafią do ich majątku prywatnego, nie będą wykorzystywali ich na cele osobiste (np. mieszkalne, ogród lub inne osobiste potrzeby).

Po przekazaniu wszystkie nieruchomości zostaną oddanie w najem lub dzierżawę podmiotom gospodarczym (również spółce) na podstawie stosownych umów cywilnoprawnych zapewniających wykorzystywanie nieruchomości w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe według skarżącej będzie skutkowało wykonywaniem działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., dlatego też na gruncie u.p.t.u. w istocie nie dojdzie do wycofania nieruchomości z działalności gospodarczej, a jedynie nastąpi reorganizacja prowadzonej przez wspólników działalności, wobec czego nie znajdzie zastosowania art. 7 ust. 2 u.p.t.u.

Jak zaznaczono, sporne nieruchomości nie będą bowiem wykorzystywane na cele osobiste, lecz nadal wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W ocenie spółki wycofanie nieruchomości ze spółki do majątku prywatnego w opisanych okolicznościach będzie neutralne podatkowo, tj. nie będzie stanowiło czynności podlegającej podatkowi VAT.

Spółka wyjaśniła, iż prezentowane przez nią stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora KIS, a mianowicie:

- z dnia 5 stycznia 2024 r., znak: 0114-KDIP1-3.655.2023.1.KF;

- z dnia 2 lutego 2024 r., znak: 0114-KDIP1-2.4012.547.2023.2.JO;

- z dnia 1 marca 2024 r., znak: KDIL1-3.4012.19.2024.1.MR;

- z dnia 16 lipca 2024 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.331.2024.5.AKA.

Spółka zaznaczyła, iż w przypadku zakwalifikowania zdarzenia przyszłego jako dostawy podlegającej podatkowi VAT, to jej zdaniem w przypadku nabycia, wytworzenia (budowy) i nakładach przewyższających 30% wartości początkowej odnośnie działek o numerach [...], [...], [...], [...] i [...] spółka ma prawo do zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 2 pkt 14 u.p.t.u. Zdaniem spółki powyższe nieruchomości spełniają ustawowe warunki ponieważ od ich pierwszego zasiedlenia (również w przypadku nakładów przewyższających 30% wartości początkowej) upłynie co najmniej okres 2 lat.

W przypadku zakwalifikowania zdarzenia przyszłego jako dostawy podlegającej podatkowi VAT, to według spółki w przypadku działek o numerach [...], [...] i [...] skarżąca nie ma prawa do zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., gdyż zwolnienie przysługuje w stosunku do gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane. Odnośnie nieruchomości oznaczonych nr [...] i [...], to według skarżącej prawo do zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 2 pkt 14a u.p.t.u. również jej nie przysługuje, gdyż budynek - hala magazynowa wraz z zagospodarowaniem terenu została oddana do użytku 23 października 2023 r., wobec czego okres używania będzie krótszy niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

W odniesieniu do pytania nr 3 spółka wyraziła przekonanie, iż w przypadku zakwalifikowania zdarzenia przyszłego jako dostawy podlegającej podatkowi VAT, oraz odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 2a skarżąca będzie zobowiązana na podstawie art. 91 ust. 2, ust. 7 i 7a u.p.t.u. do korekty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do działek o numerach:

- [...] (nieruchomość nr [...] i nr [...]);

- [...] (nieruchomość nr [...] i nr [...]);

- [...], [...] i [...](nieruchomość nr [...]).

W interpretacji indywidualnej z dnia 13 lutego 2025r. Dyrektor KIS uznał przedstawione we wniosku stanowisko spółki za:

• nieprawidłowe w części dotyczącej:

- niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wycofania i nieodpłatnego przekazania z majątku spółki do majątku prywatnego wspólników zabudowanych działek nr [...], [...] i [...], [...], [...], [...], [...] oraz niezabudowanych działek nr [...], [...] i [...];

- zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. w odniesieniu do dostawy nr [...], [...], [...], [...];

- obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 7 i 7a u.p.t.u. w odniesieniu do działki nr [...] (nieruchomość nr [...] i nr [...]), działki nr [...] (nieruchomość nr [...] i nr [...]) oraz działek nr [...], [...] i [...] (nieruchomość [...]);

• prawidłowe w części dotyczącej:

- zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. w odniesieniu do dostawy działki nr [...];

- opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek nr [...], [...], [...], [...] i [...].

Według organu, aby nieodpłatne przekazanie towarów – w świetle art. 7 ust. 2 u.p.t.u. podlegało opodatkowaniu VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

• nieodpłatne przekazanie dokonywane jest przez podatnika podatku VAT,

• przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,

• przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego towaru lub jego części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

Jak zaznaczono, budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 u.p.t.u., a ich zbycie stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 u.p.t.u. Organ zwrócił uwagę, iż w niniejszej sprawie wycofanie z majątku spółki nieruchomości i przekazanie ich do majątku wspólników nastąpi nieodpłatnie.

Zdaniem organu wycofanie i nieodpłatne przekazanie z majątku spółki do majątku prywatnego wspólników opisanych we wniosku zabudowanych działek nr [...], [...] i [...], nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie będzie spełniony warunek, o którym mowa w art. 7 ust. 2 u.p.t.u., skarżącej nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia w/w nieruchomości.

W ocenie Dyrektora KIS dla czynności wycofania i nieodpłatnego przekazania z majątku spółki do majątku prywatnego wspólników zabudowanych działek nr [...], [...], [...], [...] oraz niezabudowanych działek nr [...], [...] i [...] zostaną spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów, co w konsekwencji oznacza, że czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Skoro skarżącej przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia/wytworzenia ww. zabudowanych działek nr [...], [...], [...], [...] oraz niezabudowanych działek nr [...], [...] i [...], to ich wycofanie do majątku prywatnego wspólników będzie de facto odpłatną dostawą składników majątku spółki, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 2 u.p.t.u.

Jednocześnie odnosząc się do kwestii przekazania ww. nieruchomości do majątku prywatnego wspólników spółki celem ich wynajmowania/wydzierżawiania przez wspólników, organ wyjaśnił, że najem/dzierżawa spornych nieruchomości będzie związana z działalnością gospodarczą każdego ze wspólników spółki, a nie samej spółki. Podniesiono, że sposób wykorzystywania nieruchomości nabytych przez tych wspólników (w tym najem/dzierżawa) nie wpływa na opodatkowanie nieodpłatnego przekazania opisanych nieruchomości przez spółkę na rzecz jej wspólników.

Konkludując Dyrektor KIS uznał stanowisko spółki w zakresie niepodlegania opodatkowaniu wycofania i nieodpłatnego przekazania z majątku skarżącej do majątku prywatnego wspólników zabudowanych działek nr [...], [...], [...], [...] oraz niezabudowanych działek nr [...], [...] i [...], za nieprawidłowe. Natomiast stanowisko skarżącej w zakresie niepodlegania opodatkowaniu wycofania i nieodpłatnego przekazania z majątku spółki do majątku prywatnego wspólników zabudowanych działek nr [...], [...] i [...], organ uznał za nieprawidłowe z uwagi na odmienną argumentację.

W przekonaniu organu stanowisko spółki w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. w odniesieniu do dostawy działki nr [...] organ jest prawidłowe, natomiast w odniesieniu do dostawy działek nr [...], [...], [...], [...] stanowisko spółki jest nieprawidłowe. Jednocześnie według Dyrektora KIS stanowisko w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek nr [...], [...], [...], [...] i [...] jest prawidłowe.

Dyrektor KIS oceniając całościowo stanowisko skarżącej w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 7 i 7a u.p.t.u. w odniesieniu do działki nr [...] (nieruchomość nr [...] i nr [...]), działki nr [...] (nieruchomość nr [...] i nr [...]), działek nr [...], [...] i [...] (nieruchomość [...]) uznał je za nieprawidłowe. Jak wskazano powyższe wynika z faktu, że w odniesieniu do działek nr [...], [...] i [...] (nieruchomość nr [...]) skarżąca nie będzie w ogóle zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego, natomiast w odniesieniu do działki [...] (nieruchomość nr [...] i nr [...]) oraz działki nr [...] (nieruchomość nr [...] i nr [...]), to zdaniem organu skarżąca będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego, jednakże na podstawie art. 91 ust. 5 w zw. z ust. 4 u.p.t.u., a nie – jak twierdzi spółka– na podstawie art. 91 ust. 7 i 7a u.p.t.u.

Spółka reprezentowana przez pełnomocnika wniosła na interpretację Dyrektora KIS skargę do tut. Sądu. Spółka zaskarżyła interpretację w całości zarzucając jej:

- naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 7 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 5 ust. 1 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że wycofanie ze spółki jawnej nieruchomości i przekazanie ich nieodpłatnie wspólnikom spółki w celu ich dalszego wynajmowania i wydzierżawiania przez wspólników w ramach prowadzonej przez wspólników działalności gospodarczej stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów i podlega obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku VAT, podczas, gdy w ocenie skarżącej w takim wypadku nie nastąpi w ogóle dostawa towarów w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów, a zatem zdarzenie takie nie będzie objęte obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku VAT, albowiem nieruchomości nie będą przekazane na cele osobiste wspólników, lecz w dalszym ciągu Nieruchomości te będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

2) art. 7 ust. 2 w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 5 ust. 1 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię i brak przyjęcia że wycofanie ze spółki jawnej nieruchomości i przekazanie ich nieodpłatnie wspólnikom spółki w celu ich dalszego wynajmowania i wydzierżawiania przez wspólników w ramach prowadzonej przez wspólników działalności gospodarczej nie stanowi odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów i nie podlega podatkowi VAT,

3) art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. w zw. art. 15 ust. 1 i ust 2 u.p.t.u. w zw. z art. 659 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że wycofanie ze spółki jawnej nieruchomości i przekazanie ich nieodpłatnie wspólnikom spółki w celu ich dalszego wynajmowania i wydzierżawiania przez wspólników na rzecz podmiotów trzecich w ramach prowadzonej przez wspólników działalności gospodarczej stanowi dostawę towarów na cele osobiste wspólników, podczas, gdy w dalszym ciągu nieruchomości te będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a zatem nie będą wykorzystywane na cele osobiste wspólników.

- naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 121 § 1 o.p. art. 120 w zw. z art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14h o.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, tzn.: dokonanie oceny wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez wszechstronnej i całościowej jego analizy, z pominięciem istotnych okoliczności stanu faktycznego, w szczególności faktu, iż wspólnicy skarżącej zamierzają wynajmować i wydzierżawić nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich w ramach prowadzonej przez wspólników działalności gospodarczej, a zatem nie będą wykorzystywać nieruchomości do celów osobistych co w efekcie powoduje, iż nie zostanie spełniony warunek dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 5 ust. 1 u.p.t.u.,

2) art. 2a o.p. w zw. z art. 2 Konstytucji RP, w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez zastosowanie niezgodnej z pojęciem demokratycznego państwa prawa zasady "in dubio pro fisco" i rozstrzygnięcie na niekorzyść skarżącej wszelkich wątpliwości związanych, zarówno z oceną stanu faktycznego (przekazania nieruchomości na cele osobiste), jak i definicją dostawy towarów w rozumieniu art. 14 ust. 1 w z w. z art. 2 ust. 1 lit. a) w zw. z art. 16 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 2006 Nr 347, str. 1, dalej "Dyrektywa") oraz art. 7 ust. 2 w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.,

3) art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14h o.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, poprzez sporządzenie interpretacji w sposób wadliwy z uwagi na brak jakiegokolwiek uzasadnienia prawnego, które prezentowałoby tok rozumowania organu podatkowego oraz potwierdziło prawidłowość jego podejścia (stanowiska), zgodnie z którym organ uznał, że w przedmiotowej sprawie nastąpi dostawa towarów (nieruchomości) na cele osobiste wspólników pomimo, że wspólnicy Skarżącej zamierzają wynajmować i wydzierżawić nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich w ramach prowadzonej przez wspólników działalności gospodarczej, a zatem nie będą wykorzystywać nieruchomości do celów osobistych,

4) art. 120 w zw. z art. art. 121 w zw. z art. 14b § 1 i § 3 w zw. z art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14h o.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i nieustosunkowanie się przez organ do przedstawionych przez skarżącą wykazów interpretacji indywidualnych potwierdzających stanowisko spółki nie wyjaśniając, dlaczego rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, mimo tożsamego stanu faktycznego, jest niekorzystne dla skarżącej.

Skarżąca na zasadzie 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026r., poz. 111, dalej: p.p.s.a.) wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Wniesiono także o zasądzenie kosztów postępowania (w tym kosztów zastępstwa procesowego) według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi wskazano, iż z najdalej posuniętej ostrożności procesowej zaskarżono interpretację w całości, a nie tylko w zakresie odpowiedzi organu na pytanie 1 zawarte w złożonym przez skarżącą wniosku o wydanie interpretacji, z którą to odpowiedzią spółka wiąże zarzucane organowi w niniejszej skardze naruszenia, szczegółowo opisane poniżej.

Skarżąca podała, iż konstruując swoje stanowisko w sprawie opierała się na jednolitej linii interpretacyjnej prezentowanej przez organ w analogicznych stanach formalnoprawnych.

Zwrócono uwagę, iż według art. 7 ust. 2 u.p.t.u. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego

pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny,

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Powyższe regulacja wynika także pośrednio z brzmienia art. 16 Dyrektywy.

Spółka zwróciła uwagę, iż z przytoczonych przepisów wynika, że zgodnie z obowiązującą w Unii Europejskiej i Rzeczpospolitej Polskiej polityką podatkową - opodatkowaniu VAT podlega generalnie nieodpłatne przekazanie towaru należącego do podatnika, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, który to majątek zostaje przeznaczony do innego celu niż prowadzona dotychczas przez podatnika działalność (np. na cele prywatne), o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

A contrario -

1) Jeżeli podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, lub

2) Jeżeli nieodpłatne przekazanie towarów nastąpiło nie na cele osobiste podatnika lub jego pracowników (w tym wspólników), ale także do celów prowadzonej działalności gospodarczej to takie przekazanie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać jego opodatkowania).

Mając na uwadze powołane przepisy spółka podniosłą, iż najem i dzierżawa wypełniają określoną w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywane są w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zawierane umowy najmu/dzierżawy mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem/dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rezultacie, według skarżącej, najem i dzierżawa nieruchomości lub rzeczy stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. i podlega opodatkowaniu tym podatkiem na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. Zatem czynność wycofania do majątku prywatnego wspólników nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 2 u.p.t.u., ponieważ w przedmiotowej sprawie nie nastąpi dostawa towarów (nieruchomości) na cele osobiste wspólników, gdyż w dalszym ciągu nieruchomości te będą wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podkreślono, iż nieruchomości nie będą wykorzystywane na potrzeby osobiste wspólników, ale po ich wycofaniu ze spółki będą przez wspólników odpłatnie udostępniane (wynajem lub dzierżawa nieruchomości na cele niemieszkalne) i w dalszym ciągu wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka zwróciła uwagę, że skoro nieruchomości po wycofaniu ze spółki do majątku prywatnego wspólników nie będą wykorzystywane do zaspokajania potrzeb osobistych wspólników, czynność wycofania do majątku prywatnego tych nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 2 u.p.t.u. Natomiast odmienne stanowisko organu stanowi naruszenie art. 7 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 5 ust. 1 u.p.t.u. w zw. art. 15 ust. 1 i ust 2 u.p.t.u. w zw. z art. 659 § 1 i 2 Kodeks cywilny w zw. z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego.

Spółka zarzuciła, iż organ nie dokonał wszechstronnej i całościowej analizy złożonego przez skarżącą wniosku, a w szczególności podniesionych przez spółkę okoliczności dotyczących stanu formalnoprawnego związanego z przeznaczeniem nieruchomości po ich przekazaniu wspólnikom. Tym samym Organ dopuścił się także naruszenia przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.; art. 121 § 1, art. 120 w zw. z art. 14c § 1 i 2w zw. z art. 14h o.p., a naruszenie powyższe miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem skarżącej organ naruszył także art. 2a o.p., gdyż winien zauważyć pewną wątpliwość interpretacyjną polegają na tym, czy pozostaje neutralne podatkowo nieodpłatne przekazanie towarów nie na cele osobiste podatnika lub jego pracowników (w tym wspólników), ale także do celów działalności gospodarczej. W takiej sytuacji organ zobowiązany był do zastosowania wobec skarżącej dyspozycji art. 2a o.p. i wydania interpretacji na korzyść skarżącej. Zamiast tego organ naruszył powołany powyżej przepis o.p. oraz art. 2 Konstytucji RP i zastosował zasadę "in dubio pro fisco".

Według skarżącej podważając prawidłowość stanowiska wnioskodawcy organ nie może ograniczać się do prostego wytknięcia nieprawidłowości jego założeń, ale winien wskazać jaka powinna być prawidłowa odpowiedź na postawione pytanie, z wyczerpującym i jednoznacznym uzasadnieniem prawnym.

W skardze zarzucono, iż interpretacja indywidualna powyższych wytycznych nie spełnia. Spółka zarzuciła, iż Dyrektor KIS ograniczył się do ogólnikowego stwierdzenia o nieprawidłowości stanowiska skarżącej. Organ nie przedstawił jakiegokolwiek wywodu na uzasadnienie dlaczego wskazany przez skarżącą pogląd nie jest prawidłowy, jaki był tok rozumowania organu, który doprowadził Dyrektora KIS do zanegowania poglądu spółki i jakie argumenty dorowadziły organ do poglądu wyrażonego w zaskarżonej interpretacji.

Skarżąca zarzuciła ponadto, iż nie może dokonać odtworzenia procesu myślowego organu który doprowadził Dyrektora KIS do zaprezentowanego w interpretacji stanowiska. Skarżąca nie wie, jakie argumenty, jakie przepisy prawa i jaki ciąg logiczno-przyczynowy uwzględniający stan formalnoprawny przedstawiony przez spółkę, doprowadziły organ do zanegowania stanowiska skarżącej.

Organ dopuścił się tym samym naruszenia przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14h o.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, poprzez sporządzenie interpretacji w sposób wadliwy z uwagi na brak jakiegokolwiek uzasadnienia prawnego, które prezentowałoby tok rozumowania organu podatkowego oraz potwierdziło prawidłowość jego podejścia (stanowiska). Spółka wymieniła interpretacje indywidualne Dyrektora KIS, gdzie w analogicznych stanach formalnoprawnych, jak w niniejszej sprawie organ wskazywał, że czynność wycofania do majątku prywatnego wspólników spółki jawnej nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 2 u.p.t.u., ponieważ nie nastąpi dostawa towarów (nieruchomości) na cele osobiste wspólników. Tymczasem organ w jakikolwiek sposób nie uzasadnił przesłanek odmowy zastosowania lub braku możliwości zastosowania w niniejszej sprawie - takich samych regulacji jak zawartych w powołanych powyżej interpretacjach. W konsekwencji według skarżącej organ dopuścił się naruszenia przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 120 o.p. w zw. z art. art. 121 o.p. w zw. z art. art. 14b § 1 i § 3 o.p. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 o.p. w zw. z art. 14h o.p.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających.

Zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W niniejszej sprawie spółka podkreśliła w skardze, iż zaskarżyła interpretację indywidualną w całości z najdalej posuniętej ostrożności procesowej. Skarżąca podniosła, iż z odpowiedzią na pytanie nr 1 wiąże zarzucane organowi w skardze naruszenie.

Z treści skargi wynika, iż spór w niniejszej sprawie koncentruje się na zagadnieniu objętym pytaniem nr 1, a mianowicie na kwestii czy wycofanie i nieodpłatne przekazanie opisanych we wniosku nieruchomości z majątku spółki do majątku prywatnego wspólników, z zachowaniem treści uchwały wspólników, będzie stanowiło dostawę towarów lub inną czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czy też pozostanie neutralne dla tego podatku.

Według skarżącej w opisanych okolicznościach sprawy w istocie nie dojdzie do wycofania nieruchomości z działalności gospodarczej, gdyż nieruchomości nie będą wykorzystywane na cele osobiste wspólników, lecz nadal będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (po przekazaniu wszystkie nieruchomości zostaną oddane w najem lub dzierżawę podmiotom gospodarczym). W konkluzji spółka stwierdziła, powołując się na art. 7 ust. 2 u.p.t.u., iż wycofanie nieruchomości będzie neutralne podatkowo, czyli nie będzie stanowiło czynności podlegającej podatkowi VAT.

Odmiennego zdania jest Dyrektor KIS, według którego wycofanie i nieodpłatne przekazanie z majątku spółki do majątku prywatnego wspólników zabudowanych działek nr [...], [...], [...] nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie będzie spełniony warunek, o którym mowa w art. 7 ust. 2 u.p.t.u. ponieważ spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia spornych nieruchomości. W odniesieniu do wycofania i nieodpłatnego przekazania z majątku spółki do majątku prywatnego wspólników pozostałych nieruchomości organ stwierdził, iż przekazanie to będzie odpłatną dostawą składników majątku spółki podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. w zw. z art. 7 ust. 2 u.p.t.u. Dyrektor KIS zwrócił uwagę, iż najem/dzierżawa spornych nieruchomości będzie związana z działalnością gospodarczą każdego ze wspólników spółki, a nie samej skarżącej.

Rację w sporze należało przyznać organowi.

Zakreślając ramy prawne sprawy, na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 5 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.t.u. rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 7 ust. 2 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

- wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z powyższego uregulowania u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Ze względu na to, że ustawa o podatku od towarów i usług zawiera własną definicję dostawy nie istnieją przesłanki by dostawę towarów na gruncie podatku VAT utożsamiać z cywilnoprawną umową dostawy, czy sprzedaży. Dostawa w ustawie o podatku od towarów i usług ma szerszy zakres, jej istotą jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Należy podkreślić, że "prawo do rozporządzania towarami jak właściciel", do której to kategorii odwołał się ustawodawca w art. 7 ust. 1 u.p.t.u., nie może być utożsamiane z prawem własności w rozumieniu cywilnoprawnym.

W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntował się pogląd, zgodnie z którym "rozporządzanie towarami jak właściciel" rozumieć należy szeroko i w oderwaniu od cywilnego prawa własności, a podstawowe znaczenie dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług ma nie tyle aspekt prawny, a aspekt faktyczny i ekonomiczny, sprowadzający się do faktycznej możliwości dysponowania towarem, a nie rozporządzania nim w sensie prawnym (por. np. wyroki NSA: z 14 września 2010 r., I FSK 1389/09; z 28 maja 2010 r., I FSK 963/09; z 5 czerwca 2008 r., I FSK 739/07; wyroki WSA: w Gdańsku z 3 grudnia 2009 r., I SA/Gd 642/09; w Warszawie z 29 lipca 2009 r., III SA/Wa 518/09; w Olsztynie z 16 kwietnia 2009 r., I SA/Ol 136/09; w Warszawie z 27 listopada 2008 r., III SA/Wa 1741/08, CBOSA).

W powołanych orzeczeniach wskazuje się przede wszystkim na faktyczne przeniesienie władztwa nad rzeczą (przekazanie możliwości dysponowania nią w znaczeniu ekonomicznym), samo przeniesienie prawa własności uznając za drugorzędne.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie TSUE. Przykładowo zwrócić należy uwagę na orzeczenie w sprawie C-320/88, S. and F. B.V. v. S. van F., gdzie Trybunał stwierdził, że wyrażenie "dostawa towarów" w rozumieniu art. 5(1) VI Dyrektywy (obecnie art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112) oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym. Z przepisu tego, zdaniem Trybunału, wynika, że kładzie on raczej nacisk na faktyczne dysponowanie rzeczą jak właściciel ("własność ekonomiczna"), a nie na zbycie prawa własności (M. Chomiuk, [w:] VI Dyrektywa VAT, pod red. K. Sachsa, s. 108 i 122). Stanowisko TSUE potwierdzające brak bezpośredniej zależności pojęcia "dostawy towarów" od prawa własności potwierdzone zostało również w innych orzeczeniach – por. np. wyroki ETS: z 4 października 1995 r. w sprawie C 291/92, z 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01, z 21 kwietnia 2005 r. w sprawie C-25/03, czy z 21 marca 2007 r. w sprawie C-111/05.

Położenie nacisku na ekonomiczne, czyli faktyczne władztwo nad rzeczą, jako przesłankę stwierdzenia okoliczności "przeniesienia prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel", znajduje odzwierciedlenie także w przepisach określających moment powstania obowiązku podatkowego. W art. 19a ust. 1 u.p.t.u., jako zasadę przyjęto, że w przypadku dostawy towarów obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje z chwilą dokonania tej dostawy. Pojęcie "dokonania dostawy towarów" jest w istocie odpowiednikiem dotychczasowego wyrażenia "wydanie towarów". Z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego wykonanie dostawy towaru należy rozumieć jako czynność faktyczną.

Przepis art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. zrównujący wskazane w nim czynności z odpłatną dostawą stanowi implementację art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, a po jej uchyleniu - art. 16 Dyrektywy. Zgodnie z art. 5 ust. 6 Dyrektywy zastosowanie przez podatnika towarów stanowiących część aktywów jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych jego lub jego pracowników, lub też pozbycie się ich nieodpłatnie albo bardziej ogólnie użycie ich do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, jeśli podatek od wartości dodanej od powyższych towarów lub ich części składowych podlegały w całości lub w części odliczeniu, będzie traktowane jako dostawa odpłatna. Jednakże jako takie nie jest traktowane przekazanie próbek towarów lub towarów stanowiących prezenty o małej wartości do celów działalności podatnika. Stosownie natomiast do art. 16 Dyrektywy wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Sąd zwraca uwagę, iż w art. 16 Dyrektywy znajduje się odniesienie do celów innych niż prowadzona przez podatnika działalność. Z powyższego należy wyprowadzić wniosek, że jedynie przekazanie towarów dla celów działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika, a nie dla celów działalności gospodarczej prowadzonej przez wspólników, może nie podlegać opodatkowaniu.

W realiach rozpoznanej sprawy w odniesieniu do wycofania i nieodpłatnego przekazania z majątku spółki do majątku prywatnego wspólników działek nr [...], [...] oraz [...], na których znajduje się budynek niemieszkalny, to według treści wniosku o wydanie interpretacji działki te z budynkiem zostały nabyte bez podatku VAT w 2001r., a na powyższy budynek nie były ponoszone nakłady, w stosunku do których przysługiwałoby spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W rezultacie, jak zasadnie przyjęto w interpretacji, wycofanie i nieodpłatne przekazanie zabudowanych działek nr [...], [...] oraz nr [...] nie będzie podlegało opodatkowaniu z uwagi na brak spełnienia warunku z art. 7 ust. 2 u.p.t.u., gdyż spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia w/w nieruchomości. Organ słusznie uznał stanowisko spółki w zakresie niepodlegania opodatkowaniu wycofania i nieodpłatnego przekazania z majątku spółki do majątku prywatnego wspólników zabudowanych działek nr [...], [...] i [...] za nieprawidłowe z uwagi na odmienną argumentację.

Sąd stwierdza, iż art. 7 ust. 2 u.p.t.u. dotyczy każdego nieodpłatnego przekazania towarów (a więc także przekazania nieruchomości do majątku prywatnego wspólników), a jedynie odnośnie zużycia towarów ustawodawca przewiduje opodatkowanie czynności ze względu określone cele (w tym m.in. cele osobiste wspólników). Tożsamy pogląd w zakresie wykładni art. 7 ust. 2 u.p.t.u. został zaprezentowany w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lipca 2024r. sygn. akt I SA/Gl 966/23, a skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni powyższy pogląd podziela.

Nawet gdyby jednak uznać, iż warunek określonych celów (w tym celów osobistych) dotyczy również nieodpłatnego przekazania, to i tak jak słusznie wskazano w interpretacji, najem/dzierżawa spornych nieruchomości będzie związany z działalnością gospodarczą każdego ze wspólników, a nie same spółki. Zdaniem Sądu okoliczność ta wyklucza przyjęcie, iż przekazanie nastąpiło na cele związane z działalnością skarżącej.

Zdaniem Sądu Dyrektor KIS dokonał wyczerpującej wykładni art. 7 ust. 2 u.p.t.u.

Literalne brzmienie art. 7 ust. 2 u.p.t.u. nie budzi wątpliwości interpretacyjnych, zatem za nieuprawniony należy uznać zarzut naruszenia art. 2a o.p. Z faktu, iż organ nie podzielił stanowiska skarżącej, nie można wywodzić wniosków, jakoby organ nie uwzględnił zasady przewidzianej w art. 2a o.p. Powyższy przepis traktuje o wątpliwościach, których nie da się usunąć, a takowe w realiach rozpoznanej sprawy nie miały miejsca. Wywód organu w zakresie pytania nr 1 jest logiczny i kompleksowo wyjaśnia stanowisko Dyrektora KIS. Przede wszystkim wymieniono w jakich okolicznościach nieodpłatne przekazanie towarów będzie podlegało opodatkowaniu. W okolicznościach tych organ nie wymienił celu przekazania, gdyż cel wymieniony w art. 7 ust. 2 u.p.t.u. warunkuje opodatkowanie wyłącznie zużycia towarów. Zatem, jak wyjaśniono, w przypadku nieodpłatnego przekazania istotne jest czy spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia lub wytworzenia tych towarów lub części składowych. Co więcej, podejmując polemikę ze stanowiskiem skarżącej organ wyjaśnił, iż najem/dzierżawa spornych nieruchomości będzie związany z działalnością gospodarczą każdego ze wspólników, a nie z działalnością samej spółki, jako podatnika. W rezultacie treść interpretacji w sposób kompletny i szczegółowy prezentuje stanowisko Dyrektora KIS w zakresie pytania nr 1.

Zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, wobec czego Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.