Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Dnia 30 listopada 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA : Maria Dożynkiewicz po rozpoznaniu w dniu 30 listopada 2015 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. S.A. z siedzibą w W. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3826/14, odrzucające skargę D. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 16 września 2014 r., Nr: [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do sierpnia oraz październik i grudzień 2005 r. postanawia: oddalić skargę kasacyjną.

1. Postanowieniem z 3 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3826/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił skargę D. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 16 września 2014 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do sierpnia oraz październik i grudzień 2005 r.

2. WSA wskazał, że spółka 6 listopada 2014 r. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Zaskarżona decyzja, jak wynika ze znajdującego się w aktach administracyjnych zwrotnego potwierdzenia odbioru, została doręczona spółce w dniu 6 października 2014 r. (k. 3654 akt administracyjnych). W treści decyzji zawarto pouczenie o możliwości wniesienia skargi do sądu administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia.

Sąd pierwszej instancji powołał się na art. 53 § 1, art. 54 § 1 i art. 58 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) i stwierdził, że do skutecznego wniesienia skargi do sądu administracyjnego konieczne jest zatem zachowanie 30-dniowego terminu od dnia doręczenia stronie rozstrzygnięcia administracyjnego zapadłego w sprawie oraz wniesienie skargi za pośrednictwem właściwego organu administracji. Sąd zauważył, iż termin 30-dniowy do wniesienia skargi na decyzję doręczoną w dniu 6 października 2014 r. rozpoczął bieg dnia następnego i upłynął w dniu 5 listopada 2014 r. (środa), zgodnie z zasadami obliczania terminów przewidzianymi w art. 83 § 1 p.p.s.a. Skarga została wniesiona w dniu 6 listopada 2014 r., a zatem z uchybieniem terminu określonego w art. 53 § 1 p.p.s.a.

3. W skardze kasacyjnej spółka zaskarżyła powyższe postanowienie w całości zarzucając na zasadzie art. 174 ust. 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

1) art. 53 § 1 p.p.s.a. - poprzez błędne przyjęcie, iż w niniejszej sprawie skarga na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z 16 września 2014 r., została wniesiona po upływie trzydziestu dni od dnia doręczenia spółce rzeczonej decyzji - podczas gdy jak wynika z ustalonego w sprawie stanu faktycznego (akt sprawy), ww. decyzja w ogóle nie została prawidłowo doręczona spółce, a co za tym idzie bieg trzydziestodniowego terminu na wniesienie skargi od decyzji w ogóle się nie rozpoczął,

2) art. 145 § 2 w zw. z art. 136 i 137 § 2 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) poprzez wadliwe uznanie, iż w sprawie, na etapie postępowania przed organem podatkowym drugiej instancji - Dyrektorem Izby Skarbowej, ustanowiony został pełnomocnik do doręczeń - radca prawny M. Z., podczas gdy, jak wynika z akt sprawy - treści pełnomocnictwa z dnia 18 grudnia 2013 r. - radca prawny M. Z. posiadała status pełnomocnika spółki do doręczeń, ale tylko przed organem pierwszej instancji, tj. Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej, a zatem na etapie postępowania przed Dyrektorem Izby Skarbowej wszelkie rozstrzygnięcia organu drugiej instancji winny być bezwzględnie doręczane bezpośrednio spółce, a nie radcy prawnemu M. Z.,

3) art. 134 § 1 w zw. z art. 58 § 1 pkt 2 p.p.s.a., poprzez odrzucenie skargi przez Sąd pierwszej instancji, w wyniku błędnego przyjęcia, że spółce została skutecznie doręczona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej oraz, iż rzeczona decyzja została zaskarżona po upływie trzydziestodniowego terminu przewidzianego w art. 53 § 1 p.p.s.a., podczas gdy w przedmiotowej sprawie zachodziła przesłanka umorzenia postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie w trybie art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. z uwagi na niedoręczenie Decyzji Spółce.

W związku z tak postawionymi zarzutami wniesiono uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz umorzenie postępowania ewentualnie uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sadowi pierwszej instancji oraz zasadzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5. Skarga kasacyjna jest niezasadna.

6. Zgodnie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie skargi kasacyjnej w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie to polegało i wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy na tyle istotny, że gdyby nie to uchybienie - to skarżone rozstrzygnięcie mogłoby być inne. Konstrukcja skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli sprawowanej przez sąd kasacyjny. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej, poza przypadkami nieważności, które w tej sprawie nie zachodzą (art. 183 § 1 p.p.s.a.), oznacza bowiem, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami, czyli że władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały skonkretyzowane w tej skardze. Powyższe obliguje więc autora skargi kasacyjnej do prawidłowego konstruowania zarówno zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Naczelny Sąd Administracyjny, działający jako sąd kasacyjny, nie został bowiem wyposażony w kompetencje do konkretyzowania, uściślania czy też korygowania zarzutów strony skarżącej.

Zarzuty skargi kasacyjnej sprowadzają się do kwestii ustalenia prawidłowości doręczenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z 16 września 2014 r. pełnomocnikowi radcy prawnemu M. Z..

W pierwszej kolejności należy rozpoznać zarzut naruszenia art. 145 § 2 w zw. z art. 136 i 137 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, albowiem kwestia prawidłowego umocowania pełnomocnika do doręczeń determinuje prawidłowe doręczenie decyzji.

Uzasadniając zarzut naruszenia tych przepisów, spółka argumentowała, że radca prawny M. Z. była umocowana do odbioru korespondencji, tylko przed organem pierwszej instancji. W związku z czym wszelkie rozstrzygnięcia organu drugiej instancji winny być dostarczane spółce, a nie ww. radcy prawnej. Spółka wskazała, że pełnomocnictwem z 18 grudnia 2013 r. ww. radca prawny została umocowana do odbioru wszelkiej korespondencji od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej do spółki w toczącym się z udziałem spółki, prowadzonym przez DUKS, postępowaniu. Spółka zaznaczyła, iż złożone 23 lipca 2014 r. w biurze podawczym Izby Skarbowej pismo "Zawiadomienie o zmianie adresu pełnomocnika do doręczeń Kancelarii Prawnej [...]" zostało złożone omyłkowo i nie może być uznane za właściwe pełnomocnictwo lub też właściwe potwierdzenie udzielonego pełnomocnictwa.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można zgodzić się ze stanowiskiem spółki.

Zgodnie z treścią art. 136 Ordynacji podatkowej, strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie, w formie dokumentu elektronicznego lub zgłoszone ustnie do protokołu (art. 137 § 2 Ordynacji podatkowej). Przepis art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej dotyczy sytuacji, gdy pełnomocnictwo udzielone jest na piśmie, wyznaczając obowiązek poinformowania organów podatkowych o fakcie jego udzielenia. W myśl powyższego przepisu pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa, z tym, że adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wykazujących ich umocowanie. W zakresie nieuregulowanym w § 1-3a stosuje się przepisy prawa cywilnego (§ 4). Z powyższego wynika, iż uregulowania prawne w zakresie pełnomocnictwa zawarte w Ordynacji podatkowej nie są kompletne, stąd przy wyjaśnianiu sytuacji odnoszącej się do tej instytucji należy posiłkowo stosować zasady wyrażone w prawie cywilnym. Wykładni przepisów postępowania podatkowego, jakimi są przepisy art. 137 i art. 145 Ordynacji podatkowej, należy dokonać w zgodzie z przepisami prawa cywilnego i procedury cywilnej, regulującymi instytucje pełnomocnictwa i oświadczenia woli.

Zgodnie z art. 96 k.c., umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Zgodnie zaś z art. 65 k.c., oświadczenie woli należy tak tłumaczyć, jak tego wymagają ze względu na okoliczności, w których złożone zostało, zasady współżycia społecznego oraz ustalone zwyczaje (§ 1). Nadto, wola mocodawcy może zostać wyrażona w sposób wyraźny bądź dorozumiany.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie budzi wątpliwości, iż z pisma z 23 lipca 2014 r., zaadresowanego do Dyrektora Izby Skarbowej w W., złożonego w biurze podawczym tego organu, wynika umocowane radcy prawnej M. Z. do odbioru korespondencji w imieniu spółki przed organem odwoławczym. W piśmie tym skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej w W., zaznaczając, że związane jest to z odwołaniem od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z 6 stycznia 2014 r., wyraźnie wskazano, że radca prawny M. Z. "jest upoważniona do odbioru wszelkiej korespondencji od tut. Organu w przedmiotowym postępowaniu". Pismo to zostało podpisane przez osobę upoważnioną do działania w imieniu spółki. Jasno więc wynika, iż wolą spółki było umocowanie ww. radcy prawnej do odbioru korespondencji w imieniu spółki. W świetle powyższego podkreślić należy, że nie może być uznana za skuteczną argumentacja zawarta w skardze kasacyjnej, zmierzająca do wycofania się z konsekwencji jakie już wywołało złożenie do akt pismo z dnia 23 lipca 2014 r. Skoro została wyrażona wola spółki do ustanowienia pełnomocnika do doręczeń, to prawidłowo organ drugiej instancji doręczył decyzję osobie wskazanej i umocowanej przez spółkę. Istotą art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej jest bowiem ocena, czy w konkretnej sprawie działa skutecznie ustanowiony pełnomocnik, w tym przypadku pełnomocnik do odbioru korespondencji, a nie techniczna czynność przedłożenia dokumentu. Jak już bowiem wskazano z pisma z dnia 23 lipca 2014 r., jasno wynika umocowanie radcy prawnej do odbioru korespondencji w imieniu spółki.

Skoro niezasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 2 w zw. z art. 136 i 137 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej za bezpodstawne należało uznać zarzuty naruszenia art. 53 § 1 i art. 134 § 1 w zw. z art. 58 § 1 pkt 2 p.p.s.a.

Zgodnie z treścią art. 53 § 1 p.p.s.a. skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie. Natomiast zgodnie z art. 58 § 1 pkt 2 p.p.s.a. sąd odrzuca skargę wniesioną po upływie terminu do jej wniesienia.

Z akt sprawy wynika bezspornie, iż decyzję doręczono pełnomocnikowi spółki do doręczeń 6 października 2014 r. i 30 dniowy termin na złożenie skargi rozpoczął bieg dnia następnego i upłynął w dniu 5 listopada 2014 r. Tymczasem, jak wynika z akt sprawy skarga została złożona przez spółkę w dniu 6 listopada 2014 r., a więc po upływie ustawowego terminu do jej wniesienia. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej nie doszło więc do naruszenia art. 58 § 1 pkt 2 p.p.s.a., albowiem w skardze kasacyjnej nie podważano skutecznie tego, że skarga złożona została po terminie.

Słusznie więc Sąd pierwszej instancji ocenił, że skoro termin na wniesienie skargi upłynął 5 listopada 2014 r., a skarga złożona została listopada 2014 r., to jako wniesiona po terminie określonym w art. 53 § 1 p.p.s.a. podlegała odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 i § 3 tej ustawy.

Nie znajdując więc podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 w zw. z art. 182 § 1 i § 3 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.