Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: SWSA Bogusław Wolas (spr.) Sędziowie: WSA Urszula Zięba WSA Inga Gołowska po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2022 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia 8 stycznia 2021 r., nr: [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za II 2018 r. oddala skargę.

W dniu 6 czerwca 2018 r. D. sp. z o.o. w K. (spółka, skarżąca spółka, strona skarżąca) złożyła deklarację VAT-7 za luty 2018 r., w której wykazano kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w wysokości 44.000,00 zł.

W dniu 20 lipca 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. wszczął kontrolę podatkową wobec strony skarżącej w zakresie sprawdzenia prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług oraz zasadności zwrotu podatku za II 2018 r. W trakcie kontroli stwierdzono, że spółka zawyżyła podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów o kwotę 28.998 zł oraz zawyżyła podatek naliczony o kwotę 47.930 zł, a tym samym nienależnie wykazała kwotę do zwrotu w wysokości 44.000 zł oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 3.930 zł.

W związku z ustaleniami dokonanymi w toku ww. kontroli Naczelnik Urzędu Skarbowego K. postanowieniem nr [...] z 4.01.2019 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie sprawdzenia prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług oraz zasadności zwrotu podatku za luty 2018 r.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego w rozliczeniach dotyczących lutego 2018 r. organ podatkowy stwierdził nieprawidłowości w zakresie podatku naliczonego i zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 45.471 zł wykazanego w trzech fakturach wystawionych przez firmę R. Sp. z o. o, z uwagi na fakt, że dokumentują one czynności, które nie zostały dokonane. Tym samym organ ten uznał, że w niniejszej sprawie ma zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r, o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm. w brzmieniu obowiązującym w 2018 r., ustawa o VAT). Natomiast w zakresie podatku należnego uznano, że D. Sp. z o.o. nie mogła dokonać wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zakupionych uprzednio od R. Sp. z o.o. na rzecz dwóch niemieckich firm (tj. A. oraz M.), gdyż Spółka nie dysponowała przedmiotowym towarem, a zatem zawyżyła podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów o kwotę 28.998 zł.

W związku z powyższym w dniu 25 listopada 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. wydał decyzję nr [...], którą określił spółce nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 0,00 zł oraz określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 2.459 zł, a także ustalił dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 w zw. z art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o VAT.

Skarżąca złożyła odwołanie od ww. decyzji, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji lub zawieszenie postępowania do czasu przesłuchania świadka P.W. Zaskarżonej decyzji zarzucono: pominięcie dowodów realnego zbycia środków trwałych przez D. Sp. z o. o., sprzeczną z logiką ocenę postępowania

P.G., sprzeczne z logiką wnioskowanie, że aby kupić daną rzecz, należy dysponować miejscem na jej składowanie, co jest sprzeczne z art. 535 Kodeksu cywilnego, pominięcie istotnych dowodów w sprawie, tj. protokołu z 23.06.2018 r. oraz pominięcie weryfikacji prawdziwości podpisu pod umową cesji z 12.12.2017 r, przedstawienie roli P.W. jako oderwanej od obiektywnych faktów, naprzemienne, w zależności od wygody, dawanie wiary ustnym wypowiedziom lub tylko dokumentom i niezachowanie żadnej hierarchii w klasie przyjmowanych dowodów.

Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (DIAS) decyzją nr [...] z 8 stycznia 2021 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

DIAS uzasadniając swoje rozstrzygnięcie stwierdził, że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Organ odwoławczy podzielił w pełni ustalenia organu I instancji w całości i wskazał, że w przedmiotowym okresie spółki P. oraz D. były ze sobą formalnie powiązane osobą prezesa P.G., natomiast faktycznym zarządzaniem spółkami zajmował się P.W., obecnie poszukiwany listem gończym, co uniemożliwia jego przesłuchanie. O zaangażowaniu P.W. w działalność spółki P. świadczą zeznania świadków oraz dane z KRS (w różnych okresach był: właścicielem, prokurentem, prezesem spółki).

Powiązania osobowe w ww. spółkach są istotne z uwagi na fakt, iż od lutego 2018 r. zarówno w Spółce D. jak i P. funkcję prezesa sprawował P.W.. P. z tytułu sprzedaży towarów na rzecz skarżącej nie złożyła w ogóle deklaracji VAT-7 za XII 2017 r. Deklaracja została złożona dopiero po przeprowadzeniu czynności sprawdzających przez organ podatkowy, tj. w czerwcu 2018 r. Natomiast spółka D. wykazała z tego tytułu podatek naliczony do zwrotu na rachunek bankowy w ciągu 60 dni składając deklarację VAT-7 za miesiąc luty 2018 r. w dniu 26 marca 2018 r. Z uwagi na powiązania osobowe obu spółek nie może być zatem mowy o niewiedzy skarżącej co do zaniechań w ww. zakresie spółki P.

Nadto na wystawionych na rzecz skarżącej fakturach, na których jako wystawca widnieje spółka P., jako formę płatności wskazano kompensatę. Jedynie na fakturze o niskiej wartości wskazano gotówkę jako formę płatności. Z materiału dowodowego wynika, że skarżąca była wierzycielem P. na podstawie umowy cesji wierzytelności, zawartej między P.W. a spółką D. sp. z o.o. Wierzytelność dotyczyła rzekomych pożyczek, których P.W. udzielił spółce P. (w której był wspólnikiem) w latach 2016-2017. Rzekoma pożyczka i jej dalsze cedowanie nastąpiło więc w kręgu podmiotów powiązanych i de facto zostało podpisane przez tę samą osobę - P.W. jako cedenta oraz jako cesjonariusza. Umowę więc zawarła w istocie jedna osoba, występująca z jednej strony jako osoba fizyczna, z drugiej jako prokurent spółki D.

Odnosząc się do kwestii pieców do suszenia drewna wskazano, że obciążone były zastawem rejestrowym. Zastawcą miała być spółka P., natomiast zastawnikiem O. Sp. z o.o. Jednym z postanowień umownych pomiędzy ww. podmiotami był zakaz zbycia przedmiotowych pieców będących przedmiotem zastawu. Z uwagi na powiązania osobowe między Skarżącą oraz P. obie strony transakcji musiały być świadome istnienia zastawu i zakazu zbywania rzeczy nim obciążonych.

W kontekście płatności za dokonane nabycia na podstawie kwestionowanych faktur zwraca również uwagę fakt, iż skarżąca jako podmiot nieprowadzący działalności w okresie III 2017 r. -1 2018 r. nie dysponowała środkami umożliwiającymi uregulowanie należności za kwestionowane faktury zakupu z XII 2017 r. (łącznie 197.700 zł netto, 45.480 zł VAT) za wyjątkiem rzekomej cesji wierzytelności wobec P. scedowaną na skarżącą na osiem dni przed wystawieniem kwestionowanych faktur.

Ponadto skarżąca nie dysponowała w przedmiotowym okresie wystarczającym zasobem pracowników. Zgodnie bowiem z wyjaśnieniami Prezesa Spółki, aby proces produkcyjny mógł płynnie przebiegać potrzeba około 4-5 osób. Skarżąca natomiast w toku postępowania nie przedłożyła żadnych dowodów na okoliczność zatrudniania pracowników.

Materiał dowodowy nie pozwala również na stwierdzenie, że skarżąca w okresie XII 2017 r. - II 2018 r. dysponowała miejscem pozwalającym na składowanie zakupionego towaru (zeznania i okazane dokumenty przez P.W.2 działającego w imieniu O. Sp. z o.o., do której miała należeć nieruchomość, na której składowano miał być przez skarżącą towar).

Przedstawione w zaskarżonej decyzji okoliczności stanowią w ocenie DIAS wystarczającą przesłankę do uznania, iż transakcje pomiędzy spółką P. a skarżącą nie miały faktycznie miejsca, o czym świadczą okoliczności zarówno po stronie Skarżącej jak i po stronie jej kontrahenta. Spółka P. bowiem z całą pewnością była podmiotem nierzetelnym, o czym świadczą okoliczności opisane w skarżonej decyzji.

Skarżąca zaskarżyła do WSA W Krakowie decyzję DIAS w zakresie nałożenia dodatkowego zobowiązania w kwocie 45 471 zł oraz w zakresie uzasadnienia uznania przez organ odwoławczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów za dokonaną wskazując, iż w obu ww. przypadkach naruszone zostały:

- zasada swobodnej oceny dowodów - w stopniu rażącym poprzez dowolną ocenę poszczególnych dowodów oraz poprzez odmienna ich ocenę w zakresie nałożenia dodatkowego zobowiązania i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

- zasada prawdy obiektywnej - poprzez niepodjęcie wszelkich dostępnych możliwości niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na rzecz spółki zwrotu podatku VAT zgodnie ze złożonymi deklaracjami.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, w pełni podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga okazała się nieuzasadniona, a zaskarżona decyzja odpowiadająca prawu.

W przedmiotowej sprawie skarżąca spółka zaskarżyła decyzję DIAS z 8 stycznia 2021 r. w części, kwestionując jedynie zasadność nałożenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług w kwocie 45 471 zł - na podstawie art. 112c pkt 2 w zw. z art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o VAT.

Instytucja dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, mająca za zadanie przejąć rolę swoistej kary orzekanej wobec podmiotów nie ponoszących odpowiedzialności karnej za różnego rodzaju naruszenia prawa związane z deklarowaniem i płatnością podatku ( art. 112b ust.3 pkt 3 ustawy o VAT ) została uregulowana w przepisach art. 112 b do 112c ustawy o VAT. W przepisach tych przewidziano trzy stawki wysokości dodatkowego zobowiązania podatkowego, a mianowicie stawkę podstawową określoną w przepisie art. 112b ust.1 ustawy o VAT w wysokości 30%, stawkę obniżoną w wysokości 20% określoną w przepisie art. 112b ust.2 ustawy o VAT oraz stawkę podwyższoną tzw. kwalifikowaną w wysokości 100%, określoną w treści przepisu art. 112c ust.1 ustawy o VAT.

Przepis art. 112b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wymienia sytuacje, w których może zostać określone dodatkowe zobowiązanie podatkowe wskazując enumeratywnie pięć takich sytuacji. Są to, w przypadku złożenia deklaracji podatkowej, sytuacje kiedy podatnik m. in. wykazał kwotę zwrotu różnicy podatku lub kwotę zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej (lit. b). Zgodnie natomiast z art. 112c § 1 pkt 2 ustawy w zakresie, w jakim w przypadkach, o których mowa w art. 112b ust. 1 pkt 1 odpowiednio wykazanie kwoty zwrotu różnicy podatku lub kwoty zwrotu podatku naliczonego wynikają w całości lub w części z obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur, które stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Zaakcentowania przy tym wymaga, że wskazany przepis obliguje organy podatkowe do ustalenia podatnikowi dodatkowego zobowiązania podatkowego wobec samego stwierdzenia, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności wymienionych w art. 112b ust. 1 ustawy o VAT, niezależnie od przyczyny leżącej u podstaw takiego stanu rzeczy.

W niniejszej sprawie organ wykazał na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego (opisanego w części wstępnej uzasadnienia), że skarżąca spółka była świadomym i aktywnym podmiotem uczestniczącym w procederze wystawiania "pustych" faktur, mających dokumentować transakcje gospodarcze, które faktycznie nie miały miejsca, zaś podstawą ustalenia jej dodatkowego zobowiązania podatkowego był przepis kwalifikowany, odnoszący się do sytuacji, gdy czynności wskazane w fakturach mających stanowić podstawę obniżenia podatku naliczonego nie miały w istocie miejsca tj. 112c ust. 1 pkt 2 w wz. z art. art.112b ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o VAT. Skarżąca spółka nie kwestionuje tych ustaleń.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że transakcje pomiędzy spółką P. a Spółką D. nie miały faktycznie miejsca, o czym świadczą okoliczności zarówno po stronie spółki jak i po stronie jej kontrahenta. P. należy uznać za podmiot nierzetelny, o czym świadczą okoliczności (szerzej opisane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji), a to:

- brak aktualnej siedziby, niepodejmowanie przez spółkę korespondencji urzędowej pod adresem wskazanym jako adres prowadzenia działalności co w konsekwencji prowadziło w X 2018 r. do wykreślenia spółki z rejestru podatników VAT oraz uchylenia nr NIP,

- brak dostępu do dokumentacji księgowej spółki i możliwości uzyskania wyjaśnień na okoliczność transakcji ze stroną w grudniu 2017 r.,

- spółka ujęła w ewidencji środków trwałych piec [...] na podstawie faktury nr [...] z 6.02.2016 r. wystawionej na rzecz innego podmiotu, a następnie wystawiła fakturę sprzedaży pieca, którego de facto nie nabyła,

- spółka nie regulowała swoich zobowiązań (była poszukiwana przez kontrahentów),

- deklaracja VAT-7 za XII 2017 r. została złożona dopiero w VI 2018 r., tj. po zakończeniu czynności sprawdzających w spółce D. (w obydwu spółkach funkcję prezesa pełnił P.G.), zatem w ramach tej samej transakcji jeden z podmiotów powiązanych nie wykazał sprzedaży opodatkowanej a mimo to drugi rozliczył podatek naliczony i wystąpił o zwrot podatku,

- spółka P. nie była w posiadaniu towaru rzekomo odsprzedanego stronie, o czym świadczą m.in. zeznania świadka P.G. (prezes i wspólnik P.) na okoliczność fikcyjnego "przerzucania majątku" między spółkami B., P. oraz D.

Oceniając przeprowadzone przez organy postępowanie należy wskazać, że organy przeprowadziły je wnikliwe, zgromadziły obszerny materiał dowodowy, dający podstawę do wydania spornych decyzji, a logiczne wnioski z jego oceny zawarły w prawidłowo sporządzonych uzasadnieniach swoich orzeczeń.

W tym stanie sprawy, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325).