I SA/Kr 353/22 - Wyrok

Data orzeczenia	2022-06-21	
Data wpływu	2022-03-08	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie	
Sędziowie	Bogusław Wolas
Piotr Głowacki /sprawozdawca/
Urszula Zięba /przewodniczący/	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Sygn. powiązane	I FSK 514/23	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2021 nr 0 poz 1540; art. 79 par. 6 pkt 1; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.	
Sentencja
Sygn. akt I SA/Kr 353/22. [pic] WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 21 czerwca 2022 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Zięba Sędziowie: sędzia WSA Bogusław Wolas sędzia WSA Piotr Głowacki (spr.) po rozpoznaniu w dniu 21 czerwca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi M.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 23 grudnia 2021 r., nr 1201-IOP2-2.4103.55.2020.28 , w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r,; skargę oddala.	
Uzasadnienie
Na podstawie upoważnień nr [...] z dnia 28 września 2016r. i nr [...] z dnia 19 października 2016r. przeprowadzono u M. M. kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczenia w podatku od towarów i usług za okres od 1.01.2014 r. do 31.12.2014r. W kontrolowanym okresie skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą A. w zakresie handlu hurtowego obuwiem damskim, męskim, dziecięcym oraz materiałami chemicznymi – poliuretanem służącym do produkcji artykułów z tworzyw sztucznych. Rozliczając się z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, Skarżący składał deklaracje podatkowe w Urzędzie Skarbowym w M. .

W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej, której przebieg i ustalenia zostały udokumentowane w protokole kontroli podatkowej doręczonym skarżącemu w dniu 25 września 2018 roku, stwierdzono, że nie wszystkie faktury VAT zaewidencjonowane w ewidencji zakupu VAT za kontrolowany okres dokumentują faktyczne transakcje gospodarcze.

W efekcie Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. decyzją z dnia 13 listopada 2020 r. nr 1216-SPV.4103.16.2020.3 określił podatnikowi nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług za grudzień 2014r. w kwocie 378.047,00 zł oraz umorzył postępowanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okres od 1.01.2014 do 30.11.2014r jako bezprzedmiotowe (z uwagi na przedawnienie).

W ocenie organu I instancji podatnik obniżał podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur VAT niedokumentujących faktycznego nabycia towarów (obuwia), stwierdzono również występowanie różnic pomiędzy danymi zawartymi w deklaracjach VAT-7, a danymi wynikającymi z przedłożonych do kontroli wydruków ewidencji zakupów VAT za miesiące: luty, czerwiec i grudzień 2014r. Ponadto ustalono, iż wykazał w grudniu 2014r. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT) w kwocie 3.847,00 zł z tytułu nabycia środka trwałego – bez przedłożenia do kontroli podatkowej dokumentów dotyczących WNT.

W odwołaniu podatnik zarzucił naruszenie:

- art. 191 w zw. z art. 187 § 1, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 o.p. poprzez nieprawidłową ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, tj. ocenę sprzeczną z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, oraz niepełną, tj. dokonaną z pominięciem okoliczności wynikających ze zgromadzonych dowodów, która skutkowała nieprawidłowym ustaleniem, że faktury VAT wystawione przez W. na rzecz podatnika w 2014 r. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych,

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 86 ust. 1 oraz art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., poz. 177, nr 1054 z późn. zm.; dalej jako: "ustawa VAT"), poprzez pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez W. , a w konsekwencji uznanie, że istnieje podstawa do przyjęcia kwoty zobowiązania podatkowego innej, niż ta wynikająca z deklaracji złożonej przez podatnika za miesiąc grudzień 2014 r., podczas gdy transakcje te zostały faktycznie zrealizowane i należycie udokumentowane, a także nie wiązały się z uszczupleniem podatkowym na żadnym etapie obrotu,

- art. 99 ust. 12 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c ustawy VAT, poprzez nieprawidłowe określenie zobowiązania w podatku VAT za grudzień 2014 r. w zakresie transakcji zakupu środka trwałego od A.2 , ujętej w deklaracji jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej jako: "WNT"), polegające na zakwestionowaniu jej wyłącznie w zakresie podatku naliczonego, podczas gdy brak faktycznej realizacji tej transakcji powinien skutkować skorygowaniem rozliczenia również od strony podatku należnego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie decyzją nr 1201-IOP2-2.4103.55.2020.28 z dnia 23 grudnia 2021r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu podkreślono, iż zaistniały nieprawidłowości w zakresie odliczania przez skarżącego podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez W. :

- nr [...] z dnia 10.11.2014 na kwotę netto 13.680 zł, podatek VAT 3.146,40 zł,

- nr [...] z dnia 13.11.2014 na kwotę netto 9.120 zł, podatek VAT 2.097,60 zł,

- nr [...] z dnia 28.11.2014 na kwotę netto 6.648 zł, podatek VAT 1.529,04 zł,

- nr [...] z dnia 08.12.2014 na kwotę netto 42.060 zł, podatek VAT 9.673,80 zł,

- nr [...] z dnia 12.12.2014 na kwotę netto 11.136 zł, podatek VAT 2.561,28 zł,

- nr [...] z dnia 29.12.2014 na kwotę netto 29.790 zł, podatek VAT 6.851,70 zł,

- nr [...] z dnia 30.12.2014 na kwotę netto 26.620 zł, podatek VAT 6.122,60 zł,

Łączna wartość netto: 139.054 zł podatek VAT 31.982,62 zł

Wskazano także na występowanie różnic pomiędzy danymi zawartymi w deklaracji VAT-7, a danymi wynikającymi z przedłożonych wydruków ewidencji zakupów VAT za miesiąc grudzień 2014r. w kwocie: 3.846,67 zł. W deklaracji podatkowej za miesiąc grudzień 2014r. skarżący wykazał nabycie towarów i usług w łącznej kwocie 1.650.320,00 zł, podatek naliczony do odliczenia w kwocie 379.187,00 zł, natomiast w ewidencjach zakupu VAT wykazał nabycie towarów i usług w łącznej kwocie 1.632.240,62 zł, podatek naliczony do odliczenia w kwocie 375.340,33 zł. Skarżący nie przedłożył do kontroli dokumentów dotyczących WNT, a dodatkowo M. K. (upoważniona na podst. art. 284 § 1 O.p. do reprezentowania skarżącego w toku kontroli podatkowej w czasie jego nieobecności) przekazała w toku kontroli informację, iż zapisy te dotyczyły transakcji zakupu samochodu od A.2, która ostatecznie nie doszła do skutku. Wobec powyższego organ I instancji stwierdził zawyżenie podatku naliczonego VAT do odliczenia w miesiącu grudniu 2014r. o kwotę 3.846,67 zł.

Organ podkreślił, iż z nadesłanych przez kontrahentów W. M. kserokopii faktur, wynikała sprzedaż w wysokości 32.762 par obuwia, znacznie przekraczająca możliwości produkcyjne firmy, a także potwierdzone zakupy obuwia. Największe różnice pomiędzy zadeklarowaną przez W. M. sprzedażą, a zakupami zadeklarowanymi przez jego kontrahentów wystąpiły w odniesieniu do firmy A. - różnica w postaci 22.958 par obuwia. W oparciu o szczegółowo wskazany materiał dowodowy, organ ocenił, iż w/w kontrahent skarżącego nie był w stanie wyprodukować obuwia w ilości zafakturowanej na jego rzecz. Ocenić zatem należy, czy towar wymieniony na fakturach wystawionych, a nieujętych przez niego w ewidencji i nie okazanych do kontroli zakupił, jak twierdzi, jako gotowy towar handlowy, by następnie odsprzedać go skarżącemu. Z przedłożonej przez W. M. dokumentacji, poddanej analizie łącznie z wyjaśnieniami i dokumentami złożonymi zarówno przez niego jak i przez jego dostawców wynika, że w 2014r. zakupił on 444 pary obuwia. Wedle jego zeznań, złożonych po skonfrontowaniu z przedłożonymi przez skarżącego fakturami, pozostałą ilość obuwia miał on zakupić od handlowców przejeżdżających do Z. , oferujących sprzedaż obuwia. Jednak kontrahent nie był w stanie wskazać osób lub firm, od których rzekomo nabywał to obuwie, stwierdzające jedynie, że byli to obcokrajowcy. Żaden z jego pracowników nie widział, by do zakładu z Z. przyjeżdżali dostawcy obuwia. Tymczasem z zeznań świadków - pracowników tej firmy, wynika, że w zakładzie przechowywano, tylko sporadycznie przywiezione przez W. M. obuwie damskie w niewielkich ilościach. Biorąc pod uwagę, iż zakład W.. M. w tamtym okresie stanowiło jedno pomieszczenie, w którym jednocześnie magazynowano materiały do produkcji obuwia, odbywała się produkcja, a następnie przechowywano wytworzone obuwie, trudno dać wiarę, by było ono w stanie pomieścić dodatkowo kilka tysięcy par butów zapakowanych w pudełka, rzekomo zakupionych od niezidentyfikowanych obcokrajowców, dodatkowo w sposób niewidoczny dla pracujących tam osób.

W oparciu w wyżej opisane zeznania trudno uznać za wiarygodną możliwość dokonywania przez W. M. dostaw w ilości i częstotliwości wykazanej na fakturach. Z dat widniejących na fakturach wynika bowiem, że dostawy te miały miejsce bardzo często, w odstępach zaledwie kilkudniowych. Co więcej, biorąc pod uwagę ilość obuwia wykazaną na poszczególnych fakturach, uznanych w toku kontroli podatkowej za nierzetelne (m.in. 2000 par, 1800 par, 1500 par, 1300 par) oraz ładowność samochodu przekazaną przez W.. M. - 300 par, musiałby on niejednokrotnie dokonywać dostawy w wielu turach (nawet 6-7 transportów) pod rząd, by dostarczyć cały towar objęty daną transakcją. Trudno w takiej sytuacji, gdy dostawy mają miejsce co kilka dni, częstokroć po kilka razy w ciągu jednego dnia, uznać za prawdopodobne, by nie zwróciło to uwagi pracowników. Tymczasem nie byli oni w stanie podać nawet w przybliżeniu częstotliwości dostaw dokonywanych przez W. M..

Konkludując, w decyzji z dnia 18 sierpnia 2016r., wydanej wobec W. M., Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. określił podatek do zapłaty z tytułu wystawienia faktur VAT niedokumentujących faktycznych zdarzeń gospodarczych za okres od stycznia do grudnia 2014r. Było to konsekwencją stwierdzenia w toku kontroli podatkowej, że m.in. faktury VAT wystawione przez W. na rzecz A. w łącznej kwocie netto 1.325.452,00 zł, VAT 304.853,96 zł nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, są fakturami "pustymi". Dotyczyło to m.in. kwestionowanych w niniejszym postępowaniu faktur nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...].

W. M. zgodził się z ustaleniami kontroli, w toku której zakwestionowano m.in. transakcje sprzedaży na rzecz skarżącego i złożył korekty deklaracji za okres od stycznia do grudnia 2014r. Potwierdzenie tego stanowi adnotacja służbowa z dnia 10 czerwca 2016r. sporządzona przez panią A. K., Kierownika Referatu w Urzędzie Skarbowym w M. , spisana na okoliczność złożonych w dniu 8 czerwca 2016r. korekt deklaracji VAT-7 za okres styczeń - grudzień 2014r., będących następstwem przeprowadzonej kontroli podatkowej. Stwierdzono w niej, iż "korekty są zgodne z ustaleniami kontroli podatkowej ".

W konsekwencji złożenia przez W. M. korekt deklaracji zgodnych z ustaleniami kontroli, wszczęte wobec niego postępowanie i wydana w jego wyniku decyzja dotyczyły jedynie określenia na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług podatku do zapłaty z tytułu wystawienia faktur VAT nie dokumentujących faktycznych zdarzeń gospodarczych. Zatem za niesłuszny należy uznać podnoszony argument, że wobec W. M. zakwestionowano wyłącznie sprzedaż obuwia, a nie zakupy. Jak bowiem stwierdzono, z przedłożonej przez W. M. dokumentacji, poddanej analizie łącznie z wyjaśnieniami i dokumentami złożonymi zarówno przez niego jak i przez jego dostawców wynika, że w 2014r. faktycznie zakupił on 444 pary obuwia (230 par od M. Ś., 20 par z firmy K. , 194 pary z firmy C. ). Natomiast dokonywane przez niego rzekomo zakupy obuwia od handlowców przyjeżdżających do Z. nie zostały przez niego w żaden sposób udokumentowane. Kontrahent nie był też w stanie wskazać osób lub firm, od których rzekomo nabywał to obuwie, stwierdzając jedynie, że byli to obcokrajowcy - Czesi, Węgrzy, Rumuni. Co więcej, z zeznań samego W. M. wynika, że pozostałe zaewidencjonowane przez niego faktury zakupu obuwia od firmy C. (oprócz wspomnianych wyżej 194 par) zostały przez niego sfałszowane, podrobił widniejące na nich logo firmy i pieczątkę, aby zwiększyć koszty w swojej firmie i nie płacić podatków.

Organ odwoławczy odniósł się szczegółowo do zarzutów odwołania nie uwzględniając ich, a także do kwestii przedawnienia.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona przez podatnika skarga do WSA w Krakowie, zarzucając naruszenie:

I. Przepisów postępowania, tj.:

1) art. 191 w zw. z art. 187 § 1, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłową ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, tj. ocenę sprzeczną z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, oraz niepełną, tj. dokonaną z pominięciem okoliczności wynikających ze zgromadzonych dowodów, która skutkowała nieprawidłowym ustaleniem, że faktury VAT wystawione przez W. na rzecz podatnika w 2014 r. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy materiał dowodowy zgromadzony w sprawie jednoznacznie potwierdza, że ww. okresie podatnik kupował obuwie od W. , a także,

poprzez nieprawidłową ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w wyniku przyjęcia, że rozstrzygnięcie zawarte w decyzji z dnia 18 sierpnia 2016 r. nr 1216- PP.4213.32.2016.2 wydanej wobec W. M., przesądza o uznaniu, że pomiędzy podatnikiem, a W. nie doszło do rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy podatnik nie był stroną ww. postępowania, nie ma wiedzy na temat jego przebiegu oraz zgromadzonych w jego toku dowodów, jak również nie miał żadnego wpływu na ustalenia dokonywane w tym postępowaniu, a zatem nie ma podstaw do formułowania wobec podatnika wiążących ustaleń wyłącznie na podstawie treści ww. decyzji;

2) art. 123 § 1 w zw. z 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 229 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów uzupełniających materiał dowodowy w sprawie w zakresie objętym wnioskami dowodowym podatnika, tj.:

- przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka W. M. na okoliczność potwierdzenia rzeczywistej realizacji transakcji dostaw obuwia na rzecz podatnika w grudniu 2014 r.,

- przeprowadzenie dowodu z decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 28 listopada 2019 r. (znak sprawy: 1201-IOV-2.4103.27.2019.21), uchylającej decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Gorlicach z dnia 16 stycznia 2019 r. (nr 1206-SPV.4103.1.2018) i umarzającej postępowanie w sprawie prowadzonej wobec J. T. w zakresie rozliczeń VAT transakcji zakupu obuwia od W. za 2014 r.

- pomimo, że mają one istotne znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego sprawy, a okoliczności, których te wnioski dowodowe dotyczą, nie są stwierdzone wystarczająco innymi dowodami na korzyść podatnika, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu.

II. Przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 70 § 6 pkt. 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za miesiąc grudzień 2014 r. na skutek wszczęcia postępowania skarbowego w sprawie rozliczeń podatnika, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego miało wyłącznie na celu zawieszenie biegu terminu przedawniania zobowiązania podatkowego m.in. za ww. okres;

2) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 86 ust. 1 oraz art. 99 ust. 12 ustawy VAT, poprzez pozbawienie Podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez W. , a w konsekwencji uznanie, że istnieje podstawa do przyjęcia kwoty zobowiązania podatkowego innej, niż ta wynikająca z deklaracji złożonej przez Podatnika za miesiąc grudzień 2014 r., podczas gdy transakcje te zostały faktycznie zrealizowane i należycie udokumentowane, a także nie wiązały się z uszczupleniem podatkowym na żadnym etapie obrotu;

3) art. 99 ust. 12 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c ustawy VAT, poprzez nieprawidłowe określenie zobowiązania w podatku VAT za grudzień 2014 r. w zakresie transakcji zakupu środka trwałego od A.2 , ujętej w deklaracji jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej jako: "WNT"), polegające na zakwestionowaniu jej wyłącznie w zakresie podatku naliczonego, podczas gdy brak faktycznej realizacji tej transakcji powinien skutkować skorygowaniem rozliczenia również od strony podatku należnego.

Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji, jak i decyzji organu pierwszej instancji, umorzenie postępowania w sprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie podtrzymał swe stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji i wnosił o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.z 2012r., poz. 270 ze zm. - oznaczanej dalej, jako "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku zaś nieuwzględnienia skargi, sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala.

Skarga nie jest zasadna i podlega oddaleniu, albowiem zaskarżone decyzje nie są obarczone naruszeniami prawa mogącymi prowadzić do ich wyeliminowania z obiegu prawnego.

Istota rzeczy w poddanej sądowej kontroli sprawie sprowadza się do kwestii, czy zakwestionowane przez organy faktury wystawione dla skarżącego przez W. , a to:

- nr [...] z dnia 10.11.2014 na kwotę netto 13.680 zł, podatek VAT 3.146,40 zł,

- nr [...] z dnia 13.11.2014 na kwotę netto 9.120 zł, podatek VAT 2.097,60 zł,

- nr [...] z dnia 28.11.2014 na kwotę netto 6.648 zł, podatek VAT 1.529,04 zł,

- nr [...] z dnia 08.12.2014 na kwotę netto 42.060 zł, podatek VAT 9.673,80 zł,

- nr [...] z dnia 12.12.2014 na kwotę netto 11.136 zł, podatek VAT 2.561,28 zł,

- nr [...] z dnia 29.12.2014 na kwotę netto 29.790 zł, podatek VAT 6.851,70 zł,

- nr [...] z dnia 30.12.2014 na kwotę netto 26.620 zł, podatek VAT 6.122,60 zł,

dokumentują rzeczywiste transakcje, czy tez są fikcyjne, a w konsekwencji, czy zasadnie przyjęto w zaskarżonych decyzjach nienależnie ujęte przez skarżącego nabycia, od których dokonano obniżenia podatku należnego VAT o podatek naliczony z ww. faktur.

U podstaw uznania za bezzasadne zarzutów dotyczących naruszenia art.70 § 6 pkt 1 i następnych Ordynacji podatkowej legła ocena dokonanej przez organy analizy instytucji przedawnienia i przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, determinowana faktografią kontrolowanej sprawy oraz podzielenie wniosków z tej analizy wyprowadzonych. Przedmiotowe zobowiązanie podatkowe dotyczyło grudnia 2014 r., zatem rzeczona kwestia miała dla rozstrzygnięcia sprawy znaczenie. Istotą przedawnienia jest bowiem to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej) i organ podatkowy nie może skutecznie domagać się od podatnika jego zapłaty, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć. Instytucja ta ma na celu uregulowanie sytuacji prawnej przeciągającego się w czasie stosunku prawnopodatkowego, nawet kosztem niewykonania zobowiązania. Wedle stanowiska organów w sprawie miał zastosowanie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji, zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Termin przedawnienia zaczyna natomiast - zgodnie z art. 70 § 7 pkt 1 w/w. ustawy - biec dalej od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Sąd podziela przedstawiony przez organy pogląd, że w niniejszej sprawie bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania karno-skarbowego dotyczącego realizacji przesłanek z art. 271 § 1 Kodeksu karnego oraz art. 56 § 1 Kodeksu karnego skarbowego.

Za powyższą konstatacją przemawia jednoznaczne w swej wymowie, skierowane do skarżącego, na ręce pełnomocnika, zawiadomienie z 5.11.2020 r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w zakresie podatku VAT. Zawiadomienie to było konsekwencją wszczęcia w dniu 28.04.2018 r. przez prokuratora Prokuratury Rejonowej w M. dochodzenia o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe związanego z działalnością gospodarczą kontrahenta skarżącego W. M., dotyczącego między innymi poświadczenia nieprawdy w wystawionych na rzecz skarżącego fakturach, będących przedmiotem niniejszego postępowania podatkowego. Rzeczone postanowienie prokuratora specyfikuje podstawę jego wydania, wskazanie spraw których dotyczy i faktur VAT podlegających weryfikacji.

Mimo, że postępowanie przygotowawcze zostało następnie zawieszone, to uprawnione jest stanowisko, że wobec zgromadzonych w nim dowodów i przedstawienia zarzutów nie sposób uznać, aby postępowanie to miało charakter instrumentalny. Przemawia za tym nie tylko data wszczęcia dochodzenia, ale przede wszystkim uzasadnione podejrzenie popełnienia przestępstwa, poddane przez organ obszernej analizie, a także okoliczność, że dochodzenie prowadził inny organ, niż prowadzący postępowanie podatkowe. Uzasadniona jest także ocena, że skoro zawiadomienie wystosowane w oparciu o art. 70 c Ordynacji podatkowej dotyczy nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o czym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., to zarzut, że skarżący nie został powiadomiony o zakresie prowadzonego postępowania karnego, a tym samym pozbawiony został prawa do obrony, należy odrzucić.

Zarzuty dotyczące przepisów postępowania koncentrowały się na podnoszonym naruszeniu przez organy zasady prawdy materialnej (obiektywnej) oraz będącej jej konkretyzacją zasady swobodnej oceny dowodów.

Postępowanie wyjaśniające, mające na celu ustalenie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, organy podatkowe obowiązane są przeprowadzić zgodnie z wymogami przepisów Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 122 tej ustawy w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W myśl art. 124 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Postępowanie podatkowe powinno nadto być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.). Wedle art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Jak z kolei wynika z art. 191 o.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Ostatni z przytoczonych przepisów uznaje się za zdefiniowanie w postępowaniu podatkowym tzw. zasady swobodnej oceny dowodów. Kryteria prawidłowej oceny materiału dowodowego nie zostały wprost wskazane w przepisach, jednak w tym zakresie orzecznictwo wskazuje, że aby ocenę dowodów można było uznać za swobodną (a nie dowolną, arbitralną), powinna być ona po pierwsze wszechstronna, a więc uwzględniająca wszystkie zgromadzone w sprawie dowody. Po drugie, ocena ta musi być zgodna z regułami logicznego rozumowania. Po trzecie, wnioski wyciągnięte z powyższej oceny dowodów powinny być zgodne z doświadczeniem życiowym (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 listopada 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3863/14, Lex Omega nr 1957834).

Materiał dowodowy jest zupełny, jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, przeprowadzono wnioski dowodowe, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Organ, rozpatrując materiał dowodowy, nie może pominąć żadnego istotnego dowodu. Pominięcie dowodu może nasuwać wątpliwości, co do zgodności z rzeczywistością ustalonego stanu faktycznego oraz może wzbudzić wątpliwości, co do trafności oceny innych dowodów. Przyjęta w art. 191 o.p. zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobodnej oceny nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien, m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy, wszechstronnością oceny (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 października 2015 r., sygn. akt I FSK 1148/14, Lex Omega nr 1815078). Nie wystarczy wskazać w sposób wybiórczy na określony dowód, ponieważ jego moc i wiarygodność powinna być zbadana i oceniona na podstawie całego zebranego materiału przy uwzględnieniu wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu oraz wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzaniu poszczególnych środków dowodowych, mających znaczenie dla sprawy (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt I GSK 48/13, Lex Omega nr 1452060).

Gwarancją realizacji zasady swobodnej oceny dowodów jest ustawowy wymóg, aby decyzja podatkowa zawierała m. in. uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210 § 1 pkt 6 o.p.). Stosownie do art. 210 § 4 o.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Organ podatkowy ma zatem obowiązek nie tylko ocenić cały materiał dowodowy zgodnie ze wskazaniami wiedzy, logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, ale także musi w wyczerpujący sposób przedstawić swój tok rozumowania w uzasadnieniu decyzji. Dotyczy to w szczególności omówienia, które dowody i z jakich przyczyn uznane zostały przez niego za wiarygodne i wzięte za podstawę ustaleń faktycznych, a którym dowodom i z jakich powodów odmówił on mocy dowodowej.

W niniejszej sprawie organy podatkowe zgromadziły obszerny materiał dowodowy, który wszechstronnie oceniły, omówiły też bardzo dokładnie cały ustalony stan faktyczny oraz dowody, na których te ustalenia zostały oparte.

Uzasadnienia decyzji zawierają przedstawienie faktografii leżącej u podstaw dokonanych rozstrzygnięć, analizę dowodów uznanych za wiarygodne oraz wskazanie przyczyn, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności, a także wyczerpujący i kompleksowy wywód prawny.

Organy ustaliły, iż zaistniały nieprawidłowości w zakresie odliczania przez skarżącego podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez W. . Wskazano także na występowanie różnic pomiędzy danymi zawartymi w deklaracji VAT-7, a danymi wynikającymi z przedłożonych wydruków ewidencji zakupów VAT za miesiąc grudzień 2014r. w kwocie: 3.846,67 zł. W deklaracji podatkowej za miesiąc grudzień 2014r. skarżący wykazał nabycie towarów i usług w łącznej kwocie 1.650.320,00 zł, podatek naliczony do odliczenia w kwocie 379.187,00 zł, natomiast w ewidencjach zakupu VAT wykazał nabycie towarów i usług w łącznej kwocie 1.632.240,62 zł, podatek naliczony do odliczenia w kwocie 375.340,33 zł. Skarżący nie przedłożył do kontroli dokumentów dotyczących WNT, a dodatkowo M. K. (upoważniona na podst. art. 284 § 1 O.p. do reprezentowania skarżącego w toku kontroli podatkowej w czasie jego nieobecności) przekazała w toku kontroli informację, iż zapisy te dotyczyły transakcji zakupu samochodu od A.2 , która ostatecznie nie doszła do skutku. Wobec powyższego organ I instancji stwierdził zawyżenie podatku naliczonego VAT do odliczenia w miesiącu grudniu 2014r. o kwotę 3.846,67 zł.

Organy wskazały, iż z nadesłanych przez kontrahentów W. M. kserokopii faktur, wynikała sprzedaż w wysokości 32.762 par obuwia, znacznie przekraczająca możliwości produkcyjne firmy, a także potwierdzone zakupy obuwia. Największe różnice pomiędzy zadeklarowaną przez W. M. sprzedażą, a zakupami zadeklarowanymi przez jego kontrahentów wystąpiły w odniesieniu do firmy M. M. - różnica ta wyniosła 22.958 par obuwia. W/w kontrahent skarżącego nie był w stanie wyprodukować obuwia w ilości zafakturowanej na jego rzecz. Oceniono, czy towar wymieniony na fakturach wystawionych, a nieujętych przez niego w ewidencji i nie okazanych do kontroli zakupił, jako gotowy towar handlowy, by następnie odsprzedać go skarżącemu. Z przedłożonej przez W. M. dokumentacji, poddanej analizie łącznie z wyjaśnieniami i dokumentami złożonymi zarówno przez niego jak i przez jego dostawców wynika, że w 2014r. zakupił on 444 pary obuwia. Wedle jego zeznań, po skonfrontowaniu z przedłożonymi przez skarżącego fakturami, pozostałą ilość obuwia miał on zakupić od handlowców przejeżdżających do Z. , oferujących sprzedaż obuwia. Jednak nie był w stanie wskazać osób lub firm, od których nabywał to obuwie, stwierdzające jedynie, że byli to obcokrajowcy. Żaden z pracowników nie widział, by do zakładu z Z. przyjeżdżali dostawcy obuwia. Z zeznań świadków - pracowników firmy, wynika, że w zakładzie przechowywano tylko sporadycznie przywiezione przez W. M. obuwie damskie w niewielkich ilościach. Biorąc pod uwagę, iż zakład W.. M. w tamtym okresie stanowiło jedno pomieszczenie, w którym jednocześnie magazynowano materiały do produkcji obuwia, odbywała się produkcja, a następnie przechowywano wytworzone obuwie, nie sposób przyjąć, by było ono w stanie pomieścić dodatkowo kilka tysięcy par butów zapakowanych w pudełka, rzekomo zakupionych od niezidentyfikowanych obcokrajowców, dodatkowo w sposób niewidoczny dla pracujących tam osób.

Nie sposób także przyjąć możliwość dokonywania przez W. M. dostaw w ilości i częstotliwości wykazanej na fakturach. Z dat widniejących na fakturach wynika bowiem, że dostawy te miały miejsce bardzo często, w odstępach zaledwie kilkudniowych. Co więcej, biorąc pod uwagę ilość obuwia wykazaną na poszczególnych fakturach, uznanych w toku kontroli podatkowej za nierzetelne (m.in. 2000 par, 1800 par, 1500 par, 1300 par) oraz ładowność samochodu przekazaną przez W.. M. - 300 par, musiałby on niejednokrotnie dokonywać dostawy w wielu turach (nawet 6-7 transportów) pod rząd, by dostarczyć cały towar objęty daną transakcją. Trudno w takiej sytuacji, gdy dostawy mają miejsce co kilka dni, częstokroć po kilka razy w ciągu jednego dnia, uznać, by nie zwróciło to uwagi pracowników. Tymczasem nie byli oni w stanie podać nawet w przybliżeniu częstotliwości dostaw dokonywanych przez W. M..

W decyzji z dnia 18 sierpnia 2016r., wydanej wobec W. M., Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. określił podatek do zapłaty z tytułu wystawienia faktur VAT niedokumentujących faktycznych zdarzeń gospodarczych za okres od stycznia do grudnia 2014r. Było to konsekwencją stwierdzenia w toku kontroli podatkowej, że m.in. faktury VAT wystawione przez W. na rzecz A. w łącznej kwocie netto 1.325.452,00 zł, VAT 304.853,96 zł, nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, są fakturami "pustymi". Dotyczyło to m.in. kwestionowanych w niniejszym postępowaniu faktur nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...].

W. M. zgodził się z ustaleniami kontroli, w toku której zakwestionowano m.in. transakcje sprzedaży na rzecz skarżącego i złożył korekty deklaracji za okres od stycznia do grudnia 2014r. Potwierdzenie tego stanowi adnotacja służbowa z dnia 10 czerwca 2016r. sporządzona w Urzędzie Skarbowym w M. , spisana na okoliczność złożonych w dniu 8 czerwca 2016r. korekt deklaracji VAT-7 za okres styczeń - grudzień 2014r., będących następstwem przeprowadzonej kontroli podatkowej. Stwierdzono w niej, iż "korekty są zgodne z ustaleniami kontroli podatkowej ".

W konsekwencji złożenia przez W. M. korekt deklaracji zgodnych z ustaleniami kontroli, wszczęte wobec niego postępowanie i wydana w jego wyniku decyzja dotyczyły jedynie określenia na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług podatku do zapłaty z tytułu wystawienia faktur VAT nie dokumentujących faktycznych zdarzeń gospodarczych. Zatem odrzucić należy zarzut, że wobec W. M. zakwestionowano wyłącznie sprzedaż obuwia, a nie zakupy. Z przedłożonej przez W. M. dokumentacji, poddanej analizie łącznie z wyjaśnieniami i dokumentami złożonymi zarówno przez niego jak i przez jego dostawców wynika, że w 2014r. faktycznie zakupił on 444 pary obuwia (230 par od M. Ś., 20 par z firmy K. , 194 pary z firmy C. ). Natomiast dokonywane przez niego rzekomo zakupy obuwia od handlowców przyjeżdżających do Z. nie zostały przez niego w żaden sposób udokumentowane. Kontrahent nie był też w stanie wskazać osób lub firm, od których rzekomo nabywał to obuwie, stwierdzając jedynie, że byli to obcokrajowcy - Czesi, Węgrzy, Rumuni. Co więcej, z zeznań samego W. M. wynika, że pozostałe zaewidencjonowane przez niego faktury zakupu obuwia od firmy C. (oprócz wspomnianych wyżej 194 par) zostały przez niego sfałszowane, podrobił widniejące na nich logo firmy i pieczątkę, aby zwiększyć koszty w swojej firmie i nie płacić podatków.

Dokonując ustaleń faktycznych organy podatkowe korzystały z całego spektrum szczegółowo przywołanych w uzasadnieniach decyzji dowodów, tak o charakterze osobowym, jak i z dokumentów.

Skarżący nie podważył skutecznie dokonanej przez nie oceny poszczególnych dowodów, a nade wszystko kwestionując ich wymowę nie przedstawił, mimo odmiennych twierdzeń przedstawionych w skargach, wniosków dowodowych wskazujących na to, że - wobec ustaleń dokonanych przez organy – kontestowane faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje i zdarzenia gospodarcze. Skarżący negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania podatkowego nie przedstawił w istocie żadnych konkretnych dowodów, które zmierzałyby do podważenia tych ustaleń. W szczególności cel ten nie mógł być osiągnięty przez forsowanie własnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w oderwaniu od wymowy, kontekstu i wzajemnych relacji dowodów, które legły u podstaw dokonania niewątpliwych, istotnych dla rozstrzygnięcia ustaleń. Zarówno dowody te, jak i ich ocena, a także oparta na nich faktografia zostały obszernie, a nawet wręcz drobiazgowo przedstawione w uzasadnieniach decyzji. Zauważyć należy, że powoływana w skardze zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie ma charakteru bezwzględnego, na co zwracano uwagę w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 14 lipca 2005 r., sygn. akt: I FSK 2600/04 niepubl., wyrok NSA z 15 grudnia 2005 r. sygn. akt: I FSK 391/05 niepubl.). Bezwzględne jej stosowanie prowadziłaby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać. (wyrok NSA z 27.09.2011r., I FSK 1241/10)

W postępowaniu podatkowym nacisk kładzie się na zasadę współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakąś okoliczność faktyczną przyjętą przez organ, to na tymże podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji m.in. poprzez przedstawienie stosownego dowodu (wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2004r., sygn. akt: III SA/Wa 1452/02). Nie można więc nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających, iż faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje gospodarcze, jeżeli strategia podatnika opiera się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy. Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego t.j., gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut ten nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy podatkowe. Sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie, niż oczekiwała tego strona skarżąca nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego, przywołanych w skardze.

Na gruncie kontrolowanej sprawy stanowisko skarżącego sprowadzało się do negowania przedstawionej w uzasadnieniach decyzji wymowy i oceny dowodów, a w efekcie ustaleń poczynionych przez organy podatkowe, a to w następstwie – jego zdaniem - niewłaściwej oceny materiału dowodowego i pominięcia korzystnych dla skarżącego dowodów i okoliczności. Konsekwencją tego stanu rzeczy miało być poczynienie ustaleń niezgodnych ze stanem faktycznym, tj. zanegowanie przez organy rzetelności przedmiotowych faktur.

Rozważając powyższe wskazać należy przede wszystkim na brak wiarygodnych dowodów bezpośrednich, z których wynikałoby, że przedmiotowe transakcje i zdarzenia miały rzeczywiście miejsce i zostały zrealizowane, a także na fakt nie przedstawienie przez samego podatnika takich dowodów. Odmienną wymowę mają natomiast dowody przyjęte za podstawę rozstrzygnięć organów. Pozwalają one na poczynienie zgodnych z wyznacznikami swobodnej oceny dowodów ustaleń sprowadzających się do przyjęcia, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Poza dowodami wprost przemawiającymi za stanowiskiem organów zauważyć należy także potwierdzające je, obszernie i szczegółowo opisane w uzasadnieniach decyzji obiektywne, poparte szczegółowo ocenionymi dowodami okoliczności, układające się w logiczny splot zdarzeń. Z tej perspektywy twierdzenia podatnika abstrahują od kompleksowej wymowy prawidłowo ocenionych przez organy dowodów i wskazanych przez nie okoliczności.

Nie sposób podzielić argumentacji, że postępowanie wobec skarżącego prowadzono w celu udowodnienia z góry założonej tezy, że zakwestionowane transakcje i czynności nie miały miejsca, szczególnie poprzez wybieranie ze zgromadzonego postępowania dowodowego jedynie tych dowodów, które ją potwierdzają. Stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób kompleksowy, z zachowaniem reguł procedury zaś jego ocena odpowiada zasadom logicznego wnioskowania i doświadczenia życiowego. Wbrew zarzutom skargi oparcie się na ustaleniach dotyczących firmy zaangażowanej w kreowanie fikcyjnych transakcji było uzasadnione dla rzetelnego zbadania przesłanek zakwestionowania faktur. Szczególnie podkreślić należy w tym kontekście jednoznaczną wymowę ostatecznej decyzji wydanej w następstwie postępowania podatkowego prowadzonego względem W. M., określającej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług stanowiące kwoty do wpłaty na podstawie art. 108 ustawy o Vat. Wbrew zarzutom skargi przywołana decyzja nie stanowiła wyłącznej, ani przesądzającej podstawy rozstrzygnięcia. Należy też wskazać, że skorzystanie z dowodów zgromadzonych w innym postępowaniu pozostaje w zgodzie z przepisami art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 180 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei zgodnie z art. 181 tej ustawy dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284 § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Wbrew twierdzeniom skarżącego brak jest podstaw do kreowania zarzutu naruszenia przez organy powyższych przepisów.

W ocenie sądu materiał dowodowy, który posłużył organom podatkowym do rozstrzygnięcia jest dostatecznie wyczerpujący, a brak przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez skarżącego nie wpływa na treść decyzji oraz nie pozwala na przyjęcie dowolności w analizie materiału dowodowego. Nie została w związku z tym naruszona zasada obiektywnej prawdy materialnej, a posłużenie się przy uzasadnieniu decyzji przez organ odwoławczy dowodami i wnioskami organu I instancji, nie naruszyło zasady własnej autonomicznej analizy zebranych dowodów, gdyż organ II instancji przedstawił własne rozumowanie i własną ocenę całokształtu okoliczności sprawy, a także przeprowadził szereg własnych dowodów.

Podkreślić należy, że organy analizowały materiał dowodowy kompleksowo i akcentując jego koherentność, nie upatrując w osobno ujawnionych aspektach sprawy znaczenia determinującego, lecz podkreślając łączną wymowę ujawnionych faktów; stad zarzut wadliwego zinterpretowania dowodów jest chybiony. Z uwagi na obszerność materiału i drobiazgowość dokonanej analizy nie wszystkie dowody korzystają tu z przymiotu zupełności, jednak w powiązaniu z pozostałymi tworzą spójną i zwartą całość. Z tej perspektywy sąd podziela dokonaną przez organy ocenę zeznań świadków A. K., P. S. i M. S. nie dopatrując się w ich zeznaniach sugerowanych w skardze sprzeczności.

W nakreślonym kontekście, to jest wystarczającego wykazania przez organy już przeprowadzonymi dowodami istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy faktów i okoliczności, postrzegać należy zarzuty wskazujące na konieczność przeprowadzenia w sprawie dodatkowych czynności dowodowych i uznać je za chybione. Należy zauważyć, że w toku postępowania skarżący nie składał wniosków dowodowych, które nie zostałyby rozpoznane. Odmawiając przeprowadzenia określonych dowodów, czy też odmawiając im wiarygodności organy prawidłowo motywowały w tym zakresie swe stanowisko, wypowiadając się w przedmiocie odmowy przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, a stanowisko to, jako niewadliwe należy podzielić. Dotyczy to także odmowy włączenia w poczet dowodów akt postepowania podatkowego prowadzonego wobec J. T. gdyż, jak słusznie zauważyły organy, dowód ten nie był przydatny do ustaleń istotnych dla sprawy. Z kolei dowód z przesłuchania W. M. przeprowadzono w sprawie podatkowej zakończonej wydaniem wobec niego decyzji z dnia 18 sierpnia 2016 r., protokół z przesłuchania włączono do akt niniejszego postępowania, a jednoznaczna wymowa tych zeznań, także w aspekcie przyznanego sfałszowania przez niego faktur zakupu obuwia od firmy C. (podrobił widniejące na nich logo firmy i pieczątkę, aby zwiększyć koszty w swojej firmie i nie płacić podatków) czyniły przeprowadzenie tego dowodu zbędnym.

Reasumując: z akt kontrolowanej sprawy wynika jednoznacznie, że materiał dowodowy został zebrany przez organy podatkowe w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia. Organy wyczerpały wszelkie możliwości dowodowe, a spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale i poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, akcentując jego kompleksową wymowę i wzajemną koherentność. Wobec powyższego zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia przywołanych wyżej przepisów postępowania są nieuzasadnione.

W konsekwencji prawidłowo poczynionych przez organy ustaleń faktycznych za chybiony uznać należy zarzut naruszenie prawa materialnego, tj. art. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 86 ust. 1 oraz art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, poprzez pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez W. , a w konsekwencji uznanie, że istnieje podstawa do przyjęcia kwoty zobowiązania podatkowego innej, niż ta wynikająca z deklaracji złożonej przez podatnika za miesiąc grudzień 2014 r., podczas gdy transakcje te zostały faktycznie zrealizowane i należycie udokumentowane, a także nie wiązały się z uszczupleniem podatkowym na żadnym etapie obrotu, oraz art. 99 ust. 12 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c ustawy o VAT, poprzez nieprawidłowe określenie zobowiązania w podatku VAT za grudzień 2014 r. w zakresie transakcji zakupu środka trwałego od A.2 , ujętej w deklaracji jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej jako: "WNT"), polegające na zakwestionowaniu jej wyłącznie w zakresie podatku naliczonego, podczas gdy brak faktycznej realizacji tej transakcji powinien skutkować skorygowaniem rozliczenia również od strony podatku należnego.

Organy podatkowe są uprawnione, w toku prowadzonego postępowania do badania, czy transakcje określone w fakturach VAT, które stanowią podstawę do obniżenia podatku naliczonego w rzeczywistości miały miejsce. Zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest ustanowione w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego, o którą podatnik ma prawo obniżyć ciążący na nim podatek należny, stanowi w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a w/w ustawy suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. W konsekwencji przyjęta zasada rozliczania podatku oznacza, że fiscus pobiera na każdym etapie obrotu podatek, który w praktyce jest jedynie różnicą pomiędzy podatkiem należnym, a podatkiem zapłaconym, lub podatkiem, który powinni zapłacić poprzedni uczestnicy obrotu. Powołanego art. 86 ust. 1 nie należy jednak rozumieć jako uprawnienia podatnika do potrącenia swoich należności podatkowych o podatek wynikający z dokumentów wystawionych przez podmioty, które w rzeczywistości nie są uczestnikami obrotu podlegającego rygorom ustawy o podatku od towarów i usług, czy też potwierdzających usługę, która nie została wykonana. Skoro faktury, którymi posługiwał się skarżący, nie dokumentowały rzeczywistej transakcji to określony w takiej fakturze podatek nie był "podatkiem naliczonym", o którym mowa w art. 86 ust. 1. Faktura VAT nie jest abstrakcyjnie rozumianym dokumentem uprawniającym do zastosowania odliczenia, niezależnie od rzeczywistego przebiegu transakcji. Zasada neutralności opodatkowania podatkiem od towarów i usług oznacza, że podatnicy mogą korzystać z prawa do obniżenia podatku należnego, ale tylko jeżeli ich transakcja na poprzednim etapie obrotu stała się elementem legalnego obrotu prawnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 września 1998r. sygn. akt I SA/Wr 1670/97, wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 marca 2005r. sygn. akt III SA/Wa 1938/04, w których wskazano, że znaczenie istotne dla oceny faktury jako dokumentu stwierdzającego przeprowadzenie operacji gospodarczej mają nie tylko jej cechy formalne, lecz również okoliczności faktyczne sprawy). Za utrwalony należy uznać prezentowany w orzecznictwie sądowym pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych, niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi. Brak jest zatem podstawy do konstruowania domniemania prawdziwości faktury i wynikającego z niej zwolnienia podatnika z obowiązku współdziałania z organami podatkowymi w zakresie gromadzenia dowodów świadczących o tym, że stwierdzone fakturą czynności były rzeczywiście dokonane. Faktura nie ma również waloru dokumentu urzędowego, z którym ustawa Ordynacja podatkowa wiąże takie domniemanie. Organy podatkowe są obowiązane do badania nie tylko wysokości kwoty podatku naliczonego, lecz również walorów formalnych faktury oraz okoliczności, w których doszło do sprzedaży towarów lub usług, co sprowadza się do kontrolowania, czy faktura w istocie stwierdza fakt nabycia towarów i usług, a więc czy doszło między stronami wskazanymi w fakturze do rzeczywistej operacji gospodarczej. Dopiero dokonanie czynności udokumentowane fakturą odzwierciedlającą przebieg tych czynności może stanowić podstawę do odliczenia kwoty podatku naliczonego z niej wynikającej. W przeciwnym wypadku doszłoby do wypaczenia konstrukcji podatku VAT. W ocenie sądu organy podatkowe w dostateczny sposób wykazały, że kwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji.

Podatnik prowadzący działalność gospodarczą winien wykazać należytą dbałość o własne interesy, weryfikując wiarygodność swoich kontrahentów. Istotnie bowiem, tylko gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT, czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT (zob. wyrok NSA z dnia 3 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1542/11 – publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl – i powołane w nim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE). Realiach rozpoznawanej sprawy – co jednoznacznie wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego - o dbałości takiej nie może być mowy. W związku z powołanymi w tym kontekście zarzutami skargi zaakcentować należy, że art. 86 ust 1 ustawy o VAT stanowi implementację art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy Rady. Przepisy te regulują zasadniczą cechą podatku VAT, jaką jest jego neutralność. Neutralność ta wyraża się w umożliwieniu przedsiębiorcy odliczenia od obciążającej go kwoty podatku należnego do zapłacenia, kwoty podatku naliczonego zapłaconego wcześniej przez przedsiębiorcę przy zakupie towarów i usług. Dzięki temu podatnik jest uwalniany od ciężaru ekonomicznego tego podatku, który to ciężar faktycznie obciąża konsumenta. To oznacza, że nie powinien on dotykać podmiotów, które uczestnicząc w obrocie nie są finalnymi odbiorcami dóbr i usług. Zasada wspólnego systemu VAT polega nadto na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzającym etap obciążenia tym podatkiem. Możliwość taka wynika z zasadniczej cechy konstrukcyjnej tego podatku polegającej na samoobliczeniu i opodatkowaniu pełnej wartości netto sprzedawanych towarów i usług na danym etapie obrotu. Zasada neutralności podatku od towarów i usług, jak wynika z powołanych przepisów, doznaje jednakże – co wyżej zaznaczono - ograniczeń w sytuacji gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi niedokumentującymi czynności rzeczywiście dokonanych (art. 17 ust. 5 VI Dyrektywy, stanowiący powtórzenie normy wynikającej art. 86 ust. 1 i 2 VAT - przepis § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia wykonawczego). Przepis art. 17 VI Dyrektywy powinien być przy tym interpretowany w ten sposób, że sprzeciwia się ona prawu podatnika do odliczenia podatku od wartości dodanej, jeżeli transakcje, z których wynika to prawo, stanowią nadużycie. Dla stwierdzenia nadużycia wymagane jest, po pierwsze, aby transakcje, pomimo iż spełniają formalnie przesłanki przewidziane w odpowiednich przepisach VI Dyrektywy i ustawodawstwa krajowego transponującego tę Dyrektywę, skutkowały uzyskaniem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów. Po drugie, z ogółu obiektywnych okoliczności powinno również wynikać, iż zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej. Podmioty nie mogą bowiem powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie. W rzeczywistości zatem nie można poszerzać zakresu uregulowania wspólnotowego tak, aby objąć nim nadużycia podmiotów gospodarczych, to znaczy transakcje, które nie są przeprowadzane w ramach zwykłych transakcji handlowych, lecz wyłącznie w celu nadużycia korzyści przewidzianych w prawie wspólnotowym. Walka z oszustwem, unikaniem opodatkowania i ewentualnymi nadużyciami jest celem uznanym i wspieranym przez VI Dyrektywę. Przesłanki te nie zostają spełnione w przypadku transakcji stanowiących nadużycie i sądy krajowe dokonują oceny ich rzeczywistej treści i znaczenia, wskazując przy tym całkowicie pozorny charakter tych transakcji, jak również powiązania natury prawnej, ekonomicznej i osobowej pomiędzy podmiotami biorącymi udział w schemacie optymalizacji podatkowej (por. wyrok ETS z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie Halifax plc, sygn. C-255/02, dostępny w bazie LEX nr 175869, pkt 68-71 i pkt 81, wyrok ETS z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 oraz z dnia 6 kwietnia 1995 r. w sprawie C-4/94). W przypadku, gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, art. 17 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego, zgodnie z którym stwierdzenie nieważności umowy sprzedaży na mocy przepisu prawa cywilnego, który powoduje bezwzględną nieważność umowy jako sprzecznej z zasadami porządku publicznego z powodu sprzecznej z prawem causa po stronie sprzedawcy, powodował utratę prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego przez tego podatnika. Natomiast, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia należy do sądu krajowego (wyrok ETS z dnia 6 lipca 2006 r., sygn. C-439/04 w sprawie Axel Kittel, LEX nr 187186, pkt 52, 59-61 czy wyrok z dnia 21 czerwca 2012r. w sprawie C-80/11 i C-142/11)). Polskie przepisy ograniczające prawo do odliczenia podatku powinny być zatem interpretowane w ten sposób, iż wyłączenie tego prawa będzie służyło unikaniu oszustw podatkowych, unikaniu płacenia podatków lub szerzej zapobieganiu nadużyciom prawa podatkowego (tak też wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 września 2009r., I SA/Łd 127/09). Regulacja ta stanowi narzędzie zapobiegania nadużyciom prawa podatkowego, ograniczania możliwości unikania płacenia podatków. Zasadzie proporcjonalności oraz zasadzie neutralności czyni zadość taka interpretacja wskazanych przepisów prawa krajowego, zgodnie z którą nie zachodzi podstawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturą stwierdzającą czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności, a podatnik wiedział lub mógł wiedzieć o oszukańczym charakterze transakcji. Istotne znaczenie dla spornego w niniejszej sprawie między stronami zagadnienia ma to, iż zarówno na gruncie prawa krajowego, jak i wspólnotowego, podatek od towarów i usług jest podatkiem wysoce sformalizowanym. Samoobliczanie tego podatku weryfikowane jest na podstawie faktur, które muszą spełniać warunki przewidziane w przepisach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług. Jednym z takich warunków jest to, aby faktura odzwierciedlała rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. Prawo organu podatkowego nie ogranicza się wyłącznie do kontroli sposobu sporządzenia faktury. Rozciąga się także na kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie zapisów ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia, ze wszystkimi stąd płynącymi konsekwencjami, że faktura potwierdza sprzedaż towaru, a ustalenia tego organ ten może dokonać w oparciu o całokształt okoliczności faktycznych ujawnionych w postępowaniu podatkowym oraz ich swobodną ocenę (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2000 r., I SA/Gd 551/98). Przesłanką uzyskania prawa do odliczenia jest to, by faktura dokumentowała rzeczywistą czynność gospodarczą. Czynność rzeczywista to ta, która po pierwsze zaistniała w rzeczywistości, po drugie doszło do niej między podmiotami wyszczególnionymi na fakturze i po trzecie rzeczywisty przedmiot transakcji zgadza się z przedmiotem wskazanym na fakturze. Jeśli brak jest jednego z tych elementów np. tożsamości podmiotów zawierających umowę lub jej przedmiotu, wówczas nie sposób przyjąć, że faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. Dla powstania prawa do odliczenia decydujące znaczenie ma powstanie obowiązku podatkowego u sprzedawcy, przez co istotnego znaczenia nabiera ustalenie czy u sprzedawcy powstał podatek należny, nie ma znaczenia przy tym, czy podatek ten został zapłacony. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma charakteru samoistnego - jest to prawo warunkowe, które nie może powstać u nabywcy towaru jeżeli we wcześniejszej fazie obrotu - u sprzedawcy - nie powstał obowiązek podatkowy (wyrok NSA z dnia 13 października 2009 r., I FSK 829/08, LEX nr 537036). Dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi per se uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Aby podatnik mógł skorzystać z prawa w nim przewidzianego muszą być spełnione trzy warunki, a mianowicie po pierwsze, odliczyć podatek naliczony może wyłącznie podatnik podatku od towarów i usług, po drugie, musi zostać wystawiona faktura z tytułu nabycia towarów lub usług, po trzecie, nabycie musi mieć związek ze sprzedażą opodatkowaną (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 12 sierpnia 2009 r. I SA/Po 534/09, LEX nr 529409). Dopiero spełnienie określonych powyżej warunków umożliwia podatnikowi odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktury potwierdzającej nabycie towarów lub usług. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że faktura, która nie dokumentuje sprzedaży opodatkowanej między wskazanymi w niej kontrahentami nie wywołuje żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i u odbiorcy. Brak zaistnienia obowiązku podatkowego dla czynności opisanych w zakwestionowanych fakturach, wynikający z decyzji innego organu, ma podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W sytuacji gdy organ stwierdził, że czynność opodatkowana nie miała miejsca, uwzględnienie odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej samej faktury przez organ właściwy dla nabywcy towaru prowadziłoby do naruszenia zasady neutralności VAT. Podatek od wartości dodanej obciąża ostatecznego konsumenta, pozostając neutralny dla podatników biorących udział w obrocie. Zasada ta obowiązuje na każdym etapie obrotu, lecz dotyczy tylko tych dostaw towarów lub świadczenia usług, które wykonuje podmiot uwidoczniony na fakturze jako wystawca (świadczący usługi lub wykonujący dostawę towarów). Tylko takie czynności mają status czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 86 ust. 1 VAT i tylko w tym kontekście rozumieć należy uzależnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego od dokonywania transakcji podlegających opodatkowaniu. Prawa do odliczenia podatku naliczonego nie tworzy sama faktura dokumentująca świadczenie usług, na której wystawcą jest inny podmiot niż ten, który rzeczywiście usługę wykonał. Odliczenie przysługuje tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z czynnościami opodatkowanymi faktycznie dokonanymi przez osobę wskazaną w fakturze i tę zależność podkreśla się także w orzecznictwie TSWE (obecnie TSUE). Wynikające z przepisów VI Dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Jeśli dowiedziono, iż wystawca faktury nie istnieje lub że nie było rzeczywistej możliwości wykonania wskazanych w fakturach czynności, "to istnienie świadomości naruszenia zasad odliczenia podatku naliczonego przez podatnika jest oczywiste" (wyrok ETS w sprawie C-342/87 Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën). Spoczywający na organach podatkowych obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy ogranicza się zatem do ustalenia okoliczności obiektywnych stanowiących przesłankę odliczenia, a w razie stwierdzenia, że okoliczności te nie zachodzą, np. gdy organy wykażą, iż transakcje nie zostały wykonane, to na podatnika przenosi się ciężar dowodu mogącego podważyć te ustalenia (por. np. wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2008 r., I FSK 529/07, LEX nr 469717, wyrok NSA z dnia 24 lutego 2011r., I FSK 137/10, wyrok NSA z dnia 16 czerwca 2010 r., I FSK 1108/09,LEX nr 593510). Przyznanie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach, które nie odzwierciedlają rzeczywiście dokonanych operacji gospodarczych, sankcjonowałoby sytuację, gdy kto inny dostarcza towar, a kto inny wystawia faktury sprzedaży za ten towar, którego źródło pochodzenia pozostaje w efekcie nieznane, prowadząc do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na realnych zdarzeniach gospodarczych, lecz wyłącznie na treści zaoferowanych przez podatnika dokumentów. Tego rodzaju stan rzeczy jest zaś nie do pogodzenia z istotą mechanizmu funkcjonowania podatku od towarów i usług.

Jeżeli chodzi o rozpoznawaną sprawę, to nie ma podstaw do uchylenia decyzji organów podatkowych, w sytuacji, gdy ustalenia faktyczne jednoznacznie wskazują, że dobrą wiarę skarżącego należy wykluczyć.

Powyższe wynika, co wyżej wywiedziono, z całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Udowodnienie złej wiary przez organ podatkowy dotyczy sytuacji, gdy czynność została dokonana, a zatem została spełniona materialna przesłanka powstania prawa do odliczenia VAT (por. wyrok NSA z dnia 11 września 2012r., I FSK 1766/11, wyrok NSA z dnia 13 września 2012r., I FSK 1615/11, wyrok NSA z dnia 12 lipca 2012r., I FSK 1569/11 czy wyrok NSA z dnia 11 września 2012r., I FSK 1692/11). Czynność nie posiada przy tym strony materialnej, gdy ma ona jedynie obraz w dokumentacji, lecz nie została w rzeczywistości przeprowadzona, nie rodzi ona ani obowiązku podatkowego, ani prawa do odliczenia podatku (por. P. Karwat, Glosa do wyroku NSA z dnia 14 czerwca 2006r., I FSK 996/05, OSP 2007, z. 10, poz.116) Podkreślić należy, że prawidłowość formalnoprawna faktury zachodzi, gdy odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, a za prawidłową nie można uznać faktury, która sprzecznie z jej treścią wskazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało, między innymi podmiotami.

Skoro zostało dowiedzione, że rzeczywiście transakcji między wskazanymi w fakturach podmiotami nie było, to istnienie świadomości naruszenia zasad odliczenia podatku naliczonego przez podatnika jest oczywiste.

Nie doszło do naruszenia art. 99 ust. 12 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c ustawy o VAT, poprzez nieprawidłowe określenie zobowiązania w podatku VAT za grudzień 2014 r. w zakresie transakcji zakupu środka trwałego od A. , ujętej w deklaracji jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej jako: "WNT"), polegające na zakwestionowaniu jej wyłącznie w zakresie podatku naliczonego, podczas gdy brak faktycznej realizacji tej transakcji powinien skutkować skorygowaniem rozliczenia również od strony podatku należnego. Uprawnione jest stanowisko organów, iż rozliczenie podatku z tytułu powyższej transakcji stało się neutralne, gdyż w ujęciu końcowym w deklaracji VAT-7 podatku należnego bilans wyszedł na "0". Ujęty w ten sposób podatek należny nie powodował modyfikacji zobowiązania podatkowego i nie wymagał skorygowania w końcowym rozliczeniu.

Zważywszy na zaprezentowane wywody sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione i skargę oddalił w oparciu o art.151 ustawy o p.p.s.a. Rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzono się również innych naruszeń prawa, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonych decyzji. (art. 134 p.p.s.a.)