Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Protokolant Asystent Sędziego Jan Szczygieł, po rozpoznaniu w dniu 16 lutego 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej F. Z., E., D. R. sp. j. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 3 września 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 408/14 w sprawie ze skargi F. Z., E., D. R. sp. j. z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 20 lutego 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę kasacyjną,

Zaskarżonym wyrokiem z 3 września 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 408/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę F. Spółki Jawnej w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z 20 lutego 2014 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r.

Stan sprawy sąd administracyjny pierwszej instancji przedstawił następująco:

Decyzją z 27 listopada 2013 r. Burmistrz Miasta S. określił Spółce podatek od nieruchomości za 2011 r. w łącznej kwocie 187.265,- zł od należących do Spółki nieruchomości, w tym od gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, od budynków pozostałych i mieszkalnych oraz od budowli. W toku postępowania podatkowego organ ustalił, że w odniesieniu do należących do Skarżącej budynków po byłej octowni zlokalizowanych na działce nr [...] przy ul. [...] w S. nie zaistniały okoliczności pozwalające na uznanie, że nie są one i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Organ podniósł także, że sam fakt, iż budynki te w 2011 r. znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy (były wpisane do ewidencji środków trwałych Spółki) skutkuje opodatkowaniem ich według stawki najwyższej. W ocenie organu, za obniżeniem tej stawki nie może przemawiać okoliczność, że w budynkach tych trwają prace adaptacyjne i remont. Swoje ustalenia organ oparł na m.in. na wnioskach płynących z opinii powołanego w toku postępowania biegłego oraz z zeznań świadków (autorów opinii technicznych przedstawionych przez Spółkę). Biegły stwierdził, że stan techniczny wszystkich budynków nie dyskwalifikuje ich z prowadzenia działalności gospodarczej. Po przeprowadzeniu remontu i adaptacji na określony cel gospodarczy w budynkach możliwe jest uruchomienie działalności gospodarczej. Stan techniczny budynków nie zagraża życiu, bezpieczeństwu ludzi, nie grozi zawaleniem. Obecny stan techniczny budynków jest wynikiem braku bieżących remontów, konserwacji i rozpoczętych prac adaptacyjnych, które wymagają zakończenia. W konsekwencji organ uznał, że budynki są jedynie czasowo, a nie trwale, wyłączone z możliwości ich użytkowania.

Decyzją z 20 grudnia 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji. Kolegium podkreśliło, że organ podatkowy pierwszej instancji dążył do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy i ustalenia faktycznego stanu nieruchomości, do czego wykorzystał wszelkie prawne środki dowodowe. Kolegium zaznaczyło, że stan techniczny budynku, wykluczający możliwość prowadzenia w nim działalności gospodarczej, musi być obiektywny i trwały, a zatem niedający się usunąć przy pomocy remontu i jakichkolwiek adaptacji. Budynki takie nadają się w zasadzie tylko do rozbiórki. W świetle powyższego, po analizie wszystkich opinii i ocen technicznych oraz zeznań świadków, Kolegium stwierdziło, że sporne budynki nie znajdują się w stanie wykluczającym wykorzystywanie ich w jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Spółka zarzuciła naruszenie "art. 136 k.p.a. i art. 75 § 1 k.p.a. w związku z art. 140 k.p.a." poprzez pominięcie wnioskowanych dowodów na potwierdzenie, że stan techniczny spornych budynków uniemożliwił prowadzenie działalności gospodarczej w 2011 r.; art. 1a ust. 1 pkt 3) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz.U z 2010 Nr 95 poz. 613 ze zm., dalej: u.p.o.l.) poprzez przyjęcie, że budynki mogą być wykorzystywane do działalności gospodarczej, mimo że w istniejących obiektach - ze względów technicznych - jest to niemożliwe.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016, poz. 718 ze zm., dalej: P.p.s.a.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie stwierdził, że organy zasadnie oparły swe ustalenia na wnioskach płynących z opinii wykonanej przez biegłego mgr inż. W.B., w której wskazano, że budynki znajdujące się na działkach o obecnych numerach [...] i [...] nie są w takim stanie technicznym, że w ogóle nie jest możliwe prowadzenie w nich działalności gospodarczej. Skoro budynki te nie nadają się do prowadzenia działalności, gdyż wymagają remontu, to tym samym uznać należy, że wady budynku są wadami możliwymi do naprawienia. Brak tym samym podstaw do uznania, że organ podatkowy naruszył przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Skład orzekający w sprawie nie podzielił również zarzutów skargi odnoszących się do naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Skarżąca zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 2) P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) w zw. z art. 151 P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, w sytuacji, gdy decyzja SKO w K. "wydana została z naruszeniem art. 136 k.p.a. i art. 75 § 1 k.p.a. w zw. z art. 140 k.p.a." przez pominięcie wnioskowanych dowodów na potwierdzenie, że stan techniczny spornych budynków uniemożliwiał prowadzenie działalności gospodarczej w 2011 .

Na podstawie art. 174 pkt 1) P.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 1a ust. 1 pkt 3) u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że budynki mogą być wykorzystywane do działalności gospodarczej, pomimo, że w istniejących obiektach, ze względów technicznych, jest to niemożliwe.

Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi administracyjnemu pierwszej instancji, a także o zasądzenie na jej rzecz od organu odwoławczego zwrotu kosztów postępowania w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.

Przystępując do rozpoznania wniesionego środka zaskarżenia, w pierwszej kolejności należy przypomnieć, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia i musi odpowiadać wymogom określonym w art. 174 i art. 176 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest bowiem granicami skargi kasacyjnej i nie może zastępować strony w wyrażaniu, precyzowaniu, czy też uzasadnianiu jej zarzutów. Innymi słowy, wskazanie przez autora skargi kasacyjnej przepisów, jakie w jego ocenie naruszył sąd administracyjny pierwszej instancji, a także wyjaśnienie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, na czym to naruszenie polegało, wyznacza granice, w których rozstrzyga Naczelny Sąd Administracyjny. Zarzuty, jak i ich uzasadnienie, powinny zatem być ujęte ściśle i zrozumiale, zwłaszcza jeśli weźmie się pod uwagę wymóg sporządzenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 175 P.p.s.a.).

Związanie sądu kasacyjnego zarzutami podniesionymi w skardze kasacyjnej oznacza, że sąd ten - co do zasady - nie ma kompetencji do kontroli legalności postępowania pierwszoinstancyjnego poza granicami zaskarżenia. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, podkreślić należy, że autor skargi kasacyjnej wyznaczył granice postępowania kasacyjnego, opierając wniesiony środek zaskarżenia na zarzutach o charakterze proceduralnym (niedostrzeżenie przez Sąd narusznia art. 136, art. 75 § 1 i art. 140 k.p.a.) oraz zarzucie błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, że sporne budynki mogą być wykrzystywane w działalności gospodarczej. Oba te zarzuty dotknięte są wadami konstrukcyjnymi, które wykluczają możliwość ich merytorycznego rozpoznania.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że powołane przez Spółkę przepisy kodeksu postępowania administracyjnego nie miały w ogóle zastosowania w postępowaniu przed organami podatkowymi obu instancji, które prowadzone było według norm zawartych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015, poz. 613 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa). Zgodnie z art. 2 § 1 Ordynacji podatkowej, przepisy tej ustawy stosuje się m.in. do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe. W świetle treści powyższego przepisu nie może być wątpliwości, że postępowanie w przedmiocie określenia Skarżącej podatku od nieruchomości również podlegało reżimowi tej ustawy, a nie kodeksu postępowania administracyjnego.

Na identyczne błędy skargi zwrócił zresztą uwagę już sąd administracyjny pierwszej instancji (s.6-7 uzasadnienia zaskarżonego wyroku), wskazując, że Skarżąca mylnie powołała przepisy k.p.a., zamiast stosowanych norm Ordynacji podatkowej. Motywy wyroku prowadzą do jednoznacznego wniosku, że kontrola zaskarżonych rozstrzygnięć organów prowadzona była z uwzględnieniem proceduralnych wzorców normatywnych zawartych w Ordynacji podatkowej; sama zatem lektura uzasadnienia skarżonego wyroku powinna stanowić dla autora skargi kasacyjnej czytelną wskazówkę, jaki akt normatywny stosowały organy w toku postępowania, i jak w związku z tym prawidłowo określić zakres zaskarżenia.

O ile jednak wskazane powyżej wady skargi nie stanowiły – z uwagi na treść art. 134 § 1 P.p.s.a. – przeszkody do rozpoznania sprawy w jej pełnych granicach przez WSA w Szczecienie, o tyle Naczelny Sąd Administracyjny – z uwagi na związanie zarzutami skargi kasacyjnej – nie może prowadzić postępowania poza ich zakresem. Określony przez stronę inicjującą postępowanie kasacyjne zakres zaskarżenia wiąże (poza wyjątkami wskazanymi w art. 183 § 2 P.p.s.a.) sąd administracyjny drugiej instancji. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznaje, że powołanie się w nieniejszej sprawie na naruszenia norm kodeksu postępownia administracyjnego w ramach podstawy kasacyjnej, o której mowa w art. 174 pkt 2) P.p.s.a., stanowi oczywisty błąd konstrukcyjny skargi kasacyjnej, wykluczający możliwość merytorycznego odniesienia się do sugerowanych błędów postępowania dowodowego.

Z kolei podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut materialnoprawny stanowi w istocie niedopuszczalną próbę polemiki z ustaleniami faktycznymi poczynionymi w sprawie przez organy podatkowe, a zaaprobowanymi przez sąd administracyjny pierwszej instancji. Wbrew ocenie autora skargi kasacyjnej, proces wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3) u.p.o.l., z uwagi na posłużenie się w nim klauzulami generalnymi, nie mógł w istocie doprowadzić do rozstrzygnięcia na poziomie generalnym, czy sporne nieruchomości nadawały się do prowadzenia działalności gospodarczej. Ocena taka jest możliwa jedynie na tle okoliczności konkretnego przypadku i może być dokonana wyłącznie ad casum, na podstawie ustaleń faktycznych danej sprawy. Ewentualne zarzuty w tym względzie powinny zatem dotyczyć poczynionych przez organy, a zaaprobowanych przez sąd ustaleń faktycznych, które legły u podstaw zastosowania w sprawie powołanych przepisów prawa materialnego.

Nietrafiony jest również zarzut naruszenia powyższego przepisu przez jego błędne zastosowanie. Podkreślić należy, że przepis ten – w ówczesnym brzmieniu – zawierał definicję legalną “gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej". Przepisami tego typu ustawodawca posługuje się wyłącznie w celu uściślenia pojęć prawnych na użytek ustawy. W konsekwencji ich funkcja ogranicza się wyłącznie do sprecyzowania użytych w ustawie wyrażeń w ramach procesu wykładni prawa. Z samej definicji legalnej - rozpatrywanej w oderwaniu od innych przepisów – nie można wyprowadzić normy prawnej (o strukturze opartej na hipotezie i dyspozycji), w konsekwencji przepis taki nie może stanowić samoistnej podstawy zarzutu błędnej subsumpcji.

Ponieważ żaden z zarzutów zgłoszonych w skardze kasacyjnej nie okazał się trafny, Naczelny Sąd Administracyjny skargę tę oddalił na podstawie art. 184 P.p.s.a.