Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 26 czerwca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2317/19 w sprawie ze skargi H. G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrokiem z 31 sierpnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2317/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi H.G. (dalej Skarżąca) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej organ) z 14 sierpnia 2019 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną oraz zasądził od organu na rzecz Skarżącej kwotę 697 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego (ww. wyrok oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. Skarga kasacyjna.

2.1. W skardze kasacyjnej organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz oddalenie skargi, alternatywnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Ponadto organ wniósł o rozpatrzenie sprawy na rozprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, podnosząc zarzuty naruszenia:

I. przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm., dalej ustawa o VAT) w zw. z art. 7 ust. 1 w zw. z art.5 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 45 i 46 § 1 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 140 Kodeksu cywilnego przez ich błędną wykładnie polegającą na nieuprawionym przyjęciu, że odnośnie opisanych we wniosku Skarżącej wydzielonych działek nr [...] Skarżąca nie działała jako podatnik podatku VAT. Skład orzekający doszedł do wadliwej konkluzji, że odszkodowanie otrzymane przez Skarżącą za wywłaszczenie wydzielonych działek nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji skład orzekający dokonał niewłaściwej oceny, co do zastosowania art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT przez przyjęcie, że w odniesieniu do wydzielonych działek nr [...], które następnie przeszły z mocy prawa na własność m.st. Warszawy, Strona przeciwna nie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a otrzymane przez Skarżącą odszkodowanie za przejęte, wydzielone działki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

2.2. Skarżąca nie złożyła odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę na rozprawie (art. 181 § 1 p.p.s.a.), w granicach wyznaczonych jej zarzutami i wnioskami (art. 183 § 1 w zw. z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.) stwierdził, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

3.1. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy Skarżąca występowała w charakterze podatnika VAT w odniesieniu do wydzielonych działek, które następnie przeszły na własność Skarbu Państwa.

W ocenie organu Sąd powinien uznać, że Skarżąca działała w charakterze podatnika VAT bowiem celem nabycia nieruchomości, w których skład wchodzą przekazane na rzecz Skarbu Państwa działki, od samego początku było prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto w skardze kasacyjnej organ wskazuje, że "Sąd w nieuprawniony sposób stawia znak równości pomiędzy wiedzą właścicieli o przeznaczeniu fragmentów działek wykorzystywanych w działalności gospodarczej pod planowaną inwestycję publiczną a realną niemożliwością wykorzystania spornych fragmentów działek w działalności gospodarczej. Nie może być tutaj automatyzmu. Fakt wyznaczenia w decyzji z 30 października 2009 roku o warunkach zabudowy nieprzekraczalnej linii zabudowy ustalonej planowaną inwestycją drogową, sam w sobie nie ograniczał całkowicie możliwości wykorzystania tych fragmentów działek w działalności gospodarczej. Przecież do czasu wywłaszczenia spornych nieruchomości gruntowych, działki te mogły być wykorzystywane w działalności gospodarczej jako parking czy plac składowania towarów lub innych przedmiotów (istnieje cały wachlarz możliwości)." (str. 5 skargi kasacyjnej).

3.2. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego ocena prawna wyrażona w zaskarżonym wyroku jest prawidłowa. Tym samym podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut dotyczący naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 2 w zw. z art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 45 i 46 § 1 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 140 Kodeksu cywilnego przez ich błędną wykładnię są niezasadne.

3.3. Dla oceny trafności zarzutu skargi kasacyjnej zasadnicze znaczenie ma to, że Skarżąca nabywała udziały w nieruchomościach odpowiednio w latach 2000-2005 wraz z mężem do majątku wspólnego, następnie w 2014 r. po jego śmierci w drodze spadku, zniesienia współwłasności i nabycia od byłego wspólnika męża. Co istotne z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego z 1997 r. wynikało, że na wskazanych fragmentach działek, które następnie zostały wydzielone, planowana jest inwestycja drogowa. Tym samy jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji "od początku wiadomym było, że określone części nieruchomości nie będą, a w istocie nie mogą, być wykorzystywane do prowadzonej przez męża Skarżącej działalności gospodarczej oraz pod planowaną przez niego inwestycję." (str. 11 uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji).

Przy dokonywaniu wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w kontekście rozpatrywanej sprawy zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92, [...], które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z tym orzeczeniem wnioskodawca musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego (podobnie. wyrok w sprawie [...], C-331/14, pkt 20 i 21 oraz powołane tam orzecznictwo), co w przedmiotowej sprawie miało miejsca, gdyż z wniosku nie wynika aby Skarżąca w jakikolwiek sposób wykorzystywał posiadaną nieruchomość gruntową do prowadzenia działalności gospodarczej.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 [...], w którym Trybunał stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. Dostawa gruntów (działek) stanowiących majątek prywatny, w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, nie stanowi zatem dostawy dokonywanej przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu. W tej sytuacji należy uznać, że dostawa ta stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem prywatnym.

Z wyżej wskazanych względów Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie nie podziela stanowiska zaprezentowanego w skardze kasacyjnej, że co prawda "na spornych działkach nie można było wznosić nieruchomości, jednak istnieje cały wachlarz wykorzystywania gruntów przeznaczonych pod inwestycje drogowe do czasu ich wywłaszczenia np. parkowanie pojazdów czy składowanie towarów. Czynności te pozostają istotowo związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez męża Strony przeciwnej i jego wspólnika" (str. 6 skargi kasacyjnej).

Przedstawione przez organ stanowisko jest czysto hipotetyczne i stanowi wyjście poza granice przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. O wyjściu organu poza granice rozpoznawanej sprawy świadczy przede wszystkim fakt, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżąca nie wskazała by na przekazanych nieruchomościach prowadziła jakąkolwiek działalność gospodarczą, bądź planowała ją prowadzić. Nie sposób uznać, że przy wskazaniu, że "przedmiotem działalności będzie wynajem nieruchomości (powierzchni magazynowych i biurowych)." (str. 4 wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej), Skarżąca na części działek, posadowi budynki, czy zainwestuje w wybudowanie parkingów, w sytuacji gdy w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego z 1997 r. wynikało, że na wskazanych fragmentach działek, które następnie zostały wydzielone, planowana jest inwestycja drogowa. Wobec powyższego uznać należy, że organ w swoim rozstrzygnięciu wykreował zdarzenie czysto hipotetyczne, nie zderzając go z faktem, że sporne działki jeszcze przed nabyciem udziałów przez Skarżącą w ich prawie własności w drodze spadku oraz umowy częściowego działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności zostały przeznaczone pod przyszłą inwestycję drogową.

Analiza przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że w sprawie nie zachodzi związek dokonanej transakcji z prowadzoną działalnością gospodarczą. Co więcej wywłaszczenie nieruchomości wiązało się m.in. z brakiem możliwości wykorzystania przedmiotowych nieruchomości do prowadzenia na nich działalności gospodarczej, za które wnioskodawcy przysługiwało odszkodowanie. Stąd też nie można się zgodzić z organem, że w zakresie tej czynności Skarżąca nie działała w ramach zarządu majątkiem prywatnym w sytuacji, gdy te składniki majątkowe nie były przedmiotem prowadzonej przez nią na tym gruncie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego opisana wyżej dostawa nieruchomości stanowiącej majątek prywatny, w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, nie stanowi dostawy dokonywanej przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu cytowanego wyżej przepisu.

Podsumowując przeniesienie własności i otrzymanie odszkodowania za przejęcie z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa prawa własności nieruchomości gruntowej, na której nie prowadzi się działalności gospodarczej, na podstawie specustawy drogowej w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji za niezasadny zasadny należało uznać zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

4. Mając na uwadze niezasadność zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

Roman Wiatrowski Ryszard Pęk Marek Olejnik