Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Organiściak, Bożena Pindel, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 marca 2014 r. sprawy ze skargi P. S. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok 1. stwierdza, że przewlekłe prowadzenie postępowania nie miało miejsca z rażącym naruszeniem prawa; 2. w pozostałym zakresie umarza postępowanie.

Pismem z dnia 13 września 2013 r. (data wpływu do organu w dniu 19 września 2013 r.) pan P. S.(dalej skarżący) wniósł skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania odwoławczego w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2000-2001 (niniejsza sprawa dotyczy 2000 r.) wnosząc o zobowiązanie Dyrektora Izby Skarbowej w K. do wydania decyzji w zakreślonym przez sąd terminie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że w dniu 18 listopada 2010 r. złożył odwołania od decyzji pierwszoinstancyjnych wydanych w dniu [...], które to odwołania, pomimo upływu prawie 3 lat, nie zostały jeszcze rozpatrzone.

W dniu 17 lipca 2013 r. wniósł ponaglenie do Ministra Finansów, wskazując, że pomimo wypełnienia formalnych obowiązków informowania o niezałatwieniu spraw w terminie i wyznaczeniu kolejnych terminów, organ działa przewlekle, czekając na zakończenie postępowania, które to rozstrzygnięcie nie jest wcale niezbędne do zakończenia sprawy. Postanowieniem z dnia [...] Minister Finansów uznał ponaglenie za bezzasadne.

Skarżący stwierdził, że elementem przesądzającym o istnieniu stanu opieszałości, jest przewlekły charakter długiego postępowania. Postępowaniem przewlekłym będzie postępowanie, niezależnie od jego długości, które trwa dłużej niż powinno w okolicznościach i uwarunkowaniach konkretnej sprawy. Podniósł, że w niniejszej sprawie organ odwoławczy przedłuża termin załatwienia spraw, uzasadniając to aktualnie faktem prowadzenia przez [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego w K. postępowania w sprawie zażalenia na postanowienie Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w M. z dnia [...] w przedmiocie ustalenia opłaty legalizacyjnej dot. Inwestycji w zakresie nadbudowy i modernizacji budynku administracyjno-biurowego w P. Skarżący podał, że w ramach tego postępowania zapadło już w dniu [...] postanowienie nadzorcze uchylające zaskarżone postanowienie w całości i przekazujące sprawę do ponownego rozpatrzenia. Nie oznacza to jednak, że przedmiot sporu, istotny dla postępowań podatkowych, pozostał nierozstrzygnięty, gdyż do zbadania została przekazana jedynie kwestia ustalenia sposobu legalizacji przedsięwzięcia budowlanego, w szczególności wysokość opłaty. Cytując fragment uzasadnienia tego postanowienia skarżący stwierdził, że niezależnie, iż sporna inwestycja została zrealizowana w zakresie wykraczającym poza zatwierdzony projekt budowlany z 1999 r., organ odwoławczy uznał, po pierwsze, że fakt wydania pozwolenia na użytkowanie odnośnie rozbudowy budynku stanowił faktyczną legalizację prac wykonanych w dodatkowym zakresie, a po drugie rozstrzygnął, że nie doszło do samowoli budowlanej, a jedynie do odstępstwa od projektu budowlanego, polegającego na realizacji rozbudowy w szerszym od zatwierdzonego zakresie. Inwestor zrealizował bowiem oprócz nadbudowy obiektu, także jego rozbudowę. Nie można więc zgodzić się z organami podatkowymi, iż inwestor faktycznie wykonywał inwestycję inną niż planowano i zatwierdzono. Nie istnieje zatem już potrzeba oczekiwania na zakończenie postępowania w sprawie ustalenia wysokości opłaty legalizacyjnej, gdyż jej wysokość nie wpływa w żaden sposób na ustalenia faktyczne lub prawne odnośnie spornego przedsięwzięcia.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie stwierdzając, że kwestią sporną w przedmiotowej sprawie (2000 r.) jest to, czy realizowana przez podatnika w latach 2000-2001 inwestycja polegająca na rozbudowie i modernizacji biurowca firmy A w P. stanowi długookresowe przedsięwzięcie na rzecz osób niepełnosprawnych, o którym mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K 45/01, uprawniające do skorzystania z ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie wydatków ponoszonych na ten cel w latach 2000-2001.

Organ odwoławczy wskazał, że przedmiotowa skarga jest drugą z kolei skargą złożoną w sprawie. Poprzednia skarga została oddalona przez WSA w Gliwicach wyrokiem z dnia 27 czerwca 2012 r. sygn. akt I SAB/Gl 2/12. Od dnia wydania tego wyroku stan faktyczny w przedmiotowej sprawie w dalszym ciągu nie uległ zmianie, gdyż kwestia legalności przedmiotowej inwestycji w dalszym ciągu pozostaje nierozstrzygnięta, gdyż postanowieniem z dnia [...] organ nadzoru budowlanego drugiej instancji uchylił postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...] w przedmiocie ustalenia wysokości opłaty legalizacyjnej i przekazał sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Zatem zdaniem organu odwoławczego usankcjonowana wskazanym wyrokiem WSA w Gliwicach przyczyna niezałatwienia odwołania tj. prowadzone przez organy nadzoru budowlanego postępowanie w zakresie weryfikacji legalności realizacji przedmiotowej inwestycji budowlanej, trwa nadal, nie ma więc podstaw do kwestionowania zasadności przedłużania terminu załatwienia sprawy do czasu zajęcia przez organy nadzoru budowlanego ostatecznego stanowiska w tej kwestii.

Odnosząc się do twierdzeń skargi organ odwoławczy zauważył, że drugoinstancyjne postanowienie organu nadzoru budowlanego z dnia [...] nie rozstrzygało merytorycznie sprawy, a nadto w postanowieniu tym stwierdzono, że zasadniczym powodem, dla którego uchylono zaskarżone postanowienie było niewyjaśnienie w sposób wystarczający stanu faktycznego, co skutkować w istocie może koniecznością zmiany trybu postępowania legalizacyjnego w przedmiotowej sprawie. Tym samym nie przesądzono definitywnie o sposobie jej rozstrzygnięcia. Za nieuzasadnione uznał organ odwoławczy również twierdzenia o braku potrzeby oczekiwania na wynik powyższego postępowania, gdyż dopuszczalność wydania postanowienia w tej sprawie uzależniona jest od pozytywnej oceny złożonej dokumentacji prowadzącej do uznania, że zaszły warunki do legalizacji samowoli budowlanej.

W tym stanie rzeczy, w ocenie organu odwoławczego, oczekiwanie na wynik ponownego postępowania prowadzonego przez pierwszoinstancyjny organ nadzoru budowlanego jest konieczne i uzasadnione, gdyż wynik tego postępowania będzie miał wpływ na ocenę legalności realizacji spornej inwestycji, a to z kolei może mieć wpływ na wynik postępowania w przedmiocie dochodzonej nadpłaty. Organ odwoławczy stwierdził, że na zapytanie dotyczące zgodności z prawem budowlanym realizowanej przez skarżącego inwestycji z dnia 4 listopada 2011 r. organ nadzoru budowlanego drugiej instancji nie udzielił odpowiedzi.

W zakończeniu organ odwoławczy nadmienił, że pełnomocnik skarżącego w ciągu całego postępowania był na bieżąco informowany o postępach postępowania i przyczynach przedłużania terminu załatwienia sprawy. Następnie wskazał daty i terminy zawarte w postanowieniach zawiadamiających o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy podkreślając, że w postanowieniu z dna [...] jako przyczynę zwłoki wskazano prowadzone postępowanie w sprawie zażalenia na postanowienie organu nadzoru budowlanego z dnia [...].

W piśmie procesowym z dnia 18 listopada 2013 r. pełnomocnik skarżącego podniósł, że w dniu [...] organ nadzoru budowlanego wydał ostateczną decyzją Nr [...], która wystarczająco rozstrzyga kwestię, która stała się przedmiotem zwłoki organu podatkowego w rozpatrzeniu odwołania. Z decyzji tej wynika m. in., że nie miała miejsca samowola budowlana, wobec czego, nie istnieje potrzeba oczekiwania na całkowite zakończenie postępowania prowadzonego przez ten organ, gdyż poczyniono już ustalenia, które organ podatkowy uznawał za istotne dla niniejszej sprawy tj. co do zakresu wykonanej faktycznie rozbudowy oraz ustalenie stosunku pomiędzy założeniami zatwierdzonego projektu budowlanego z 1999 r., a realizowanego projektu z 2000 r. Bez znaczenia dla sprawy jest natomiast, czy i na jakich zasadach w przyszłości nastąpi legalizacja powstałego odstępstwa od projektu. Do pisma skarżący dołączył odpis wymienionej w nim decyzji.

Odpowiadając na to pismo organ odwoławczy poinformował, że w dniu [...] wydał decyzję odwoławczą w sprawie będącej przedmiotem skargi co nastąpiło po zakończeniu przez organ nadzoru budowlanego postępowania w sprawie weryfikacji zgodności z prawem budowlanym realizowanej przez skarżącego spornej inwestycji, a tym samym prowadzone postępowanie sądowe stało się bezprzedmiotowe. Z tej przyczyny organ odwoławczy wniósł o jego umorzenie na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012. 270) dalej ustawa p.p.s.a. Do pisma dołączono kserokopię wskazanej w nim decyzji. Decyzja ta została doręczona podatnikowi (skarżącemu) w dniu 27 grudnia 2013 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 149 § 1 ustawy p.p.s.a., Sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a, zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie Sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa.

Przez "pojęcie "przewlekłego prowadzenia postępowania" należy rozumieć sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu, bądź wykonywaniu czynności prawnych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny" (tak wyrok NSA z dnia 5 lipca 2012 r. sygn. akt II OSK 1031/12). Należy przy tym przyjąć, że "wydanie przez organ decyzji po wniesieniu do sądu skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania administracyjnego, nie powoduje, stosownie do art. 149 § 1 p.p.s.a., że w zakresie dotyczącym rozstrzygnięcia o tym, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa, postępowanie sądowe stało się bezprzedmiotowe i podlega umorzeniu na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a." (tak postanowienie NSA z dnia 31 stycznia 2013 r. sygn. akt I OSK 86/13).

Oznacza to, że w sytuacji, gdy są podstawy do umorzenia postępowania sądowego z przyczyny wymienionej w art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a., wobec wydania przez organ, już po wniesieniu skargi z art. 149 § 1 tej ustawy, decyzji. której przewlekłe prowadzenie postępowania dotyczyło, nie można uznać, że postępowanie sądowoadministracyjne stało się bezprzedmiotowe w zakresie dotyczącym stwierdzenia lub nie rażącej przewlekłości postępowania zakończonego taką decyzją.

W tym przypadku postępowanie w zakresie zobowiązania organu do wydania takiej decyzji (art. 149 § 1 zdanie pierwsze ustawy p.p.s.a.) podlega umorzeniu na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 ustawy p.p.s.a., zaś w zakresie dotyczącym przewlekłości (art. 145 § 1 zdanie drugie p.p.s.a.) postępowanie takie nie staje się bezprzedmiotowym, a kwestia ta podlega ocenie Sądu w wyznaczonych prawem granicach.

Dodatkowo należy zauważyć, że jak wynika z akt niniejszej sprawy kwestia przewlekłości przedmiotowego postępowania podatkowego w fazie odwoławczej była już przedmiotem skargi, w wyniku rozpatrzenia której tutejszy Sąd prawomocnym wyrokiem z dnia 27 czerwca 2012 r. sygn. akt I SAB/Gl 2/12 oddalił skargę skarżącego stwierdzając jej bezzasadność i wskazując, że przyczyną długotrwałego załatwienia przedmiotowej sprawy było prowadzenie postępowania w celu weryfikacji legalności realizacji inwestycji budowlanej w P. i konieczność oczekiwania na zakończenie postępowania prowadzonego w tym zakresie przez organ nadzoru budowlanego, oraz że długotrwały okres prowadzenia postępowania odwoławczego, w toku którego dokonano także innych ustaleń związanych ze sprawą, nie uzasadniał uwzględnienia skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania.

W myśl art. 170 ustawy p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby, zaś stosownie do art. 171 tej ustawy wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku ze skargą stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia. We wskazanej wyżej sprawie przedmiotem rozstrzygnięcia Sądu było przewlekłe prowadzenie spornego postępowania do dnia wydania wyroku, a więc 27 czerwca 2012 r., zaś niniejsza sprawa dotyczy przewlekłości za czas późniejszy co oznacza, że nie jest to ta sama sprawa co wcześniej rozstrzygana. Ponadto ocenie Sądu we wskazanej sprawie podlegał stan faktyczny i prawny w pewnych elementach zbieżny ze sprawą rozpoznaną obecnie co powoduje, że znaczenie tej oceny ma istotny wpływ na wynik niniejszego postępowania.

Bezsporne w niniejszej sprawie było, że skarżący pismem z dnia 17 lipca 2013 r. wniósł ponaglenie dotyczące niezałatwienia przedmiotowej sprawy w terminie, które postanowieniem Ministra Finansów z dnia [...] uznane zostało za nieuzasadnione, a w jego uzasadnieniu stwierdzono, że przedłużając termin rozpatrzenia przedmiotowych odwołań organ odwoławczy kierował się potrzebą przeanalizowania wszelkich aspektów sprawy, a nadto prowadzonym postępowaniem w przedmiocie ustalenia wysokości opłaty legalizacyjnej dotyczącej realizowanej przez skarżącego inwestycji.

Poza sporem było również, że decyzją z dnia [...] znak: [...] Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w M. nałożył na właściciela B S.A. w P. obowiązek sporządzenia i przedłożenia projektu zamiennego nadbudowy, rozbudowy i modernizacji przedmiotowego budynku administracyjnego, uwzględniającego dokonane odstępstwa od projektu budowlanego zatwierdzonego decyzją z dnia [...] wydanej m. in. na rzecz skarżącego oraz wykonanie szczegółowo opisanych w decyzji czynności i robót budowlanych. Bezsporne było także, że w dniu [...] organ odwoławczy wydał decyzję utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...], kończąc w ten sposób postępowanie odwoławcze, którego dotyczyła niniejsza sprawa. Decyzja ta została doręczona skarżącemu w dniu 27 grudnia 2013 r. W decyzji tej powołano się na ustalenia decyzji organu nadzoru budowlanego z dnia [...], którą organ ten doręczył organowi odwoławczemu "do wiadomości".

Powyższe oznacza, że wobec zakończenia postępowania odwoławczego wydanie decyzji w rozstrzyganej nią sprawie w toku niniejszego postępowania, jego dalsze prowadzenie i rozstrzyganie w kwestii zobowiązania organu odwoławczego do jej wydania stało się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 161 § 1 pkt 3 ustawy p.p.s.a.

Rozpoznaniu podlegała jedynie kwestia stwierdzenia czy przewlekłe prowadzenie wskazanego postępowania odwoławczego miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa czy też nie.

W tym zakresie Sąd stwierdza, że postępowania odwoławczego prowadzonego przez okres ok. 3 lat niezależnie od przyczyn takiego stanu nie można uznać za nieprzewlekłe skoro dla załatwienia sprawy w tym postępowaniu ustawodawca wyznaczył maksymalnie 2 miesięczny termin bądź termin 3 miesięczny, o ile w sprawie przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o jej przeprowadzenie (art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej). Co prawda do okresów tych nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu (art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej), to jednak nawet zaistnienie okoliczności mogących świadczyć o przyczynach niezależnych od organu nie może prowadzić do wydłużenia czasu trwania postępowania odwoławczego aż o 3 lata i to w sprawie dotyczącej nadpłaty podatku za rok 2000. Podatnik ma prawo oczekiwać, że jego sprawa rozstrzygnięta zostanie w "rozsądnym terminie", zaś rozstrzygnięcie niniejszej sprawy po kilku latach nie spełnia tego wymogu.

Jak wynika z akt sprawy zasadniczym powodem długotrwałości przedmiotowego postępowania było oczekiwanie na ostateczne rozstrzygnięcie przez organy nadzoru budowlanego kwestii legalności realizacji spornej inwestycji budowlanej mającej, zdaniem organu odwoławczego, istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym postępowanie to było prowadzone z inicjatywy organu odwoławczego. Skoro zaś rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji było uzależnione od rozstrzygnięcia tego zagadnienia (wstępnego) przez inny organ to należałoby wskazać na przepis art. 201 § 1 pkt 2 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej, zaś jego zastosowanie mogłoby mieć znaczenie dla oceny istnienia lub nieistnienia przewlekłości postępowania odwoławczego (art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej). Organ odwoławczy nie wyjaśnił przyczyn, dla których nie zastosował tego przepisu czy też przepisu art. 209 Ordynacji podatkowej.

Nie oznacza to jednak, że przewlekłe prowadzenie przedmiotowego postępowania miało cechy rażącego naruszenia prawa. Skoro konieczność dokonania ustaleń w przedmiocie weryfikacji legalności spornej inwestycji na gruncie prawa budowlanego była uzasadniona okolicznościami sprawy, zaś organy podatkowe, w tym organ odwoławczy, nie posiadają kompetencji do samodzielnego ustalenia tej okoliczności, ani środków prawnych przysługujących stronom takiego postępowania w tym co do jego biegu czy czasu trwania. Organ odwoławczy był jedynie informowany o poszczególnych czynnościach podejmowanych w toku postępowania przez organ nadzoru budowlanego, zaś jego inicjatywa co do wskazania przez ten organ terminu zakończenia postępowania, nie miała wpływu na jego tok czy rozstrzygnięcie.

Poczynając od dnia wydania wyroku w sprawie poprzedniej skargi na przewlekłe prowadzenie przedmiotowej sprawy organ odwoławczy zawiadomił skarżącego o niezałatwieniu odwołania postanowieniami z dnia [...],[...],[...], [...] oraz [...],[...] i [...] w tym ostatnim przypadku wskazując termin załatwienia sprawy do dnia 19 grudnia 2013 r. Decyzję załatwiającą sprawę wydano przed tą datą. Z postanowień tych wynika, że organ odwoławczy podawał powody dalszej zwłoki w rozpatrzeniu odwołania wskazując na postępowanie prowadzone w pierwszej lub drugiej instancji przez organy nadzoru budowlanego w sprawie realizowanej rozbudowy i modernizacji budynku administracyjno-biurowego, położonego w P. Poza oczekiwaniem na rozstrzygnięcie tej sprawy i informowanie o tym skarżącego nie podejmowano żadnych innych czynności procesowych, ani nie uzupełniono materiału dowodowego w sprawie, zaś skarżący nie wnioskował o to.

Twierdzenie skarżącego, że wydane w dniu [...] postanowienie organu nadzoru budowlanego drugiego stopnia rozstrzygało kwestię sporną w sprawie podatkowej nie znajduje uzasadnienia. Stwierdzenie w postanowieniu nie rozstrzygającym o istocie sprawy "budowlanej", że przedstawiony w tej sprawie stan faktyczny nie pozwala przyjąć, iż "mamy do czynienia z samowolą budowlaną" lecz z "istotnym odstępstwem od zatwierdzonego projektu budowlanego z 1999 r." nie oznaczało przesądzenia tej kwestii w sposób ostateczny. Dopiero decyzja organu nadzoru budowlanego z dnia [...] wdrożyła tryb postępowania naprawczego przewidzianego w art. 51 ustawy Prawo budowlane w zakresie istotnych odstępstw od zatwierdzonego projektu budowlanego oraz celem doprowadzenia tego obiektu do stanu zgodnego z prawem. Należy przy tym zauważyć, że przedmiotem postępowania podatkowego były m. in. działania zmierzające do realizacji spornej inwestycji, w tym działania koncepcyjne i projektowe, w tym projekt budowlany, którego dotyczyła decyzja budowlana z dnia [...].

Prowadzone przez organ odwoławczy postępowanie mimo, że przewlekłe i długotrwałe nie naruszało rażąco prawa, a więc w sposób oczywisty i bezsporny świadczyło o braku konieczności uwzględnienia, w ewentualnym rozstrzygnięciu, stanowiska innego organu, kompetentnego i właściwego dla ustalenia okoliczności istotnej i niezbędnej dla zakończenia tego postępowania.

Z tych przyczyn Sąd stwierdził, że w sprawie nie doszło do przewlekłego prowadzenia postępowania z rażącym naruszeniem prawa, a tym samym nie wystąpiła przesłanka opisana w art. 149 zd. 2 ustawy p.p.s.a., zaś w pozostałym zakresie postępowanie umorzył na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 tej ustawy.