II FSK 287/16 - Wyrok

Data orzeczenia	2018-02-06	
Data wpływu	2016-02-01	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Beata Cieloch /sprawozdawca/
Jan Grzęda /przewodniczący/
Paweł Dąbek	
Symbol z opisem	6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania	
Hasła tematyczne	Podatek dochodowy od osób fizycznych	
Sygn. powiązane	VIII SA/Wa 212/15	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję organu II instancji	
Powołane przepisy	Dz.U. 2012 nr 0 poz 749; art. 21b, art. 70; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia NSA Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 września 2015 r. sygn. akt VIII SA/Wa 212/15 w sprawie ze skargi I. S. i J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dochodu za 2007 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2015 r. nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz J. S. kwotę 930( słownie: dziewięćset trzydzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.	
Uzasadnienie
I.1. Zaskarżonym wyrokiem z 24 września 2015 r., sygn. akt VIII SA/Wa 212/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę J. S. i I. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dochodu za 2007 r.

I.2. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że decyzją z 3 lutego 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z 17 października 2014 r. w przedmiocie określenia małżonkom wysokości dochodu osiągniętego w 2007 r. (łącznie 11.112,54 zł, w tym 8.479,21 zł żona i 2.633,33 zł mąż).

Organy ustaliły bowiem, że w zeznaniu podatkowym za 2007 r. małżonkowie uwzględnili jedynie dochody żony (8.479,21 zł), a nie uwzględnili dochodów męża z działalności gospodarczej w zakresie wysyłkowej sprzedaży artykułów przemysłowych (w tym dywanów, nakładek na schody i mat antypoślizgowych) za pośrednictwem internetowego portalu aukcyjnego. W toku postępowania Skarżący wskazywał, że nie ewidencjonował sprzedaży internetowej. Nie posiada także dowodów dokumentujących wydatki związane z tą sprzedażą. Organy ustaliły jednak na podstawie dowodów przekazanych przez portal aukcyjny, że w 2007 r. Skarżący za pośrednictwem tego portalu dokonał sprzedaży towarów uzyskując przychód w kwocie 10.235 zł. Poniósł z tego tytułu wydatki (345,05 zł) tytułem prowizji. Koszt zakupu towarów handlowych sprzedanych w przedmiotowym okresie organ ustalił stosując art. 23 § 1 pkt 2 oraz § 4 - § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Wyjaśnił przy tym, że niezasadne było oszacowanie podstawy opodatkowania na podstawie metod z art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organów Skarżący osiągnął w 2007 r. dochód z niezarejestrowanej działalności gospodarczej w kwocie 2.633,33 zł. Łączne dochody małżonków nie spowodowały powstania po stronie Skarżących zobowiązania podatkowego, z uwagi na przysługujące Skarżącym odliczenia od dochodu i od podatku.

Organ odwoławczy uznał zarzuty odwołania za chybione, w szczególności związane z naruszeniem art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.; dalej u.s.d.g.). Przekroczenie czasu trwania kontroli nie ma bowiem istotnego wpływu na jej wynik.

I.3. W skardze do WSA Skarżący wskazali na naruszenie art. 84c ust. 5, 9 i 12 oraz art. 77 ust. 6 u.s.d.g. w zw. z art. 291c, art. 180 § 1 oraz art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. W piśmie uzupełniającym skargę podnieśli, że decyzja została wydana po upływie terminu przedawnienia. Jako dowód w sprawie dopuszczono materiały pozyskane z naruszeniem prawa, a jako podstawę wydania zaskarżonej decyzji przyjęto błędny stan faktyczny. Zdaniem Skarżących rażąco naruszono art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazywał zaś, że użyczał swojego konta na portalu aukcyjnym swojemu ojcu.

I.4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.

I.5. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że w przypadku określenia dochodu, który nie spowodował powstania zobowiązania podatkowego, na podstawie art. 21b Ordynacji podatkowej, ustawodawca nie przewidział możliwości zastosowania instytucji przedawnienia, o której mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie było więc konieczności umorzenia postępowania podatkowego z powodu upływu terminu przewidzianego dla wydania decyzji określającej wysokość dochodu za 2007 r.

Zdaniem WSA Skarżący zaniżyli wysokość deklarowanych za 2007 r. dochodów, pomijając dochody uzyskane przez męża z niezarejestrowanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej u.p.d.o.f.). W ocenie WSA nie zasługiwały na wiarę argumenty Skarżącego jakoby sprzedawał on na swój rachunek towary handlowe tylko w okresie, gdy zarejestrował prowadzenie działalności gospodarczej, a w pozostałym okresie sprzedawał towary handlowe tego samego rodzaju działając w imieniu ojca, który rzekomo akurat w tych miesiącach (latach) zmuszony był korzystać z pomocy syna jako wykwalifikowanego sprzedawcy internetowego. Skarżący nie uprawdopodobnił, że jego ojciec działający jako przedsiębiorca nie był w stanie sprzedawać towarów samodzielnie, bez konieczności korzystania z danych osobowych Skarżącego, który prowadził działalność gospodarczą tego samego rodzaju. Zdaniem WSA ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego, dokonana została zgodnie z zasadami logiki i dostępnej wiedzy, i prowadzi ona do wniosku, że sprzedaż wszystkich towarów dokonywana w 2007 r. przez Skarżącego za pośrednictwem portalu aukcyjnego dokonywana była na rzecz Skarżącego i w ramach jego działalności gospodarczej.

Sąd pierwszej instancji zaakceptował uwzględnienie przez organy podatkowe w kosztach uzyskania przychodów nie tylko wydatków poniesionych tytułem prowizji od sprzedaży internetowej, ale także oszacowanej wartości zakupów towarów handlowych, mimo że Skarżący nie wykazał, że poniósł jakiekolwiek wydatki na zakup (wytworzenie) tych towarów.

WSA wskazał też, że w rozpoznawanej sprawie podstawę ustaleń faktycznych dokonanych przez organy stanowiły dowody przeprowadzone przed rozpoczęciem kontroli, dowody uzyskane przed wniesieniem sprzeciwu oraz dowody uzyskane po zakończeniu kontroli, w tym informacje uzyskane od właściciela portalu aukcyjnego, co oznacza, że podstawy ustaleń faktycznych dokonanych w niniejszej sprawie przez organy podatkowe nie stanowiły dowody zebrane z naruszeniem art. 77 - art. 84d u.s.d.g.

II. W skardze kasacyjnej Skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 21b pkt 1 i art. 70 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie zastosowania pierwszego z wymienionych przepisów.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 141 § 4 p.p.s.a. przez nierozważenie w orzeczeniu i nieodniesienie się w uzasadnieniu do zarzutów zawartych w skardze i kolejnych pismach procesowych;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 180 § 1 i art. 291c Ordynacji podatkowej w zw. z art. 84c ust. 5, ust. 9 pkt 1 i ust. 12 u.s.d.g. przez nietrafne oddalenie skargi w miejsce jej uwzględnienia w oparciu o uchybienia procesowe, popełnione w postępowaniu podatkowym, które wpłynęły na treść rozstrzygnięcia organu podatkowego, a wyrażające się w:

- wydaniu decyzji bez rozważenia wszystkich okoliczności sprawy (wbrew art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej);

- naruszeniu zasady praworządności, wskutek przyjęcia własnego stanowiska, bez uprzedniej analizy rzeczowej argumentacji Strony (wbrew art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej);

- naruszeniu zasady prawdy obiektywnej poprzez nierozważnie przedstawionej przez Podatnika argumentacji oraz błędne przyjęcie, że w trakcie postępowania podatkowego to na podatniku, a nie na organie podatkowym leży obowiązek zbierania materiału dowodowego (wbrew art. 122 Ordynacji podatkowej);

- niewyjaśnienie Podatnikowi przesłanek, dla których zaskarżona decyzja nosi niekorzystną dla Strony treść oraz nieprzedstawienie toku rozumowania organu, jaki legł u podstaw uzyskanego rezultatu sprawy (wbrew art. 124 Ordynacji podatkowej);

- dopuszczenie jako dowód materiałów zebranych z naruszeniem ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (niezgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej).

Podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

III. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie udzielono.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna wobec usprawiedliwionych podstaw zasługiwała na uwzględnienie.

W skardze kasacyjnej sformułowano zarówno zarzuty naruszenia prawa materialnego, jak również przepisów postępowania. Najdalej idącym zarzutem, którego uwzględnienie powoduje bezprzedmiotowość rozstrzygania pozostałych zarzutów, jest zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. Wprawdzie w zarzutach skargi kasacyjnej powołano jedynie art. 70 O.p., który to przepis składa się z kilku jednostek redakcyjnych, co czyni powyższy zarzut postawionym wadliwie, gdyż autor skargi kasacyjnej powinien wyraźnie wskazać, która konkretnie jednostka redakcyjna wskazanego przepisu została naruszona i w czym tego naruszenia upatruje, niemniej jednak Naczelny Sąd Administracyjny, mając na uwadze treść uchwały pełnego składu NSA z dnia 26 października 2009r. (sygn. akt I OPS 10/09 – http://orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej: CBOSA), zgodnie z którą przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które – zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną – zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych, ale tylko w takim zakresie w jakim da się wyinterpretować, że stawiany zarzut ma swoje uzasadnienie.

W oparciu o tezy powyższej uchwały, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w uzasadnieniu rozpatrywanej skargi kasacyjnej, Skarżący wyraźnie powołał już art. 70 § 1 O.p., stanowiący o terminie przedawnienia zobowiązań podatkowych. Jednocześnie w zarzutach skargi kasacyjnej, w punkcie dotyczącym naruszenia art. 70 O.p., powołał także art. 21b pkt 1 O.p., stanowiący podstawę do orzekania przez organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie. Analiza podniesionych zarzutów skargi kasacyjnej, w powiązaniu z jej uzasadnieniem, pozwala zatem Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na odczytanie tego zarzutu, jako niedostrzeżenie przez sąd pierwszej instancji naruszenia przez organy podatkowe art. 70 § 1 O.p., przy określaniu Skarżącemu wysokości dochodu na podstawie art. 21b pkt 1 O.p. Zdaniem Skarżącego, z końcem 2013r. przedawnieniu uległo jego zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. i w związku z tym wygasła również możliwość wydania decyzji określającej wysokość dochodu za ten rok.

Sąd pierwszej instancji, odnosząc się do kwestii przedawnienia prawa do wydania decyzji określającej wysokość dochodu, podzielił te poglądy prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którymi w sprawach dotyczących określenia dochodu, który nie spowodował powstania zobowiązania podatkowego na podstawie art. 21b, ustawodawca nie przewidział możliwości zastosowania instytucji przedawnienia, o której mowa w art. 70 § 1 O.p. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowisko to jest nieprawidłowe.

Przechodząc do rozpatrzenia przedstawionego zarzutu, wskazać należy w pierwszej kolejności, że istotnym elementem definicji obowiązku podatkowego (art. 4 O.p.), wskazującym na podstawową różnicę między tym pojęciem a pojęciem zobowiązania podatkowego (art. 5 O.p.), jest jego nieskonkretyzowany charakter. Fakt, że zaistniało zdarzenie, które spowodowało, iż na określonym podmiocie ciąży powinność świadczenia pieniężnego, nie oznacza jeszcze, że podmiot ten będzie zobowiązany do zapłacenia tego świadczenia. Nie w każdym bowiem przypadku obowiązek podatkowy będzie mógł się przekształcić w zobowiązanie podatkowe. Mogą bowiem wystąpić okoliczności, które wyłączają taką możliwość, np. przedawnienie, zastosowanie ulg podatkowych, poniesienie przez podatnika w miejsce dochodu straty z opodatkowanej działalności (S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek., Ordynacja podatkowa. Komentarz., Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 50). Tak więc obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych to nie tylko poprzednik zobowiązania podatkowego, lecz także poprzednik obowiązku wykazania dochodu zwolnionego od podatku.

Jak wyżej wskazano, jedną z form wygasania zobowiązania podatkowego, co w konsekwencji powoduje, że obowiązek podatkowy nie przekształca się w zobowiązanie podatkowe, jest przedawnienie. W doktrynie i orzecznictwie podnosi się, że przedawnienie jest jedną z podstawowych instytucji prawa podatkowego chroniącą pewność obrotu. W związku z tym twierdzenie, że w określonych przypadkach do przedawnienia w ogóle nie dochodzi – jest niedopuszczalne. Przepisy prawa podatkowego tworzą zamknięty system i dlatego też stosowanie ich w indywidualnej sprawie nie może prowadzić do konfliktu z innymi przepisami prawa. Odczytując literalnie treść art. 70 § 1 O.p., należałoby stwierdzić, że przepis ten odnosi się jedynie do przedawnienia zobowiązań podatkowych w rozumieniu art. 5 O.p., zaś określenie wysokości dochodu na podstawie art. 21b pkt 1 (w uzasadnieniu przepis ten powoływany jest w brzmieniu mającym zastosowanie w rozpatrywanej sprawie), nie jest określeniem wysokości zobowiązania podatkowego.

Niemniej jednak podkreślić należy, że określenie prawidłowej wysokości dochodu, odbywa się w postępowaniu wymiarowym, którego istota – sprowadza się do oceny prawidłowości złożonej deklaracji. Organ podatkowy kwestionując dane zawarte w deklaracji podatnika, prowadzi postępowanie podatkowe na podstawie art. 21 § 3 O.p., w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Decyzje wydawane na podstawie art. 21b pkt 1 O.p., zapadają w wyniku prowadzonego postępowania podatkowego, identycznie jak decyzje z art. 21 § 3 O.p. – czyli zakwestionowania danych przedstawionych w złożonej deklaracji. Jeżeli zatem przedawnia się zobowiązanie główne, to przedawniają się również związane z nim lub towarzyszące mu inne prawa lub obowiązki, na zasadzie wnioskowania a maiori ad minus. Przyjęcie poglądu, że w przypadku określenia wysokości dochodu na podstawie art. 21b pkt 1 O.p., nie stosuje się przepisów o przedawnieniu, nie znajduje przede wszystkim uzasadnienia aksjologicznego, jak również kłóciłoby się z treścią art. 88 § 1 O.p.

Analogiczne stanowisko w odniesieniu do istnienia przedawnienia przy ustalaniu straty, zawarte zostało w uzasadnieniu uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 listopada 2017r. (sygn. akt II FPS 3/17 – CBOSA). Wskazano w niej, że w świetle art. 24 w zw. z art. 70 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości straty w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy, w którym została ona poniesiona, w sytuacji gdy upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za ten rok.

Podejmując powyższą uchwałę, Naczelny Sąd Administracyjny miał między innymi na uwadze, że wykładni przepisów należy dokonywać w zgodzie z Konstytucją, tak aby nie godziła ona w zasady demokratycznego państwa prawa. Skoro zgodnie z art. 32 ust.1 Konstytucji RP wszyscy są równi wobec prawa i wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władzę publiczną, zgodnie zaś z art. 84 Konstytucji RP każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie, to poprzestanie na literalnym brzmieniu art. 70 § 1 O.p., nie czyni zadość tym zasadom konstytucyjnym. Nie można bowiem wykładając znaczenie art. 70 § 1 O.p. pomijać roli art. 24 tej ustawy. Zasada równości postuluje potrzebę zachowania równomierności w opodatkowaniu podatkami, poprzez wprowadzenie powszechnego i proporcjonalnego opodatkowania. Powszechność opodatkowania oznacza opodatkowanie wszystkich podatników danym podatkiem na tych samych zasadach, z czego wynika również, że zasady wygasania poprzez przedawnienie wierzytelności wynikających z obowiązku podatkowego w danym podatku powinny być określone dla wszystkich podatników danego podatku w sposób jednolity. Tak więc przyjęcie w ramach wykładni prawa różnicowania zasad przedawnienia wyników rozliczeń podatkowych podatników w podatku dochodowym w zależności od tego czy wystąpi zobowiązanie podatkowe, czy też dochód zwolniony z podatku, czy strata podatkowa – prowadziłoby do wykładni sprzecznej z Konstytucją, a zasadniczo z zasadą demokratycznego państwa prawa i wynikającej z niej zasady równości i sprawiedliwości. Przyjęcie wykładni art. 70 § 1 O.p., zgodnie z którą przepis ten ma zastosowanie tylko do zobowiązań podatkowych, a nie do strat i innych dochodów zwolnionych z podatku, narusza zasadę pewności prawa i związaną z tym zasadę bezpieczeństwa prawnego.

Jak z powyższego wynika, wywody prawne zawarte w uzasadnieniu powyższej uchwały, odnosiły się również do dochodu, którego osiągnięcie nie powoduje powstania zobowiązania podatkowego, czyli takiego, który określany jest na podstawie art. 21b pkt 1 O.p. Wprawdzie w literaturze przedmiotu przyjmuje się, że ogólna moc wiążąca uchwał abstrakcyjnych i konkretnych obejmuje tylko wykładnię zawartą w sentencji uchwały, zaś poglądy prawne wyrażane w uzasadnieniu uchwały, które nie mają bezpośredniego związku z wykładnią sformułowaną w jej sentencji, są pozbawione ogólnej mocy wiążącej (komentarz do art. 269 p.p.s.a. /w:/ Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, wyd. VI, LEX 2012). Należy jednak podkreślić, że wartość argumentacyjna uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego jest wyraźnie silniejsza. Za wypowiedzią składów powiększonych stoi zbiorowy autorytet szerszego gremium.

Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny w rozpatrywanej sprawie, w pełni podziela argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu powyższej uchwały. Podkreślenia wymaga, że przedstawione powyżej poglądy odnoszą się również do możliwości określenia wysokości dochodu po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zwrócić również należy uwagę na uchwałę całej Izby Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2014 r., (sygn. akt II FPS 4/13 – CBOSA). W uzasadnieniu tej uchwały NSA stwierdził, że upływ terminu przedawnienia skutkuje niemożnością kontynuowania postępowania, nawet gdy nie istnieje zobowiązanie podatkowe. Ten skutek procesowy może również uniemożliwiać kontynuowanie postępowania w sprawie określenia straty w podatku dochodowym po upływie terminu przedawnienia ewentualnego zobowiązania podatkowego za badany rok podatkowy. Termin przedawnienia bowiem można wówczas ustalić, przyjmując okres przedawnienia hipotetycznego zobowiązania podatkowego za czas, za jaki obliczana jest strata.

Również i ta uchwała w niniejszej sprawie nie ma mocy wiążącej. Niemniej jednak uzasadnienie przytoczonej uchwały, stanowi istotną wskazówkę przy dokonywaniu wykładni prawa w rozpatrywanej sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, podziela poglądy zaprezentowane w uzasadnieniach przedstawionych uchwał i w związku z powyższym stwierdza, że upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uniemożliwia także kontynuowanie postępowania w sprawie określenia wysokości dochodu na podstawie art. 21b pkt 1 O.p. Pogląd taki zaprezentowany został również w wyroku NSA z dnia 26 stycznia 2016r. (sygn. akt II FSK 2922/14 – CBOSA), wydanym w analogicznym stanie faktycznym i prawnym.

Pozostałe zarzuty skargi, z uwagi na uwzględnienie zarzutu związanego z niedostrzeżeniem przez sąd pierwszej instancji niemożności orzekania przez organy podatkowe o wysokości dochodu z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok, w którym dochody te zostały osiągnięte, nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Z tych też powodów Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości, zaś z uwagi na fakt, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona, rozpoznał skargę i uchylił całości zaskarżoną decyzję. Podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 188 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. W ponownie prowadzonym postępowaniu, Dyrektor zastosuje się do wykładni prawa dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszej sprawie i uwzględni, że upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za dany rok podatkowy, uniemożliwia prowadzenie postępowania zmierzającego do określenia dochodu na podstawie art. 21b pkt 1 O.p.

O kosztach postępowania sądowego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. i art. 200 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.