Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski asesor WSA Katarzyna Górska ( sprawozdawca ) Protokolant specjalista Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2020r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od października 2014r. do maja 2015r. oddala skargę.

Przedmiotem skargi Spółki A. (dalej: "spółka", "podatnik", "strona", "skarżąca") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej: "organ odwoławczy" lub "DIAS") utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego (dalej: "organ pierwszej instancji" lub "NUCS") z "[...]" określającą w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od października 2013 r. do maja 2015 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: "ustawa VAT") w kwotach wskazanych w tej decyzji.

Z akt sprawy wynika, że podatnik w okresie objętym kontrolą prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży usług wynajmu budynku, samochodów, usług cateringowych oraz reklamowych i wizerunkowych, aranżacji wnętrz i usług prawnych.

W kontroli prowadzonej od sierpnia 2015 r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, a następnie, w związku ze zmianą przepisów kompetencyjnych od 1 marca 2017 r. przez NUCS, stwierdzono nieprawidłowości zarówno po stronie podatku należnego jak i podatku naliczonego.

Doprowadziło to do wydania przez organ pierwszej instancji decyzji, w której stwierdzono zawyżenie podatku należnego poprzez wystawienie faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych transakcji gospodarczych, tj. sprzedaży na rzecz H. C., Spółki B., Spółki C., firmy A. B., Spółki D., Spółki E., Kancelarii Radcy Prawnego, Stowarzyszenia A. Faktury te, jako nierzetelne, według NUCS nie powodują, powstania obowiązku podatkowego, niemniej jednak podatnik – wystawca faktur powinien zapłacić kwoty podatku z nich wynikające, z uwagi na wykorzystanie faktur przez ich odbiorców w celu obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach. Zaś w pdp było to stwierdzenie zawyżenia przychodu z ww. faktur i opodatkowanie środków pieniężnych uzyskanych w związku z wystawieniem z tych faktur.

Natomiast w zakresie podatku naliczonego NUCS zakwestionował prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur wystawionych przez Pensjonat "[...]" oraz D. S., gdyż faktury te stwierdzają czynności niedokonane. Organ pierwszej instancji uznał także, że stronie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o naliczony w zakresie wydatków dotyczących samochodu "[...]" z uwagi na brak związku wydatków z działalnością prowadzoną przez stronę i z czynnościami opodatkowanymi, co dotyczy faktury wystawionej przez M. M., 25 faktur wystawionych przez Spółkę F. oraz 5 faktur wystawionych przez Spółkę G.

NUCS odmówił również stronie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki nie związane z działalnością prowadzoną przez stronę, co dotyczy faktury wystawionej przez Firmę Komputerową "[...]",Spółkę H. oraz Spółkę I.

Od decyzji NUCS złożone zostało odwołanie.

Zaskarżoną decyzja DIAS utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu powołał przepisy ustawy VAT: art.5 ust.1, art.19a, art.108 ust.1, art.86 ust.1 i 2 oraz art.88 ust.3a pkt 4 lit.a.

DIAS oparł się na materiale dowodowym zebranym bezpośrednio w postępowaniu podatkowym oraz na materiałach włączonych do akt sprawy z innych postępowań, prowadzonych wobec H. C., Spółki B., Spółki C., Spółki J. oraz Stowarzyszenia A. Na materiał ten składają się następujące dowody, przyporządkowane zakwestionowanym transakcjom:

I. W zakresie podatku należnego:

1. Wynajem budynku przy ul. "[...]", pow. 2.012,5 m2, faktury wystawione dla H. C.:

- umowa najmu z 01.01.2014 r. zawarta przez K. K. i M. H. ze spółką A. dot. budynku przy ul. "[...]",

- umowa najmu z 01.10. 2013 r. między Spółką A. a H. C.,

- protokół zdawczo-odbiorczy z 01.10.2013 r.,

- 3 faktury za wynajem pomieszczeń: "[...]" netto 182.250,00 zł, VAT 41.917,50 zł, opłacone przelewami,

- rachunek uproszczony nr "[...]" na 37.500,00 zł za wynajem pomieszczeń opłacony gotówką w dniu 31.10.2013 r. (wpłata kaucji),

- protokół uszkodzeń z 30.03.2014 r.,

- odmowa złożenia zeznań przez M. H. (członek zarządu i udziałowiec Spółki A.),

- przesłuchanie H. C.,

- przesłuchanie pracowników C.: "[...]",

- przesłuchanie K. M., posiadała pełnomocnictwo od spółki A., podpisała w jej imieniu umowę najmu,

- pisemne wyjaśnienia strony z 13.04.2016 r., 30.06.2016 r., 08.03.2018 r. oraz w postępowaniu odwoławczym,

- przesłuchanie K. K. (członek zarządu i udziałowiec Spółki A.), przerwane,

- pismo Spółki K. z dnia 29.08.2016 r., zerowe zużycie energii w badanym okresie,

- protokoły policyjne dot. włamań i kradzieży.

Zdaniem organu H. C. (podobnie jak Spółki B. i C.) związany był ze Stowarzyszeniem A. w taki sposób, że jego firmie oraz tym Spółkom zostały zlecone prace adaptacyjne w poszczególnych środowiskowych domów pomocy prowadzonych przez Stowarzyszenie A. Firma H. C. została zarejestrowana w dniu 19.10.2012 r. i była głównym wykonawcą robót budowlanych o znacznej wartości, zleconych przez Stowarzyszenie A. Z dokumentów księgowych H. C., Spółek B. i C. wynika, że firmy te osiągały przychody głównie ze współpracy ze Stowarzyszeniem A., tj. w latach 2012-2014: na poziomie: 98,61%, 99.99% i 96,49% wszystkich przychodów stanowiły przychody z tytułu robót wykonanych na rzecz Stowarzyszenia A., a także znaczny zysk liczony stosunkiem przychodów do poniesionych kosztów, nieosiągalny w warunkach rynkowych. Według DIAS zestawienie wartości osiąganych przychodów ze współpracy ze Stowarzyszeniem A., dat rozpoczęcia działalności gospodarczych przez ww. podmioty oraz dat otrzymania pierwszych zleceń o bardzo dużych wartościach od Stowarzyszenia A. - wskazuje na zależność ww. podmiotów od osób reprezentujących Stowarzyszenie A. i spółkę A. Przed zarejestrowaniem działalności H. C. i Spółka B. nie miały żadnego doświadczenia w branży budowlanej, a zaraz po zarejestrowaniu działalności uzyskały kontrakty na bardzo wysokie kwoty i osiągał przychody przede wszystkim z tytułu współpracy ze Stowarzyszeniem A. Powyższe miało wpływ na zawieranie przez te podmioty umów, które w rzeczywistości nie miały miejsca i dokonywanie płatności na rzecz Spółki mimo niewykonania usług. Według DIAS faktury wystawione przez Spółkę A. na rzecz H. C. oraz Spółek B. i C. miały dać jedynie podstawę do przesunięcia do Spółki A., w której udziały miały K. K. i M. H. środków pieniężnych pochodzących z dotacji bezpośrednio ze Stowarzyszenia A., bądź pośrednio poprzez firmę H. C., Spółkę B. i C.

Według organu zeznania C. są niewiarygodne, nie pamiętał transakcji ze stroną. Szukał budynku do wynajęcia, ale nie wskazał organowi innych ofert, nie pamiętał, z kim prowadził rozmowy w sprawie najmu, kiedy dokonał oględzin budynku. Korzystał z prawie wszystkich pomieszczeń w budynku, przechowywał tam budowlane i porozbiórkowe, które znosili jego pracownicy. Nie pamiętał, od kiedy korzystał z budynku, jakie w związku z tym ponosił wydatki, jak skalkulowano czynsz, w czasie najmu wykonywał jedynie prace zabezpieczające po włamaniach.

Zdaniem organu strona nie wykazała się tytułem prawnym do budynku, więc nie mogła go wynajmować. Kwota kaucji jest niezgodna z umową. Ustalony stan faktyczny w zakresie wzajemnych relacji C. oraz K. K. daje podstawę do uznania, iż opłacenie przez C. należności wynikającej z fikcyjnej faktury wystawionej przez Spółkę A. było formą jego współdziałania z K. K. i M. H. w celu wyprowadzenia ze Stowarzyszenia A. (finansowanego z dotacji państwowych, którego prezesem jest K. K., a skarbnikiem M. H.) nienależnych środków finansowych. Budynek nie był w ogóle najmowany przez H. C., dlatego DIAS uznał za nie znajdujące zastosowania wskazane w odwołaniu przepisy art. 336, art. 339 i art. 660 Kc, dotyczące posiadacza samoistnego i umowy najmu oraz tego, że Spółka A. była posiadaczem samoistnym.

Według strony nie było podstaw do uznania, że umowa najmu budynku nie została zawarta - z uwagi na brak dowodu potwierdzającego prawo dysponowania budynkiem przez stronę. Istnienie umowy potwierdzają zeznania C. oraz jego pracowników na okoliczność magazynowania wyposażenia w postaci materacy, sprzętu AGD i innych. Są wyjaśnienia strony na okoliczność zawarcia ustnej umowy użyczenia ww. nieruchomości przez jej właścicieli Spółce A., która mogła dysponować nieruchomością i podnajmować ją podmiotom trzecim.

2. Wynajem budynku przy ul. "[...]", pow. 2.012,5 m2, faktury dla Spółki C.

- umowa najmu z 01.10.2014 r.,

- faktura nr "[...]" netto 45.000,00 zł, VAT 10.350,00 zł, w treści faktury wpisano: usługa transportowa zgodnie z umową,

- nota korygująca nr "[...]" do ww. faktury,

- faktura "[...]" netto 120.000 zł, VAT 27.600 zł, wynajem pomieszczeń magazynowych zgodnie z umową,

- wyjaśnienia pisemne strony z 13.04.2016 r.,

- zeznania K. K.,

- wyciąg bankowy potwierdzający płatność za faktury,

- zeznania A. C. - prezesa zarządu Spółki C.,

- zeznania K. M.,

- zeznania A. L. (podwykonawca).

Według DIAS spółka C. jest powiązana ze Stowarzyszeniem A. w sposób podobny jak H. C. i Spółka B., co zostało opisane wyżej. Z uwagi na nieprzedłożenie dowodu potwierdzającego prawo do dysponowania wynajmowaną nieruchomością strona nie mogła go wynajmować. Z zeznań K. K. wynika, że budynek był w posiadaniu Spółki A. na podstawie ustnej umowy użyczenia, nie była jednak w stanie wskazać, kiedy zawarto umowę. K. K. była nie tylko osobą reprezentującą spółkę, ale również właścicielką budynku, więc brak wiedzy na temat prawa do dysponowania budynkiem przez spółkę, jak i szczegółowych informacji dotyczących wynajmu budynku spółce C., jest znamienny. Organ nie dał wiary wyjaśnieniom o strony do dysponowania nieruchomością oraz o rzeczywistym wykonaniu usługi najmu na rzecz Spółki C.

Strony umowy nie potrafiły podać szczegółów dotyczących wynajmu, sposobu ustalenia ceny i sposobu wykorzystywania budynku w prowadzonej działalności gospodarczej. Brak wiedzy w tym zakresie dowodzi, że umowa najmu jest fikcyjna. Fakt, że obiekt nie był w rzeczywistości przez nikogo użytkowany (ani przez Spółkę A., ani przez Spółkę C.), co potwierdza informacja uzyskana od Spółki K., że w budynku nie było żadnego zużycia energii elektrycznej w tym okresie. O tym, że Spółka C. nie najmowała budynku na cele magazynowe świadczy to, że materiały kupowane przez tę spółkę w okresie, w którym miała korzystać z magazynu, w rzeczywistości nie były tam przechowywane i nie były przewożone wynajętym transportem. Prezes Spółki C., zeznał, że przechowywane materiały budowlane były przywożone i wywożone wynajętymi środkami transportu, jednak twierdzenie to nie ma potwierdzenia w dokumentacji tej spółki. Znajdują się tam tylko dwie faktury dokumentujące zakup usług transportowych w 2014 r. i dwie w 2015 r., lecz nie miały one związku z przewożeniem materiałów budowlanych na ul. "[...]".

Z wyjaśnień A. L. (podwykonawcy), który miał zajmować się załadunkiem i rozładunkiem materiałów budowlanych przechowywanych w obiekcie przy ul. "[...]", wynika, że do prac remontowych materiały kupowała spółka i były one przywożone przez hurtowników na plac budowy, natomiast narzędzia, przy pomocy których wykonywał prace, należały do niego. Nigdy nie jeździł po materiały, nie mu, wiadomo, aby spółka posiadała jakieś magazyny, nigdy nie pobierał żadnych materiałów budowlanych z żadnych magazynów spółki.

Według DIAS brak jest wiarygodnych dowodów, które potwierdzałyby, że Spółka A. wynajmowała budynek na cele magazynowe. Spółka C. w ogóle nie potrzebowała magazynu. Wyjaśnienia A. C. są niewiarygodne. Nieracjonalne byłoby ponoszenie przez spółkę kosztów najmu całego budynku, skoro kupowane materiały budowlane były dowożone bezpośrednio na miejsca prac budowlanych przez dostawców tych materiałów.

Zdaniem strony organ nie miał podstaw do uznania, że umowa najmu budynku nie została zawarta z uwagi na brak dowodu potwierdzającego prawo dysponowania budynkiem przez stronę. Istnieje bowiem domniemania posiadania samoistnego, ponadto fakt istnienia umowy potwierdza materiał dowodowy w postaci przesłuchań świadków, w tym A. C. na okoliczność wykorzystywania pomieszczeń na magazyn, wyjaśnień spółki na okoliczność zawarcia ustnej umowy użyczenia ww. nieruchomości od jej właścicieli tj. K. K. i M. H. na mocy której Spółka A., miała prawo do dysponowania nieruchomością i podnajmowania jej podmiotom trzecim,

3. Opracowania architektoniczne dot. odtworzenia zabytkowych elementów w piwnicy ul. "[...]" oraz ul. "[...]", przeznaczonych na Środowiskowe Domy Samopomocy – 2 faktury usługa dla Spółki B.

- umowa z dnia 12.10.2014 r. dot. w obiektu O.,

- umowa z dnia 24.12.2014 r. dot. obiektu w R.

- protokoły odbioru dokumentacji z 14.11.2014 r. i z 28.12.2014 r.,

- faktura nr "[...]" netto 62.000 zł, VAT 14.260 zł,

- faktura nr "[...]" netto 62.000 zł, VAT 14.260 zł,

- przelewy z 30.12.2014 r.,

- wyjaśnienia pisemne strony z 13.04.2016 r.,

- protokół czynności sprawdzających w dniu 18.12.2015 r. w firmie D. S. (podwykonawca), okazała fakturę nr "[...]" na kwotę 24.600 zł dokumentującą wykonanie dla strony usługi zgodnie ze zleceniem z dnia 02.06.2014 r. i oświadczyła, że od września 2013 r. do maja 2015 r. innych transakcji ze Spółką A. nie było. Poza okazanym zleceniem z dnia 02.06.2014 r. innych dokumentów nie posiada,

- zeznania D. S. z 22.06.2016 r.,

- umowy zawarte przez Spółkę A. z D. S. w dniu 06.10.2014 r. na wykonanie obu opracowań architektonicznych, terminy realizacji odo dnia 10.11.2014 r. (ul. "[...]") i 15.12.2014 r. (ul. "[...]"), nadzór autorski do 31.07.2015 r., wynagrodzenie ryczałtowe po 10.0000 zł,

- faktury z "[...]"netto 8.130,08 zł VAT 1.869,92 zł i z "[...]" netto 8.130,08 zł VAT 1.869,92 zł wystawione przez D. S. Według strony przedłożenie tych faktur dopiero do kontroli w 2016 r. wynika z wystawienia ich we wrześniu 2015 r. i tego, że nie były objęte okresem niniejszego postępowania,

- faktura wystawiona przez Spółkę B. na rzecz Stowarzyszenia A. dot. wykonania tych samych usług - faktura nr "[...]" netto 569.105,69 zł, VAT 130.894,31 zł oraz na rzecz H. C. - faktura nr "[...]" na netto 65.040,65 zł, VAT 14.959,35 zł,

- zeznania K. K. - nie wypowiedziała się w kwestii ww. umów,

- M. H. - odmówiła składania zeznań,

- zeznania K. M.,

- zeznania H. C., prezesa zarządu Spółki B.,

- odpis KRS: K. K. i M. H., reprezentujące Spółkę A. pełniły jednocześnie funkcje zarządcze w Stowarzyszeniu A., końcowego odbiorcę opracowań w zakresie odtworzenia zabytkowych elementów.

Według organu spółka B. jest powiązana ze Stowarzyszeniem A. w sposób podobny jak H. C. i Spółka C., co zostało opisane wyżej. Poza umowami, fakturami i dowodami płatności ani strona, ani jej kontrahent nie przedstawili innych dowodów potwierdzających wykonanie usług. Dokumentacji takiej nie posiadał także ostateczny nabywcy, tj. Stowarzyszenie A., ani ich wykonawca, czyli D. S. bądź Spółka A. na wypadek ewentualnych roszczeń ze strony zleceniodawcy. Spółka B. zleciła wykonanie usług spółce A., nie mającej doświadczenia w wykonywaniu tego typu usług, chociaż H. C. zlecał wcześniej bezpośrednio D. S. wykonywanie podobnych prac. Spółka A. nie potrafiła wyjaśnić, wykonanie jakich prac przy realizacji umowy uzasadniało ponad 7-krotny wzrost ceny usługi. W odwołaniu stwierdzono ogólnikowo, że wartość usługi został powiększona o wkład, jaki Spółka A. wniosła w wykonanie usług oraz o marżę, nie wyjaśniając o jaki konkretnie wkład chodzi i jakie prace zostały wykonane. Wkład Spółki A. w wykonanie usług nie został uwidoczniony w księgach, w dokumentach źródłowych, a ponadto brak jest jakichkolwiek dowodów zakupu usług obcych.

Z przedłożonych 08.03.2018 r. kopii ww. opracowań, co do których strona nie wyjaśniła, od kogo udało się je pozyskać, wynika, że przy opracowaniu dotyczącym obiektu przy ul. "[...]" brały udział inne osoby. Podstawą opracowania była inwentaryzacja budowlana z sierpnia 2014 r., a więc sporządzona wcześniej niż zlecenie tej usługi, z października 2014 r. Usługi zlecone stronie przez Spółkę B. nie były w rzeczywistości zrealizowane. Strony umów nie posiadają wiedzy co do zasadniczych kwestii dotyczących realizacji usług, co dowodzi fikcyjności tych usług. Zatem przedłożone do kontroli dowody, wystawione w związku z usługami zafakturowanymi na rzecz Spółki B. oraz same faktury są dowodami nierzetelnymi, sporządzonymi wyłącznie w celu uprawdopodobnienia wykonania tych usług, w celu przesunięcia dotacji Stowarzyszenia A. do spółki A. Natomiast wyjaśnienia strony i zeznania H. C. oraz D. S. w zakresie wykonania ww. usług oceniono jako niewiarygodne.

Zdaniem strony opracowania architektoniczne zgodnie z umową wykonano i przekazano zamawiającemu. Powstały przy współpracy strony z D. S., z którą strona współpracowała również przy realizacji innych usług. Wartość usług dla Spółki B. została powiększona o wkład strony w wykonanie przedmiotowych usług oraz o stosowną marżę.

4. Usługi cateringu na szkoleniach – 6 faktur (usługi dla) na rzecz firmy A. B. oraz faktura na rzecz Spółki D.:

- faktura "[...]",

- wyjaśnienia pisemne strony z 13.04.2016 r. i z 30.06.2016 r.,

- faktury wystawione przez J. H. dla spółki A.: "[...]",

- zeznania K. K.,

- M. H. - odmowa zeznań,

- zeznania A. B.,

- zeznania J. H. (mąż M. H.),

- zeznania J. P. (pracownik Pensjonatu),

- protokół czynności sprawdzających w Spółce D. (odbiorca usług cateringowych),

- protokół czynności sprawdzających w Spółce L. (odbiorca usług cateringowych).

Zdaniem organu ani strona jako wystawca faktur, ani ich odbiorcy – firma A. B. oraz Spółka D. nie potrafili podać, jak doszło do nawiązania kontaktów pomiędzy firmami, jak skalkulowane zostały ceny, zwłaszcza że Spółka A. nie reklamowała się, nie posiadała strony internetowej i nie miała doświadczenia w świadczeniu tego typu usług. Gdyby strona wykonała usługę na rzecz firmy A. B. oraz Spółki D., korzystając z podwykonania przez J. H., to udzieliłaby podstawowych informacji na temat transakcji, tj. jak ustaliła cenę za usługę i jak ustaliła ją z podwykonawcą. Te informacje strona podała dopiero w odwołaniu, aby uprawdopodobnić wykonanie usług. Poza fakturami i płatnościami w dokumentacji strony oraz u odbiorców faktur, nie ma żadnych dowodów potwierdzających rzeczywisty udział strony w realizacji usług. To, że szkolenia się odbyły, nie oznacza, że usługi cateringu w ramach tych szkoleń świadczyła strona. W ocenie DIAS Pensjonat "[...]" nie wykonał na rzecz strony usług cateringu, a Spółka A. usług tych, jako pośrednik, na rzecz Spółki D. i firmy A. B. nie odsprzedała. Gdyby M. H. rzeczywiście zajmowała się organizacją usług szkoleniowych z ramienia Spółki A. i dokonywała rozeznania na rynku w poszukiwaniu podwykonawców do szkoleń, to nie odmówiłaby składania zeznań w sprawie, tylko w trakcie przesłuchania udzieliłaby wszelkich wyjaśnień w powyższym zakresie.

Według DIAS zeznania świadków potwierdziły, że wyfakturowane przez stronę usługi szkoleniowe nie zostały wykonane przez Spółkę A. w Pensjonacie "[...]",tj. zostały wykonane, lecz bez pośrednictwa strony. W ocenie DIAS faktury dokumentujące ww. usługi są fikcyjne, a usługi cateringu zamawiane były przez zlecające je firmy bezpośrednio w Pensjonacie "[...]" i z tą firmą uzgadniane, zaś Pensjonat "[...]" usługi te wykonał, ale bez pośrednictwa strony. W kwestii zeznań J. P. (zatrudniony w Pensjonacie "[...]") organ nie dał wiary wyjaśnieniom, że paragon mógł wystawić na podstawie danych otrzymanych na wizytówce, gdyż w dokumentacji strony nie ma dowodów na poniesienie wydatków na wizytówki.

Ten argument kwestionuje strona, twierdząc, że podważanie wykonania usług z uwagi na okoliczność braku udokumentowania w dokumentacji strony wydatków na wizytówki budzi obawy o rzetelność prowadzonego postępowania. Według strony faktury dotyczące cateringu dokumentują wykonanie tych usług. Nie było podstaw do uznania, że sporna usługa nie została wykonana na rzecz firmy A. B. i Spółki D., jednoznacznie potwierdził to dowód w postaci przesłuchania świadków.

5. Usługa medialnego wizerunku i strategii wizerunkowej dla Spółki E.

- umowa z 01.10.2013 r.,

- faktura nr "[...]" netto 43.000 zł, VAT 9.890 zł,

- przelew z 11.02.2014 r.,

- wyjaśnienia pisemne strony z 13.04.2016 r. i z 30.06.2016 r.,

- protokół czynności sprawdzających w Spółce E.,

- zeznania S. T.

Według DIAS strona nie zrealizowała całej usługi w umówionym terminie. Z umowy wynika, że wystawienie faktury i rozliczenia finansowe odbędą się dopiero po wykonaniu całej umowy. Niezrealizowana część umowy obejmuje kwotę 30.000 zł. Dlatego zakwestionowana faktura w kwocie netto 43.000 zł nie odzwierciedla rzeczywistej transakcji z uwagi na niezrealizowanie umowy. Strona nie przedłożyła dowodów na wykonanie całej umowy oraz na poniesienie kosztów jej wykonania. Świadek zeznał, że oceniał realizację usługi, jednak nie wiedział, jakie czynności i kiedy zostały wykonane przez stronę ani kto je realizował. Nie wiadomo też, jakie efekty osiągnęła Spółka E. w wyniku tej usługi. Dokument zatytułowany Plan strategii marketingowej zawiera ogólne informacje, nie wymagające specjalistycznej wiedzy z zakresu marketingu. W związku z tym przedłożone opracowanie nie może stanowić dowodu, że usługa została zrealizowana zgodnie z umową z dnia 01.10.2013 r. A. B. ze Spółki E. również potwierdziła, że strona nie wywiązała się z części zlecenia, przekazała jedynie ww. plan marketingowy, nie przekazała zaś opracowania wizerunku medialnego spółki. W kwestii sporu sądowego między stroną a Spółką E. organ wskazał, że w aktach sprawy rozpatrywanej obecnie przez Sąd Okręgowy znajduje się jedynie dokument zatytułowany Plan strategii marketingowej, który został przedłożony przez Spółkę E. wraz z pozwem.

Zdaniem strony nie było podstaw do uznania, że sporna usługa nie została wykonana na rzecz Spółki E. przez spółkę A. Pominięto wyjaśnienia strony, że nie jest możliwe przedstawienie dokumentacji z wykonanej usługi, gdyż stanowi ona dowód w sprawie o sygn. akt: "[...]" prowadzonej przed Sądem Rejonowym.

6. Usługa aranżacji wnętrz oraz obsługi prawnej na rzecz Kancelarii Radcy Prawnego.

- faktura "[...]" na kwotę netto 9.756,10 zł, podatek VAT 2.243,90 zł za opracowanie aranżacji wnętrza zgodnie z umową,

- faktura "[...]" na kwotę netto 25.000,00 zł, podatek VAT 5.750,00 zł za obsługę prawną zgodnie z umową,

- przelewy z 31.03. i 01.04.2014 r.,

- zapłata gotówką 03.03.2014 r.,

- wyjaśnienia pisemne strony z 13.04.2016 r.,

- wyjaśnienia pisemne strony z 30.06.2016 r.,

- zeznanie S. T.,

- pismo S. T. z 08.08.2016 r.,

- uzasadnienie pozwu złożonego przez S. T. w dniu 14.12.2015 r.,

- wyrok oddalający pozew o zapłatę Sąd Okręgowy,

- faktura z dnia "[...]", nie zaewidencjonowana przez stronę.

Według organu o niewykonaniu usługi aranżacji wnętrz świadczy zeznanie świadka, który zaprzecza jej wykonaniu i dochodził od strony zwrotu zaliczki. O niewykonaniu usługi w zakresie obsługi prawnej świadczy brak dowodów wykonania, poza fakturą i dowodem zapłaty, a także niespójne wyjaśnienia składane przez stronę i S. T. Nie wiadomo też, dlaczego K. K. miała świadczyć doradztwo prawne, sporządzając opinie i biorąc udział w spotkaniach z kluczowymi klientami Kancelarii, skoro S. T. korzystał w zakresie usług wykonywanych na rzecz Urzędu Miasta z usług trzech wskazanych przez niego radców prawnych, zaś spółka A. nie jest kancelarią prawną, a osoba, która miała z ramienia spółki wykonywać usługi, nie jest radcą prawnym.

W kwestii potwierdzenia wykonania usługi aranżacji wnętrz w wyroku "[...]" DIAS stwierdził, że na podstawie art. 365 § 1 kpc orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe, jednak moc wiążąca prawomocnego wyroku sądu ogranicza się tylko do rozstrzygnięcia zawartego w sentencji orzeczenia i nie obejmuje jego motywów. Fakt, że z powołanego wyroku wynika, że strona w związku z oddaleniem powództwa, nie ma obowiązku zwrócenia S. T. wpłaconej kwoty zaliczki, nie oznacza, że zapłatę i rozliczenia jakie miały miejsce pomiędzy kontrahentami można uznać za wystarczające do uznania, że usługa została wykonana.

Ustalenia organu wskazują, że faktura dokumentująca wykonanie usługi aranżacji wnętrza przez Spółkę A. była fikcyjna. To, że strony transakcji potwierdzały realizację usługi oraz że dokonano płatności za usługi nie może dowodzić, że dokonano rzetelnej transakcji. Ani strona, ani odbiorca usługi nie przedłożyli dowodów na wykonanie usług.

Strona stoi na stanowisku, że nie było podstaw do uznania, że sporne usługi nie zostały wykonane. Niezasadnie pominięto dowód z zeznań T., który potwierdził rzetelność i zgodność z przepisami prawa usługi dotyczącej obsługi prawnej wykonanej na rzecz jego Kancelarii oraz wyroku Sądu Okręgowego wraz z jego uzasadnieniem - oddalający w całości powództwo T. wobec skarżącej, co potwierdza wykonanie usługi aranżacji wnętrz. Strona przyznała, że faktura nr "[...]" nie została zaewidencjonowała, co było skutkiem pomyłki biura rachunkowego.

7. Wynajem samochodów na rzecz Stowarzyszenia A.

- faktura nr "[...]" za wynajem samochodu "[...]" netto 21.951,17 zł, VAT 5.048,83 zł,

- umowa sprzedaży z dnia 11.02.2014 r.,

- umowa najmu z dnia 01.01.2014 r.,

- 14 faktur na wynajem samochodu "[...]",

- umowa najmu z dnia 01.04.2014 r.,

- zeznania J. H.,

- umowa najmu zawarta przez J. H. w dniu 01.01.2012 r. ze Stowarzyszeniem A.,

- karty pojazdu i dowody zakupu paliwa przez Stowarzyszenie A.,

- wyjaśnienia pisemne strony.

DIAS porównał datę nabycia samochodu "[...]" wynikającą z umowy sprzedaży z dnia 11.02.2014 r. z datą jego wynajęcia Stowarzyszeniu A., co nastąpiło na podstawie umowy najmu z dnia 01.01.2014 r. (t.j. przed jego nabyciem). Na tej podstawie organ uznał, że faktura nr "[...]" dokumentuje fikcyjną transakcję, bowiem strona nie mogła wynająć ww. pojazdu Stowarzyszeniu A. od stycznia 2014 r.

W kwestii wynajmu samochodu "[...]" organ stwierdził, że samochód ten strona wynajęła na podstawie umowy z dnia 01.04.2014 r., lecz nie przedłożyła umowy potwierdzającej prawo do dysponowania pojazdem, który, według ustaleń organu, od 14.02.2012 r. stanowił własność J. H. i był na niego zarejestrowany do 11.09.2015 r. J. H. zeznał, że ww. pojazd należał do niego. Nie pamiętał, kiedy go nabył i w jakim celu. Stwierdził, że Spółka A. korzystała z tego samochodu, ale nie pamiętał w jakim okresie. Nie pamiętał również, na jakich warunkach strona korzystała z tego pojazdu oraz w jakiej wysokości określono wynagrodzenie za wynajem. Zeznał, że przed wynajęciem pojazdu nie użytkował go w swojej działalności gospodarczej.

Ponadto ww. pojazd był wynajmowany przez J. H. na podstawie umowy z dnia 01.01.2012 r. Stowarzyszeniu A., zatem strona nie mogła wynajmować go równolegle temu Stowarzyszeniu. Z dokumentacji Stowarzyszenia A. wynika, że Stowarzyszenie korzystało z ww. pojazdu (karty pojazdu dla ww. samochodu oraz dowody zakupu paliwa od 2012 r.).

Strona podniosła, że nie było podstaw do uznania, że sporne usługi nie zostały wykonane przez stronę, wyjaśniono, że Spółka A. posiadała prawa do użytkowania samochodu.

8. Usługi aranżacji wnętrz na rzecz Stowarzyszenia A.

- faktura nr "[...]" za aranżację wnętrz, netto 55.934,96 zł, VAT 12.865,04 zł,

- faktura nr "[...]" za aranżację wnętrz, netto 55.000 zł, VAT 12.650 zł.

- wyjaśnienia strony 13.04.2016 r. i z 31.06.2016 r.,

- faktura nr "[...]" wystawiona na rzecz strony przez D. S. za wykonanie usługi zgodnie ze zleceniem o wartości netto 20.000 zł, podatek VAT 4.600 zł,

- czynności sprawdzające D. S.,

- zeznania D. S.,

- zeznania K. M.

DIAS wskazał, że D. S. w tym samym czasie, tj. w dniu 02.06.2014 r. otrzymała podobne zlecenie od spółki J., w której udziały posiadała K. K., a w czerwcu 2014 r. pełniła funkcję prezesa zarządu. Zlecenie to dotyczyło również przygotowania koncepcji przestrzennej wnętrza, rzutów pomieszczeń i inwentaryzacji obiektu w R., przy ul. "[...]", a więc obejmowało ono cały budynek, włącznie z I piętrem. Zatem Stowarzyszenie A., w którym w latach 2014-2015 K. K. była prezesem, a M. H. skarbnikiem, zleciło wykonanie tej samej usługi dwóm różnym podmiotom, tj. spółce A., w której funkcję prezesa pełniła K. K., a członka zarządu M. H. oraz spółce J., w której K. K. także pełniła funkcję zarządczą.

Strona nie przedłożyła dowodów potwierdzających wykonanie usług i nie była w stanie podać podstawowych informacji dotyczących okoliczności wykonania usług. Dowodem takim nie są przedłożone wraz z zastrzeżeniami do protokołu kontroli kopie ujęć częściowej wizualizacji pomieszczeń, gdyż przedstawiają wnętrza pomieszczeń z rozmieszczeniem mebli i sprzętów. Nie wynika z nich, że dotyczą one aranżacji pomieszczeń Środowiskowych Domów Samopomocy nie wiadomo, kto je wykonał oraz kiedy. Zostały stworzone przez stronę na potrzeby toczącego się postępowania. Według DIAS zlecenie przez Stowarzyszenia A. wykonania aranżacji wnętrz stronie, która nigdy nie wykonywała tego typu usług, jest działaniem nieracjonalnym, szczególnie, że wcześniej Stowarzyszenie zlecało takie usługi bezpośrednio D. S.

Wiarygodność transakcji podważa także kwota wynagrodzenia wynikająca z faktur wystawionych przez stronę na rzecz Stowarzyszenia A. za aranżację wnętrz, tj. łącznie 136.450 zł brutto, czyli pięciokrotnie więcej niż kwota z faktury wystawionej za wykonanie tej usługi przez D. S., tj. 24.600 zł. K. K. reprezentująca spółkę A. - pełniła równocześnie funkcję prezesa Stowarzyszenia A., drugą osobą reprezentującą Stowarzyszenie była M. H. Znajdujące się w dokumentacji księgowej D. S. i Stowarzyszenia A. faktury i dowody rozliczeń finansowych miały uwiarygodnić transakcje. K. K. i M. H., pełniący jednocześnie funkcje zarządcze w spółce A., mogły decydować o tym kto i za jaką kwotę będzie na rzecz Stowarzyszenia wykonywał pracę, co miało to wpływ na stworzenie pozorów wyboru tej spółki jako zleceniobiorcy oraz na wysokość wynagrodzenia za usługi, pomimo niewykonania usług. Podpisanie umowy zlecenie przez J. B. - dyrektora ds. organizacyjnych Stowarzyszenia A. i K. M. - reprezentującą Spółkę A. miało na celu ukrycie, że warunki zawartych umów uzgadniają i podpisują z obu stron te same osoby, tj. K. K. i M. H.

Dlatego wystawione na rzecz Stowarzyszenia A. faktury nr "[...]" za aranżację wnętrz, dokumentują fikcyjne zdarzenia i zostały wystawione w celu wyprowadzenia przez stronę ze Stowarzyszenia A. (jednostki finansowanej z dotacji) nienależnych środków finansowych.

Według strony było podstaw do uznania, że sporne usługi w zakresie wykonania koncepcji przestrzennej wnętrz, rzutów pomieszczeń oraz inwentaryzacji obiektu w O. przy ul. "[...]" (parter) oraz koncepcji przestrzennej wnętrz, rzutów pomieszczeń oraz inwentaryzacji obiektu w R. przy ul. "[...]" (I piętro) - nie zostały wykonane przez Spółkę A. Ich wykonanie wynika z dowodów w postaci wyjaśnień strony oraz przesłuchania w charakterze świadka D. S., która jako podwykonawca Spółki A. wykonała usługę zgodnie ze zleceniem oraz dokumentacji przedstawionej na etapie prowadzonego postępowania.

Podsumowując stanowisko w zakresie podatku należnego DIAS stwierdził, że w kontrolowanym okresie strona nie wykonała żadnych czynności na rzecz H. C., Spółki B., Spółki C., firmy A. B., Spółki D., Spółki E., Kancelarii Radcy Prawnego i Stowarzyszenia A. Wystawiła natomiast faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji gospodarczych. Odbiorcy faktur na ich podstawie minimalizowali swoje zobowiązania podatkowe w podatku VAT oraz w podatkach dochodowych, a dodatkowo dla H. C., Spółek B. i C. fikcyjne faktury posłużyły do skierowania dotacji otrzymanych przez Stowarzyszenie A. do spółki A., w której udziały posiadały K. K. (jednocześnie prezes Spółki A. i Stowarzyszenia A.) i M. H. (członek zarządu Spółki A. i skarbnik w Stowarzyszeniu A.).

DIAS podkreślił bierną postawę strony w postępowaniu, odmowę złożenia zeznań przez osoby reprezentujące stronę, składanie wymijających i ogólnikowych wyjaśnień, nie dających możliwości szczegółowego ustalenia okoliczności zawartych transakcji. W rezultacie osoby które miały uczestniczyć w tych transakcjach - unikały kontaktu z organami podatkowymi, bowiem nie miały wiedzy na temat usług, które nie były faktycznie realizowane. Argumentacja K. K., że musiała odmówić składania zeznań w związku z chorobą dziecka, nie tłumaczy całkowitej odmowy złożenia zeznań, zatem nie zasługuje na uwzględnienie. Nie ma także żadnego wyjaśnienia przyczyn odmowy złożenia zeznań przez M. H.

Według DIAS spółka A. została założona w celu niezgodnego z prawem wyprowadzania środków finansowych ze Stowarzyszenia A., finansowanego z dotacji państwowych. W tym celu Spółka A. wystawiała fikcyjne faktury na rzecz Stowarzyszenia A. i podmiotów powiązanych, które zawarły intratne kontrakty na roboty budowlane realizowane na rzecz Stowarzyszenia. Działania te miały na celu przesunięcie środków finansowych pochodzących z dotacji ze Stowarzyszenia A. do spółki A., a następnie do osób działających w ramach spółki, w postaci m.in. wynagrodzeń.

DIAS wskazał, że w kontrolowanym okresie spółka wypłaciła K. K. i M. H. wynagrodzenie w łącznej kwocie brutto 200.147,48 zł, zaś w dniu 18.05.2015 r. wypłaciła im dywidendy w wysokości 100.000 zł, a także ponosiła koszty opłacenia leasingu samochodów osobowych "[...]", w wysokości 133.333,33 zł i 289.046,31 zł, zaś samochody były wykorzystywane do celów prywatnych członków zarządu spółki. Zakład Ubezpieczeń Społecznych wydał decyzję, w której uznał, że zawarcie powyższych, fikcyjnych umów miało jedynie uwiarygodnić nawiązanie stosunku pracy i jej świadczenie przez K. K., w celu uzyskania zasiłku chorobowego, a następnie macierzyńskiego w znacznej wysokości. Według ZUS, K. K. jako specjalista do spraw marketingu nie podjęła żadnych działań zmierzających do wypromowania firmy, a to właśnie ona miała wykonać wszystkie główne usługi z ramienia spółki. Spółka A. zatrudniała dwóch pracowników, tj. K. K. i M. H., nie było zatem innej osoby, która mogłaby wykonać zakwestionowane usługi. DIAS zwrócił także uwagę na to, że pod adresem ul. "[...]", wskazanym jako siedziba strony, nie stwierdzono oznak jej funkcjonowania. Dokumentacja księgowa spółki była przechowywana w różnych miejscach, w tym w miejscach zamieszkania członków zarządu. Nie ma w niej dokumentów potwierdzających ponoszenie kosztów związanych z najmem budynku, ubezpieczenia, nie było zużycia energii elektrycznej. Spółka nie prowadziła działań reklamowych w celu pozyskania klientów, współpracowała głównie ze Stowarzyszeniem A. i podmiotami uzyskującymi dochody z umów z tym stowarzyszeniem. Strona, za ten sam okres sprawozdawczy styczeń 2014 – wrzesień 2014 przed różnymi organami przedstawiała różne dane dotyczące zestawienia obrotów i sald (ZUS, organy podatkowe).

Powołując się na przepisy ustawy VAT: art.5 ust.1, art.19a i art.108 ust.1 DIAS stwierdził, że z zebranych dowodów wynika, że zakwestionowane faktury są bezskuteczne prawnie i nie wywołują skutków podatkowych zarówno u ich wystawców, jak i odbiorców. Zatem transakcje wykazane przez stronę w tych wystawionych przez nią fakturach nie rodzą obowiązku podatkowego w podatku VAT, a tym samym podatek należny określony na tych fakturach nie wystąpił. Doszło więc do zawyżenia podatku należnego we wskazanych w sentencji decyzji okresach i kwotach. Na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT jednostka, która wystawiła fakturę, wykazując w niej kwotę podatku - jest obowiązana do jego zapłaty. Obowiązek zapłaty powstaje niezależnie od tego, czy zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT, jak również niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu - każdy wystawca tzw. pustej faktury liczyć się winien z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku. Nie jest przy tym istotne, czy faktura została wystawiona z powodu świadomego czy też nieświadomego działania wystawcy faktury.

II. W zakresie podatku naliczonego:

1. wydatki na usługi cateringowe - 4 faktury wystawione przez Pensjonat "[...]"na łącznie netto 10.185,18 zł, VAT 814,82 zł:

Według DIAS ww. faktury nie dokumentują wykonania rzeczywistych usług cateringowych, zaś argumenty organu w tym zakresie Sąd przedstawił w pkt I. 4 nin. wyroku, dot. podatku należnego. Organ podkreślił, że wystawca faktur - właściciel Pensjonatu "[...]" nawet po okazaniu mu faktur nie potrafił nic powiedzieć na temat transakcji, podobnie jak pracownik Pensjonatu J. P., osoba zajmująca się kontaktami z klientami i uzgadnianiem imprez. J. P. najpierw stwierdził, że nie pamięta, czy do usług fakturowanych na rzecz Spółki A. wystawione były paragony, a następnie zeznał, że faktury wystawił, gdyż otrzymał wizytówkę firmy z przypiętymi paragonami. Nie pamiętał też, od kogo otrzymał informację, jakich szkoleń dotyczą usługi cateringowe. Nie wiedział, czy Pensjonat udostępniał pomieszczenia na przeprowadzenie szkoleń oraz gdzie były świadczone usługi cateringowe udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz Spółki A., zaś z dokumentów okazanych przez spółkę L. wynika, że udział w szkoleniu mieli brać pracownicy Pensjonatu "[...]", w tym J. P. Według DIAS usługi cateringu zamawiane były przez zlecające je firmy bezpośrednio w Pensjonacie "[...]" i z tą firmą, a nie ze Spółką A. były uzgadniane, Pensjonat "[...]" usługi te wykonał, ale bez pośrednictwa Spółki A.

Dlatego ww. faktury, wystawione przez Pensjonat "[...]" na rzecz strony są fikcyjne i nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający.

Według strony usługi zostały wykonane. Podnosi m. in., że niepodanie przez J. H. i K. K. wszystkich ustaleń związanych ze szkoleniem nie jest dowodem na to, że skarżąca usług nie wykonała.

2. Wydatki na wykonanie usługi aranżacji wnętrz udokumentowane fakturą nr "[...]" wystawioną przez D. S. netto 20.000 zł, podatek VAT 4.600 zł.

Organ nie przyjął wyjaśnień strony, że faktura ta jest związana z fakturami nr "[...]" za aranżację wnętrz, wystawionymi na rzecz Stowarzyszenia A. Nie uzyskano dowodów wskazujących, że usługi udokumentowane fakturą zostały wykonane przez D. S., brak jest także dokumentacji u podwykonawcy, związanej z tą usługą. Wyjaśnienia D. S. w zakresie ustalania ceny za usługę różnią się od wyjaśnień składanych przez stronę. Początkowo D. S. twierdziła, że nie było negocjacji cenowych dotyczących zlecenia, bo zgodziła się ona na cenę zaproponowaną przez K. K., a później zmieniła zeznania stwierdzając, że negocjacje były prowadzone. Natomiast strona twierdzi, że wynagrodzenie za usługę zostało ustalone według stawek obowiązujących na rynku krajowym i lokalnym. Także strona nie wyjaśniła, kto i jakie czynności wykonał i jakie koszty poniosła w związku z usługami. Jest to istotne, gdyż faktury wystawione przez stronę na rzecz Stowarzyszenia A. wskazują kwotę ponad pięciokrotnie wyższą od wskazanej na fakturze wystawionej przez D. S.

Według DIAS zlecenie stronie przez Stowarzyszenie A. wykonania aranżacji wnętrz, gdy podobne prace (tj. wykonywania dokumentacji projektowej, inwentaryzacji obiektów, przygotowania koncepcji architektonicznej w poszczególnych Środowiskowych Domach Samopomocy na rzecz Stowarzyszenia A. wykonywała współpracująca z nim od 2011 r. D. S. - dowodzi, że faktura nr "[...]" nie dokumentuje rzeczywistej transakcji.

DIAS podkreślił, że rzetelnie działający podatnik, w przypadku zlecenia usług, powinien gromadzić dokumentację dotyczącą wykonania tej usługi. Jednak strona nie przedstawiła żadnej dokumentacji ani innych dowodów potwierdzających jej wykonanie w tym m.in. pomiarów i rzutów pomieszczeń, rysunków technicznych, szkiców, projektów, wizualizacji, czy protokołów przekazania sporządzonych materiałów. Przedłożone do zastrzeżeń do protokołu kontroli kopie ujęć częściowej wizualizacji pomieszczeń nie mogą być uznane za dowód dokumentujący wykonanie usług, ponieważ w ocenie DIAS zostały one stworzone przez stronę na potrzeby toczącego się postępowania. Także D. S. nie przestawiła dowodów na potwierdzenie wykonania usługi.

Zarówno faktury wystawione przez Pensjonat "[...]" jak i przez D. S. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, zatem nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. Zaś strona była świadoma, że wystawione faktury są fikcyjne.

Dlatego na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT strona została pozbawiona prawa do odliczenia podatku z ww. faktur VAT wystawionych przez obie ww. firmy. DIAS podkreślił, że faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży pomiędzy wskazanymi w niej kontrahentami, jest bezskuteczna prawnie i w związku z tym nie może wywoływać żadnych skutków podatkowych, zarówno u jej wystawcy, jak i odbiorcy.

Według DIAS stan faktyczny ustalony odnośnie charakteru działalności strony i sposobu realizacji wzajemnych transakcji pomiędzy stroną a wskazanymi wyżej kontrahentami, daje podstawę do stwierdzenia, iż wykazane w zakwestionowanych fakturach transakcje, zostały upozorowane przez stronę wraz z osobami reprezentującymi jej kontrahentów, tj. powiązanymi osobami, w celu dokonania oszustwa, polegającego na wyprowadzeniu ze Stowarzyszenia A. nienależnych środków finansowych, pochodzących z dotacji uzyskiwanych od właściwych jednostek państwowych i instytucji państwowych. Natomiast ujęcie faktur dokumentujących zlecenie podwykonawcom częściowego wykonania usług miało na celu uprawdopodobnienie wykonania usług przez stronę. Do 18.05.2015 r. funkcję prezesa zarządu Spółki A. pełniły K. K. i M. H. Od dnia 19.05.2015 r. K. K. pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki, a M. H. funkcję członka zarządu. W latach 2014-2015 K. K. była również Prezesem Stowarzyszenia A., natomiast funkcję skarbnika w Stowarzyszeniu pełniła M. H. Stowarzyszenie A. otrzymało w latach 2010 r. do maja 2015 r. wielomilionowe kwoty dotacji z budżetu Wojewody od poszczególnych jednostek samorządów, na terenie których działały Środowiskowe Domy Samopomocy prowadzone przez Stowarzyszenie A., na prace remontowo-adaptacyjne i wyposażenie oraz bieżące prowadzenie ŚDS. Zarząd Stowarzyszenia A. w osobie K. K. oraz M. H. decydował o wykorzystaniu dotacji, a także podejmował decyzje w zakresie wyboru podmiotów, którym zlecano roboty budowlane i prace remontowe, finansowane z otrzymywanych dotacji, a także podejmował decyzje o dokonaniu płatności.

Zdaniem DIAS materiał dowodowy zebrany w sprawie wskazuje, że spółka A. została założona w celu wykorzystania jej do niezgodnego z prawem wyprowadzania środków finansowych ze Stowarzyszenia A., finansowanego z dotacji państwowych. W tym celu wystawiała fikcyjne faktury na rzecz Stowarzyszenia A., a także podmiotów powiązanych, które zawarły intratne kontrakty na roboty budowlane realizowane na rzecz Stowarzyszenia. Działania te miały na celu przesunięcie środków finansowych pochodzących z dotacji ze Stowarzyszenia A. do Spółki A., a następnie do osób działających w ramach Spółki A. w postaci m.in. wynagrodzeń. Zatem nie można w niniejszej sprawie przyjąć za wiarygodne wyjaśnień strony, jakoby działała w dobrej wierze.

3. Wydatki dotyczące samochodu "[...]" na podstawie 31 faktur na łączną kwotę netto 253.794,48 zł, podatek VAT 58.372,74 zł:

- umowa leasingu,

- faktura "[...]" netto 21.000 zł, VAT 4.830 zł,

- 25 faktur wystawionych przez Spółkę F., dot. opłat leasingowych, opłat dla straży miejskiej, opłat za rejestrację i ubezpieczenie, netto 174.511,96 zł, VAT 40.137,75 zł, opisane na str.88-90 decyzji NUCS,

- 5 faktur wystawionych przez Spółkę G., na zakup części oraz naprawy pojazdu oraz usługi "assistance" - na łączną kwotę netto 58.282,52 zł, VAT 13.404,99 zł. Dwie z faktur dot. napraw w związku z kolizjami komunikacyjnymi w W. w dniu "[...]" (kierujący pojazdem T. K.) i w dniu "[...]" (kierująca pojazdem K. K.).

W ocenie DIAS samochód "[...]" nie był wykorzystywany na cele związane z działalnością Spółki A., jego użytkownikami byli K. K. i T. K., którzy używali pojazd do celów prywatnych. Nie stwierdzono bowiem żadnych dokumentów potwierdzających wykorzystywanie samochodu w działalności. Strona nie wyjaśniła, kto i w jakim okresie użytkował w spółce ww. pojazd, w jaki sposób rozliczane były koszty dotyczące jego eksploatacji z osobami użytkującymi pojazd i jakie dowody w związku z tym zostały sporządzone. Niespójne są wyjaśnienia strony oraz zeznania K. K. i wyjaśnienia T. K. na temat użytkowania samochodu. Strona wyjaśniła, że prowadzi działalność w zakresie wynajmu samochodów i auta stanowiące jej własność zostały nabyte w celu prowadzenia działalności w tym zakresie. "[...]" było wykorzystywane przez pracowników spółki do wykonywania czynności w ramach umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej. Spółka przeznaczała auto do wynajmu dla kontrahentów oraz do czasowego użytkowania przez potencjalnych kontrahentów do tzw. jazd próbnych. Strona nie przedstawiła jednak dokumentacji potwierdzającej wynajem pojazdu. Według strony (pismo z 31.03.2017 r.) w latach 2013-2014 T. K. nie użytkował samochodów leasingowanych przez spółkę. K. K. nie potrafiła udzielić informacji kto i w jakim okresie użytkował ww. pojazd. Wskazała jedynie, że musiałaby odnieść się do dokumentów. Natomiast T. K. w piśmie z dnia 23.11.2016 r. poinformował, że korzystał z ww. pojazdu na podstawie umowy najmu oraz w związku z udzielonym pełnomocnictwem, udzielał także pomocy w związku z obsługą techniczną pojazdu.

DIAS uznał jednak, że T. K. był użytkownikiem pojazdu, ponieważ w dniu "[...]" podczas kolizji w W. kierował nim. W tym okresie nie był pracownikiem spółki i nie był związany z jej działalnością. Spółka udzieliła T. K. pełnomocnictwa do jej reprezentowania w dniu 02.01.2014 r. DIAS wskazał na treść artykułów prasowych dotyczących ww. kolizji z udziałem T. K., podkreślając, że nie były one jedynymi dowodami wskazującymi na wykorzystywanie ww. pojazdu do celów prywatnych przez K. i T. K.

DIAS wskazał, że umowa najmu ww. samochodu zawarta została przez stronę z T. K. w dniu 01.01.2015 r., na czas określony do 31.07.2015 r. W umowie ustalono czynsz miesięczny za wynajem pojazdu w wysokości 1.000 zł, płatny na podstawie wystawionej przez wynajmującego faktury VAT na koniec okresu najmu. Najemca na podstawie umowy miał ponosić koszty bieżącej eksploatacji pojazdu. Według organu umowa ta nie ma uzasadnienia ekonomicznego i została sporządzona wyłącznie w celu uzasadnienia ujęcia przez stronę w ewidencjach zakupów wydatków związanych z pojazdem. W decyzji podkreślono, że czynsz miesięczny 1.000 zł nie wystarcza nawet na opłacenie opłat leasingowych (ponad 4.200,00 zł). Również zapis dotyczący dokonania momentu zapłaty za wynajem pojazdu, odbiega od zapisów zawartych w innych umowach najmu samochodów, które spółka zawierała, co przeczy wyjaśnieniom strony z dnia 13.04.2016 r., że umowy najmu samochodów zawierała na warunkach komercyjnych wg stawek rynkowych na podstawie cen za tego typu usługi na rynku krajowym i lokalnym.

Dlatego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT, z uwagi na brak związku pomiędzy wydatkami dotyczącymi samochodu "[...]" z prowadzoną przez stronę działalnością i czynnościami opodatkowanymi, nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z 31 faktur dotyczących wydatków związanych z tym samochodem.

Strona w odwołaniu wskazała, że w dniu kolizji, tj. "[...]" T. K. przebywając z W., na podstawie udzielonego mu przez spółkę pełnomocnictwa odebrał w jej imieniu samochód z przeglądu. Zdaniem strony organ naruszył art. 121 § 1, art. 122, art. 191 oraz art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej: "Op") dokonując ustaleń faktycznych jedynie na podstawie dowodu z artykułów prasowych o rzekomym użytkowaniu przez T. K. samochodu "[...]" do celów prywatnych, a nie na potrzeby działalności Spółki A., co miało wpływ na brak praw do odliczenia podatku naliczonego, było niezgodne ze stanem rzeczywistym, ustalonym przez organ bez wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny, w tym wskutek niezasadnego oddaleniu przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków: D. S. oraz H. C. na okoliczność użytkowania pojazdu do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z prawidłowej wykładni przepisów wynika że organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, tym samym żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, natomiast organ ustalił stan faktyczny jedynie na incydentalnym zdarzeniu opisanym w gazecie.

4. Wydatki dotyczące zakupu programu "[...]", serwisu pakietu "[...]" i dojazd do klienta, zakup mebli, zabawek, talerzy, dywanu na podstawie 4 faktur: "[...]".

Według DIAS faktury te dokumentują wydatki nie związane z prowadzoną przez stronę działalnością i na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT strona nie jest uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur.

Organ odwoławczy nie przyjął wyjaśnień strony, że program komputerowy został zainstalowany na prywatnym sprzęcie członków zarządu spółki i jest użytkowany przez jej pracowników, że do końca 2013 r. księgowością zajmowała się firma zewnętrzna, a w późniejszym okresie księgowość była prowadzona we własnym zakresie przez zarząd spółki i zatrudnionego pracownika przy pomocy ww. programu oraz że przedmioty nabyte w "[...]" zostały zakupione w związku z planowanym rozpoczęciem działalności hotelowej, lecz w związku ze zmianą planów nie mogły być wykorzystane w ww. celu i zostały ostatecznie odsprzedane po cenie zakupu Stowarzyszeniu A.

Według organu z ewidencji środków trwałych wynika, że strona w kontrolowanym okresie nie dysponowała środkami trwałymi, w których mogłaby zainstalować zakupiony program. Wśród dowodów źródłowych nie ma również faktur dokumentujących zakup sprzętu komputerowego. Brak jest więc wiarygodnych dowodów, które potwierdzałyby, że wydatki dotyczące zakupu programu komputerowego i jego serwisu miały jakikolwiek związek z prowadzoną działalnością przez spółkę i czynnościami opodatkowanymi. Spółka nie przedłożyła żadnych dowodów świadczących o wykorzystywaniu tego programu w prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast zakup sprzętów na podstawie faktury wystawionej przez Spółkę I. nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi.

W skardze zażądano uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji i zasądzenia zwrotu kosztów postępowania.

Zarzucono naruszenie:

1. art. 121 § 1, art. 122, art. 191 Op w związku z art. 229 Op i przepisami Kodeksu cywilnego: art. 339, art.659, art.660 i art.60 z uwagi na zaaprobowanie tezy o fikcyjności usług świadczonych przez skarżącą, na podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego niezgodnego ze stanem rzeczywistym, bez wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny, poprzez uznanie że:

a. umowa najmu budynku przy ulicy "[...]" pomiędzy skarżącą a H. C. nie została zawarta z uwagi na brak dowodu potwierdzającego prawo dysponowania budynkiem przez stronę, podczas gdy:

- umowa taka nie wymaga dla swej ważności nawet zachowania formy pisemnej, a w szczególności pisemnego oświadczenia o prawie dysponowania budynkiem, a wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny;

- domniemywa się, że podmiot, który faktycznie włada rzeczą jest posiadaczem samoistnym;

- zeznania m. in. H. C. oraz jego pracowników na okoliczność magazynowania wyposażenia w postaci m.in. materacy, sprzętu AGD i innych, potwierdza użytkowanie budynku przy ulicy "[...]" przez firmę H. C., wyjaśnienia spółki potwierdzają okoliczność zawarcia ustnej umowy użyczenia ww. nieruchomości od jej właścicieli tj. K. K. i M. H., na mocy której spółka miała prawo do dysponowania nieruchomością z prawem do podnajmowania jej podmiotom trzecim;

b. umowa zlecenia zawarta pomiędzy spółką a Spółką B. w przedmiocie:

- wykonania opracowania architektonicznego w zakresie odtworzenia zabytkowych elementów w piwnicy, na parterze, i na pierwszym piętrze obiektu przy ul. "[...]" nie została zawarta;

- wykonania opracowania architektonicznego w zakresie odtworzenia zabytkowych elementów w piwnicy, na parterze, i na pierwszym piętrze obiektu przy ul. "[...]" nie została zawarta;

c. umowa najmu budynku przy ulicy "[...]" zawarta pomiędzy spółką a Spółką C. nie została zawarta z uwagi na brak dowodu potwierdzającego prawo dysponowania budynkiem przez stronę, podczas gdy:

- umowa taka nie wymaga dla swej ważności nawet zachowania formy pisemnej, a w szczególności pisemnego oświadczenia o prawie dysponowania budynkiem a wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny,

- domniemywa się, że podmiot, który faktycznie włada rzeczą jest posiadaczem samoistnym;

- fakt istnienia umowy potwierdza materiał dowodowy w postaci przesłuchań świadków, w tym A. C. na okoliczność wykorzystywania pomieszczeń na magazyn, wyjaśnienia spółki potwierdzają okoliczność zawarcia ustnej umowy użyczenia ww. nieruchomości od jej właścicieli tj. K. K. i M. H. na mocy której Spółka miała prawo do dysponowania nieruchomością z prawem do podnajmowania jej podmiotom trzecim;

2. naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 191 Op w związku z art. 229 Op poprzez nieuprawnione zaaprobowanie tezy o fikcyjności usług świadczonych przez skarżącą, podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego niezgodnego ze stanem rzeczywistym, ustalonego przez organ bez wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny, poprzez uznanie że usługa wykonana na rzecz firmy A. B. oraz Spółki D. nie została wykonana przez skarżącą, podczas gdy dowód z przesłuchania świadków jednoznacznie potwierdził, że usługi szkoleniowe zostały wykonane przez skarżącą w obiekcie Pensjonat "[...]" - za pośrednictwem podwykonawcy;

3. art. 121 § 1, art. 122, art. 191 w związku z art. 229 Op wskutek nieuprawnionego zaaprobowania tezy o fikcyjności usług świadczonych przez skarżącą, na podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego niezgodnego ze stanem rzeczywistym, ustalonego przez organ bez wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny, poprzez przyjęcie, że usługa wykonana na rzecz Spółki E. nie została wykonana przez skarżącą wskutek pominięcia dowodu w postaci wyjaśnień dot. niemożliwości przedstawienia dokumentacji z wykonanej usługi, która to dokumentacja stanowi dowód w sprawie o sygn. "[...]" prowadzonej przed Sądem Rejonowym;

4. art. 121 § 1, art. 122, art. 191 w związku z art. 229 Op w związku z art. 365 Kpc, co przejawiło się w nieuprawnionym zaaprobowaniu tezy o fikcyjności usług świadczonych przez skarżąca na podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego niezgodnego ze stanem rzeczywistym, ustalonego przez organ bez wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny, że usługa wykonana na rzecz Kancelarii Radcy Prawnego (obsługa prawna i aranżacja wnętrz) nie została wykonana przez Spółkę A., wskutek pominięcia dowodów w postaci:

a. zeznań świadka S. T., który jednoznacznie potwierdził rzetelność i zgodność z przepisami prawa usługi wykonanej na rzecz jego kancelarii;

b. wyroku Sądu Okręgowego "[...]" wraz z jego uzasadnieniem, oddalającego w całości powództwo S. T. wobec skarżącej o zapłatę z tytułu rzekomego niewykonania umowy aranżacji, który na podstawie art. 365 § 1 k.p.c. powinien wiązać inne organy państwowe uznający jednocześnie, że zobowiązanie w zakresie przedmiotowej umowy zostało przez obie strony wykonane;

5. art. 121 § 1, art. 122, art. 191 w związku z art. 229 Op przez zaaprobowanie tezy o fikcyjności usług świadczonych przez skarżącą, na podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego niezgodnego ze stanem rzeczywistym, bez wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny, przez uznanie, że usługi wykonane na rzecz Stowarzyszenia A. w zakresie wynajmu samochodu "[...]" nie zostały wykonane przez skarżącą, pomimo wyjaśnień odnośnie do prawa do użytkowania samochodu. W tym zakresie zarzucono także błędne uznanie, że usługi wykonane na rzecz Stowarzyszenia A. w zakresie wykonania koncepcji przestrzennej wnętrz, rzutów pomieszczeń oraz inwentaryzacji obiektu w O. przy ul. "[...]" (parter) oraz koncepcji przestrzennej wnętrz, rzutów pomieszczeń oraz inwentaryzacji obiektu w R. przy ul. "[...]" (I piętro) nie zostały wykonane przez, podczas dowodów w postaci wyjaśnień Spółki, oraz przesłuchania w charakterze świadka architekt D. S., która jako podwykonawca Spółki wykonała usługę zgodnie ze zleceniem oraz dokumentacji przedstawionej na etapie prowadzonego postępowania wynika że powyższe prace były wykonane,

6. art. 121 § 1, art. 122, art. 191 oraz art. 188 w związku z art. 229 Op polegające na ustaleniu stanu faktycznego jedynie na podstawie dowodu z artykułów prasowych o rzekomym użytkowaniu przez T. K. samochodu "[...]" do celów prywatnych, a nie na potrzeby działalności skarżącej, co miało wpływ na brak prawa do odliczenia podatku naliczonego, lecz było niezgodne ze stanem rzeczywistym, ustalonym przez organ bez wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny, w szczególności wobec niezasadnego oddalenia wniosku o przeprowadzenie przesłuchań D. S. oraz H. C. na okoliczność użytkowania pojazdu do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Prawidłowa wykładnia zobowiązuje organy podatkowe do wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Dlatego żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należało uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, jednak organ ustalił stan faktyczny jedynie na incydentalnym zdarzeniu opisanym w gazecie;

7. art. 121 § 1 oraz art. 190 § 1 i 2 w związku z art. 299 Op poprzez przeprowadzenie postępowania kontrolnego w sposób nasuwający zastrzeżenia w świetle realizacji zasady budowania zaufania do organów podatkowych, co wynika z celowego przeprowadzenia postępowania w taki sposób, aby kwestie związane ze świadczeniem przez skarżąca usług na rzecz innych podmiotów wyjaśniane były poprzez przesłuchanie świadków w toku postępowań wszczętych u tych innych podmiotów, w których to postępowaniach skarżąca nie mogła wziąć udziału w czynnościach przesłuchania oraz zadawać pytań świadkom, którzy zeznawali na okoliczności mające znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, To uchybienie nie zostało dostrzeżone przez organ odwoławczy, który mógł przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe.

8.. art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit a) ustawy VAT przez niewłaściwe zastosowanie i pozbawienie strony możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących te czynności, uznane za niewykonane przez wystawców faktur w sytuacji, gdy skarżąca działała w dobrej wierze.

9. art. 130 § 3 w zw. z art. 237 Op poprzez odmowę wyłączenia pracownika od udziału w postępowaniu, podczas gdy od 11 grudnia 2015 r. do chwili obecnej w Prokuraturze Rejonowej prowadzone jest śledztwo w sprawie nadużycia władzy przez Urząd Kontroli Skarbowej, w którym skarżąca ma status pokrzywdzonego, tym samym zostały uprawdopodobnione wątpliwości co do bezstronności pracownika organu podatkowego.

Skarżąca wyjaśniła, że z uwagi na brak kompletu dokumentacji, dostarczonej w oryginałach organowi pierwszej instancji, w niektórych wypadkach nie mogła udzielić precyzyjnej odpowiedzi oczekiwanych przez organ podatkowy.

Wskazała też na nieprawidłowości podczas oględzin budynku przy ul. "[...]", co potwierdziło postanowienie Sądu Rejonowego "[...]". Z uwagi na nieprawidłowości w protokole zatrzymanych rzeczy, nie wiadomo, jakie dokumenty zostały zabezpieczone. W tej sytuacji nie jest prawdą, że skarżąca udzielała lakonicznych wyjaśnień na temat zdarzeń gospodarczych sprzed kilku lat.

Skarżąca podniosła, że zakwestionowane przez organ faktury wynajmu budynku odzwierciedlają rzeczywiste transakcje, zaś umowy najmu zostały zawarte i wykonane. Skarżąca nabyła na podstawie ustnej umowy prawo do dysponowania budynkiem. W skardze opisano sposób realizacji umowy z H. C. oraz Spółką C. Także faktury wystawione dla Spółki B. są rzetelne. Opracowania architektoniczne zostały wykonane zgodnie z umową, na dowód czego skarżąca m. in. pozyskała kopie opracowań, zaś wartość usług wyfakturowanych na Spółkę B. zostałam powiększona, w stosunku do faktur wystawionych przez podwykonawcę (D. S.) o wkład skarżącej w wykonanie usług oraz o marżę. Także w zakresie faktur wystawionych dla firmy A. B., Spółki D., Spółki E., Kancelarii Radcy Prawnego i Stowarzyszenia A. skarżąca podtrzymała wcześniejszą argumentację co do rzeczywistego wykonania wyfakturowanych usług. W kwestii faktur dot. usług cateringu skarżąca podtrzymała wcześniejsze stanowisko, podnosząc, m. in., że niepodanie przez J. H. i K. K. wszystkich ustaleń związanych ze szkoleniem nie jest dowodem na to, że skarżąca usług nie wykonała. W skardze opisano okoliczności związane z organizacją szkolenia. Podkreślono, że rzeczą powszechnie praktykowaną i prawnie dopuszczalną jest zlecanie usług podwykonawcy.

W kwestii wykorzystana do celów prywatnych samochodu "[...]" skarżąca także podtrzymała dotychczasową argumentację. K. K. jest udziałowcem spółki A. i jej pracownikiem, mogła więc korzystać z samochodu, zaś jednorazowy udział T. K. w kolizji drogowej nie uprawniał organu do wyksięgowania z kosztów spółki wszystkich faktur związanych z użytkowaniem samochodu. Ponadto w dniu kolizji T. K. posiadał pełnomocnictwo do odbioru samochodu z przeglądu. Skarżąca powtórzyła także wcześniejsze zarzuty w kwestii braku podstaw do oddalenia wniosku o przesłuchanie D. S. oraz H. C. na okoliczność użytkowania pojazdu do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ponadto za niedopuszczalne uważa powoływanie jako dowodu artykułu opublikowanego w gazecie na okoliczność użytkowania samochodu przez T. K.

Uzasadniając zarzuty naruszenia prawa materialnego podniesiono m. in., że na organie spoczywa obowiązek udowodnienia udziału podatnika w oszustwie podatkowym. Jeśli organ podatkowy nie jest w stanie stwierdzić, jak wyglądało oszustwo, to nie może przypisać podatnikowi świadomego w nim uczestnictwa. Powinien zbadać, czy podatnik powinien podejrzewać, zaistnienie oszustwa o swojego dostawcy lub odbiorcy, jeżeli doszło do transakcji, tj. miała miejsce dostawa towarów lub świadczenie usług. W stanie faktycznym sprawy organ oparł się jedynie na domniemaniach i na artykule prasowym. Zdaniem skarżącej, zwykła negacja działań podatnika jest niewystarczająca do pozbawienia go przez organ uprawnień wynikających z ustawy VAT.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja została wydana z poszanowaniem wymienionych w skardze zasad postępowania określonych w art.121 §1, art.122, art.188, art.191 i art.229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.).

Przepis art.121 §1 Op wyraża zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów, zaś art.122 Op nakazuje organowi stosowanie zasady prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym i mówi, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis art.123 §1 Op określa zasadę czynnego udziału stron w postępowaniu. Wynika z niej, że organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Na podstawie art.200 §1 Op przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Definicję dowodu w postępowaniu podatkowym zawiera art.180 Op, który w § 1 przyjmuje, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Katalog środków dowodowych w postępowaniu podatkowym ma charakter otwarty, co wynika z art.181 Op, który mówi, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art.188 Op).

Oceniając zebrany materiał dowodowy organ podatkowy powinien kierować się zawartą w art. 191 Op zasada swobodnej oceny dowodów. tj. ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów (art.192 Op).

Organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję (art. 229 Op).

W ocenie Sądu organy podatkowe zebrały pełny materiał dowodowy, obejmujący zarówno dowody zgromadzone bezpośrednio w postępowaniu dotyczącym skarżącej, jak i dowody pochodzące z innych postępowań, włączone na podstawie art.180 §1 i art.181 Op, takie, jak dokumenty z postępowań prowadzonych wobec H. C., Spółki B., Spółki C., Spółki J. oraz Stowarzyszenia A. W wyroku z dnia 14 marca 2018 r. II FSK 773/16 (LEX nr 2462461) NSA wskazał, że "normodawca, wprowadzając w art. 181 Op odstępstwo od zasady bezpośredniości postępowania dowodowego z art. 190 Op dopuścił możliwość wykorzystywania dowodów i materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach przez profesjonalne organy."

Dla zachowania określonej w art.123 §1 Op zasady czynnego udziału strony w postępowaniu - w przypadku dowodów uzyskanych bez udziału strony - wymagane jest zapoznanie strony z tymi dowodami i umożliwienie jej wypowiedzenia się w ich zakresie. W niniejszej sprawie organ z obowiązków tych wywiązał się, informując stronę o włączeniu dowodów i rozpatrując jej wnioski o ponowienie dowodów. Ponadto, przed zakończeniem postępowań organy, realizując obowiązek wynikający z art.200 Op, informowały skarżącą o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym.

Zatem bez naruszenia wskazanych w skargach przepisów Ordynacji podatkowej organy skorzystały z dowodów przeprowadzonych w innych postępowaniach.

W ocenie Sądu zebrany został obszerny kompletny materiał dowodowy, pozwalający na podjęcie rozstrzygnięcia. Wbrew temu, co podniesiono w skardze, nie było konieczności przesłuchania H. C. i D. S. na okoliczność używania samochodu "[...]"przez skarżącą, bowiem wymienione wcześniej, zebrane przez organ dowody wskazują na wykorzystywanie tego samochodu na potrzeby inne niż skarżącej. Zebrane dowody wskazują, że samochód był wykorzystywany przez K. K. i przez T. K. Przy czym nie wiadomo, czy K. K. używała go jako osoba prywatna czy jako reprezentant skarżącej. Skoro organy podatkowe zakwestionowały używanie samochodu na potrzeby spółki A., skarżąca, aby wykazać prawo do odliczenia VAT oraz zaliczenia zakwestionowanych wydatków w poczet kosztów podatkowych, miała obowiązek udowodnić wykorzystanie samochodu do prowadzonej przez spółkę działalności. W ocenie Sądu skarżąca obowiązkowi temu nie podołała. Przede wszystkim nie przedłożyła dokumentów, z których wynikałoby, do jakich celów używano samochód (np. polecenie wyjazdu, delegacja, rozliczenie podróży służbowej). Nie wyjaśniła, dlaczego zakup paliwa odbywał się w miejscowościach, w których skarżąca nie załatwiała żadnych spraw. Sąd podziela stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji, że w tym zakresie skarżąca uchylała się od udzielenia odpowiedzi. Rezultatem takiej strategii przyjętej w relacjach z organem podatkowym było uznanie za nieudowodnione, że samochód był wykorzystywany przez K. K. do załatwiania spraw związanych z działalnością spółki A. W tej sytuacji, zdaniem Sądu, nie ma znaczenia, czy korzystał z niego T. K., który nie był związany ze spółką A, tj. czy z samochodu korzystał jedynie raz, gdy miała miejsce kolizja w W., czy też było to częściej. W tak przedstawionych okolicznościach za prawidłową i zgodną z wyżej przytoczonymi przepisami Op uznaje Sąd odmowę przeprowadzenia dowodu z proponowanego przez skarżącą przesłuchania świadków. Sąd podziela stanowisko skarżącej co do tego, że artykuł prasowy nie stanowi dowodu w sprawie. Jednak należy mieć na uwadze, że kwestia użytkowania samochodu nie została rozstrzygnięta wyłącznie w oparciu o artykuł zamieszczony w prasie, bowiem organ wziął pod uwagę cały szereg okoliczności poddających w wątpliwość wykorzystywanie go wyłącznie przez skarżącą.

Sąd nie stwierdził naruszenia art.187 Op zawierającego zasadę oficjalności postępowania dowodowego, bowiem zebrany został obszerny materiał dowodowy umożliwiający podjęcie rozstrzygnięcia, w którym w wyczerpujący sposób odniesiono się do zebranych dowodów i wskazano przesłanki, jakimi kierował się organ, wydając decyzję. Dodać należy, że oceniane przez Sąd postępowanie cechuje brak aktywności ze strony skarżącej. Większość dowodów zebrana została przez organ, zaś skarżąca przyjęła postawę bierną, nie dostarczała żądanych przez organ dowodów, podając różnego rodzaju wyjaśnienia przyczyn niewywiązania się z żądań organu. Dla oceny wywiązania się skarżącej z obowiązków dowodowych znaczenie ma też odmowa złożenia wyjaśnień w charakterze strony przez M. H. oraz K. K. (przerwane przesłuchanie) i oparcie się jedynie na pisemnych wyjaśnieniach skarżącej, mających bardzo ogólny charakter. Jest oczywiste, że odmowa złożenia zeznań lub wyjaśnień jest dopuszczalna w okolicznościach określonych przepisami. Należy jednak liczyć się z tym, osoba korzystająca z prawa do domowy zeznań pozbawia się możliwości dowodzenia swoich racji. Rozpatrywana sprawa ma bardzo obszerny stan faktyczny. W postępowaniu pojawiło się wiele wątpliwości. Ciężar dowodzenia współobciążął organ i skarżącą. Z uwagi na niechęć skarżącej do szczegółowego wyjaśniania istotnych kwestii, co dotyczy w zasadzie każdej kwestionowanej transakcji, organ podatkowy nie miał innego wyjścia niż orzekać na podstawie tych ustaleń faktycznych, których dokonał przy biernym udziale skarżącej. Zaś jej wyjaśnienia nie zostały uznane za wiarygodne w konfrontacji z innymi dowodami, co dotyczy każdej zakwestionowanej przez organ transakcji.

Przechodząc do oceny zebranego przez organ materiału dowodowego Sąd także tu nie stwierdził istotnego naruszenia przepisów postępowania podatkowego, co w szczególności należy odnieść do art.191 Op.

Granice postępowania dowodowego wyznaczają zasady ogólne Op oraz przepisy prawa materialnego. W rozpatrywanej sprawie są to przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). W zakresie podatku należnego istotny jest przepis art.108 ust.1 tej ustawy, mówiący, że gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przyjmuje się, że na podstawie tego przepisu powstaje obowiązek podatkowy wynikający nie z faktu dokonania określonej czynności, lecz z faktu wystawienia faktury, w której wykazano kwotę podatku, lecz czynność udokumentowana fakturą nie została dokonana. Biorąc pod uwagę, że to wystawca faktury (w rozpatrywanej sprawie skarżąca) prowadzi działalność gospodarczą, powinien on wykazać i przedstawić przebieg swojej działalności w taki sposób, aby organ mógł dokonać sprawdzenia jej prawidłowości w aspekcie podatkowym. Ciężar dowodu w tym zakresie współobciąża organ i podatnika. Zatem w interesie skarżącej było, z uwagi na podważenie przez UKS wskazanych w decyzji transakcji, przedłożenie takich dowodów, które potwierdziłyby, że realizowany był wynajem budynku przy ul. "[...]", wykonane zostały opracowania architektoniczne na rzecz Spółki B. i usługi cateringu dla firmy A. B. oraz Spółki D., usługa medialnego wizerunku i strategii wizerunkowej dla Spółki E., usługi aranżacji wnętrz i obsługi prawnej dla Kancelarii Radcy Prawnego, wynajem samochodów i aranżacja wnętrz na rzecz Stowarzyszenia A.

Zebrane w sprawie dowody potwierdzają stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji co do zawyżenia podatku należnego poprzez wystawienie przez skarżącą faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych transakcji gospodarczych na rzecz wyżej wymienionych podmiotów. Skarżąca nie zaoferowała dowodów, które podważyłyby argumentację organów.

Mając na względzie wynikający z art.191 Op nakaz stosowania przez organ zasady swobodnej oceny dowodów, a więc oceny obiektywnej i zgodnej z zasadami logiki i doświadczenia życiowego wskazać należy, że to właśnie z zasad logiki i doświadczenia wynika, że nie doszło do wykonania wyfakturowanych przez skarżącą usług. W opisowej części wyroku przedstawione zostały zgromadzone przez organ dowody oraz ich ocena dokonana w zaskarżonej decyzji. Sąd stanowisko zajęte przez organ podziela i uznaje za własne, z jednym zastrzeżeniem, które zostanie przedstawione w dalszej części uzasadnienia.

W kwestii wynajmu budynku DIAS nieprawidłowo stwierdził, że umowy najmu były fikcyjne, gdyż skarżąca nie dysponowała tytułem prawnym do tego obiektu. Podkreślenia wymaga, że organy podatkowe nie mogą we własnym zakresie stwierdzać istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego, bowiem kwestię tę może stwierdzić sąd powszechny (art.199a §3 Op). Przy czym konieczność taka w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła. Z akt sprawy wynika, że zawarte zostały umowy między skarżącą a H. C. i Spółką C., zaś strony potwierdziły ich zawarcie. Okolicznością istotną z punktu widzenia prawa materialnego było to, czy umowy te były wykonywane. Do takiego ustalenia organ podatkowy jest uprawniony i w ramach tego uprawnienia uznał, że najem nie był realizowany. W tym sensie można powiedzieć, że sporne faktury są fikcyjne, lecz nie dlatego, że nie zawarto umów najmu, a dlatego, że faktury wystawione przez skarżącą nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W zaskarżonej decyzji bardzo dokładnie opisano, na czym oparte jest stanowisko organu. W ocenie Sądu o niewykorzystywaniu budynku przez najemców świadczy m. in. to, że skarżąca niewiele mogła powiedzieć na temat realizacji tych umów, przesłuchani świadkowie – pracownicy oraz podwykonawca nie potwierdzili korzystania z budynku, przechowywania w nim materiałów budowlanych, a także to, że operator energetyczny nie stwierdził poboru prądu w budynku.

Także pozostałe usługi wyfakturowane przez skarżącą, dotyczące opracowań architektonicznych, cateringu, aranżacji wnętrz, obsługi prawnej, usługi wizerunkowej oraz wynajmu samochodów - słusznie uznano za niewykonane. Podkreślenia wymaga, że podważenie transakcji przez organ podatkowy powoduje konieczność udowodnienia przez podatnika, że jednak do transakcji doszło. Spółka nie podołała temu obowiązkowi i nie dostarczyła takich dowodów, na podstawie których możnaby wnioskować, że nie tylko wystawiła faktury, ale także wykonała usługi (lub rzeczywiście nabyła usługi w ramach prowadzonej działalności). Tym, co jest charakterystyczne dla rozpatrywanej sprawy, jest brak aktywności skarżącej w toku postępowania, wskutek czego organ orzekał na podstawie tych dowodów, które zgromadził z własnej inicjatywy. Dlatego, z uwagi na nieprzedłożenie przez skarżącą dowodów wykonania usług na rzecz Kancelarii Radcy Prawnego, Spółki E. czy Stowarzyszenia A., przychody z wystawionych faktur należało uznać za niezwiązane z działalnością skarżącej.

Drugą grupą transakcji zakwestionowanych w postępowaniu są nabycia dokonane przez spółkę, tj. kwestia podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynika z przepisu art.86 ust.1 ustawy VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Na podstawie art.86 ust.2 pkt 1 lit.a ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z art.87 ust.1 ustawy VAT wynika, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art.86 ust.2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zgodnie z art.88 ust.3a pkt 4 lit.a ustawy VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Z orzecznictwa TS UE (por. wyroki TS UE: C-18/13, C-277/14, C-353/03, C-439/04) opartego na przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2013. 316, dalej: "Dyrektywa") wynika, że organy podatkowe zobowiązane są odmówić prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnikowi, jeżeli na podstawie obiektywnych przesłanek zostanie udowodnione, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z oszustwem lub nadużyciem. Sytuacja taka występuje zarówno wówczas, gdy to podatnik popełnił przestępstwo lub nadużycie, jak i wtedy, gdy wiedział lub powinien był wiedzieć, że przez nabycie towaru uczestniczył w zorganizowanej przez inny podmiot transakcji związanej z oszustwem w zakresie VAT. Istotne zatem jest to, że zachowuje prawo do odliczenia VAT podatnik, który uczestnicząc w transakcji nie wiedział, że bierze udział w przedsięwzięciu zorganizowanym w związku z popełnieniem przez inny podmiot oszustwa lub nadużycia. W takim przypadku zachowanie prawa do odliczenia wymaga wyjaśnienia, czy podatnik, przy zachowaniu należytej staranności nie mógł wiedzieć, że transakcja, w której uczestniczył, służyła oszustwu lub nadużyciu w zakresie VAT. Badanie wymogu dochowania wymogu należytej staranności (na moment dokonania transakcji) wymaga od organu podatkowego wyjaśnienia, czy podatnik uczestniczył w transakcji w tzw. dobrej wierze, a zatem wymaga ustalenia okoliczności zawieranej transakcji, dotyczących, przykładowo, weryfikacji nowego kontrahenta, zachowania podatnika w relacjach z dostawcą towaru, badania formy zawarcia umowy (ustna lub pisemna) oraz płatności (gotówka lub przelew) i dostawy (kto ponosi koszty), ceny w relacji do ceny rynkowej, terminów płatności itp. Ustalenia faktyczne odnoszące się do zachowania wymogu należytej staranności powinny zostać poddane przez organ podatkowy ocenie zgodnie z przepisem art.191 Op.

W ocenie Sądu zebrane dowody dawały podstawę do wyrażenia oceny, że faktury zakupowe (wystawione przez Pensjonat "[...]" i D. S.) stwierdzają czynności niedokonane, nie dawały więc skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego, zatem prawidłowo zastosowano wyżej przytoczony przepis art.88 ust.3a pkt 4 lit.a ustawy VAT. Mając na względzie wcześniejsze uwagi na temat braku aktywności dowodowej skarżącej w toku postępowania przed organami, prowadzącego do wydania rozstrzygnięcia na podstawie dowodów zgromadzonych przez organ, Sąd uznaje za prawidłowe pozbawienie skarżącej prawa do odliczenia. W zakresie usług cateringu brak dowodów na to, że strona nabyła je od J. H. w celu wykonania tych usług na rzecz innych podmiotów. W zakresie podatku należnego organ zakwestionował faktury wystawione przez skarżącą, uznając, że nie potwierdzają wykonania usług na rzecz firmy A. B. i Spółki D., wskazując m. in., że ani skarżąca, ani przesłuchani J. H. i J. P. nie podali szczegółów dotyczących wykonania usług przez skarżącą. Zakwestionowanie faktur nabycia usług od H. jest więc konsekwencją podważenia faktur wystawionych przez skarżąca na rzecz firmy A. B. i Spółki D., z tożsamą argumentacją.

W zakresie usługi aranżacji wnętrz – nabytej od D. S., organ prawidłowo oparł argumentację na powiązaniach między skarżącą, wykonawcą usługi i Stowarzyszeniem A. oraz na braku, u skarżącej jak i u wykonawcy, dowodów na wykonanie tej usługi. Istotne jest, że D. S. w różny sposób opisywała okoliczności związane z przyjęciem zlecenia i ustaleniem wynagrodzenia oraz to, że osoba realizowała podobne zlecenia dla innych podmiotów powiązanych ze skarżącą.

Kwestia wydatków dotyczących samochodu "[...]" z uwagi na brak związku wydatków z działalnością prowadzoną przez skarżąca i z czynnościami opodatkowanymi (faktura od M. M., 25 faktur wystawionych przez Spółkę F. oraz 5 faktur wystawionych przez Spółkę G.) została poruszona przez Sąd w ramach oceny prawidłowości postępowania dowodowego. Zdaniem Sądu ustalenia faktyczne wskazują na brak podstaw do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na ten pojazd, z uwagi na stwierdzenie wykorzystywania samochodu do celów innych niż działalność skarżącej. Dodać w tym miejscu można, że o ile w przypadku osoby fizycznej, byłoby, co do zasady, możliwe, użytkowanie samochodu zarówno do celów prywatnych jak i służbowych, pod warunkiem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, na podstawie której możnaby ustalić, jaka część podatku naliczonego przypada na działalność i podlega odliczeniu, a jaka na wyjazdy prywatne i odliczeniu nie podlega, o tyle w przypadku skarżącej - osoby prawnej taki podział nie jest możliwy.

W zakresie wydatków na zakup programu "[...]", serwisu pakietu "[...]" i dojazd do klienta, zakup mebli, zabawek, talerzy, dywanu na podstawie 4 faktur - nie przedstawiono zarzutów, zatem Sąd przyjmuje, że kwestia ta nie jest sporna na obecnym etapie. Działając z urzędu Sąd nie dopatrzył się uchybień zaskarżonej decyzji w tym zakresie.

W podnoszonej w skardze kwestii obowiązku udowodnienia przez organ, że podatnik brał udział w oszustwie podatkowym oraz w kwestii wyjaśnienia, czy podatnik powinien podejrzewać zaistnienie oszustwa u swojego dostawcy lub odbiorcy, Sąd wskazuje, że przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia organu podatkowego była kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie przez skarżącą towarów i usług, przy czym z zaskarżonej decyzji wynika, że skarżąca była świadoma tego, że faktury nie są rzetelne. Z ustaleń organu wynika, że wskazane na fakturach czynności nabycia usług cateringu oraz aranżacji wnętrz nie zostały dokonane, bowiem skarżąca nie przedstawiła dowodów na ich wykonanie. Dowody zebrane przez organ nie potwierdzają wykonania wyfakturowanych czynności, zatem faktury okazały się nierzetelne przedmiotowo (brak wykonania usługi). W tych okolicznościach, mając na względzie wyżej przytoczone stanowisko TS UE, organy podatkowe nie miały obowiązku badania dobrej wiary skarżącej. Obowiązek taki zachodzi wówczas, gdy faktura jest nierzetelna podmiotowo, tzn. zakwestionowano wykonanie lub dostawę od konkretnego podmiotu, a nie sam fakt wykonania usługi lub nabycia towaru (nabycie towaru niewiadomego pochodzenia).

W związku z powyższym Sąd za niezasadne uznał zarzuty naruszenia wymienionych w skardze przepisów ustawy VAT.

Niezasadny jest też zarzut naruszenia art.130 w zw. z art.237 Op w kwestii odmowy wyłączenia pracownika od udziału w postępowaniu. Zgodnie z powołanym w skardze art.130 § 3 Op bezpośredni przełożony pracownika lub funkcjonariusza jest obowiązany na jego żądanie lub na żądanie strony albo z urzędu wyłączyć go od udziału w postępowaniu, jeżeli zostanie uprawdopodobnione istnienie okoliczności mogących wywołać wątpliwości co do bezstronności pracownika lub funkcjonariusza. Wniosku o wyłączenie konkretnego pracownika skarżąca w postępowaniu nie składała, zatem zarzut ten nie mógł okazać się zasadny.

Podkreślenia wymaga, że materiał dowodowy zebrany został głównie z inicjatywy dowodowej organu. Materiał ten Sąd ocenia jako kompletny i umożliwiający wydanie rozstrzygnięcia. Decyzja organu wydana została zgodnie z zasadą swobodnej, lecz nie dowolnej oceny. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ odwoławczy zasadnie wywiódł, że skarżąca nie nabyła usług od wyszczególnionych na zakwestionowanych fakturach ani też nie wykonała wyfakturowanych przez siebie usług. Argumentacja strony skarżącej nie zdołała podważyć stanowiska zaprezentowanego w zaskarżonej decyzji.

W związku z powyższym, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. DzU 2019 poz. 2325 z późn. zm.) oddalono skargę.