Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant st. sekr. sąd. Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 października 2011 r. sprawy ze skargi M. M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę

Wnioskiem z dnia 5 sierpnia 2010r., uzupełnionym pismem z dnia 5 października 2010r. M. M. (dalej "Skarżąca", "Strona"), wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Skarżąca otrzymała wraz z mężem w 1986r. mieszkanie na podstawie decyzji przydziału kwatery stałej. W tym czasie byli małżeństwem i stanowili wspólne gospodarstwo domowe. W 1998 r. małżeństwo zostało rozwiązanie. W 2004 r. były mąż wykupił mieszkanie z W. Agencji Mieszkaniowej, ustanawiając dla Skarżącej dożywotnią służebność osobistą, której wartość strony wyceniły na 106.284,96 zł. W 2007r. były mąż postanowił sprzedać mieszkanie, w którym Skarżąca była zameldowana i mieszkała. Skarżąca złożyła w Sądzie Rejonowym, Wydział Cywilny wniosek o podział majątku wspólnego, jako że mieszkanie było wspólnym dorobkiem małżonków - pracowali na nie obydwoje. Strona wycofała pozew, albowiem na jej wniosek małżonkowie spotkali się w Biurze Porad Prawnych, gdzie na drodze mediacji w obecności prawnika zawarli ustną umowę dotyczącą wypłacenia Stronie kwoty 120.000,00 zł w ramach zadośćuczynienia za pozbawienie jej prawa do zamieszkiwania, które było jej zapewnione. Strona traktowała tę kwotę (120.000,00 zł) jako wynegocjowane w postępowaniu ugodowym zadośćuczynienie, a tym samym uznała w myśl art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.) – dalej "u.p.d.o.f.", powyższą kwotę za zwolnioną z opodatkowania podatkiem dochodowym. W związku z tym w dniu 25 października 2007 r. podpisała oświadczenie o zrzeczeniu się służebności osobistej mieszkania umożliwiając byłemu mężowi sprzedaż przedmiotowego lokalu. Powyższa kwota w całości została przeznaczona na stworzenie nowych warunków mieszkaniowych. Skarżąca musiała dodatkowo wziąć wysoki (180.000,00 zł) kredyt w banku, albowiem kwota zadośćuczynienia w żaden sposób nie wystarczyłaby na kupno mieszkania. Strona podkreśliła, że całość otrzymanej kwoty (120.000,00 zł) po sprzedaży lokalu w W. przeznaczyła na cele mieszkaniowe. Cała otrzymana kwota ze sprzedaży przedmiotowego lokalu została zadysponowana tak przez Skarżącą jak i byłego męża na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym Skarżąca zadała pytanie, czy kwota 120.000,00 zł wydatkowana przez Stronę na cele mieszkaniowe, stanowiąca zadośćuczynienie za pozbawienie prawa do zamieszkiwania w lokalu w W. jest zwolniona od opodatkowania w myśl przepisów prawa podatkowego.

Zdaniem Skarżącej otrzymana w ramach zadośćuczynienia kwota 120.000,00 zł jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w myśl art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. przychody uzyskane w ramach zawartej ugody są zwolnione od podatku dochodowego. Taką też ugodę w ramach umowy ustnej Skarżąca zawarła z byłym mężem. Ponadto Strona podkreśliła, że powyższą kwotę zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 u.p.d.o.f. wydatkowała na cele mieszkaniowe, a także były mąż był zobowiązany do przedstawienia faktur potwierdzających wydatkowanie kwoty całego przychodu (412.000,00 zł) na cele mieszkaniowe. W związku z tym przychód w wysokości 412.000,00 zł został rozliczony zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Skarżąca uważa, że nie powinna opodatkować otrzymanego zadośćuczynienia powtórnie.

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku Minister Finansów wydał w dniu [...] listopada 2010 r. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego uznającą stanowisko przedstawione przez Stronę za nieprawidłowe.

Minister Finansów przytoczył treść art. 9 ust. 1, art. 10 pkt 9, art. 20 ust. 1, art. 11 ust 1 u.p.d.o.f. Wskazał, że zgodnie z art. 296 ustawy 18 maja 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) – dalej "k.c.", służebność osobista polega na obciążeniu nieruchomości na rzecz oznaczonej osoby fizycznej prawem, którego treść odpowiada treści służebności gruntowej. W odróżnieniu od służebności gruntowej służebność osobista przysługuje oznaczonej osobie fizycznej i ma zaspokoić jej potrzeby, podczas gdy służebność gruntowa jest prawem związanym z nieruchomością władnącą i stanowi jej cześć składową (art. 50 i 47 k.c.). Do służebności osobistej stosuje się odpowiednie przepisy o służebności gruntowej, z zachowaniem odrębności wynikającej z charakteru służebności osobistej. Najważniejszą z nich jest ta, że służebność osobista ma przynosić korzyści osobie fizycznej, a nie oznaczonej nieruchomości. Zasadniczym źródłem powstania służebności osobistej jest umowa. Służebność osobiste wygasa z reguły z chwilą śmierci uprawnionego, co wynika z celu i funkcji służebności osobistej jako prawa ściśle związanego z osobą uprawnionego i ograniczonego czasem jego życia. Zgodnie z art. 294 k.c. właściciel nieruchomości obciążonej może żądać zniesienia służebności gruntowej za wynagrodzeniem, jeżeli wskutek zmiany stosunków służebność stała się dla niego szczególnie uciążliwa, a nie jest konieczna do prawidłowego korzystania z nieruchomości władnącej. W przedstawionym stanie faktycznym zniesienie służebności wiązało się ze sprzedażą nieruchomości obciążonej. W związku z powyższym Skarżącej, jako osobie uprawnionej do korzystania ze służebności osobistej zostało wypłacone wynagrodzenie za zrzeczenie się jej.

W ocenie Ministra Finansów otrzymane przez Stronę wynagrodzenie nie jest odszkodowaniem w rozumieniu przepisów k.c. i z tego względu nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f. Odszkodowanie według przepisów prawa cywilnego jest świadczeniem, które ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Minister Finansów wskazał, że w omawianym przypadku nie wystąpił element szkody, tj. uszczerbek w istniejącym mieniu czy też utrata przyszłych korzyści. Nie można więc mówić o odszkodowaniu.

Minister Finansów przytoczył treść art. 21 ust. 1 pkt 3 i art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. oraz wskazał, że w tej kategorii zwolnień mieszczą się również odszkodowania zasądzone wyrokami sądów, jeżeli orzeczenia zapadły w oparciu o przepisy ustawowe. Jeżeli chodzi o pkt 3b omawianego przepisu, iż na gruncie wykładni stosowanej w prawie podatkowym przyjęło się, że przez określenie "inne" rozumie się odszkodowania lub zadośćuczynienia, których wprost nie wymieniono w katalogu zwolnień podatkowych. Będą to przede wszystkim inne zwolnienia niż te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawi i tych ustaw, jednakże koniecznym jest aby to inne odszkodowanie lub zadośćuczynienie otrzymane zostało na mocy wyroku lub ugody sądowej.

Minister Finansów mając na uwadze stan faktyczny sprawy oraz przepisy prawa stwierdził, iż użyty przez Stronę zwrot "zadośćuczynienia" nie pozwala zakwalifikować wypłaconego świadczenia jako świadczenia odszkodowawczego lub zadośćuczynienia, które byłyby zwolnione z art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f. Wyjaśnił, że źródłem wypłaty odszkodowania nie był przepis rangi ustawowej, ani wyrok czy ugoda sądowa, lecz podstawą do otrzymania przedmiotowego zadośćuczynienia była zawarta osobiście ugoda z byłym mężem, na podstawie której Skarżąca otrzymała wynagrodzenie za zrzeczenie się służebności osobistej. Minister Finansów dodał, że kwota otrzymana z tytułu zrzeczenia się służebności osobistej mieszkania, nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. Według tego przepisu wolne od podatku są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych wart. 10 ust 1 pkt 8 lit. a)-c), po spełnieniu określonych w tym przepisie warunków. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego i żyłkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Skarżąca nie uzyskała przychodu ze sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego), lecz otrzymała kwotę pieniężną w ramach zadośćuczynienia za pozbawienie jej prawa do zamieszkania, które było jej zapewnione. Bez znaczenia jest, że otrzymaną kwotę od byłego męża wydatkowała na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym Minister Finansów uznał, że kwota 120.000,00 zł wydatkowana przez Skarżącą na cele mieszkaniowe, stanowiąca zadośćuczynienie za pozbawienie prawa do zamieszkiwania w lokalu w Warszawie nie jest zwolniona od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Otrzymana kwota podlega opodatkowaniu, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., jako przychód z innych źródeł i należy go wykazać w zeznaniu rocznym składanym do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym otrzymano wynagrodzenie za zrzeczenie się służebności.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Skarżąca podtrzymała swoje stanowisko w sprawie i wniosła o zmianę wydanej interpretacji.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji.

Strona w skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2010 r. oraz wniosła o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. błędną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. polegającą na przyjęciu, że przychód uzyskany w związku ze zrzeczeniem się służebności osobistej mieszkania, co umożliwiło byłemu mężowi sprzedaż przedmiotowego lokalu, nie jest zadośćuczynieniem, a tym samym odszkodowaniem za utratę przyszłych korzyści polegających na możliwości dalszego zamieszkiwania w lokalu w Warszawie.

Skarżąca przytoczyła ponownie elementy stanu faktycznego zawarte we wniosku o interpretację. Wyjaśniła, że za sprzedaż mieszkania były mąż uzyskał kwotę 420.000,00zł. i od tej kwoty, a nie pomniejszonej o 120.000 zł, które Stronie wypłacił, uiścił podatek. Żądanie od Skarżącej zapłacenia podatku od kwoty 120.000 zł, od której już faktycznie pobrano podatek wcześniej, byłoby niedopuszczalnym i sprzecznym z zasadą państwa prawnego żądaniem podwójnej zapłaty podatku od tej samej kwoty. Wypłacona kwota 120.000 zł była rekompensatą za pozbawienie prawa do zamieszkania. Skarżąca sądziła, że ugoda zawarta w Biurze Porad Prawnych ma moc prawną. Strona podkreśliła, że przedmiotem odszkodowania jest wyrównanie szkody, a nie sposób i miejsce zawarcia ugody. Nie można różnicować jej zdaniem sytuacji osób, które uzyskują odszkodowanie w wyniku ugody zawartej przed mediatorem a w wyniku wyroku sądowego. Pod względem cech istotnych sytuacja osób uzyskujących odszkodowanie w jednym i drugim przypadku jest taka sama. W wieku 47 lat jako osoba samotna, straciła miejsce zamieszkania. Pomogli jej rodzice, ofiarowując na swojej działce miejsce pod budowę drewnianego domu. Aby tego dokonać, była zmuszona do zawarcia umowy kredytowej (180.000 zł). Obecnie prawie cały dochód przeznacza na spłatę rat kredytów, i tę perspektywę ma jeszcze na wiele lat. W tym stanie rzeczy uważa skargę za zasadną.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień, bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej " p.p.s.a."), w tym również interpretacji indywidulanych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy otrzymana przez Skarżącą, na podstawie zawartej z byłym mężem ustnej umowy, kwota z tytułu zrzeczenia się służebności osobistej mieszkania, a wydatkowana przez Skarżącą na cele mieszkaniowe, korzysta ze zwolnienia na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie organ, jako podstawę opodatkowania przedmiotowego dochodu, prawidłowo wskazał, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem określonych zwolnień. Zasadnie tez uznał, iż kwota otrzymana przez Skarżącą z tytułu zrzeczenia się służebności mieszkania nie spełnia przesłanek zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f.

W myśl pierwszego z powołanych przepisów ( art. 21 ust. 1 pkt 3 ),w brzmieniu obowiązującym w 2007r., wolne od podatku dochodowego były otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikała wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b)odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust.1 lub na zasadach, o których mowa w art. 30c u.p.d.o.f.,

g) odszkodowań wynikających z zawartych umów i ugód.

Z kolei przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. stanowił, ze wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień :

a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Nie ma wątpliwości, iż o charakterze danego świadczenia nie przesądza sama jego nazwa, a rzeczywisty charakter świadczenia. Kwota wynikająca z zawartej umowy, nazwana przez strony odszkodowaniem, nie musi mieć rzeczywiście charakteru odszkodowawczego i odwrotnie – nie sprecyzowanie, że dane świadczenie jest odszkodowaniem, nie determinuje takiego charakteru tegoż świadczenia.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia szkody, czy odszkodowania, tym nie mniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od przyjętego w systemie prawa cywilnego ich znaczenia. Zasady odpowiedzialności odszkodowawczej w prawie cywilnym opierają się na zasadzie winy lub ryzyka. Polski kodeks cywilny przewiduje dwa zasadnicze rodzaje odpowiedzialności : kontraktową (art. 471 k.c. i nast.), która powstaje z mocy umowy oraz deliktową ( art. 415 k.c. i nast.) wynikającą z czynów niedozwolonych. O tym, co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują (generalnie) przepisy art. 361 i 363 k.c. Wypłata odszkodowania jest konsekwencją wystąpienia szkody. Aby mówić o szkodzie, musi wystąpić uszczerbek (zmniejszenie) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli uprawnionego.

Przenosząc przedstawione wyżej rozważania na okoliczności niniejszej sprawy, zgodzić należy się z Ministrem, iż charakter otrzymanej przez Skarżącą kwoty z tytułu zrzeczenia się służebności osobistej mieszkania, nie pozwala zakwalifikować tego świadczenia, jako świadczenia o charakterze odszkodowawczym, które byłoby na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b zwolnione z podatku dochodowego. W omawianym przypadku nie wystąpił element szkody.

Wbrew stanowisku Skarżącej brak jest także podstaw, aby otrzymane świadczenie traktować jako zadośćuczynienie, które na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. byłoby zwolnione od podatkach dochodowego. Przede wszystkim w stanie prawnym obowiązującym w sprawie tj. w 2007r. omawiane zwolnienia nie obejmowały swym zakresem zadośćuczynień, a jedynie świadczenia odszkodowawcze. Nadto wyjaśnić należy, iż zadośćuczynienie, to forma rekompensaty pieniężnej z tytułu szkody niemajątkowej. Podstawą jego żądania jest krzywda w postaci ujemnych przeżyć związanych z cierpieniami psychicznymi i fizycznymi, wynikająca z naruszenia wskazanych w k.c. dóbr osobistych ( por. art. 24 §1i 2 w zw. z art. 23 k.c, oraz 445 §1k.c.). Otrzymana przez Skarżącą kwota nie rekompensowała straty w sferze niematerialnej; kwota ta miała wynagradzać Skarżącej utratę służebności, czyli odpowiadać wartości przysługującego dotychczas prawa majątkowego, wycenionego na kwotę 120.000,00 zł.

Rację ma Minister twierdząc, iż kwotę tę traktować należy jako wypłacone Skarżącej wynagrodzenie za zrzeczenie się służebności osobistej mieszkania. Wprawdzie powołany przez Ministra przepis art. 294 k.c. dotyczący zniesienia służebności gruntowej za wynagrodzeniem, a mający na zasadzie art. 296 k.c. odpowiednie zastosowanie do służebności osobistych, dotyczy zniesienia służebności na mocy orzeczenia sądu, jednakże w ocenie składu orzekającego, mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację prawną, brak jest podstaw do różnicowania charakteru świadczenia, jakie uprawniony otrzymuje z tytułu zniesienia służebności, zależnie od tego, czy wygaśniecie prawa następuje na mocy orzeczenia sądu, czy w drodze umowy.

Niezależnie jednak od uznania, jaki charakter ma otrzymana przez Skarżącą kwota w związku ze zrzeczeniem się służebności mieszkania, stwierdzić należy, iż świadczenie to nie może korzystać ze zwolnienia z mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f., bowiem źródłem jego wypłaty nie był przepis rangi ustawowej, wyrok, czy ugoda sądowa.

Podnoszona przez Skarżąca okoliczność, iż umowa dotycząca wypłaty zadośćuczynienia została zawarta w formie ustnej, w obecności prawnika – mediatora, nie przesądza o tym, iż ma ona moc ugody sądowej. Ugoda zawarta przed sądem stanowi – na równi z wyrokiem sądowym - tytuł egzekucyjny. Wynika to expressies verbis z art. 777§1 k.p.c. Ustawą z dnia 28 lipca 2005r, o zmianie kodeksu postepowania cywilnego oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 172,poz.1438) ustawodawca wprowadził w art. 183 k.p.c. instytucję mediacji, której celem jest umożliwienie ugodowego załatwienia sprawy, bez wyroku sądowego. Zgodnie z art. 183 12 (12) § 2 jeżeli strony zawarły ugodę przed mediatorem, ugodę zamieszcza się w protokole, albo załącza do niego. Strony podpisują ugodę. Stosownie do treści art. 183 (15) ugoda zawarta przed mediatorem ma po jej zatwierdzeniu przez Sąd moc prawną ugody zawartej przed sądem.( podkreślenie Sądu). Nie ulega wątpliwości, iż zawarta przez Skarżącą ugoda nie spełnia przesłanek z art. 183 k.p.c., brak jest zatem podstaw do traktowania jej na równi z ugodą sądową.

Zawarte w skardze twierdzenie, iż ( dla zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.) nie można różnicować sytuacji osób, które uzyskują odszkodowanie w wyniku ugody zawartej przed mediatorem, a w wyniku wyroku sądowego zasługuje na aprobatę, z tym jednak zastrzeżeniem, iż ugoda zawarta przed mediatorem musi mieć moc prawną ugody sądowej. W ocenie Sądu zwolnienie z podatku odszkodowań ustalanych we wszelkiego rodzaju umowach i ugodach, niewątpliwie dawałoby szerokie pole do nadużyć; najprostszym zabiegiem ucieczki przed podatkiem byłoby wykazanie dochodu jako odszkodowania, otrzymanego na podstawie umowy lub ugody. Niebezpieczeństwo to jest jednak eliminowane, a w każdym razie bardzo ograniczone, gdy odszkodowanie ustalane jest ugodą sadową – po pierwsze poszkodowany musi przedstawić i poddać kontroli sądu okoliczności faktyczne uzasadniające żądanie szkody, nadto ugoda zawierana przed sądem podlega kontroli składu orzekającego w zakresie wynikającym z art. 223 § 2 w zw. z art. 203 § 4 k.p.c.

Nie zasługują także na uwzględnienie pozostałe zarzuty skargi. Minister prawidłowo wskazał, iż otrzymana przez Skarżącą kwota nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 u.p.d.o.f. Skarżąca nie otrzymała bowiem przychodu z tytułu zbycia nieruchomości (lokalu mieszkalnego), lecz otrzymała kwotę pieniężną z tytułu zniesienia przysługującej jej służebności osobistej mieszkania. Zawarty w powołanym przepisie katalog praw majątkowych, których zbycie skutkowało zwolnieniem od podatku dochodowego uzyskanego w ten sposób przychodu, (z zastrzeżeniem spełnienia warunków w nim przewidzianych), ma charakter zamknięty i jako źródła przychodu nie wymienia odpłatnego zniesienia ograniczonego prawa rzeczowego. Na marginesie wskazać należy, iż powołany przepis obowiązywał do dnia 31 grudnia 2006r, jednakże stosownie do art. 7 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych usta z dnia 16 listopada 2006r., obowiązującej od 1 stycznia 2007r., do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. A – c u.p.d.o.f. nabytych lub wybudowanych do dnia 31 grudnia 2006r., stosować należało zasady określone w u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007r.

Be znaczenia dla sprawy pozostaje także okoliczność, iż były mąż zapłacił podatek dochodowy od całej kwoty uzyskanej z tytułu sprzedaży przysługującemu mu prawa do lokalu mieszkalnego. Uiszczając należny podatek od uzyskanego dochodu, wykonał on obowiązek podatkowy nałożony przepisami u.p.d.o.f. Powyższe nie zwalnia Skarżącej od zapłaty podatku z tytułu przychodu uzyskanego w związku ze zrzeczeniem się służebności osobistej mieszkania.

Przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych, jako stanowiące wyjątki od zasady powszechności opodatkowania podlegać muszą wykładni ścisłej, stąd ich rozszerzająca wykładnia jest niedopuszczalna.

Z przedstawionych wyżej względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie , na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.