Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski (spr.), Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz, Protokolant starszy inspektor sądowy Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 3 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 12 września 2022 r. sygn. akt I SA/Bk 139/22 w sprawie ze skargi B. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku z dnia 28 lutego 2022 r. nr 318000-COP.4103.51.2021 w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i czerwiec 2019 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku kwotę 25.000 (słownie: dwadzieścia pięć tysięcy) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z dnia 12 września 2022 r., sygn. akt I SA/Bk 139/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę B. Sp. z o.o. w W. (dalej: spółka, skarżąca, strona) na decyzję Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku z dnia 28 lutego 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i czerwiec 2019 r.

Sąd przypomniał, że spór w niniejszej sprawie sprowadzał się zasadniczo do dwóch kwestii. Po pierwsze do zasadności przyjęcia przez organ odwoławczy, że faktura z 29 kwietnia 2019 r. (w której jako tytuł wpisano "Zakup terenu inwestycyjnego, zgodnie z umową, działka [...], obręb [...]") wystawiona przez stronę skarżącą na rzecz B.1 Sp. z o.o. jest tzw. "pustą fakturą", tj. niedokumentującą rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz że nie jest fakturą zaliczkową. Po drugie do zasadności odmówienia przez organ odwoławczy skarżącej spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego za kwiecień i maj 2019 r. z faktur wystawionych przez G. Sp. z o.o. [...] Sp.k.

Sąd wskazał m.in., że G. Sp. z o.o. [...] Sp.k., skarżąca Spółka, B.1 Sp. z o.o. to spółki powiązane kapitałowo i osobowo.

Zdaniem WSA, organ odwoławczy słusznie odmówił skarżącej spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego za kwiecień i maj 2019 r. z faktur wystawionych przez G. Sp. z o.o. [...] Sp.k. NPUCS, wbrew twierdzeniom pełnomocnika wykazał bowiem, że faktury wystawione na rzecz spółki przez G. Sp. z o.o. [...] Sp.k. były puste, tj. niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z akt sprawy wynika, że w kwietniu, maju i czerwcu 2019 r. nie był realizowany projekt H. W tamtym czasie taki projekt nie istniał.

Słusznie też za pustą uznano fakturę wystawioną na rzecz B.1 Sp. z o.o.

2. Powyższy wyrok został w całości zaskarżony przez spółkę, która zarzuciła mu:

I. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a. art. 3 § 1, art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwą kontrolę legalności zaskarżonej decyzji, nierozpoznanie istoty sprawy i dokonanie oceny prawnej bez uwzględnienia w sposób wszechstronny materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy oraz nieprzedstawienie - w uzasadnieniu wyroku - stanowiska skarżącej; przez co zaskarżony wyrok stanowi w zasadzie powielenie stanowiska organu, bez odniesienia się do zarzutów skargi;

b. art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 191, art. 187 § 1, art. 121 § 1 O.p. oraz art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.) poprzez wadliwą kontrolę legalności zaskarżonej decyzji i nieuwzględnienie skargi, pomimo że organ naruszył zasady postępowania dowodowego, co skutkowało przyjęciem wadliwego stanu faktycznego sprawy i uznaniem, że:

- spółka uczestniczyła w działaniach noszących znamiona oszustwa podatkowego, które polegało na udziale w łańcuchu fikcyjnych transakcji między trzema powiązanymi ze sobą kapitałowo i osobowo podmiotami, mającymi swoje siedziby pod tym samym adresem; podczas gdy z całokształtu materiału dowodowego wynika, że transakcje były z punktu widzenia jej interesów uzasadnione i odpowiadały rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym, a ustalone powiązanie kapitałowe i osobowe przeczą przyjętej przez Sąd tezie o dokonywaniu rzekomych oszustw podatkowych (skoro dokonywane czynności generowały zarówno podatek VAT należny, jak i VAT naliczony w powiązanych podmiotach);

- faktura nie dokumentowała rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy faktura VAT z dnia 29 kwietnia 2019 r. nr [...] dotyczyła czynności, która rzeczywiście miała miejsce;

- spółka nie wystawiła faktury zaliczkowej, podczas gdy podstawą wystawienia faktury był § 4 ust. 3 zawartej w dniu 20 marca 2019 r. umowy pośrednictwa i rezerwacji, który jednoznacznie uprawniał spółkę do żądania zaliczki.

II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, tj.:

a. art. 108 ust. 1 w zw. z art. 106i ust. 1, ust. 2 oraz ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm., dalej: ustawa o VAT) poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że faktura zaliczkowa wystawiona przedwcześnie, lecz dokumentująca rzeczywiste zamierzenie gospodarcze, jest tzw. pustą fakturą, podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. normy przemawia za tym, że faktura taka jest obarczona wyłącznie błędem (i nie stanowi tzw. pustej faktury);

b. art. 203 Dyrektywy 2006/112 i art. 108 ust. 1 ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, wynikające z bezpodstawnego przyjęcia, że przepis ten znajduje zastosowanie do przedwcześnie wystawionej faktury zaliczkowej, która to na skutek zmiany okoliczności faktycznych, została następnie skorygowana, co w konsekwencji doprowadziło do wyeliminowania w całości ryzyka narażenia budżetu państwa na uszczuplenie.

Skarżąca wniosła o: uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi oraz uchylenie decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji I instancji; ewentualnie, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji; rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie; zasądzenie na rzecz skarżącej od strony przeciwnej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

W piśmie z dnia 25 lutego 2026 r. pełnomocnik spółki przedstawiła dodatkowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych.

3. W odpowiedzi organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów na jego rzecz.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

4.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

4.2. Nieskutecznym okazał się zarzut skargi kasacyjnej podnoszący naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., zgodnie z którym uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, iż zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. można uznać za usprawiedliwiony w sytuacji, kiedy skarżący wykaże, że sąd nie wyjaśnił w sposób adekwatny do celu, jaki wynika z treści tego przepisu, zastosowania przez organy przepisów prawa (wyrok NSA z 17 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 95/12). Na podstawie art. 141 § 4 p.p.s.a. można kwestionować kompletność elementów uzasadnienia, a nie jego prawidłowość merytoryczną (wyrok NSA z 6 marca 2013 r., sygn. akt II GSK 2243/11). Z punktu widzenia art. 141 § 4 p.p.s.a. i oceny spełnienia przez Sąd I instancji jego wymogów obojętne jest, czy stanowisko sądu (o ile jest jasne i zostało wyjaśnione) jest merytorycznie poprawne i zasługuje na podzielenie.

Uzasadnienie skarżonego wyroku zawiera ustawowe elementy wymienione w tym przepisie, zostało ono sporządzone w sposób staranny, poddaje się kontroli instancyjnej oraz przedstawia merytoryczne i racjonalne motywy podjętego rozstrzygnięcia, choć odmiennego niż oczekiwane przez stronę skarżącą.

Nie jest też zasadny zarzut naruszenia art. 133 § 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a. "poprzez wadliwą kontrolę legalności zaskarżonej decyzji, nierozpoznanie istoty sprawy i dokonanie oceny prawnej bez uwzględnienia w sposób wszechstronny materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy oraz nieprzedstawienie - w uzasadnieniu wyroku - stanowiska skarżącej".

W ramach zarzutu naruszenia art. 133 § 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a. nie można kwestionować kontroli kompletności i oceny materiału dowodowego dokonanej przez sąd badający legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia organu – por. wyrok NSA z 5 grudnia 2025 r., sygn. akt III OSK 2480/24, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Nie ma wątpliwości, że WSA orzekał na podstawie akt sprawy i w jej granicach. Przeciwne stanowisko nie zostało skutecznie wykazane w skardze kasacyjnej.

Wreszcie, nie doszło do naruszenia art. 3 § 1 p.p.s.a. Naruszenie art. 3 § 1 p.p.s.a. ma miejsce w sytuacji, gdy sąd rozpoznający skargę uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której mowa w tym przepisie, a okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej, nie oznacza naruszenia tego przepisu.

4.3. Skarżąca, wskazując na naruszenie przez Sąd I instancji przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 191, art. 187 § 1, art. 121 § 1 O.p. oraz art. 188 O.p. odwołuje się do faktury VAT z dnia 29 kwietnia 2019 r., nr [...]. W ocenie skarżącej nie była to "pusta" faktura, gdyż dotyczyła czynności, która w rzeczywistości miała miejsce. Spółka B. Sp. z o.o. podnosi również, iż wbrew ustaleniom organów, zaakceptowanym przez WSA, przedmiotowa faktura była fakturą zaliczkową, która na skutek zmiany okoliczności faktycznych została skorygowana, co w konsekwencji doprowadziło do wyeliminowania w całości ryzyka narażenia budżetu państwa na uszczuplenie. Podstawą wystawienia ww. faktury, jak następnie dodaje skarżąca, był § 4 ust. 3 zawartej w dniu 20 marca 2019 r. umowy pośrednictwa i rezerwacji, który jednoznacznie uprawniał spółkę do żądania zaliczki.

Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się z Sądem I instancji, że w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły żadnym zasadom postępowania podatkowego i dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny. Podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego. Stronie udostępniono wszystkie dowody oraz zapewniono czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji miała możliwość wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Na każdym etapie postępowania organy ustosunkowywały się do twierdzeń i wniosków skarżącej oraz informowały o podejmowanych w sprawie czynnościach.

Ponadto organ odwoławczy, opierając się na materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy, dokonał jego samodzielnej weryfikacji. Przeanalizował dowody i argumenty podniesione przez stronę, nie ograniczając się przy tym do kontroli decyzji pierwszoinstancyjnej, lecz ponownie rozstrzygając sprawę. Także uzasadnienie zaskarżonej decyzji obejmuje wszystkie wymagane Ordynacją podatkową elementy.

Naczelny Sąd Administracyjny stoi na stanowisku, że z prawidłowej oceny stanu faktycznego sprawy wynika, że nie doszło do sprzedaży w formie aktu notarialnego przez skarżącą na rzecz B.1 Sp. z o.o. (na podstawie faktury sprzedaży nr [...] z 29 kwietnia 2019 r.) nieruchomości, tj. dwóch działek gruntu o numerach [...] i [...], położonej w W. przy ul. [...], o łącznej powierzchni 1,0042 ha - Księga wieczysta nr [...], której skarżąca była użytkownikiem wieczystym, a która to faktura została ujęta w ewidencji sprzedaży za kwiecień 2019 r. Pomimo, że nie doszło do uiszczenia zapłaty w terminie płatności wskazanym w ww. fakturze, to B.1 Sp. z o.o. dokonała odliczenia wykazanego na niej podatku naliczonego. Skarżąca w grudniu 2019 r. nadal figurowała jako użytkownik wieczysty ww. nieruchomości. Wbrew twierdzeniu pełnomocnika Skarżącej nie można faktury nr [...] uznać za fakturę zaliczkową. Jak wynika z ustalonych w toku postępowania okoliczności sprawy to, że skarżąca 2 kwietnia 2020 r. przedstawiła fakturę korygującą nr [...] z 24 września 2019 r., gdzie zmieniono tytuł transakcji z "Zakup terenu inwestycyjnego, zgodnie z umową, działka [...], obręb [...]" na "Zaliczka na poczet zakupu terenu inwestycyjnego, zgodnie z umową, działka [...], obręb [...]", nie jest wystarczające do uznania, iż mamy do czynienie z taką fakturą. Przedstawione przez skarżącą spółkę dowody mające potwierdzać okoliczność, że doszło do wystawiania zaliczkowej faktury, tj. umowa pośrednictwa i rezerwacji, a także aneksy do niej okazały się niewiarygodne, antydatowane i przestawione jedynie na potrzeby właśnie uzasadnienia twierdzeń spółki o wystawieniu przez nią faktury zaliczkowej. Przedstawiona przez skarżącą umowa i trzy aneksy do niej nie zawierają żadnych podpisów, ani po stronie zleceniodawcy, ani pośrednika. Przedmiotowa umowa pośrednictwa i rezerwacji dotycząca nieruchomości, która rzekomo miała zostać zawarta 29 marca 2019 r., nie została zawarta w tym dniu również i z tego powodu, że wówczas nieruchomość, którą jako użytkownik wieczysty władała skarżąca, była oznaczona jako działka [...]. Podział na działki o numerach [...] i [...] dokonany został dopiero w wyniku decyzji o podziale nieruchomości z dnia 2 sierpnia 2019 r. Wpisanie tego podziału do księgi wieczystej nastąpiło natomiast w dniu 7 listopada 2019 r. Wynika z tego, że umowa pośrednictwa i rezerwacji została antydatowana, bowiem mogła być ona sporządzona najwcześniej 2 sierpnia 2019 r., a więc w dniu wydania decyzji o podziale nieruchomości. Z tego tytułu aneksy do umowy z 15 maja 2019 r. i z 15 czerwca 2019 r. nie mogły powstać wcześniej. To samo dotyczy aneksu z 15 września 2019 r., gdyż w swej treści odnosi się on zarówno do umowy z 29 marca 2019 r., jak i do aneksu z 15 czerwca 2019 r. B. Sp. z o.o., wzywana przez organ podatkowy dwukrotnie w dniach 9 września 2019 r. i 28 października 2019 r., nie przedstawiła innych wiarygodnych dowodów mogących potwierdzić jej stanowisko.

Ponadto skarżąca spółka fakturę korygującą, w tym korygującą termin płatności z 60 dni na 30 dni, wystawiła 24 września 2019 r., a więc już po wszczęciu wobec niej w dniu 10 września 2019 r. kontroli celno-skarbowej i tym samym należy uznać ją za bezskuteczną. Podobnie B.1 Sp. z o.o. korektę deklaracji za kwiecień 2019 r. złożyła 25 września 2019 r., a więc w momencie, gdy u jej kontrahenta toczyła się już kontrola celno-skarbowa. Nieuprawnione jest tym samym twierdzenie autora skargi kasacyjnej usiłujące konwalidować działanie skarżącej, iż "choć korekta faktury VAT nastąpiła po wszczęciu kontroli wobec skarżącej, to na samym jej początku", co zdaniem spółki niewątpliwie wskazuje na to, że korekta została dokonana wyłącznie z jej inicjatywy, bez ingerencji organów podatkowych. Przedstawione przez kasatora na stronie 6-11 skargi kasacyjnej orzeczenia sądów administracyjnych nie mają zastosowania w stanie faktycznym sprawy, gdyż dotyczą kwestii wystawiania faktur zaliczkowych, terminu ich wystawienia w kontekście zgodności z prawem, a nie wystawienia "pustej" faktury "oderwanej" od zdarzenia gospodarczego niemającego realnego charakteru.

Warto wskazać, że próba zwalczenia w treści skargi kasacyjnej ustaleń faktycznych poczynionych przez Sąd I instancji nie może skutecznie następować przez zarzut naruszenia prawa materialnego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 października 2022 r., sygn. akt III OSK 5418/21).

Nie można też nie zauważyć, że w treści skargi kasacyjnej próżno szukać uzasadnienia dla naruszenia art. 122, art. 191, art. 187 § 1, art. 121 § 1 i art. 188 O.p., poza ich wymienieniem. Tymczasem NSA związany jest na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a. granicami skargi kasacyjnej i nie może domyślać się intencji jej autora, precyzować ani uzupełniać zarzutów czy ich uzasadnienia. Z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. wynika, że skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Autor skargi kasacyjnej takiego wpływu nie przedstawił.

4.4. Skarżąca oprócz kwestii związanej z wystawieniem ww. faktury oraz jej korektą, nie zarzuca WSA nieprawidłowości rozstrzygnięcia w pozostałym zakresie, a więc co do uczestnictwa skarżącej B. Sp. z o.o. w innych "przedsięwzięciach" jako działaniach noszących znamiona oszustwa podatkowego oraz udziale w łańcuchu fikcyjnych transakcji pomiędzy firmami G. Sp. z o.o. [...] Spółka Komandytowa, B. Sp. z o.o. i B.1 Sp. z o.o., choć w skardze kasacyjnej wnosi o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości. Jedynie "na marginesie" spółka wskazała, że pragnie wskazać na brak fikcyjności transakcji.

4.5. Wobec braku skutecznego podważenia prawidłowości ustaleń faktycznych, bezzasadnymi są także zarzuty dotyczące naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego - mianowicie art. 108 ust. 1 w zw. z art. 106i ust. 1, ust. 2 oraz ust. 7 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię z odwołaniem się do "faktury zaliczkowej wystawionej przedwcześnie". Powołane przez kasatora wyroki sądów administracyjnych w żaden sposób nie przystają do stanu faktycznego niniejszej sprawy.

Przepis art. 106i ust. 1, ust. 2, ust. 7 ustawy o VAT nie miał zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem skarżąca, wystawiająca fakturę [...], nie wystawiła faktury zaliczkowej, a fakturę "pustą" do której znalazł zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Słusznie uznano w sprawie, że faktura ta nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz zastosował art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Obniżenie podatku należnego za kwiecień 2019 r. przez ostatni podmiot w łańcuchu - B.1 Sp. z o.o. skutkowało zaniżeniem zobowiązania podatkowego przez ten podmiot oraz tym samym uszczupleniem należności publicznoprawnych. Nieracjonalnym jest zatem tłumaczenie kasatora, że wystawienie korekty ww. faktury VAT, choć bezskuteczne, gdyż dokonane po wszczęciu kontroli celnoskarbowej, wyeliminowało ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnej.

Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia art. 203 Dyrektywy 2006/112 przez błędną wykładnię i zastosowanie, a stanowiącego, iż każda osoba, która wykazuje VAT na fakturze, jest zobowiązana do zapłaty VAT. Zarówno w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i jego odpowiednik w krajowej ustawie, tj. art. 108 ust. 1 ustawy o VAT mają zastosowanie w przypadku wystawienia pustej faktury.

Art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, podobnie jak art. 203 Dyrektywy, ma charakter sankcyjno-prewencyjny, mający zapobiegać nadużyciom w systemie VAT, i należy stosować go z uwzględnieniem analizy, czy zaistniała sytuacja wytworzona faktem wystawienia faktury, o której mowa w tym przepisie, niesie za sobą ryzyko jakiegokolwiek obniżenia wpływów z tytułu podatków, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT (por. wyrok NSA z 14 lipca 2011 r., I FSK 1133/10, CBOSA).

Wielokrotnie już Naczelny Sąd Administracyjny tłumaczył (choćby wyrok z 15 stycznia 2026 r., I FSK 303/23, CBOSA), że "Zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i propagowanym przez dyrektywę VAT (wcześniej VI dyrektywa, obecnie dyrektywa 112). Podatnicy nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. w szczególności wyroki TSUE z dnia: 12 maja 1998 r. w sprawie K., C-367/96; 23 marca 2000 r. w sprawie D., C-373/97; 3 marca 2005 r. w sprawie F., C-32/03; 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych A. i R., C-439/04 i C-440/04; z 29 kwietnia 2004 r. w sprawach połączonych C-487/01 i C-7/02). Powyższa teza nabiera szczególnego znaczenia w podatku od towarów i usług, którego konstrukcja powinna zapewniać urzeczywistnienie zasady tzw. neutralności podatku. Z uwagi na to, że realizacja zasady neutralności pozwala na obniżenie podatku należnego o podatek naliczony, a w niektórych ściśle określonych przypadkach na możliwość uzyskania przez podatnika od Skarbu Państwa zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy, podlega ona w tym zakresie szczególnej regulacji oraz kontroli, aby uprawnienia z niej wynikające nie były wykorzystywane przez podatników do celów sprzecznych z jej istotą i uzyskiwania nienależnych im korzyści kosztem budżetu państwa.

4.6. Ponieważ zarzuty skargi kasacyjnej okazały się nieusprawiedliwione, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku, oddalając skargę kasacyjną spółki.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz organu orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.

Elżbieta Olechniewicz Bartosz Wojciechowski Danuta Oleś

sędzia WSA (del.) sędzia NSA (spr.) sędzia NSA