Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska, Protokolant Natalia Zawadka, po rozpoznaniu w dniu 1 sierpnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej U. S.A. – G. [...] z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 723/21 w sprawie ze skargi U. S.A. – G. [...] z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 30 kwietnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę kasacyjną.

Zaskarżonym wyrokiem z 14 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 723/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił w całości skargę U. S.A. – G. [...] z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z 30 kwietnia 2021 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. (wyrok wraz z uzasadnieniem dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Sąd podzielił ocenę organów podatkowych, zgodnie z którą należący do skarżącej spółki basen rehabilitacyjny znajdujący się w zakładzie przyrodoleczniczym szpitala uzdrowiskowego, jest budowlą.

Sąd uznał, że przedmiotowy basen nie stanowi elementu budynku oraz nie nosi cech budynku, w tym przede wszystkim nie jest wydzielony z przestrzeni zewnętrznej za pomocą własnych zewnętrznych przegród budowlanych. Z zebranych dowodów w sprawie, w tym opinii biegłych oraz dokumentacji architektoniczno-budowalnej, zdaniem Sądu wynika, że jest to konstrukcja samodzielna. Z powyższych względów Sąd uznał, że organy prawidłowo zakwalifikowały przedmiotowy basen jako budowlę.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła Spółka zaskarżając wyrok w całości zarzucając naruszenie:

a) przepisów prawa materialnego a to art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (upol) w związku z art. 3 pkt 2 i 3 ustawy Prawo budowlane przez jego błędną interpretacje i przyjęcie - w ślad za zaskarżoną decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu, że co do basenu, znajdującego się wewnątrz budynku - zakładu przyrodoleczniczego szpitala uzdrowiskowego, za prawidłowe należy uznać wnioski organów podatkowych, w świetle których sporny basen ten należy uznać za budowlę, podczas gdy prawidłowa interpretacja winna prowadzić do wniosku, że sporny basen stanowi jedną całość z obiektem (budynkiem), zatem jest budynkiem, zwłaszcza, jeśli zważyć, że w załączniku do ustawy Prawo budowlane wskazano w pozycji "Kategoria – XV budynki sportu i rekreacji, jak: hale sportowe i widowiskowe, kryte baseny" co przemawia za uznaniem krytego basenu jako budynku;

b) przepisów prawa procesowego, mające wpływ na rozstrzygnięcie w sprawie, a to przepisu art. 106 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 245 k.p.c., przez oddalenie wniosku dowodowego o dopuszczenie dowodu z opinii biegłych oraz z dokumentu z Raportu - Ekspertyzy technicznej dotyczącej kwalifikacji basenów należących do U S.A. sporządzonej przez A. K., Z. M., E. J. i W. B. z Wydziału [...] P.W., bez uzasadnienia, wskazując jedynie, że czym innym jest dowód z dokumentu, czym innym zaś dowód z opinii biegłego, którego dopuszczenie w świetle przywołanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanego w sprawie II GSK 1099/11 zdaniem Sądu nie jest możliwe w postępowaniu przed sądem administracyjnym, podczas, gdy Sąd winien był przywołany dowód dopuścić, także na okoliczność faktu jego sporządzenia, a wobec braku możliwości (nie wynikającej wprost z przepisu prawa) przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu uchylić także w celu przeprowadzenia tego dowodu z ekspertyzy lub dowodu z opinii biegłych w postępowaniu administracyjnym przez organ, wobec wymogu wyjaśnienia istotnych wątpliwości, które ujawniły się w związku z odmiennymi wnioskami ekspertyzy a dowodu przeprowadzonego w toku postępowania przed organem pierwszej instancji.

Mając na uwadze podniesione zarzuty naruszenia prawa strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu nie skorzystało z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Brak było podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.

Na początek przypomnieć należy, że na podstawie art. 183§ 1ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.), poza wskazanymi w art. 183§ 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają adekwatne do danej indywidualnej sprawy zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami i standardami wynikającymi z art. 174 p.p.s.a. i art. 176 p.p.s.a.

Przedmiotem sporu prawnego przedstawionego na podstawie skargi kasacyjnej do osądu Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu są zagadnienia postępowania dowodowego, to jest ustalenie stanu faktycznego do (analizy) subsumcji pod regulacje prawne wynikające z unormowań prawa materialnego. W powyższym kontekście stwierdzić i podkreślić należy, że przepisy materialnego prawa podatkowego oraz materialnego prawa budowlanego nie były, nie są i być nie mogą podstawą prawną postępowania dowodowego, ustaleń faktycznych i ocen faktycznych stanu faktycznego indywidualnej sprawy podatkowej. Przywoływaną podstawą prawną stanowią wyłącznie unormowane w ustawie Ordynacja podatkowa (o.p.) regulacje prawne administracyjnego postępowania podatkowego. Przepisy prawa materialnego są w stosowaniu prawa odniesieniem do subsumcji pod nie ustalonego/odtworzonego na podstawie właściwych przepisów postępowania podatkowego stanu faktycznego indywidualnej sprawy podatkowej. Nieodróżnianie regulacji prawnych prawa materialnego i prawa procesowego, o których ustawodawca – jako o odrębnych i różnych podstawach kasacyjnych - wypowiada się w art. 174 pkt 1 i w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., stanowi naruszenie prawa, które posiada istotne znaczenie w ocenie zgodności z prawem, w tym skuteczności prawnej, skargi kasacyjnej.

Jedynym zarzutem kasacyjnym obejmującym prawo o postępowaniu jest w sprawie niniejszej zarzut naruszenia art. 106§ 3 p.p.s.a. oraz art. 245 Kodeksu postępowania cywilnego (k.p.c.). Zarzut ten jest ewidentnie nietrafny.

Organy podatkowe, które wydały kwestionowane w postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji decyzje, nie stosują art. 106§ 3 p.p.s.a., nie ustalają na podstawie przywołanego unormowania stanu faktycznego indywidualnej sprawy podatkowej; art. 106§ 3 p.p.s.a. jest regulacją prawną postępowania sądowoadministracyjnego, nie administracyjnego postępowania podatkowego. Na podstawie zarzutu kasacyjnego naruszenia art. 106§ 3 p.p.s.a. skarżący nie zakwestionował więc ustaleń i ocen stanu faktycznego sprawy, który stał się podstawą subsumcji pod adekwatne przepisy materialnego prawa podatkowego.

Jeżeli natomiast w intencji skarżącego zarzut naruszenia art. 106§ 3 p.p.s.a. (oraz związanego z nim funkcjonalnie art. 245 k.p.c.) miałby dotyczyć zaniechania przez Sąd pierwszej instancji przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych – rzeczoznawców, to o nietrafności tego zarzutu świadczyć może nawet samo przytoczenie treści wymienionego art. 106§ 3. Na podstawie art. 106§ 3 p.p.s.a. bowiem: Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz we wszystkich polskich procedurach prawnych dowód z opinii biegłego jest innym/odrębnym dowodem od dowodu z dokumentów. W wyroku wydanym w sprawie II GSK 1099/11, na który powołuje się wnoszący skargę kasacyjną, Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się w zakresie dopuszczenia w postępowaniu sądowoadministracyjnym dowodu z dokumentu prywatnego, nie wyraził natomiast niewątpliwie – niezgodnego z prawem – poglądu o możliwości dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych, na podstawie art. 106§ 3 p.p.s.a. Przypomnieć również należy, że sądy administracyjne, a Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności, zasadniczo nie prowadzą postępowania dowodowego i nie ustalają stanu faktycznego indywidualnej sprawy podatkowej, do powyższych czynności procesowych powołane są administracyjne organy podatkowe. Postępowania przed sądami administracyjnymi nie stanowią kolejnych instancji postępowania podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest ostatnią instancją administracyjnego postępowania podatkowego; Naczelny Sąd Administracyjny nie ustala stanu faktycznego sprawy, bada legalność postępowania przed Sądem pierwszej instancji, który skontrolował postępowanie administracyjne – ale tyko wówczas, jeżeli umożliwiają mu to adekwatne do sprawy, zgodnie z prawem sformułowane, przedstawione i uzasadnione zarzuty kasacyjne, co w sprawie niniejszej nie miało miejsca.

Wobec powyższego w pełni uzasadniona jest konstatacja, że wnoszący skargę kasacyjną nie zakwestionował zgodnie z prawem, to jest zgodnymi z prawem zarzutami kasacyjnymi, stanu faktycznego rozpoznanej indywidualnej sprawy podatkowej. Ze stanu faktycznego sprawy wynika natomiast, że konstrukcja zadaszenia nad spornym obiektem, basenem, nie posiada własnych pionowych przegród zewnętrznych, a jedynie przylega do ścian sąsiedniego budynku szpitala i łącznika, nie obejmuje ponadto całego patio, w szczególności znajdującej się w części północnej tzw. plaży oraz schodów do przyziemia. Brak własnych pionowych przegród budowlanych wydzielających konstrukcję przekrycia nad basenem z przestrzeni zewnętrznej oznacza, że nie jest spełniona definicja budynku zawarta w ustawie Prawo budowlane – obiekt ten jest wiatą i pełni funkcje zadaszenia nad basenem, zatem razem z niecką basenu powinien być kwalifikowany jako budowla wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. Powyższe ustalenia i oceny dowodowe stanu faktycznego sprawy nie zostały, jak wcześniej rozważono, zakwestionowane adekwatnymi w tym przedmiocie zarzutami kasacyjnymi; skarga kasacyjna nie zawiera także zarzutu naruszenia art. 141§ 4 p.p.s.a. odnośnie do spełnienia przez Sąd pierwszej instancji przesłanek prawnych uzasadnienia wydanego wyroku.

Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił.

s. Anna Juszczyk–Wiśniewska s. Jacek Brolik s. Bogusław Dauter