{\rtf1\ansi\ansicpg1252 \deff0{\fonttbl{\f0\froman\fcharset0 Times New Roman;}{\f1\froman\fcharset0 Helvetica;}{\f2\froman\fcharset0 Arial;}{\f3\froman\fcharset0 unknown;}} {\colortbl\red0\green0\blue0;\red255\green255\blue255;\red192\green192\blue192;} {\stylesheet {\style\s1 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs32\b\cf0 heading 1;} {\style\s2 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs28\b\i\cf0 heading 2;} {\style\s3 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs26\b\cf0 heading 3;} {\style\s0 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs24\cf0 Normal;} } {\*\listtable } {\*\listoverridetable } {\info} \paperw11907\paperh16840\margl1440\margr1120\margt1720\margb1440 {\footer \pard\plain\s0\ql\fi0\li0\ri0\plain\f0 2026-04-11 15:16\par }{\header \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f0 Centralna Baza Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych \cell\pard\plain\intbl\s0\qr\fi0\li0\ri0\plain\f0 Str \f3{\field{\*\fldinst PAGE}{\fldrslt }}\f0 / \f3{\field{\*\fldinst NUMPAGES \\* Arabic}{\fldrslt 1 }} \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\row \pard}\pgwsxn11907\pghsxn16840 \marglsxn1440\margrsxn1120\margtsxn1720\margbsxn1440\pard\plain\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs24\b III SA/Wa 829/14 - Wyrok\b0\par \par\trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data orzeczenia\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2014-09-19 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data wp\u322?ywu\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2014-03-10 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u261?d\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Warszawie \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u281?dziowie\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Ma\u322?gorzata D\u322?ugosz-Szyjko /przewodnicz\u261?cy sprawozdawca/ \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Symbol z opisem\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 6113 Podatek dochodowy od os\u243?b prawnych \par 6560 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Has\u322?a tematyczne\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Interpretacje podatkowe \par Podatek dochodowy od os\u243?b prawnych \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sygn. powi\u261?zane\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 II FSK 359/15 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Skar\u380?ony organ\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Minister Finans\u243?w \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Tre\u347?\u263? wyniku\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Uchylono zaskar\u380?on\u261? interpretacj\u281? \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Powo\u322?ane przepisy\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dz.U. 2005 nr 8 poz 60; art. 14c par. 2; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn. \par Dz.U. 2011 nr 74 poz 397; art. 15 ust. 1; Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych - tekst jednolity \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sentencja\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Warszawie w sk\u322?adzie nast\u281?puj\u261?cym: Przewodnicz\u261?cy s\u281?dzia WSA Waldemar \u346?ledzik, S\u281?dziowie s\u281?dzia WSA Ma\u322?gorzata D\u322?ugosz-Szyjko (sprawozdawca), s\u281?dzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant referent sta\u380?ysta Bart\u322?omiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 wrze\u347?nia 2014 r. sprawy ze skargi A.S.A. z siedzib\u261? w W. na zmian\u281? interpretacji indywidualnej Ministra Finans\u243?w z dnia [...] listopada 2013r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od os\u243?b prawnych 1) uchyla zaskar\u380?on\u261? zmian\u281? interpretacji indywidualnej, 2) stwierdza, \u380?e uchylona zmiana interpretacji indywidualnej nie mo\u380?e by\u263? wykonana w ca\u322?o\u347?ci, 3) zas\u261?dza od Ministra Finans\u243?w na rzecz A. S.A. z siedzib\u261? w W. kwot\u281? 457 z\u322? (s\u322?ownie: czterysta pi\u281?\u263?dziesi\u261?t siedem z\u322?otych) tytu\u322?em zwrotu koszt\u243?w post\u281?powania s\u261?dowego. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Uzasadnienie\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Skar\u380?\u261?ca Sp\u243?\u322?ka \u8211? A. S.A. z siedzib\u261? w W., zwr\u243?ci\u322?a si\u281? o wydanie interpretacji indywidualnej dotycz\u261?cej podatku dochodowego od os\u243?b prawnych. \par \par W opisie stanu faktycznego poda\u322?a, \u380?e w dniu 27 lipca 2012 r. Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Skar\u380?\u261?cej podj\u281?\u322?o uchwa\u322?\u281? w sprawie przymusowego wykupu akcji akcjonariuszy mniejszo\u347?ciowych. Wykupem przymusowym obj\u281?to 637.927 akcji zwyk\u322?ych na okaziciela serii A, reprezentuj\u261?cych \u322?\u261?cznie 4,73% kapita\u322?u zak\u322?adowego Sp\u243?\u322?ki, kt\u243?rych numery zosta\u322?y og\u322?oszone w Monitorze S\u261?dowym i Gospodarczym. \par \par Zobowi\u261?zanym do wykupienia wszystkich akcji Skar\u380?\u261?cej, o kt\u243?rych mowa powy\u380?ej, jest akcjonariusz wi\u281?kszo\u347?ciowy Sp\u243?\u322?ki \u8211? P. S.A. Cena akcji zosta\u322?a ustalona przez bieg\u322?ego powo\u322?anego na podstawie oddzielnej uchwa\u322?y. \par \par Zarz\u261?d Sp\u243?\u322?ki, dzia\u322?aj\u261?c na podstawie art. 418 \u167? 2a ustawy z dnia 15 wrze\u347?nia 2000 r. Kodeks sp\u243?\u322?ek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) - dalej "K.s.h.", wezwa\u322? akcjonariuszy, kt\u243?rych akcje podlegaj\u261? przymusowemu wykupowi, aby z\u322?o\u380?yli o\u347?wiadczenie o przekazaniu akcji do rozporz\u261?dzenia Sp\u243?\u322?ki w celu wykupu i o sposobie zap\u322?aty ceny za akcje, w nieprzekraczalnym terminie jednego miesi\u261?ca od publikacji w Monitorze S\u261?dowym i Gospodarczym og\u322?oszenia uchwa\u322?y. \par \par Skar\u380?\u261?ca, aby umo\u380?liwi\u263? akcjonariuszom mniejszo\u347?ciowym, kt\u243?rych akcje podlegaj\u261? wykupowi, wykonanie czynno\u347?ci niezb\u281?dnych dla odebrania ceny za wykupywane akcje, powierzy\u322? [...] Domowi Maklerskiemu wykonywanie pewnych czynno\u347?ci zwi\u261?zanych z wykupem akcji (m. in. przyjmowanie o\u347?wiadcze\u324? akcjonariuszy, dokonywanie zap\u322?aty za pomoc\u261? otrzymanych od Sp\u243?\u322?ki \u347?rodk\u243?w pieni\u281?\u380?nych zap\u322?aty ceny wykupu, dokonania zmian w depozycie i rejestrze akcjonariuszy, po zako\u324?czeniu ca\u322?ego procesu - przekazania Sp\u243?\u322?ce pe\u322?nej dokumentacji dotycz\u261?cej przymusowego wykupu). \par \par W zwi\u261?zku z powy\u380?szym, Sp\u243?\u322?ka ponios\u322?a i poniesie koszty zwi\u261?zane z realizacj\u261? procesu przymusowego wykupu akcji, a\u380? do momentu jego zako\u324?czenia, w szczeg\u243?lno\u347?ci: 1) koszty wyceny akcji przez bieg\u322?ego, 2) koszty dotycz\u261?ce czynno\u347?ci wykonanych przez Dom Maklerski, 3) koszty korespondencji: wysy\u322?ki, publikacji i przekazania informacji akcjonariuszom, 4) koszty og\u322?osze\u324? prasowych, 5) koszty og\u322?osze\u324? w Monitorze S\u261?dowym i Gospodarczym, 6) koszty op\u322?at skarbowych, s\u261?dowych, 7) koszty uniewa\u380?nienia dokumentu akcji i wydania nowego (w trybie art. 358 K.s.h.). \par \par W zwi\u261?zku z powy\u380?szym Skar\u380?\u261?ca zapyta\u322?a, czy na podstawie aktualnie obowi\u261?zuj\u261?cych przepis\u243?w ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych, realizuj\u261?c przymusowy wykup akcji, ma prawo rozpozna\u263? jako koszt uzyskania przychodu wszystkie koszty poniesione w zwi\u261?zku z organizacj\u261? przymusowego wykupu akcji przedstawione w stanie faktycznym sk\u322?adanego wniosku? \par \par Zdaniem Sp\u243?\u322?ki, zgodnie z art. 418 \u167? 1 K.s.h. walne zgromadzenie akcjonariuszy mo\u380?e powzi\u261?\u263? uchwa\u322?\u281? o przymusowym wykupie akcji akcjonariuszy reprezentuj\u261?cych nie wi\u281?cej ni\u380? 5% kapita\u322?u zak\u322?adowego (akcjonariusze mniejszo\u347?ciowi) przez nie wi\u281?cej ni\u380? pi\u281?ciu akcjonariuszy, posiadaj\u261?cych \u322?\u261?cznie nie mniej ni\u380? 95% kapita\u322?u zak\u322?adowego, z kt\u243?rych ka\u380?dy posiada nie mniej ni\u380? 5% kapita\u322?u zak\u322?adowego. Uchwa\u322?a, o kt\u243?rej mowa w \u167? 1, powinna okre\u347?la\u263? akcje podlegaj\u261?ce wykupowi oraz akcjonariuszy, kt\u243?rzy zobowi\u261?zuj\u261? si\u281? wykupi\u263? akcje, jak r\u243?wnie\u380? okre\u347?la\u263? akcje przypadaj\u261?ce ka\u380?demu z nabywc\u243?w (art. 418 \u167? 2 K.s.h.). \par \par Z kolei stosownie do przepisu art. 418 \u167? 2a K.s.h., akcjonariusze mniejszo\u347?ciowi, kt\u243?rych akcje podlegaj\u261? przymusowemu wykupowi, powinni w terminie miesi\u261?ca od dnia og\u322?oszenia uchwa\u322?y, z\u322?o\u380?y\u263? w sp\u243?\u322?ce dokumenty akcji lub dowody ich z\u322?o\u380?enia do rozporz\u261?dzenia sp\u243?\u322?ki. Je\u380?eli akcjonariusz nie z\u322?o\u380?y\u322? dokumentu akcji w terminie, zarz\u261?d uniewa\u380?nia j\u261? w trybie art. 358 K.s.h., a nabywcy wydaje nowy dokument akcji pod tym samym numerem emisyjnym. \par \par Zdaniem Sp\u243?\u322?ki, wszystkie koszty poniesione w zwi\u261?zku z organizacj\u261? przymusowego wykupu akcji, w szczeg\u243?lno\u347?ci: koszty wyceny akcji przez bieg\u322?ego, koszty dotycz\u261?ce czynno\u347?ci wykowywanych przez Dom Maklerski, korespondencji, wysy\u322?ki, publikacji i przekazywania informacji akcjonariuszom, koszty og\u322?osze\u324? w Monitorze S\u261?dowym i Gospodarczym, koszty og\u322?osze\u324? prasowych, koszty uniewa\u380?nienia i wydania nowych dokument\u243?w akcji oraz koszty: op\u322?at skarbowych, op\u322?at s\u261?dowych, stanowi\u261? koszt uzyskania przychod\u243?w, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych (Dz. U. Z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) - dalej "u.p.d.o.p.". \par \par W ocenie Skar\u380?\u261?cej, art. 418 w powi\u261?zaniu z art. 417 K.s.h., jednoznacznie nak\u322?adaj\u261? na jej zarz\u261?d obowi\u261?zek przeprowadzenia przymusowego wykupu akcji, w zwi\u261?zku z czym Sp\u243?\u322?ka, z mocy ustawy, zobowi\u261?zana jest do przeprowadzenia wykupu akcji i tym samym pokrycia wszystkich koszt\u243?w, zwi\u261?zanych z tym procesem. Koszty poniesione przez Sp\u243?\u322?k\u281? w zwi\u261?zku z realizacj\u261? ustawowego obowi\u261?zku wynikaj\u261?cego z przepis\u243?w K.s.h., winny by\u263? kwalifikowane do koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w, gdy\u380? zostan\u261? spe\u322?nione wszystkie warunki przewidziane w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Jednocze\u347?nie art. 16 tej ustawy nie zawiera wy\u322?\u261?cze\u324? w zakresie omawianych wydatk\u243?w. \par \par W interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2012 r. Minister Finans\u243?w, z upowa\u380?nienia kt\u243?rego dzia\u322?a\u322? Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, uzna\u322? stanowisko Skar\u380?\u261?cej za za prawid\u322?owe. \par \par W dniu 21 listopada 2013 r. Minister Finans\u243?w zmieni\u322? interpretacj\u281? indywidualn\u261? z dnia 26 listopada 2012 r. uznaj\u261?c stanowisko Skar\u380?\u261?cej za nieprawid\u322?owe. \par \par Minister odwo\u322?a\u322? si\u281? do art. 418 oraz art. 417 \u167? 1 K.s.h., wyroku Trybuna\u322?u Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2005 r. o sygn. akt P 25/02 oraz wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 28 pa\u378?dziernika 2009 r. o sygn. akt II FSK 870/08. \par \par W ocenie organu interpretacyjnego analiza unormowa\u324? K.s.h. prowadzi do wniosku, \u380?e Sp\u243?\u322?ka jest jedynie po\u347?rednikiem w transakcji przymusowego wykupu akcji, kt\u243?ra jest dokonywana na rzecz akcjonariuszy wi\u281?kszo\u347?ciowych. Zgodnie za\u347? z art. 15 ust 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychod\u243?w s\u261? koszty poniesione w celu osi\u261?gni\u281?cia przychod\u243?w lub zachowania albo zabezpieczenia \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w, z wyj\u261?tkiem koszt\u243?w wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychod\u243?w jest: 1) jego poniesienie, 2) istnienie zwi\u261?zku mi\u281?dzy kosztem a uzyskaniem przychodu (zachowaniem albo zabezpieczeniem \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w), 3) brak wyra\u378?nego wy\u322?\u261?czenia z koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w. \par \par Minister odwo\u322?a\u322? si\u281? przy tym do uchwa\u322?y NSA z dnia 12 grudnia 2011 r. sygn. akt II FPS 2/11. W konkluzji stwierdzi\u322?, \u380?e wydatki zwi\u261?zane z omawian\u261? instytucj\u261? przymusowego wykupu akcji nie wykazuj\u261? zwi\u261?zku z konkretnym, a tak\u380?e potencjalnie mo\u380?liwym do uzyskania przez Skar\u380?\u261?c\u261? przychodem. Nie wykazuj\u261? tak\u380?e zwi\u261?zku z zabezpieczeniem albo zachowaniem \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w. Wydatki tego rodzaju nie stanowi\u261? bowiem koszt\u243?w og\u243?lnych funkcjonowania osoby prawnej, s\u322?u\u380?\u261?cych zachowaniu lub zabezpieczeniu \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w i nie wykazuj\u261? tym samym zwi\u261?zku z konkretnym przychodem. \par \par W ocenie Ministra podejmowane w ramach instytucji przymusowego wykupu akcji dzia\u322?ania zarz\u261?du Sp\u243?\u322?ki s\u322?u\u380?\u261? jedynie jej akcjonariatowi wi\u281?kszo\u347?ciowemu i stanowi\u261? skutek wy\u322?\u261?cznej decyzji wsp\u243?lnik\u243?w Skar\u380?\u261?cej. Dlatego te\u380? sam fakt, i\u380? stanowi\u261? one dzia\u322?ania regulowane prawem handlowym, nie mo\u380?e przes\u261?dza\u263? o kwalifikacji ich do koszt\u243?w podatkowych. Prawo podatkowe wprowadza bowiem swoje, niezale\u380?ne od innych dziedzin prawa, kryteria uznania wydatk\u243?w podatnika za koszty podlegaj\u261?ce rozliczeniu podatkowemu. Sp\u243?\u322?ka nie wskaza\u322?a przy tym w \u380?aden spos\u243?b zwi\u261?zku pomi\u281?dzy poniesionymi kosztami, a zabezpieczeniem lub zachowaniem \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w, swoje stanowisko opieraj\u261?c jedynie na wynikaj\u261?cym z przepis\u243?w K.s.h. obowi\u261?zku po\u347?rednictwa w transakcji przymusowego wykupu akcji. \par \par Minister Finans\u243?w, w odpowiedzi na wezwanie do usuni\u281?cia naruszenia prawa, skierowane przez Skar\u380?\u261?c\u261?, stwierdzi\u322? brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji. \par \par W skardze Skar\u380?\u261?ca sp\u243?\u322?ka wnios\u322?a o uchylenie w ca\u322?o\u347?ci powy\u380?szej zmiany interpretacji indywidualnej Ministra Finans\u243?w, zarzucaj\u261?c naruszenie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez uznanie, \u380?e wydatki zwi\u261?zane z przymusowym wykupem akcji nie wykazuj\u261? zwi\u261?zku z konkretnym, a tak\u380?e potencjalnie mo\u380?liwym do uzyskania przez ni\u261? przychodem, z zabezpieczeniem albo z zachowaniem \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w. \par \par Sp\u243?\u322?ka zarzuca, \u380?e poniesione przez ni\u261? wydatki zwi\u261?zane s\u261? z jej funkcjonowaniem i s\u322?u\u380?\u261? dzia\u322?aniom maj\u261?cym na celu zachowanie \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w, a tak\u380?e osi\u261?gni\u281?cie nowych przychod\u243?w podatkowych w przysz\u322?o\u347?ci. Ponadto poniesione koszty nie s\u261? zwi\u261?zane z wydatkami nieuwa\u380?anymi za przych\u243?d przez ustawodawc\u281?, a w konsekwencji koszty poniesione przez Skar\u380?\u261?ca mog\u261? stanowi\u263? koszty uzyskania przychod\u243?w w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop. \par \par Skar\u380?\u261?ca przyzna\u322?a, \u380?e wydatki zwi\u261?zane z przymusowym wykupem akcji nie wykazuj\u261? zwi\u261?zku z konkretnym, a tak\u380?e potencjalnie mo\u380?liwym do uzyskania przez ni\u261? przychodem, z zabezpieczeniem albo z zachowaniem \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w. Jednak\u380?e art. 418 w powi\u261?zaniu art. 417 K.s.h. w spos\u243?b jednoznaczny nak\u322?adaj\u261? na zarz\u261?d Sp\u243?\u322?ki obowi\u261?zek przeprowadzenia przymusowego wykupu akcji, w zwi\u261?zku z czym Sp\u243?\u322?ka, z mocy ustawy zobowi\u261?zana jest do przeprowadzenia wykupu akcji i tym samym pokrycia wszystkich koszt\u243?w zwi\u261?zanych z tym procesem. \par \par Zdaniem Sp\u243?\u322?ki koszty te powinny by\u263? kwalifikowane do koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w. Ustawodawca nie przewidzia\u322? bowiem innej mo\u380?liwo\u347?ci realizacji omawianego procesu wykupu. Zatem poniesione przez Skar\u380?\u261?c\u261? koszty, kt\u243?rych nie mo\u380?na bezpo\u347?rednio przypisa\u263? do okre\u347?lonych przychod\u243?w, ale s\u261? racjonalnie uzasadnione, jako prowadz\u261?ce do ich osi\u261?gni\u281?cia, powinny zosta\u263? zakwalifikowane jako po\u347?rednie koszty uzyskania przychod\u243?w. \par \par W odpowiedzi na skarg\u281? Minister Finans\u243?w podtrzyma\u322? swoje stanowisko w sprawie i wni\u243?s\u322? o oddalenie skargi. \par \par Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Warszawie zwa\u380?y\u322?, co nast\u281?puje: \par \par Skarga jest zasadna. \par \par I. Ocenie s\u261?du poddany zosta\u322? sp\u243?r o interpretacj\u281? art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w odniesieniu do mo\u380?liwo\u347?ci zaliczenia do koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w wydatk\u243?w jakie zobowi\u261?zana jest ponie\u347?\u263? sp\u243?\u322?ka w przypadku, gdy walne zgromadzenie powe\u378?mie uchwa\u322?\u281? o przymusowym wykupie akcji akcjonariuszy mniejszo\u347?ciowych (tzw. "wyci\u347?ni\u281?cie" akcjonariuszy). \par \par Zgodnie z art. 418 K.s.h. walne zgromadzenie mo\u380?e powzi\u261?\u263? uchwa\u322?\u281? o przymusowym wykupie akcji akcjonariuszy reprezentuj\u261?cych nie wi\u281?cej ni\u380? 5% kapita\u322?u zak\u322?adowego (akcjonariusze mniejszo\u347?ciowi) przez nie wi\u281?cej ni\u380? pi\u281?ciu akcjonariuszy, posiadaj\u261?cych \u322?\u261?cznie nie mniej ni\u380? 95% kapita\u322?u zak\u322?adowego, z kt\u243?rych ka\u380?dy posiada nie mniej ni\u380? 5% kapita\u322?u zak\u322?adowego. Uchwa\u322?a wymaga wi\u281?kszo\u347?ci 95% g\u322?os\u243?w oddanych. Statut mo\u380?e przewidywa\u263? surowsze warunki powzi\u281?cia uchwa\u322?y. Przepisy art. 416 \u167? 2 i 3 stosuje si\u281? odpowiednio. \par \par Procedura wykupu akcji sk\u322?ada si\u281? z czynno\u347?ci faktycznych i prawnych dokonywanych z udzia\u322?em trzech podmiot\u243?w: sp\u243?\u322?ki (zarz\u261?du sp\u243?\u322?ki), akcjonariuszy mniejszo\u347?ciowych (wyciskanych) i akcjonariuszy wi\u281?kszo\u347?ciowych (zobowi\u261?zanych do wykupu akcji). Wykup akcji zapocz\u261?tkowuje uchwa\u322?a powzi\u281?ta na walnym zgromadzeniu akcjonariuszy sp\u243?\u322?ki akcyjnej, kt\u243?ra stanowi \u378?r\u243?d\u322?o dw\u243?ch stosunk\u243?w zobowi\u261?zaniowych. Jeden dotyczy zobowi\u261?zania akcjonariuszy "wyciskanych" do wydania dokument\u243?w akcji w zamian za cen\u281? wykupu. Drugi dotyczy zobowi\u261?zania akcjonariuszy wykupuj\u261?cych do wp\u322?acenia sumy wykupu oraz do przej\u281?cia wykupywanych akcji zgodnie z planem podzia\u322?u. Zgodnie z art. 418 \u167? 2 i art. 417 \u167? 2 w zwi\u261?zku z art. 418 \u167? 3 K.s.h. akcjonariusze wi\u281?kszo\u347?ciowi maj\u261? obowi\u261?zek dokonania wykupu akcji za cen\u281? og\u322?oszon\u261? przez sp\u243?\u322?k\u281?, przy czym nie jest istotne, czy cena ta wynika z wyceny bieg\u322?ego wybranego przez walne zgromadzenie, czy te\u380? zosta\u322?a ustalona przez s\u261?d w trybie art. 312 \u167? 8 K.s.h. \par \par W pi\u347?miennictwie podkre\u347?la si\u281?, \u380?e przymusowy wykup akcji ma na celu ochron\u281? akcjonariuszy wi\u281?kszo\u347?ciowych przed nadu\u380?ywaniem praw mniejszo\u347?ci, (chodzi tu szczeg\u243?lnie o nadmierne zaskar\u380?anie przez drobnych akcjonariuszy uchwa\u322? walnego zgromadzenia, je\u380?eli jest ono wykonywane w celu utrudnienia, a nawet uniemo\u380?liwienia doj\u347?cia do skutku planowanych przez sp\u243?\u322?k\u281? wa\u380?nych dla niej przedsi\u281?wzi\u281?\u263? gospodarczych), ale tak\u380?e podkre\u347?la si\u281? nast\u281?puj\u261?ce funkcje wykupu akcji: a) d\u322?ugoterminowe tworzenie warunk\u243?w dla sukcesu gospodarczego firmy; b) obni\u380?enie koszt\u243?w funkcjonowania sp\u243?\u322?ki zwi\u261?zanych z wyst\u281?powaniem w tej sp\u243?\u322?ce drobnych akcjonariuszy (koszty zwo\u322?ywania i odbywania walnych zgromadze\u324?, czy wykonywanie uprawnie\u324? informacyjnych akcjonariuszy w sp\u243?\u322?ce wynikaj\u261?cych z art. 428 i 429 k.s.h.); c) zwi\u281?kszenie operatywno\u347?ci funkcjonowania samej sp\u243?\u322?ki (w przypadku zwolnienia si\u281? sp\u243?\u322?ki z obowi\u261?zku zwo\u322?ywania walnych zgromadze\u324? w Monitorze S\u261?dowym i Gospodarczym zwi\u281?ksza si\u281? szybko\u347?\u263? podj\u281?cia decyzji gospodarczej); d) zwi\u281?kszenie atrakcyjno\u347?ci samej sp\u243?\u322?ki dla inwestor\u243?w strategicznych (istnienie w sp\u243?\u322?ce rozproszonego akcjonariatu mniejszo\u347?ciowego zmniejsza szans\u281? znalezienia inwestora); e) umo\u380?liwienie stworzenia "zamkni\u281?tej" sp\u243?\u322?ki akcyjnej i u\u322?atwienie przekszta\u322?cenia sp\u243?\u322?ki "otwartej" w sp\u243?\u322?k\u281? "prywatn\u261?" lub rodzinn\u261?. Na takie funkcje przymusowego wykupu akcji zwraca si\u281? te\u380? uwag\u281? w orzecznictwie (wyrok Trybuna\u322?u Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2005 r. sygn. akt P 25/02, OTK-A 2005, nr 6, poz. 65). \par \par Skar\u380?\u261?ca sp\u243?\u322?ka wykonuj\u261?c obowi\u261?zki zwi\u261?zane z procedur\u261? wykupu akcji, na\u322?o\u380?one na ni\u261? przez Kodeks Handlowy, powierzy\u322?a wykonywanie pewnych czynno\u347?ci zwi\u261?zanych z wykupem akcji [...] Domowi Maklerskiemu (m.in. przyjmowanie o\u347?wiadcze\u324? akcjonariuszy, dokonywanie zap\u322?aty za pomoc\u261? otrzymanych od Sp\u243?\u322?ki \u347?rodk\u243?w pieni\u281?\u380?nych zap\u322?aty ceny wykupu, dokonania zmian w depozycie i rejestrze akcjonariuszy, po zako\u324?czeniu ca\u322?ego procesu - przekazania Sp\u243?\u322?ce pe\u322?nej dokumentacji dot. przymusowego wykupu). \par \par W zwi\u261?zku z tym przedsi\u281?wzi\u281?ciem, Sp\u243?\u322?ka ponosi koszty zwi\u261?zane z realizacj\u261? procesu przymusowego wykupu akcji, a\u380? do momentu jego zako\u324?czenia, w szczeg\u243?lno\u347?ci: koszty wyceny akcji przez bieg\u322?ego, koszty dotycz\u261?ce czynno\u347?ci wykonanych przez Dom Maklerski, koszty korespondencji: wysy\u322?ki, publikacji i przekazania informacji akcjonariuszom, koszty og\u322?osze\u324? prasowych, koszty og\u322?osze\u324? w Monitorze S\u261?dowym i Gospodarczym, koszty op\u322?at skarbowych, s\u261?dowych, koszty uniewa\u380?nienia dokumentu akcji i wydania nowego (w trybie art. 358 Ksh). \par \par Koszty te Sp\u243?\u322?ka uznaje za koszty po\u347?rednio zwi\u261?zane przychodami, ale podlegaj\u261?ce uwzgl\u281?dnieniu w rozliczeniu podatkowym z uwagi na zwi\u261?zek z funkcjonowaniem sp\u243?\u322?ki - zachowaniem albo zabezpieczeniem \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w. \par \par Minister Finans\u243?w stanowiska tego nie podziela, dowodzi, \u380?e takiego zwi\u261?zku nie ma, a procedura "wyciskania" akcjonariuszy mniejszo\u347?ciowych s\u322?u\u380?y wy\u322?\u261?cznie akcjonariuszom wi\u281?kszo\u347?ciowym. \par \par II. Stosownie do tre\u347?ci art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychod\u243?w s\u261? koszty poniesione w celu osi\u261?gni\u281?cia przychod\u243?w lub zachowania albo zabezpieczenia \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w, z wyj\u261?tkiem koszt\u243?w wymienionych w art. 16 ust. 1. Za koszty uzyskania przychodu zatem nale\u380?y zgodnie z utrwalonymi ju\u380? pogl\u261?dami judykatury (por. na przyk\u322?ad wyrok NSA z 10 czerwca 2009 r., II FSK 234/08, CBOSA) uwa\u380?a\u263? takie wydatki, kt\u243?rych poniesienie przez podatnika by\u322?o spowodowane racjonalnym d\u261?\u380?eniem i obiektywn\u261? mo\u380?liwo\u347?ci\u261? osi\u261?gni\u281?cia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia tego \u378?r\u243?d\u322?a i kt\u243?re nie zosta\u322?y wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. U\u380?ycie w art. 15 ust. 1 p.d.p. zwrotu "w celu" oznacza, \u380?e nie zawsze wydatek przynie\u347?\u263? musi skutek w postaci osi\u261?gni\u281?cia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia jego \u378?r\u243?d\u322?a. Sytuacje, w kt\u243?rych \u243?w zwi\u261?zek przyczynowy nie jest jednoznaczny, nale\u380?y rozwi\u261?zywa\u263? wed\u322?ug zasad racjonalnego rozumowania, odr\u281?bnie w odniesieniu do ka\u380?dego przypadku. Kosztami uzyskania przychodu b\u281?d\u261? wi\u281?c zar\u243?wno koszty pozostaj\u261?ce w bezpo\u347?rednim zwi\u261?zku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostaj\u261?ce w zwi\u261?zku po\u347?rednim, je\u380?eli zostanie wykazane, \u380?e zosta\u322?y w spos\u243?b racjonalny poniesione w celu uzyskania przychod\u243?w, nawet w\u243?wczas, gdy z obiektywnych powod\u243?w przych\u243?d nie zosta\u322? osi\u261?gni\u281?ty. Oznacza to, \u380?e ponoszone koszty powinny cel realizowa\u263? lub co najmniej zak\u322?ada\u263? realnie jego osi\u261?gni\u281?cie. Kosztami uzyskania przychod\u243?w zatem b\u281?d\u261? wydatki zwi\u261?zane z prowadzon\u261? dzia\u322?alno\u347?ci\u261? gospodarcz\u261?, je\u380?eli s\u261? one racjonalnie uzasadnione, a ka\u380?dy wydatek powinien by\u263? oceniany z tego punktu widzenia (por. wyrok NSA z 25 listopada 2004 r., FSK 671/04, CBOSA). \par \par Przyjmowana (zar\u243?wno w pi\u347?miennictwie, jak i judykaturze) wyk\u322?adnia omawianego przepisu pozwala na ustalenie, \u380?e warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest \u322?\u261?czne spe\u322?nienie nast\u281?puj\u261?cych warunk\u243?w: 1) faktycznego (rzeczywistego) poniesienia wydatku przez podatnika; 2) istnienia zwi\u261?zku z prowadzon\u261? przez podatnika dzia\u322?alno\u347?ci\u261?; 3) poniesienia go w celu uzyskania przychodu, jego zwi\u281?kszenia, albo zachowania b\u261?d\u378? zabezpieczenia \u378?r\u243?d\u322?a przychodu. \par \par III. Odnosz\u261?c powy\u380?sze do przedstawionego stanu faktycznego nie mo\u380?na zgodzi\u263? si\u281? ze stanowiskiem Ministra, \u380?e wymienione przez Skar\u380?\u261?c\u261? wydatki nie spe\u322?niaj\u261? przes\u322?anek z art. 15 ust. 1 ustawy. \par \par O ile nie ulega w\u261?tpliwo\u347?ci, \u380?e nie s\u261? to koszty bezpo\u347?rednie, gdy\u380?, co sama Skar\u380?\u261?ca przyznaje, nie maj\u261? zwi\u261?zku z konkretnym przychodem, to zdaniem S\u261?du mieszcz\u261? si\u281? one w kategorii koszt\u243?w zachowania albo zabezpieczenia \u378?r\u243?d\u322?a przychodu. \par \par Organ w zmianie interpretacji nie wype\u322?ni\u322? obowi\u261?zku wynikaj\u261?cego z art. 14c \u167? 2 O.p., kt\u243?ry nakazuje, by w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera\u322?a wskazanie prawid\u322?owego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Stwierdzi\u322? jedynie enigmatycznie: "Nie spos\u243?b doszuka\u263? si\u281? zwi\u261?zku z zabezpieczeniem albo zachowaniem \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w. Wydatki tego rodzaju nie stanowi\u261? bowiem koszt\u243?w og\u243?lnych funkcjonowania osoby prawnej, s\u322?u\u380?\u261?cych zachowaniu lub zabezpieczeniu \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w". Dzia\u322?aj\u261?cy z upowa\u380?nienia Ministra Finans\u243?w Dyrektor IS nie wy\u322?o\u380?y\u322? jednak, ani czym s\u261? koszty zachowania lub zabezpieczenia \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w, ani nie uzasadni\u322?, na jakiej podstawie uzna\u322?, \u380?e wydatki Skar\u380?\u261?cej zwi\u261?zane z realizacja obowi\u261?zk\u243?w w zakresie wykonania uchwa\u322?y Walnego zgromadzenia akcjonariuszy nie stanowi\u261? koszt\u243?w og\u243?lnych, ani jak nale\u380?y rozumie\u263? to sformu\u322?owanie (ustawa nie zawiera takiego poj\u281?cia), ani nie wyja\u347?ni\u322?, dlaczego tylko koszty og\u243?lne mog\u322?yby finansowa\u263? koszty zachowania lub zabezpieczenia \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w, gdy w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. takiej przes\u322?anki nie ma. \par \par Przypomnie\u263? nale\u380?y, \u380?e sformu\u322?owanie to wprowadzone zosta\u322?o do ustawy od 1 stycznia 2007 r. przez art. 1 pkt 9 lit. a/ ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych (Dz. U. Nr 217, poz. 1589). \par \par Zmiana wprowadzona z dniem 1 stycznia 2007 r. polega\u322?a na dodaniu do dotychczasowej tre\u347?ci art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. okre\u347?lenia "(...) lub zachowania albo zabezpieczenia \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w. W uzasadnieniu nowelizacji podano, \u380?e zmiana ta odpowiada rozumieniu aktualnie istniej\u261?cego przepisu, jakie zosta\u322?o mu nadane przez orzecznictwo s\u261?d\u243?w administracyjnych (Druk sejmowy 733 z 26 czerwca 2006 r.). \par \par Jednak\u380?e genezy tak uj\u281?tej definicji koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w nale\u380?a\u322?oby si\u281? dopatrywa\u263? w art. 6 ustawy o pa\u324?stwowym podatku dochodowym i podatku maj\u261?tkowym z 1920 r. Zbli\u380?one brzmienie mia\u322?y tak\u380?e art. 10 dekretu o podatku dochodowym z 1946 r. i kolejne artyku\u322?y, odpowiednio art.10 i art.13, dekret\u243?w z 1948 i 1950 , a\u380? do art. 11 ustawy o podatku dochodowym z1972 r., kt\u243?ry ograniczy\u322? si\u281? do formu\u322?y: "wszelkie koszty ponoszone w celu uzyskania przychodu". \par \par Nale\u380?y mocno podkre\u347?li\u263?, \u380?e j\u281?zykowy kszta\u322?t mi\u281?dzywojennej definicji koszt\u243?w wynika\u322? z przyj\u281?tej w owym czasie teorii \u378?r\u243?de\u322?, na kt\u243?rej oparta by\u322?a ustawa o podatku dochodowym. Teoria ta wprowadza\u322?a rozr\u243?\u380?nienie na doch\u243?d oraz maj\u261?tek. Dochodem branym pod uwag\u281? w podatku dochodowym by\u322?y sta\u322?e i powtarzaj\u261?ce si\u281? wp\u322?ywy z okre\u347?lonego \u378?r\u243?d\u322?a, po odliczeniu koszt\u243?w otrzymania, zabezpieczenia i zachowania tych dochod\u243?w tak, aby \u378?r\u243?d\u322?o dawa\u322?o r\u243?wnie\u380? wp\u322?ywy w przysz\u322?o\u347?ci. Z tego to powodu nacisk zosta\u322? po\u322?o\u380?ony na koszty zwi\u261?zane z zachowaniem i zabezpieczeniem \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w, kt\u243?re mo\u380?e w spos\u243?b ci\u261?g\u322?y i sta\u322?y zapewnia\u263? przychody, jednak wymaga w tym celu odpowiednich nak\u322?ad\u243?w. \par \par Dlatego warto si\u281?gn\u261?\u263? do orzecznictwa Najwy\u380?szego Trybuna\u322?u Administracyjnego, kt\u243?ry wielokrotnie wyja\u347?nia\u322? w jaki spos\u243?b nale\u380?y rozumie\u263? wydatki zwi\u261?zane z funkcjonowaniem \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w. Najpe\u322?niej koncepcj\u281? t\u281? wyrazi\u322? NTA w wyroku uznanym za zasad\u281? prawn\u261?, stwierdzaj\u261?c: "przepis wi\u281?c art. 8, w szczeg\u243?lno\u347?ci jego pkt 6 pos\u322?u\u380?y\u322?y judykaturze do wyja\u347?nienia istotnej tre\u347?ci art. 6 i (...) oraz do ustalenia, i\u380? kosztami takimi s\u261? wydatki i straty, zwane potocznie \u171?eksploatacyjnymi\u187?, s\u322?u\u380?\u261?ce tak do uzyskania konkretnego przychodu z konkretnej czynno\u347?ci (...), jak i do utrzymania ci\u261?g\u322?o\u347?ci tego \u378?r\u243?d\u322?a dochodu w znaczeniu zapewnienia p\u322?atnikowi mo\u380?no\u347?ci ci\u261?gni\u281?cia z niego trwale zysk\u243?w. Ci\u261?gnienie zysk\u243?w ze \u378?r\u243?d\u322?a dochodu \u8211? za jakie ustawa uwa\u380?a w ramach dzia\u322?u I (...) 3) przedsi\u281?biorstwa handlowe i przemys\u322?owe oraz zaj\u281?cia zawodowe i zatrudnienia w celach zarobkowych (...) \u8211? polega z regu\u322?y na dokonywaniu pewnych czynno\u347?ci, zale\u380?nie od rodzaju \u378?r\u243?d\u322?a dochodu, przynosz\u261?cych w rezultacie ekonomiczn\u261? korzy\u347?\u263?, poci\u261?gaj\u261?cych jednak za sob\u261? tak\u380?e pewne koszty i zale\u380?n\u261? od jego prawnego charakteru odpowiedzialno\u347?\u263?. (...) Wszystkie wydatki wynikaj\u261?ce z "eksploatacji, konserwacji i zabezpieczenia" urz\u261?dze\u324?, stanowi\u261?cych materialn\u261? stron\u281? organizacji ci\u261?gni\u281?cia zysk\u243?w ze \u378?r\u243?d\u322?a dochodu, jak te\u380? i wszelkie koszty (wydatki i straty, jak je okre\u347?la art. 8 pkt 6) czynno\u347?ci przygotowawczych lub wynikaj\u261?cych z prawnej organizacji \u378?r\u243?d\u322?a dochodu, czy te\u380? jego funkcjonowania s\u261? cz\u281?\u347?ci\u261? sk\u322?adow\u261? koszt\u243?w potr\u261?calnych w my\u347?l art. 6, o ile oczywi\u347?cie nie wychodz\u261? poza granice, okre\u347?lone pozytywnie w art. 8 pkt 1\u8211?5 ustawy" (wyrok NTA z 16.6.1938 r. L.Rej. 48/37, B.Hasfeld, Orzecznictwo NTA, str. 38). \par \par Jak zatem wida\u263?, NTA dokona\u322? wyk\u322?adni przepisu dotycz\u261?cego koszt\u243?w podatkowych z uwzgl\u281?dnieniem gospodarczych potrzeb podmiot\u243?w. Potrzeby te przejawia\u322?y si\u281? zar\u243?wno w sferze materialnej, zwi\u261?zanej z posiadanymi urz\u261?dzeniami i maszynami, jak r\u243?wnie\u380? w sferze zwi\u261?zanej z organizacj\u261? instytucjonaln\u261? podmiot\u243?w gospodarczych, kt\u243?ra to organizacja wymaga dla swego sprawnego funkcjonowania ponoszenia koszt\u243?w jej zabezpieczenia i zachowania (zob. Nowe poj\u281?cie koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w, Marek Pawlik, Monitor Podatkowy 2/2007). \par \par Ustawodawca cho\u263? pos\u322?uguje si\u281? poj\u281?ciami "zachowanie" i "zabezpieczenie", nie definiuje ich. W aktualnym pi\u347?miennictwie i orzecznictwie poza wyk\u322?adni\u261? j\u281?zykow\u261?, sprowadzaj\u261?c\u261? si\u281? do s\u322?ownikowego wyja\u347?nienia termin\u243?w "zachowanie" i "zabezpieczenie", trudno znale\u378?\u263? pog\u322?\u281?bion\u261? wyk\u322?adni\u281? poj\u281?cia "koszty zachowania albo zabezpieczenia \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w". Wed\u322?ug definicji s\u322?ownikowej: zachowa\u263? (zachowywa\u263?) - to dochowa\u263? (dochowywa\u263?) co\u347? w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo up\u322?ywu czasu lub niesprzyjaj\u261?cych okoliczno\u347?ci, zabezpieczy\u263? (zabezpiecza\u263?) - to da\u263? (dawa\u263?) ochron\u281?, os\u322?on\u281? przed czym\u347? niebezpiecznym, szkodliwym; ustrzec (strzec), ochroni\u263? (chroni\u263?). \par \par W opinii S\u261?du tak\u380?e dzi\u347? przez koszty zabezpieczenia albo zachowania \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w nale\u380?y rozumie\u263? koszty - inne ni\u380? bezpo\u347?rednio poniesione w celu uzyskania przychod\u243?w - wydatkowane w celu zagwarantowania ci\u261?g\u322?o\u347?ci funkcjonowania \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w, tak aby \u378?r\u243?d\u322?o to przynosi\u322?o przychody w przysz\u322?o\u347?ci, w tym tak\u380?e obowi\u261?zkowe koszty wynikaj\u261?ce z prawnej organizacji \u378?r\u243?d\u322?a dochodu. \par \par Oznacza to, \u380?e je\u380?eli przedsi\u281?biorstwo zorganizowane jest w formie sp\u243?\u322?ki akcyjnej, to obowi\u261?zkowe, wynikaj\u261?ce z przepis\u243?w prawa (KSH), wydatki zwi\u261?zane z funkcjonowaniem tego przedsi\u281?biorstwa jako sp\u243?\u322?ki akcyjnej (np. koszty organizacji walnych zgromadze\u324?, funkcjonowania organ\u243?w sp\u243?\u322?ki, czy te\u380? tak jak tu: przymusowego wykupu akcji) stanowi\u263? b\u281?d\u261? podatkowe koszty sp\u243?\u322?ki zwi\u261?zane z zabezpieczeniem albo zachowaniem \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w. \par \par Nie przekonuje S\u261?du argumentacja organu, \u380?e samo na\u322?o\u380?enie na sp\u243?\u322?k\u281? obowi\u261?zku obs\u322?ugi procesu wykupu, nie jest powodem uznania go za koszt podatkowy, gdy\u380? nie wi\u261?\u380?e si\u281? z przychodem sp\u243?\u322?ki, lecz s\u322?u\u380?y akcjonariuszom wi\u281?kszo\u347?ciowym. Po pierwsze \u8211? koszty zabezpieczenia albo zachowania \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w z istoty swojej nie wi\u261?\u380?\u261? si\u281? z przychodami sp\u243?\u322?ki (w\u243?wczas by\u322?yby kosztami bezpo\u347?rednimi, poniesionymi w celu uzyskania przychod\u243?w). Po drugie\u8211? oceniaj\u261?c tak jak organ, wymienione przez sp\u243?\u322?k\u281? wydatki, nale\u380?a\u322?oby doj\u347?\u263? do wniosku, \u380?e tak\u380?e np. koszty poboru sk\u322?adek na ubezpieczenie spo\u322?eczne nie s\u261? kosztem podatkowym, bo nie maj\u261? zwi\u261?zku z przychodem, a s\u322?u\u380?\u261? zapewnieniu emerytury czy \u347?wiadcze\u324? zdrowotnych pracownikom. Po trzecie - organ skupi\u322? si\u281? wy\u322?\u261?cznie na jednym aspekcie wykupu akcji mniejszo\u347?ciowych\u8211? \u380?e s\u322?u\u380?y to interesom akcjonariuszy wi\u281?kszo\u347?ciowych. Pomin\u261?\u322? starannie, \u380?e Trybuna\u322? Konstytucyjny w cytowanym przez Ministra wyroku wskazywa\u322? tak\u380?e na inne funkcje wykupu akcji: a) d\u322?ugoterminowe tworzenie warunk\u243?w dla sukcesu gospodarczego firmy; b) obni\u380?enie koszt\u243?w funkcjonowania sp\u243?\u322?ki zwi\u261?zanych z wyst\u281?powaniem w tej sp\u243?\u322?ce drobnych akcjonariuszy (koszty zwo\u322?ywania i odbywania walnych zgromadze\u324?, czy wykonywanie uprawnie\u324? informacyjnych akcjonariuszy w sp\u243?\u322?ce wynikaj\u261?cych z art. 428 i 429 k.s.h.); c) zwi\u281?kszenie operatywno\u347?ci funkcjonowania samej sp\u243?\u322?ki (w przypadku zwolnienia si\u281? sp\u243?\u322?ki z obowi\u261?zku zwo\u322?ywania walnych zgromadze\u324? w Monitorze S\u261?dowym i Gospodarczym zwi\u281?ksza si\u281? szybko\u347?\u263? podj\u281?cia decyzji gospodarczej); d) zwi\u281?kszenie atrakcyjno\u347?ci samej sp\u243?\u322?ki dla inwestor\u243?w strategicznych (istnienie w sp\u243?\u322?ce rozproszonego akcjonariatu mniejszo\u347?ciowego zmniejsza szans\u281? znalezienia inwestora). \par \par Te wszystkie cele wi\u261?\u380?\u261? si\u281? z funkcjonowaniem sp\u243?\u322?ki jako podmiotu gospodarczego nakierowanego na maksymalizacj\u281? zysku i obj\u281?te s\u261? hipotez\u261? przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. \par \par Rozpatruj\u261?c spraw\u281? ponownie organ uwzgl\u281?dni stanowisko S\u261?du. \par \par Maj\u261?c powy\u380?sze na uwadze S\u261?d na podstawie art. 146 \u167? 1, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) orzek\u322? jak w sentencji wyroku. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \pard}