Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 27 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 4 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 978/14 w sprawie ze skargi P. S.A. z siedzibą w P. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 30 kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet innych zobowiązań podatkowych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od P. S.A. z siedzibą w P. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z 4 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 978/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił indywidualną interpretację Ministra Finansów z 30 kwietnia 2014 r. w przedmiocie przepisów prawa podatkowego wydaną na wniosek P. Spółki Akcyjnej z siedzibą w P. (dalej zwaną "Spółką" lub "stroną skarżącą).

2. W uzasadnieniu tegoż wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że we wniosku o interpretację Spółka podała, że będzie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie magazynowania i działalności usługowej wspomagającej transport. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej zakłada możliwość powstania nadpłat w podatku od towarów i usług. W związku z tym zwróciła się m.in. o wyjaśnienie czy istnieje możliwość zaliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług na poczet bieżących należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku akcyzowego czy podatku od nieruchomości. Zapytała również o procedurę w jakiej takie zaliczenie miałoby następować, tj. czy w przypadku złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet zobowiązań podatkowych należących do właściwości organu innego niż urząd skarbowy, podatnik ma obowiązek złożenia wniosku o zaliczenie w organie pobierającym taki podatek, czy też urząd skarbowy sam przesyła rzeczony wniosek do odpowiedniego organu?

Zdaniem Spółki wobec faktu, że podatek dochodowy od osób fizycznych, podatek akcyzowy, podatek od nieruchomości niewątpliwie są zobowiązaniami podatkowym istnieje możliwość takiego zaliczenia. Wobec niedoprecyzowania przez ustawodawcę kwestii składania rzeczonego wniosku, oczywiste jest, że wniosek winien być złożony do organu dysponującego nadpłatą. Dalsze postępowanie w zakresie zaliczenia nadpłaty na poczet zobowiązania podatkowego winno odbywać się w ramach organu podatkowego, w którym podatnik złożył wniosek o zaliczenie.

3. W wydanej interpretacji Minister Finansów uznał stanowisko Spółki w zakresie zaliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług na poczet zobowiązań w podatku od nieruchomości i podatku akcyzowego za nieprawidłowe. Podniósł przy tym, że organ podatkowy nie może wydać postanowienia w sprawie zaliczenia nadpłaty na poczet zobowiązań podatkowych, które skutkowałoby wygaśnięciem zobowiązania z tytułu podatku, którego ustalanie lub określanie i pobór pozostaje we właściwości innego organu podatkowego. Stosownie bowiem do art. 1c ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), organem podatkowym właściwym w sprawach podatków i opłat unormowanych w tej ustawie, w tym w sprawie podatku od nieruchomości, jest wójt (burmistrz, prezydent miasta).

W myśl natomiast art. 14 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.) organami podatkowymi właściwymi w zakresie akcyzy są naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej.

Wobec powyższego, w ocenie organu, skoro naczelnik urzędu skarbowego nie jest organem właściwym w sprawach należności wnioskodawcy z tytułu podatku od nieruchomości i podatku akcyzowego, nie może dokonywać zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na te zobowiązania publicznoprawne. Czynność taka naruszałaby bowiem zasadę działania organów władzy publicznej na podstawie i w granicach prawa.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny na skutek skargi Spółki uchylił zaskarżoną interpretację. Zdaniem tego Sądu w świetle przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – dalej jako "O.p."). istnieje możliwość zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na poczet zobowiązań podatkowych, dla których właściwy jest inny organ podatkowy, aniżeli organ właściwy dla rozliczeń podatku od towarów i usług. W takim przypadku Spółka winna złożyć wraz z deklaracją VAT-7, wykazującą podatek VAT do zwrotu, stosowny wniosek opisujący charakter zobowiązania podatkowego oraz organ podatkowy właściwy dla tego zobowiązania.

Sąd pierwszej instancji stwierdził, że żaden przepis prawa nie ogranicza możliwości dokonania zaliczenia w przypadku wystąpienia przesłanek z art. 76 O.p. Przepis ten nakłada na organy obowiązek zaliczenia znanej mu nadpłaty na znaną mu zaległość. Nie nakłada natomiast obowiązku poszukiwania innych istniejących zaległości. Dodatkowo z treści art. 76b O.p. nie wynika, że do zaliczenia nadpłaty w podatku VAT, jest inny niż właściwy dla podatnika, organ podatkowy. W sytuacji gdy podatnik składa wniosek o zaliczenie przedstawiając jednocześnie dane dotyczące wysokości zobowiązania i dane organu podatkowego, w którym ono widnieje, niewątpliwie występują przesłanki do zaliczenia określonej nadpłaty (zwrotu podatku) na poczet wskazanych przez podatnika zobowiązań. Jeżeli fakt istnienia zaległości zostanie potwierdzony, to należy uznać, iż brak jest przeszkód prawnych do zaliczenia zwrotu VAT na poczet konkretnych zaległości. WSA odwołał się w tym względzie do stanowiska wypowiedzianego w wyroku NSA z 20 stycznia 2012 r. w sprawie I FSK 577/11.

5. Organ zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając, w oparciu o podstawę przewidzianą w art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 76 § 1 O.p. przez jego błędną interpretację i w konsekwencji niewłaściwą ocenę zastosowania polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, że przepis ten stanowi podstawę do zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na poczet zobowiązań podatkowych, dla których właściwy jest inny organ podatkowy aniżeli organ właściwy dla rozliczeń podatku od towarów i usług.

W oparciu o powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm prawem przepisanych.

6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Spółki wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

7. Rozpoznając skargę kasacyjną w tej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem 6 grudnia 2016 r. przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów tego Sądu następujące zagadnienie prawne budzące wątpliwości: "Czy art. 76 § 1 w związku z art. 76 b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) daje podstawę do zaliczenia przez naczelnika urzędu skarbowego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług na poczet zobowiązań podatkowych, do których określenia czy ustalenia właściwy jest organ jednostki samorządu terytorialnego?".

8. Naczelny Sąd Administracyjny udzielając odpowiedzi na przedstawione wyżej zagadnienie prawne w uchwale składu siedmiu sędziów z 27 marca 2017 r., w sprawie I FPS 9/16 stwierdził, że: "Artykuł 76 § 1 w związku z art. 76 b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.) nie daje podstawy do zaliczenia przez naczelnika urzędu skarbowego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług na poczet zobowiązań podatkowych, do których określenia czy ustalenia właściwy jest organ jednostki samorządu terytorialnego".

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Skarga kasacyjna jest zasadna.

9.1. Dla oceny zarzutów skargi kasacyjnej istotne było to, czy możliwe jest zaliczenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na poczet zobowiązań podatkowych, dla których właściwy jest organ jednostki samorządu terytorialnego.

9.2. We wskazanej wyżej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny podzielił pogląd organu, że organ podatkowy nie może wydać postanowienia w sprawie zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług na poczet zobowiązań podatkowych, do których ustalenia właściwy jest organ jednostki samorządu terytorialnego. NSA w uzasadnieniu tej uchwały podkreślił, że czynność zaliczenia zwrotu podatku na zobowiązania podatkowe uprawnionego podmiotu nie może zostać dokonana z naruszeniem właściwości organu podatkowego, w którego gestii znajduje się ustalanie lub określanie i pobór podatku, na poczet którego ma zostać dokonane zaliczenie skutkujące wygaśnięciem tegoż zobowiązania. Godziłoby to bowiem w zasadę działania organów władzy publicznej na podstawie i w granicach prawa.

9.3. Zgodnie z art. 187 § 2 p.p.s.a. uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego jest w danej sprawie wiążąca. Oznacza to, że Sąd, który skierował pytanie do składu powiększonego w trakcie rozpoznawania skargi kasacyjnej nie ma możliwości odstąpienia od oceny wyrażonej w uchwale składu powiększonego NSA stanowiącej odpowiedź na zadane przez ten Sąd pytanie. Co więcej zwrot "w danej sprawie wiążąca" zawarty w tym przepisie oznacza, że w całym dalszym postępowaniu aż do jego prawomocnego zakończenia uchwała taka jest wiążąca. Jest to konsekwencją tego, że zawarta w takiej uchwale wykładnia dokonywana jest w ścisłym związku z postępowaniem toczącym się w konkretnej sprawie ( vide Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Wyd. LEX, wydanie 4, s. 577 i n). Przełamanie mocy wiążącej uchwały wydanej w sprawie, w związku z którą uchwała ta została podjęta nie jest nawet możliwe w trybie art. 269 § 1 p.p.s.a. W sprawie tej bowiem, ze względu na treść art. 187 § 2 p.p.s.a., uchwała wiąże w sposób bezwzględny jako prejudykat ( vide H. Filipczyk, Uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wyd. LEX 2013).

9.4. Trafne w tej sytuacji okazały się zarzuty skargi kasacyjnej organu, że błędnie Sąd pierwszej instancji, z naruszeniem wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów uznał, że możliwe jest zaliczenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na poczet zobowiązań podatkowych dla których właściwy jest organ jednostki samorządu terytorialnego.

9.5. Mając powyższe na uwadze, należało na podstawie art. 188 w związku z art. 151 p.p.s.a. orzec jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 tej ustawy.