I GSK 728/09 - Wyrok

Data orzeczenia	2011-01-13	
Data wpływu	2009-11-19	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Cezary Pryca /przewodniczący sprawozdawca/
Marzenna Kosewska
Urszula Raczkiewicz	
Symbol z opisem	6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług	
Hasła tematyczne	Celne prawo	
Sygn. powiązane	I SA/Ol 416/09	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Celnej	
Treść wyniku	Oddalono skargę kasacyjną	
Powołane przepisy	Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270; art. 141 § 4, art. 151;  Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 2003 nr 162 poz 1568; art. 4, art. 5, 6 ust. 1 pkt 2b, art. 22 pkt 2,3, art. 133; Ustawa z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Cezary Pryca (spr.) Sędzia NSA Urszula Raczkiewicz Sędzia del. WSA Marzenna Kosewska Protokolant Grzegorz Heleniak po rozpoznaniu w dniu 13 stycznia 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. A. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O. z dnia 9 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 416/09 w sprawie ze skargi J. A. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od J. A. S. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w O. kwotę 900 (dziewięćset) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.	
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 9 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 416/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. oddalił skargę J. A. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] marca 2009 r., nr [...], w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług.

Sąd I instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia faktyczne:

W dniu 10 września 2008 r. J. A. S. (dalej także skarżący, strona) zgłosił w Oddziale Celnym w E. do procedury dopuszczenia do obrotu samochód osobowy marki C. C. C., rok prod.1981, nr VIN [...]. W zgłoszeniu celnym zadeklarowany został kod CN 9705 00 00 - kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie, zoologiczne, botaniczne, mineralogiczne, anatomiczne, historyczne, archeologiczne, paleontologiczne, etnograficzne lub numizmatyczne. Zgłoszenie celne zarejestrowane zostało pod pozycją [...].

Decyzją z dnia [...] października 2008 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w O. zmienił klasyfikację taryfową opisanego samochodu osobowego marki C. C. C. z kodu CN 9705 00 00 na kod CN 8703 24 90, stwierdzając, że przedmiotowy pojazd nie może być zaklasyfikowany jako kolekcjonerski - zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE Nr L 256 z 7.09.1987 r. ze zm.) oraz rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/07 z dnia 20 września 2007 r. (Dz. Urz. WE Nr L 286 z 31.01.2007 r. ze zm.) zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady nr 2658/87 – gdyż nie spełnia podstawowego kryterium wieku 30 lat. Zmiana klasyfikacji taryfowej skutkowała zmianą stawek: celnej, podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług, a tym samym określeniem wysokości długu celnego, kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług.

W wyniku rozpatrzenia odwołania strony, decyzją z dnia [...] marca 2009 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w O. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W toku postępowania odwoławczego organ ustalił, iż samochód C. C. C., produkowany w latach 1968-1982, nie jest obecnie trudno dostępny, o czym świadczą liczne oferty sprzedaży na aukcjach internetowych. Zaznaczył też, że w poszczególnych latach model C. C. był produkowany w ilości kilkudziesięciu tysięcy sztuk. W ocenie organu pojazd nie spełnia także kryterium dotyczącego znacznej wartości. Cenę zakupu organ uznał za adekwatną do wartości użytkowej pojazdu. Zachowanie warunków występowania ograniczonej liczby egzemplarzy danego pojazdu i jego znacznej wartości, ma zdaniem organu bezpośredni wpływ na warunki dotyczące charakteru transakcji, która powinna odbywać się poza typowym handlem pojazdami samochodowymi. W niniejszej sprawie zaś pojazd nabyty został od firmy zajmującej się handlem samochodami, a modele takie można także nabyć na zwykłych aukcjach internetowych. Nie został więc spełniony warunek dotyczący szczególnego sposobu nabycia pojazdu. W konsekwencji organ odwoławczy stwierdził brak możliwości zaklasyfikowania przedmiotowego samochodu do pozycji 9705.

Oddalając skargę J. A. S. na powyższą decyzję Sąd I instancji wskazał, iż warunkami wstępnym zaklasyfikowania pojazdu samochodowego do kodu CN 9705 00 00 jest to, by pojazd był oryginalny, bez zasadniczych zmian, był co najmniej 30-letni oraz by był to model (typ) już nieprodukowany. W rozpoznanej sprawie samochód zgłoszony przez skarżącego wyprodukowany został w roku 1981, a zatem jedna z powyższych wstępnych przesłanek nie została spełniona. W momencie zgłoszenia samochodu do procedury celnej miał on bowiem 27 lat, zamiast wymaganych 30. Sąd podkreślił przy tym, iż przesłanka wymaganego wieku jest oczywista i nie ma tu żadnego elementu ocennego. Skoro zatem samochód tego oczywistego, wstępnego warunku nie spełnia, to zdaniem Sądu, nie jest konieczne badanie, czy samochód ten spełnia pozostałe warunki do zaklasyfikowania go do spornego kodu CN. Z brzmienia not wyjaśniających do pozycji 9705 00 00 wynika bowiem, iż wszystkie warunki wymienione w nich muszą być spełnione łącznie. Zatem jeżeli nie będzie spełniony choć jeden z warunków, to samochód nie będzie mógł być zaklasyfikowany do ww. kodu CN. Sąd stwierdził, że organ celny w niniejszej sprawie przeanalizował spełnienie wszystkich przesłanek wskazanych w notach. Wynik tej analizy można jednakże potraktować jako potwierdzenie stanowiska organu, iż przedmiotowy samochód nie może być klasyfikowany do spornego kodu CN.

Sąd I instancji podniósł nadto, iż w świetle stwierdzenia, że przedmiotowy samochód nie spełnia wstępnego warunku uznania go za towar klasyfikowany do kodu CN 9705 00 00 (warunku wieku), za niemające znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy uznać należy zarzuty skarżącego odnoszące się do prawidłowości badania przez organ spełnienia przez pojazd pozostałych warunków, tj. dostępności na rynku, wartości i sposobu nabycia.

Rozważając zarzut naruszenia zasady zaufania do organów, wyrażonej w art. 121 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa), w wyniku przyjęcia przez organ celny w Gdyni zabezpieczenia w tranzycie dla towaru zgłoszonego jako kolekcjonerski, Sąd podniósł, iż organ przyjmujący zabezpieczenie w zasadzie nie prowadzi postępowania wyjaśniającego w kwestii dotyczącej klasyfikacji towaru do odpowiedniego kodu CN. W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtowała się przy tym jednolita linia orzecznicza, zgodnie z którą zasada zaufania nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem i powielających poprzednie błędy. W konsekwencji powyższego Sąd uznał, iż powyższe nie miało istotnego wpływu na wynik postępowania.

Skargę kasacyjną do wyroku WSA w O. z dnia 9 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 416/09, wniósł J. A. S. Strona wnosząca skargę kasacyjną zaskarżyła powyższy wyrok w całości, żądając jego uchylenia w całości i przekazania sprawy WSA w O. do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako p.p.s.a.) strona zarzuciła naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, to jest:

1. błędną wykładnię pozycji 9705 Nomenklatury Scalonej stanowiącej załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w brzmieniu określonym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej polegającą na uznaniu, iż pojazd, aby być zaklasyfikowany jako przedmiot kolekcjonerski musi spełniać kryterium posiadania wieku co najmniej 30 lat;

2. art. 2 i art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78 poz. 483) w zw. z art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2) poprzez uznanie Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. UE Nr C z 2006 r. 50, s. 1) jako źródła powszechnie obowiązującego prawa.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, to jest:

1. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przyjęcie stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistością, a mianowicie błędne zidentyfikowanie zgłoszonego przez skarżącego do procedury dopuszczenia do obrotu samochodu osobowego marki C. C. C., bez wnikliwego i rzetelnego określenia jego cech, właściwości oraz przeznaczenia, co w konsekwencji doprowadziło do ustalenia, że pojazd ten należy zaklasyfikować do kodu CN 8703 24 90, a nie do kodu CN 9705 00 00, mimo iż jest to przedmiot kolekcjonerski;

2. art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej p.u.s.a.) oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez nieprawidłową kontrolę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, co skutkowało pozostawieniem w obrocie prawnym decyzji niezgodnej z prawem;

3. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez bezzasadne oddalenie skargi, mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i art. 190 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, iż ustanowione przez Komisję noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich przyczyniają się w istotny sposób do wykładni zakresu poszczególnych pozycji taryfowych, jednakże nie są one prawnie wiążące. Noty te stanowią jedynie uzupełnienie postanowień Nomenklatury i powinny być odczytywane w związku z nimi. Wobec tego gdy ich interpretacja zmienia lub zawęża treść Nomenklatury, należy wyłączyć ich stosowanie. Zdaniem strony WSA w O. z jednej strony twierdzi, iż noty nie są wiążące ani dla organów celnych, ani dla sądów. Z drugiej zaś strony przy ocenie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji organu odwoławczego opiera się wyłącznie na powyższych notach, traktując je tym samym jako źródło powszechnie obowiązującego prawa.

Kasator wskazał nadto, iż Sąd I instancji, opierając się wyłącznie na notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, w ogóle nie wziął pod uwagę cech, właściwości i przeznaczenia przedmiotowego pojazdu, który figuruje w Wojewódzkiej Ewidencji Zabytków, co potwierdza zaświadczenie W.-M. Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 14 października 2008 r. oraz przedstawia wartość kolekcjonerską.

Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną błędna wykładnia pozycji 9705 Nomenklatury Scalonej wynika z błędnej wykładni określonych w notach wyjaśniających wymogów niezbędnych do zakwalifikowania pojazdu samochodowego do kodu CN 9705 00 00. W opinii Sądu warunkiem wstępnym zaklasyfikowania pojazdu do ww. kodu CN jest to, by pojazd był oryginalny, bez zasadniczych zmian, był co najmniej 30-letni oraz by był to model (typ) już nieprodukowany. Zdaniem strony taka interpretacja nie jest niczym uzasadniona, bowiem zawarty w notach wyjaśniających zwrot "oraz modele lub typy, które nie są już produkowane" powinien być interpretowany rozdzielnie z pierwszą częścią przedmiotowego wymogu, a mianowicie "co najmniej 30-letnie". Spójnik "oraz" został bowiem użyty tu nie w znaczeniu koniunkcyjnym, ale enumeracyjnym. W ocenie kasatora zgodnie z notami wyjaśniającymi warunkami wstępnymi do uznania pojazdu mechanicznego za przedmiot kolekcjonerski jest to, aby był to pojazd oryginalny, bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika itp. oraz miał co najmniej 30 lat, bądź był modelem lub typem, który nie jest już produkowany.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, pismem z dnia 19 października 2009 r., Dyrektor izby celnej w O. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu.

W szczególności należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art.183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania.

Wobec takich regulacji poza sporem winna pozostawać okoliczność, iż wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się do poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.

Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art.174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a.

W związku z takim sformułowaniem podstaw kasacyjnych rozpatrzenia w pierwszej kolejności wymagają zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, ponieważ zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego mogą być oceniane przez Naczelny Sąd Administracyjny wówczas, gdy stan faktyczny sprawy stanowiący podstawę wydanego wyroku został ustalony bez naruszenia przepisów postępowania.

Przechodząc do oceny zarzutów zgłoszonych w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. należy stwierdzić, iż nie jest trafny zarzut naruszenia przez Sąd I instancji przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przyjęcie stanu faktycznego niezgodnie z rzeczywistością, a więc błędne zidentyfikowanie zgłoszonego przez skarżącego do procedury dopuszczenia do obrotu, samochodu osobowego marki C. C. C., bez rzetelnego i wnikliwego określenia jego cech, właściwości oraz przeznaczenia, co doprowadziło do błędnej klasyfikacji taryfowej wskazanego wyżej pojazdu. Odnosząc się do tak skonstruowanego zarzutu skargi kasacyjnej należy przypomnieć, że przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. zawiera regulację, w ramach której ustawodawca określa jakie elementy ma zawierać uzasadnienie wyroku, stwierdzając że powinno ono zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Uzasadnienie wyroku sporządzane jest po wydaniu orzeczenia. Wobec tego wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. tylko wtedy, gdy uzasadnienie jest sporządzone w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Oznacza to, że tylko w takim przypadku wadliwość uzasadnienia wyroku może być uznana za naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy. Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. jako dotyczący braku lub niedostatecznego rozwinięcia prawem przewidzianych składników uzasadnienia wyroku, nie jest skutecznym narzędziem podważania zaakceptowanych przez Sąd I instancji ustaleń faktycznych dokonywanych przez organy administracji publicznej. Niewątpliwie do obowiązków sądów administracyjnych należy kontrola tego, czy organy administracji publicznej dokonały ustaleń faktycznych zgodnie z prawem. Wobec tego można przyjąć, że sądy administracyjne akceptują lub odmawiają akceptacji stanu faktycznego ustalonego przez organy administracji publicznej skutkiem kontroli zgodności z prawem postępowania dowodowego prowadzonego przez te organy. Jednocześnie należy podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny, orzekający w tym składzie, podziela stanowisko zawarte w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu administracyjnego z 15 lutego 2010 roku, sygnatura akt II FPS 8/09, w której NSA wskazał, że przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), jeżeli uzasadnienie wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia. W przywołanej wyżej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny wskazał także, że przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. nie może stanowić wystarczającej podstawy kasacyjnej bez odniesienia się do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania administracyjnego, gdy z uzasadnienia wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego wynika, jaki stan faktyczny sprawy został przez sąd administracyjny przyjęty i dlaczego (vide uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 15.02.2010 r., II FPS 8/09, ONSAiWSA 2010/3/39).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt sprawy niniejszej, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że uzasadnienie orzeczenia Sądu I instancji zawiera wszystkie elementy wymienione w treści art. 141 § 4 p.p.s.a., a w szczególności zawiera stanowisko wojewódzkiego sadu administracyjnego w zakresie stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia. W tym miejscu stwierdzić należy, że konstrukcja tego zarzutu skargi kasacyjnej sprowadza się do uznania, że na skutek błędnego przedstawienia stanu faktycznego samochód osobowy C. C. C. został wadliwie zakwalifikowany do kodu CN 87032490, a nie do kodu CN 97050000 Wspólnej Taryfy Celnej. Przy czym błędne ustalenie stanu faktycznego strona wnosząca skargę kasacyjną odnosi do oparcia stanowiska Sądu I instancji wyłącznie na treści not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej. Niewątpliwie "stanu sprawy", o którym mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a. nie należy wiązać z oceną pod względem zgodności z prawem. Ocena prawna dokonywana jest w ramach wyjaśniania podstawy prawnej rozstrzygnięcia, która obejmuje wskazanie zastosowanych przepisów prawnych oraz wyjaśnienie przyjętego przez sąd sposobu ich wykładni i zastosowania. W tym miejscu przypomnieć także należy, że w procesie klasyfikacji towaru należy kierować się nie tylko przesłankami natury technicznej czy kryteriami przeznaczenia towaru, ale w szczególności należy mieć na uwadze treść Taryfy celnej (brzmienie poszczególnych pozycji i podpozycji) wraz z uwagami do poszczególnych sekcji lub działów, a także Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, jak również kierując się treścią Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej. Uwzględniając właśnie treść pozycji 97050000 Taryfy celnej oraz biorąc pod uwagę także noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej, zasadnie Sąd I instancji wskazał na warunki konieczne jakie winien spełnić pojazd mechaniczny (samochód osobowy), aby mógł być zaklasyfikowany do wskazanej pozycji jako przedmiot kolekcjonerski. Dział 97 Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, stanowiącej załącznik I do rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z 20 września 2007 roku zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej – Dzieła Sztuki, Przedmioty Kolekcjonerskie i Antyki, w pozycji 97050000 wskazuje kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie, zoologiczne, botaniczne, mineralogiczne, anatomiczne, historyczne, archeologiczne, paleontologiczne, etnograficzne lub numizmatyczne. Trafnie także Sąd I instancji zaakceptował stanowisko organów wskazujące na to, że opisana wyżej pozycja obejmuje pojazdy mechaniczne, które stanowią egzemplarze kolekcji o wartości historycznej, jeżeli spełniają one kryteria zawarte w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich wydanego w sprawie C 200/84. W oparciu o powołane wyżej orzeczenie wskazuje się na szereg cech, które winny takie pojazdy mechaniczne spełniać, ale w stosunku do nich podkreśla się także możliwość zastosowania pewnych warunków wstępnych, które przy ich stosowaniu winny być ocenione w pierwszej kolejności. Do nich zalicza się to, aby pojazd był oryginalny, bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika itp., co najmniej 30 letni oraz modele lub typy, które przestały być produkowane, a także wszystkie pojazdy wyprodukowane przed rokiem 1950 nawet niejeżdżące. Przy stosowaniu tych warunków w dalszej kolejności sprawdzeniu i ocenie podlegają takie cechy pojazdu jak to czy występuje w ograniczonej liczbie egzemplarzy, czy są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem, czy były przedmiotem specjalnej transakcji poza normalnym handlem podobnymi wyrobami, czy posiadają znaczną wartość oraz czy stanowią znaczący krok w rozwoju ludzkości lub pewien okres tego rozwoju. Niewątpliwie warunki wstępne, o których była wyżej mowa winny być spełnione kumulatywnie. Wiek pojazdu (30 lat) odnosi się zarówno do pojazdów nadal produkowanych, jak do pojazdów których produkcja została zakończona. Odmienne stanowisko pozwalałoby na przyjęcie, że mogą być klasyfikowane do kodu CN 97050000 samochody, których produkcja zakończyła się stosunkowo niedawno, a które posiadają pozostałe cechy (oryginalny, bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika). Stanowisko to pozostawałoby także w sprzeczności z punktem 2a not wyjaśniających do pozycji 97050000, w którym wskazuje się, iż do tej pozycji może być zaliczony także pojazd mechaniczny bez względu na datę jego produkcji, jeżeli jest egzemplarzem kolekcji o wartości historycznej, to jest brał udział w wydarzeniu historycznym. Ponadto należy stwierdzić, że zasadnie Sąd I instancji wskazał, że zgłoszone w toku postępowania administracyjnego dowody w postaci zaświadczenia z [...] października 2008 roku, numer [...], wskazującego, że sprowadzony samochód znajduje się w Wojewódzkiej Ewidencji Zabytków pod numerem[...], jak i opinia Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z [...] września 2008 roku, numer [...], z której wynikało, że sprowadzony samochód "przedstawia wartość kolekcjonerską" pozostają bez wpływu na wynik procedury klasyfikacyjnej. Podstawę prawną wpisu do ewidencji zabytków stanowił przepis art. 22 pkt 2, 3 i art. 133 ustawy z dnia 23 lipca 2003 roku o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. Nr 162, poz. 1568 ze zmianami). Wpis do ewidencji zabytków nastąpił na wniosek właściciela pojazdu mechanicznego. W tym miejscu należy także podnieść, że przepisy dotyczące klasyfikacji taryfowej nie zawierają definicji pojęcia "kolekcji" i "przedmiotu kolekcjonerskiego". Z treści przepisów ustawy z dnia 23 lipca 2003 roku o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami wynika, że ochronie zabytków (art. 4) i opiece nad zabytkami (art. 5) podlegają między innymi zabytki ruchome, którymi w szczególności są stosownie do treści art. 6 ust. 1 pkt 2b, kolekcje stanowiące zbiory przedmiotów zgromadzonych i uporządkowanych według koncepcji osób, które tworzyły te kolekcje. W związku z powyższym samodzielny przedmiot nie będący egzemplarzem kolekcji, czyli zbioru przedmiotów zgromadzonych i uporządkowanych według koncepcji osób tworzących tę kolekcję, nie jest przedmiotem kolekcjonerskim, o jakim mowa w pozycji 97050000 Taryfy celnej.

Przedstawiony w skardze kasacyjnej zarzut dotyczący naruszenia przez Sąd I instancji przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. koresponduje z zarzutem naruszenia przez ten sąd administracyjny przepisu art. 1 § 2 p.u.s.a. oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez nieprawidłową kontrolę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego brak jest podstaw do uwzględnienia przedstawionego wyżej zarzutu skargi kasacyjnej. Powołane przepisy określają kognicję sądów administracyjnych (art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a.) i należą do przepisów ustrojowych, a nie przepisów postępowania. Sąd mógłby je naruszyć odmawiając rozpoznania skargi, mimo wniesienia jej z zachowaniem przepisów prawa bądź rozpoznając ją, ale stosując przy kontroli inne kryterium niż kryterium zgodności z prawem. Drugi z powołanych przepisów określa właściwość rzeczową sądów administracyjnych i nakazuje im w ramach kontroli stosować środki przewidziane ustawą. Jego naruszenie mogłoby zatem polegać na wykroczeniu poza właściwość sądu albo zastosowania środka nieznanego ustawie. Żaden z powołanych przepisów nie może być naruszony poprzez wadliwe dokonanie kontroli - niedostrzeżenie naruszenia przepisów postępowania czy prawa materialnego (vide wyrok NSA z 9.03.2007 r., I OSK 1025/06, niepublikowany, wyrok NSA z 21.02.2007 r., II FSK 1047/06, niepublikowany). Poza sporem winna pozostawać okoliczność, że w rozpoznawanej sprawie Sąd I instancji rozpoznała skargę, dokonując kontroli pod względem zgodności z prawem.

Natomiast odnosząc się do zarzutu skargi kasacyjnej dotyczącego naruszenia przez Sąd I instancji przepisu art. 151 p.p.s.a. w związku z art.145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., poprzez bezzasadne oddalenie skargi mimo naruszenia przez organ przepisów art.122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i art. 190 Ordynacji podatkowej, to podkreślić należy, że przepis art. 151 p.p.s.a. formułuje jedno z możliwych rozstrzygnięć, jakie może zapaść po rozpoznaniu skargi przez wojewódzki sąd administracyjny. Zgodnie z tym przepisem, w razie nieuwzględnienia skargi Sąd skargę oddala. Skarga podlega oddaleniu, jeśli zaskarżonemu aktowi lub czynności nie można postawić zarzutu naruszenia prawa procesowego ani materialnego. Sąd jest zobowiązany do oddalenia skargi, jeśli z przeprowadzonego postępowania rozpoznawczego wynika, że kontrolowana decyzja została podjęta bez naruszenia prawa materialnego oraz procesowego, względnie gdy stwierdzone uchybienia nie dają podstaw do uwzględnienia skargi. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawiony zarzut skargi kasacyjnej nie zasługuje na uwzględnienie. Jak to zostało już wcześniej wykazane zasadnie Sąd I instancji uznał, że w sprawie nie miały miejsca uchybienia przepisów postępowania administracyjnego, które uzasadniałyby uwzględnienie skargi przez Sąd I instancji.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że bezzasadność zarzutów odnoszących się do naruszenia przepisów postępowania skutkuje przyjęciem za wiążące ustaleń faktycznych, stanowiących podstawę faktyczną zaskarżonego wyroku.

Przechodząc do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zgłoszonych w ramach podstawy kasacyjnej opisanej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. należy w pierwszej kolejności ustosunkować się do zarzutu wskazującego na naruszenie przez Sąd I instancji przepisu art. 2 i art. 87 Konstytucji RP w związku z art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej Sąd I instancji nie zaliczył Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich do źródeł powszechnie obowiązującego prawa. W uzasadnieniu wyroku (strona 6) Sąd I instancji wprost stwierdza, że wymienione wyżej noty wyjaśniające nie mają mocy wiążącej, ale są pomocne i mają istotne znaczenie przy interpretacji Nomenklatury taryfowej. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że Sąd I instancji naruszył powołane wyżej przepisy prawa.

Natomiast odnosząc się do drugiego z przedstawionych w skardze kasacyjnej zarzutów związanych z naruszeniem prawa materialnego, to w tym zakresie strona wnosząca skargę kasacyjną wskazuje na błędną wykładnię pozycji 9705 Nomenklatury Scalonej polegającą na uznaniu, iż pojazd, aby mógł być zaklasyfikowany jako przedmiot kolekcjonerski musi spełniać kryterium posiadania wieku co najmniej 30 lat. W związku z tak przedstawionym zarzutem skargi kasacyjnej należy podkreślić, że dział 97 Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, stanowiącej załącznik I do rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z 20 września 2007 roku zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej – Dzieła Sztuki, Przedmioty Kolekcjonerskie i Antyki, w pozycji 97050000 zawiera kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie, zoologiczne, botaniczne, mineralogiczne, anatomiczne, historyczne, archeologiczne, paleontologiczne, etnograficzne lub numizmatyczne. W tym miejscu należy podkreślić, że proces klasyfikacji towaru na gruncie przepisów wspólnotowych - mających w rozpoznawanej sprawie zastosowanie już w pełnym zakresie z uwagi na datę dokonania zgłoszenia celnego (10 września 2008 r.), czyli przede wszystkim Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz Wspólnej Taryfy Celnej, w brzmieniu wynikającym z rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej - obejmuje zidentyfikowanie samego towaru oraz ustalenie, czy towar odpowiada konkretnej pozycji Taryfy celnej. W procesie klasyfikacji towaru należy kierować się nie tylko przesłankami natury technicznej czy kryteriami przeznaczenia towaru, ale w szczególności należy mieć na uwadze treść Taryfy celnej (brzmienie poszczególnych pozycji i podpozycji) wraz z uwagami do poszczególnych sekcji lub działów, a także Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, jak również kierując się treścią Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej. Naczelny Sąd Administracyjny w swym orzecznictwie (zarówno na tle Kodeksu celnego z 1997 r., jak i - po uzyskaniu przez Polskę członkostwa UE - na tle przepisów wspólnotowych) dość konsekwentnie prezentował pogląd, że zidentyfikowanie towaru dla potrzeb klasyfikacji Taryfy celnej mieści się w sferze ustaleń faktycznych. Sąd w składzie orzekającym w sprawie niniejszej, w pełni aprobując ten pogląd, dodatkowo wyjaśnia, że proces identyfikacji towaru dla potrzeb klasyfikacji celnej polega między innymi na tym, że - przy użyciu Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, uwag do poszczególnych sekcji lub działów, jak również Not wyjaśniających - przede wszystkim sprawdza się to, czy cechy sprowadzonego towaru odpowiadają określeniom używanym w poszczególnych pozycjach (podpozycjach) Taryfy celnej. Cały proces pozostaje jednak elementem ustaleń faktycznych, w związku z czym ewentualne zarzuty należy rozpatrywać w ramach podstawy kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Z tych względów, wskazany wyżej zarzut skargi kasacyjnej, zgłoszony w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. należy uznać za nieuzasadniony.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.