Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz (spr.) Sędzia NSA Dorota Dąbek Sędzia NSA Patrycja Joanna Suwaj po rozpoznaniu w dniu 14 lipca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 24 lipca 2025 r. sygn. akt III SA/Łd 261/25 w sprawie ze skargi P. Spółka Jawna w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 12 lutego 2025 r. nr 1001-IUCKOD-3.4812.418.2024.2 w przedmiocie sprzeciwu od wezwania do wniesienia opłaty dodatkowej za naruszenie obowiązku wniesienia opłaty za przejazd autostradą 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości; 2. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 21 października 2024 r. nr 1001-IUCKOD-2.4811.418.3227.2024.2; 3. odstępuje od zasądzenia od P. Spółka Jawna w K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości.

Wyrokiem z dnia 24 lipca 2025 r., sygn. akt III SA/Łd 261/25, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej: Sąd I instancji, WSA), po rozpoznaniu skargi P. Spółki Jawnej w K. (dalej: skarżąca, spółka) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 12 lutego 2025 r. nr 1001-IUCKOD-3.4812.418.2024.2 w przedmiocie odmowy uwzględnienia sprzeciwu od wezwania do wniesienia opłaty dodatkowej za naruszenie obowiązku wniesienia opłaty za przejazd autostradą, uchylił zaskarżoną decyzję i umorzył postępowanie administracyjne oraz orzekł o kosztach postępowania na rzecz skarżącej.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Pismem z dnia 10 września 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej: Dyrektor IAS, organ), na podstawie art. 37ge i art. 37gf ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2023 r. (Dz.U. z 2022 r., poz. 2483 ze zm.), dalej: "ustawa o autostradach płatnych" wezwał skarżącą do uiszczenia opłaty dodatkowej w wysokości 500 zł. Podstawą wezwania było stwierdzenie naruszenia obowiązku wniesienia opłaty za przejazd na płatnym odcinku autostrady A2 węzeł Stryków w dniu 11 marca 2022 r. pojazdu o łącznej dopuszczalnej masie całkowitej (DMC) poniżej 3,5 tony, o numerze rejestracyjnym [...], którego właścicielem była skarżąca.

Pismem z dnia 23 września 2024 r. skarżąca złożyła sprzeciw wobec nałożonej opłaty dodatkowej, w którym podniosła, że opłata za przejazd na płatnym odcinku autostrady A2 w dniu 11 marca 2022 r. została uiszczona od pojazdu lekkiego o numerze rejestracyjnym [...] (Peugeot Partner) i dotyczy przejazdu uznanego za nieopłacony, bowiem zmianie uległ numer rejestracyjny pojazdu. O tym, że pojazd o numerach rejestracyjnych [...] i [...] to ten sam samochód świadczy ten sam numer identyfikacyjny pojazdu. Do sprzeciwu spółka dołączyła dowody rejestracyjne wydane dla pojazdu o nr rej. [...] i nr rej. [...] oraz notę obciążeniową nr [...].

Decyzją z dnia 21 października 2024 r., nr 1001-IUCKOD-1.4810.12042.2024.2, Dyrektor IAS w Łodzi odmówił uwzględnienia sprzeciwu strony od wezwania do wniesienia opłaty dodatkowej.

Zaskarżoną decyzją z dnia 12 lutego 2025 r. organ utrzymał w mocy decyzję własną z dnia 21 października 2024 r.

W uzasadnieniu Dyrektor IAS w Łodzi wyjaśnił, że przejazd pojazdu o łącznej DMC poniżej 3,5t o nr rej. [...] został zarejestrowany w dniu 11 marca 2022 r. o godzinie 07:28 na płatnym odcinku autostrady A2, węzeł Stryków, a zatem zastosowanie w sprawie miały przepisy ustawy o autostradach płatnych w brzmieniu sprzed wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1193), dalej: "ustawa zmieniająca").

Organ wskazał, że w dacie przejazdu właścicielem pojazdu o numerze rejestracyjnym [...] była skarżąca, zatem ciążyła na niej odpowiedzialność za uiszczenie opłaty za ww. przejazd. Opłaty tej nie odnotowano w Systemie Poboru Opłat Elektronicznych Krajowej Administracji Skarbowej (SPOE KAS). Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że w dniu 11 marca 2022 r. skarżąca korzystała ze sposobu wnoszenia opłat za autostrady w trybie przedpłaty.

Z systemu CRM Service, który gromadzi dane dotyczące przejazdów państwowymi autostradami płatnymi A2 i A4, opłacanych w trybie przedpłaty wynika, że w dniu 8 października 2021 r. skarżąca zarejestrowała pojazd o nr rej. [...] i przypisała do niego urządzenie o nr [...]. Nota obciążeniowa nr [...] z dnia 6 kwietnia 2022 r., która została wystawiona za okres 1 marca - 31 marca 2022 r. wskazuje, że opłata za przejazdy była naliczana na podany przez stronę numer rejestracyjny [...]. W sprzeciwie skarżąca wyjaśniła, że pojazd o nr rej. [...], którego dotyczy wezwanie do wniesienia opłaty dodatkowej, wcześniej posiadał nr rej. [...]. Organ II instancji wskazując na treść art. 13ia ust. 10 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 645 z późn. zm.) dalej jako: "u.d.p.", wyjaśnił, że to na użytkowniku aplikacji ciążył obowiązek wprowadzenia prawidłowych danych dotyczących pojazdu i dokonywania ich aktualizacji we właściwym terminie. Użytkownik aplikacji powinien był kontrolować prawidłowość danych przekazywanych do systemu SPOE KAS i w razie zaistnienia nieprawidłowości, dokonywać korekt błędów poprzez Internetowe Konto Klienta (IKK). Na koncie strony w systemie e-TOLL zmiany numeru rejestracyjnego ww. pojazdu dokonano dopiero w dniu 5 grudnia 2022 r.

Podsumowując Dyrektor IAS w Łodzi wskazał, że powstanie obowiązku wniesienia opłaty dodatkowej za nieopłacony przejazd autostradą nie dotyczy jedynie sytuacji, gdy opłata w ogóle nie została wniesiona, ale także sytuacji, gdzie opłata za przejazd została uiszczona w sposób nieprawidłowy, a za taki z pewnością należy uznać opłacenie przejazdu pojazdem o nr rej. [...] zamiast [...]. I nie ma znaczenia, że chodzi o ten sam pojazd, który strona identyfikuje na podstawie numeru VIN. Konto rozliczeniowe utworzone zostało dla pojazdu o nr rej. [...], dlatego opłata pobrana na pojazd o tym numerze rejestracyjnym nie może zostać zaliczona na pojazd o innym numerze rejestracyjnym, czyli [...]. Dyrektor IAS podkreślił, że tym samym organ nie mógł odstąpić od naliczenia opłaty dodatkowej.

Zaskarżonym wyrokiem WSA w Łodzi, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143), dalej jako: "p.p.s.a." uchylił zaskarżoną decyzję oraz umorzył postępowanie na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a.

Sąd I instancji wskazał, że art. 37a ust. 7 w związku z art. 37ge ust. 1 i 7 ustawy o autostradach płatnych należy wykładać w ten sposób, że zobowiązuje on do wniesienia opłaty za przejazd autostradą, jak również pozwala dochodzić opłaty dodatkowej, od podmiotów w nim wskazanych. Z przepisów tych nie wynika jednak, że opłata dodatkowa stanowi administracyjną karę pieniężną, natomiast uzasadniony jest wniosek, że opłata ta ma charakter świadczenia wzajemnego, a mianowicie ponoszonego w zamian za przejazd pojazdu autostradą, a więc drogą I klasy technicznej przeznaczoną do szybkiego przemieszczania się pojazdów. Z art. 37a ust. 28 pkt 1 ustawy o autostradach płatnych wyraźnie wynika, że to na kierującym pojazdem ciąży obowiązek wykupienia ważnego biletu autostradowego lub prawidłowego działania urządzenia lub systemu, o których mowa w art. 13i ust. 3a ustawy o drogach publicznych, zapewniających przekazywanie danych geolokalizacyjnych do Systemu Poboru Opłaty Elektronicznej KAS lub urządzenia, o którym mowa w art. 13i ust. 3a u.d.p., zapewniających przekazywanie danych geolokalizacyjnych do SPOE KAS.

Jednocześnie uwzględniając, że opłata za przejazd autostradą, o której mowa art. 37a ust. 7 ustawy o autostradach płatnych jest pobierana w sposób przewidziany dla opłaty elektronicznej na podstawie danych geolokalizacyjnych przekazanych z urządzeń lub systemów, o których mowa w art. 13i ust. 3a ustawy o drogach publicznych, z wykorzystaniem usługi EETS w rozumieniu art. 4 pkt 41 u.d.p., na zasadach określonych w tej ustawie lub w formie biletu autostradowego, który zawiera między innymi numer rejestracyjny pojazdu (art. 37a ust. 12 pkt 1), WSA w Łodzi za uzasadniony uznał wniosek, że opłata ta jest związana z przejazdem i ruchem konkretnego pojazdu autostradą lub jej odcinkiem płatnym co w niniejszej sprawie miało miejsce, bowiem za pojazd o numerze ewidencyjnym [...] uiszczono opłatę w kwocie 19,80 zł.

Z tych przyczyn Sąd I instancji uznał, że nałożenie na skarżącego opłaty dodatkowej byłoby przejawem nadmiernego formalizmu oraz prowadzenia postępowania sprzecznie z zasadami pogłębiania zaufania jego uczestników do władzy publicznej, proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania – już choćby z tego powodu, że przez przejazd pojazdu, co do którego została uiszczona opłata, nie doszło do naruszenia interesów fiskalnych Skarbu Państwa; wobec czego – zdaniem WSA – brak było podstaw do nałożenia na skarżącą kary dodatkowej za przejazd pojazdem samochodowym płatnym odcinkiem drogi krajowej, bowiem co do ww. pojazdu faktycznie doszło do uiszczenia należnej opłaty elektronicznej, a skierowanie przez organ działania przeciwko stronie było bezprzedmiotowe.

Ze skargą kasacyjną od powyższego wyroku wystąpił Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi zaskarżając powyższy wyrok w całości oraz wnosząc – na podstawie art. 174 pkt 1 i 2,176, art. 177 § 1 w zw. z art. 185 § 1, art. 188, art. 203 pkt 2 p.p.s.a. – o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, jeżeli Sąd uzna, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Jednocześnie skarżący kasacyjnie organ zrzekł się przeprowadzenia rozprawy.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię oraz naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w związku z art. 37ge ust. 1 w zw. z art. 37a ust. 28 pkt 1 lit. a w zw. z art. 37a ust. 12 pkt 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2483 z późn.zm., dalej zwana: ust. o a.p.) przez ich błędną wykładnię i w jej następstwie przyjęcie, że przejazd autostradą na podstawie biletu autostradowego zawierającego błędny numerem rejestracyjny pojazdu jest dokonany na podstawie ważnego biletu autostradowego i nie ma podstaw prawnych do naliczenia opłaty dodatkowej, podczas gdy w ocenie organu administracji prawidłowa wykładnia tych przepisów powinna prowadzić do wniosku, że przejazd autostradą na podstawie biletu autostradowego z wadliwie wskazanym numerem rejestracyjnym pojazdu jest przejazdem dokonanym bez ważnego biletu autostradowego i zasadnym jest pobranie opłaty dodatkowej za przejazd autostradą nawet wówczas, gdy jest to ten sam pojazd za przejazd którym jego właściciel uiścił w sposób wadliwy opłatę za przejazd autostradą,

2. art. 145 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 37gf ust. 1 i ust. 3-5 ust. o a.p. przez bezpodstawne umorzenie postępowania administracyjnego w sprawie, podczas gdy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi skarżonym wyrokiem uchylił wyłącznie decyzję DIAS w Łodzi z dnia 12 lutego 2025 r., nr 1001-IUCKOD-3.4812.418.2024.2, a pozostawił w obrocie prawnym decyzję DIAS w Łodzi z dnia 21 października 2024 r., nr 1001-IUCKOD-2.4811.3227.2024.2 pozbawiając tym samym organ administracji możliwości dalszego procedowania i rozpoznania sprzeciwu skarżącej spółki,

3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 572, dalej zwany: k.p.a.) przez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i przyjęcie, że przejazd autostradą na podstawie biletu autostradowego wystawionego z błędnym numerem rejestracyjnym pojazdu jest dokonany na podstawie ważnego biletu autostradowego i nie ma podstaw do naliczenia opłaty dodatkowej, podczas gdy w ocenie organu administracji prawidłowa wykładnia tych przepisów powinna prowadzić do wniosku, że przejazd autostradą na podstawie biletu autostradowego z wadliwie wskazanym numerem rejestracyjnym pojazdu jest przejazdem dokonanym bez ważnego biletu autostradowego i zasadnym jest pobranie opłaty dodatkowej nawet wówczas gdy jest to ten sam pojazd za przejazd którym jego właściciel uiścił w sposób wadliwy opłatę autostradową.

Powyższe uchybienia mają istotny wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., bowiem gdyby WSA w Łodzi w sposób prawidłowy wyłożył i zastosował art. 37ge ust. 1 w zw. z art. 37a ust. 28 pkt 1 lit. a w zw. z art. 37a ust. 12 pkt 1 ust. o a.p. to uznałby, że przejazd autostradą na podstawie biletu wystawionego z błędnym numerem rejestracyjnym pojazdu nie jest dokonany na podstawie ważnego biletu autostradowego i są podstawy do naliczenia opłaty dodatkowej, nawet wówczas gdy jak to miało miejsce w stanie faktycznym sprawy, przejazd odbywał się tym samym pojazdem, za który właściciel wadliwie uiścił należną opłatę autostradową, co powinno skutkować oddaleniem skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. w całości.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie, jakkolwiek nie wszystkie jej zarzuty zostały oparte na usprawiedliwionych podstawach.

Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Z zarzutów skargi kasacyjnej, które zostały oparte na obydwu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a. wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując legalność decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w przedmiocie odmowy uwzględnienia sprzeciwu od wezwania do wniesienia opłaty dodatkowej za naruszenie obowiązku wniesienia opłaty za przejazd autostradą stwierdził, że decyzja ta nie jest zgodna z prawem, co uzasadniało jej uchylenie oraz umorzenie postępowania administracyjnego na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika – najogólniej rzecz ujmując – że o braku zgodności z prawem kontrolowanej decyzji należało wnioskować na tej podstawie, że zarejestrowany w dniu 11 marca 2022 r. o godzinie 7:28 na płatnym odcinku autostrady A2 – węzeł Stryków – przejazd pojazdu Peugeot Partner o łącznej DMC poniżej 3,5 t o nr rej. [...], dotyczył tego samego pojazdu, który w dniu 8 października 2021 r. został zarejestrowany w aplikacji, jako pojazd o nr identyfikacyjny [...] oraz o nr rejestracyjnym [...], do którego przypisano urządzenie o nr [...], co wobec faktu, że strona wnosiła opłaty za przejazd w trybie przedpłaty, jak również wobec faktu, że z noty obciążeniowej nr [...] z dnia 6 kwietnia 2022 r. – za okres dnia 1 marca 2022 do dnia 31 marca 2022 r. – wynika, że opłata za ten przejazd została naliczona, pobrana i przypisana do podanego przez stronę nr rejestracyjnego [...], pod którym pojazd ten był pierwotnie zarejestrowany – tj. do czasu uzyskania nowego numeru rejestracyjnego ([...]) i nowego dowodu rejestracyjnego – prowadzi do wniosku, że brak było podstaw do nałożenia na stronę obowiązku wniesienia opłaty dodatkowej, a w konsekwencji do wniosku, że działania organu administracji podjęte wobec strony należało uznać za bezprzedmiotowe.

Skarga kasacyjna, której zarzuty wyznaczają – zgodnie z zasadą dyspozycyjności – granice kontroli zgodności z prawem zaskarżonego wyroku uzasadnia twierdzenie, że rezultat tej kontroli powinien wyrazić się w krytycznej ocenie tego wyroku, której konsekwencją powinno być jego uchylenie, jakkolwiek – jak podniesiono na wstępie – nie wszystkie jej zarzuty taką ocenę uzasadniają.

Podkreślając, że w rozpatrywanej sprawie nie jest sporne, że opłata za przejazd autostradą była wnoszona przez stronę w sposób przewidziany dla opłaty elektronicznej na podstawie danych geolokalizacyjnych przekazanych z urządzeń lub systemów, o których mowa w art. 13i ust. 3a ustawy o drogach publicznych oraz w trybie przedpłaty – co potwierdza nota obciążeniowa nr [...] z dnia 6 kwietnia 2022 r., za okres dnia 1 marca 2022 do dnia 31 marca 2022 r., o czym mowa jeszcze dalej – w odpowiedzi na zarzut z pkt 1 petitum skargi kasacyjnej – a mianowicie, w odpowiedzi na zarzut naruszenia "art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w związku z art. 37ge ust. 1 w zw. z art. 37a ust. 28 pkt 1 lit. a w zw. z art. 37a ust. 12 pkt 1 ustawy [...] o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym [...] przez ich błędną wykładnię i w jej następstwie przyjęcie, że przejazd autostradą na podstawie biletu autostradowego zawierającego błędny numer rejestracyjny pojazdu jest dokonany na podstawie ważnego biletu autostradowego i nie ma podstaw do naliczenia opłaty dodatkowej podczas gdy [...] przejazd autostradą na podstawie biletu autostradowego z wadliwie wskazanym numerem rejestracyjnym pojazdu jest przejazdem dokonanym bez ważnego biletu autostradowego i zasadnym jest pobranie opłaty dodatkowej za przejazd autostradą nawet wówczas, gdy jest to ten sam pojazd za przejazd którym jego właściciel uiścił w sposób wadliwy opłatę za przejazd autostradą" – trzeba stwierdzić, że nie jest on zasadny i nie może odnieść skutku oczekiwanego przez skarżący kasacyjnie organ.

Zwłaszcza, gdy wobec przyjmowanego w orzecznictwie rozumienia błędu wykładni, a co za tym do idzie koniecznych wymogów, którym zarzut taki powinien czynić zadość, aby mógł być zostać rozpatrzony (zob. np. wyroki NSA z dnia: 28 lipca 2022 r., sygn. akt I OSK 1925/21; 6 listopada 2020, sygn. akt II GSK 742/20; 13 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1445/15) podkreślić, że z uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie wynika (zob. s. 8 – 13), aby Sąd I instancji wyraził pogląd kwestionowany skargą kasacyjną, a mianowicie, że "przejazd autostradą na podstawie biletu autostradowego zawierającego błędny numer rejestracyjny pojazdu jest dokonany na podstawie ważnego biletu autostradowego i nie ma podstaw do naliczenia opłaty dodatkowej" – co w świetle okoliczności stanu faktycznego sprawy byłoby przy tym oczywiście niezrozumiałe – i co siłą rzeczy prowadzi do wniosku – zwłaszcza, że przeciwnego wniosku nie uzasadnia okoliczność przywołania przez ten Sąd treści art. 37a ust. 9 i art. 37a ust. 13 – 14 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu drogowym (zob. s. 10 uzasadnienia kontrolowanego orzeczenia) – że na gruncie omawianego zarzutu została podjęta polemika z poglądem nieistniejącym.

Co więcej, w odpowiedzi na ten zarzut – i zarazem w odpowiedzi na zarzut z pkt 3 petitum skargi kasacyjnej, na gruncie którego organ administracji podnosi naruszenie przez Sąd I instancji, jako wzorców kontroli legalności zaskarżonej decyzji, przepisów art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. – wymaga przypomnienia, że z przepisów ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (dalej: ustawa o autostradach płatnych), w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, wynika po pierwsze, że opłata za przejazd autostradą może być wniesiona w sposób przewidziany dla opłaty elektronicznej na podstawie danych geolokalizacyjnych przekazanych z urządzeń lub systemów, o których mowa w art. 13i ust. 3a ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (art. 37a ust. 8) – co wobec treści oraz celu tego odesłania oznacza, że na potrzeby poboru opłaty elektronicznej za pomocą Systemu Poboru Opłaty Elektronicznej KAS są stosowane urządzenia mobilne, zewnętrzne systemy lokalizacyjne oraz urządzenia pokładowe instalowane w pojazdach, wykorzystujące technologie pozycjonowania satelitarnego i transmisji danych, a w konsekwencji, że wskazane dane, to dane odnoszące się do właściciela, posiadacza albo użytkownika pojazdu; urządzenia, o którym mowa w art. 13i ust. 3a, w tym urządzenia mobilnego wraz z oprogramowaniem, o którym mowa w art. 13i ust. 3d; pojazdów samochodowych, przyczep i naczep; dotyczące trybu wnoszenia opłaty elektronicznej oraz wnoszonego zabezpieczenia; korzystającego z drogi, który nie jest właścicielem, posiadaczem albo użytkownikiem pojazdu, które właściciel, posiadacz albo użytkownik pojazdu jest obowiązany zarejestrować w rejestrze uiszczających opłatę elektroniczną (art. 13i ust. 3a w związku z art. 13ia ust. 1 i ust. 2 ustawy o drogach publicznych), podając w odniesieniu do danych pojazdu, w szczególności numer rejestracyjny (art. 13ia ust. 4 pkt 3 lit. a) tej ustawy). Po drugie zaś, że przejazd autostradą, na której jest pobierana opłata może być wykonywany również na podstawie biletu na jeden przejazd autostradą lub jej odcinkiem, zwanego dalej "biletem autostradowym", który jest wydawany przed rozpoczęciem tego przejazdu – i z momentem wydania którego opłata za przejazd autostradą jest pobierana (art. 37a ust. 9 ustawy o autostradach płatnych) – i który powinien zawierać konieczne elementy oraz dane, w tym między innymi numer rejestracyjny pojazdu (art. 37a ust. 12 pkt 1 tej ustawy).

W związku z tym, że opłata jest związana z przejazdem i ruchem – co trzeba podkreślić, o czym mowa jeszcze dalej – konkretnego pojazdu autostradą lub jej odcinkiem płatnym, wobec potrzeby zapewnienia skutecznego monitorowania przemieszczania się pojazdów oraz identyfikowania pojazdów, których przejazd podlega opłacie, ustawodawca nie bez powodu na gruncie przywołanej powyżej regulacji prawnej określającej sposób oraz formę poboru opłaty eksponował znaczenie – co stanowi wspólny jej mianownik – danych dotyczących numeru rejestracyjnego pojazdu (zawartych w rejestrze lub na bilecie).

Jakkolwiek numer rejestracyjny pojazdu – którego nadanie wraz z wydaniem dowodu rejestracyjnego i tablic rejestracyjnych stanowi konsekwencję dopuszczenia pojazdu do ruchu – jest istotny z punktu widzenia identyfikacji konkretnego pojazdu oraz monitorowania jego przemieszczania się w relacji do obowiązku poniesienia opłaty za jego przejazd autostradą lub jej odcinkiem płatnym (zob. wyrok NSA z dnia 14 marca 2024 r., sygn. akt II GSK 1818/23), zaś sam system poboru opłat za przejazd autostradą został oparty na zasadzie automatyzmu, to jednak wbrew stanowisku skarżącego kasacyjnie organu trzeba stwierdzić, że ocena odnośnie do uczynienia zadość obowiązkowi uiszczenia opłaty za przejazd autostradą – gdy chodzi o podstawy tej oceny – nie może ograniczać się wyłącznie do numeru rejestracyjnego pojazdu – którego przemieszczanie się autostradą zostało zarejestrowane w odpowiednim systemie – oraz do konsekwencji wynikających z samej zasady automatyzmu poboru opłaty. Zwłaszcza, gdy tej mierze odwołać się do znaczenia konsekwencji wynikających z funkcji instytucji sprzeciwu od wezwania do wniesienia opłaty dodatkowej (art. 37gf ust. 1 ustawy o autostradach płatnych) – której celem jest z całą pewnością wyjaśnienie ewentualnych (przy tym również nieuniknionych) błędów lub pomyłek albo wyjaśnienie i usunięcie zaistniałych wątpliwości – a co za tym idzie do znaczenia konsekwencji wynikających z art. 37gf ust. 5 przywołanej ustawy, a mianowicie, że w zakresie nieuregulowanym w tej ustawie do postępowania w sprawie sprzeciwu (oraz wniosku, o którym mowa w ust. 4) stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego, co siłą rzeczy nie pozostaje bez wpływu na wniosek, że w postępowaniu wywołanym sprzeciwem znajdzie zastosowanie również art. 7 k.p.a. (zasada prawdy obiektywnej), art. 75 § 1 k.p.a. – z którego wynika, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem – oraz art. 80 k.p.a. – który z kolei stanowi, że organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona (zob. tej mierze również wyroki NSA z dnia: 20 listopada 2025 r., sygn. akt II GSK 1839/25; 21 maja 2026 r., sygn. akt II GSK 233/26).

Podkreślając w związku z powyższym – co jest aż nadto oczywiste w świetle art. 37a ust. 1, ust. 6 i ust. 7 ustawy o autostradach płatnych – że należna opłata za przejazd autostradą jest związana z przejazdem i ruchem konkretnego pojazdu, trzeba stwierdzić, że jakkolwiek pojazd ten jest – jak podniesiono powyżej – identyfikowany przede wszystkim przez nadany mu numer rejestracyjny, to jednak na gruncie okoliczności danego przypadku nie sposób jest kategorycznie wykluczyć możliwości – i zarazem dopuszczalności – identyfikowania tego konkretnego pojazdu w inny sposób (zob. przywołane powyżej judykaty w sprawach akt II GSK 1839/25 i sygn. akt II GSK 233/26 oraz stany faktyczne, na gruncie który zostały one wydane).

W tym też kontekście wymaga podkreślenia – co w rozpatrywanej sprawie nie jest sporne – że opłata za przejazd autostradą była wnoszona przez stronę w sposób przewidziany dla opłaty elektronicznej na podstawie danych geolokalizacyjnych przekazanych z urządzeń lub systemów, o których mowa w art. 13i ust. 3a ustawy o drogach publicznych oraz w trybie przedpłaty, co potwierdza nota obciążeniowa nr [...] z dnia 6 kwietnia 2022 r., za okres dnia 1 marca 2022 do dnia 31 marca 2022 r. W rozpatrywanej sprawie nie jest również sporne – co jest nie mniej istotne w świetle dotychczas przedstawionych argumentów – że zarejestrowany w dniu 11 marca 2022 r. o godzinie 7:28 na płatnym odcinku autostrady A2 – węzeł Stryków – przejazd pojazdu Peugeot Partner o nr rej. [...] dotyczył tego samego pojazdu, który w dniu 8 października 2021 r. został zarejestrowany w aplikacji, jako pojazd o nr identyfikacyjnym [...] oraz o nr rejestracyjnym [...], do którego przypisano urządzenie o nr [...]. Nie jest również sporne, że z przywołanej noty obciążeniowej wynika, że opłata za wskazany przejazd została naliczona, pobrana i przypisana do nr rejestracyjnego [...], pod którym pojazd ten był pierwotnie zarejestrowany – tj. do czasu uzyskania nowego numeru rejestracyjnego ([...]) i nowego dowodu rejestracyjnego – oraz użytkowany przez stronę na podstawie umowy leasingu.

Jeżeli wobec przywołanych faktów – i zarazem w korespondencji do znaczenia konsekwencji wynikających z art. 39gf ust. 5 ustawy o autostradach płatnych – podkreślić – o czym była już mowa powyżej – że na gruncie okoliczności konkretnego przypadku nie można kategorycznie wykluczyć możliwości – a co za tym idzie dopuszczalności – identyfikowania konkretnego pojazdu w inny sposób, niż tylko ograniczający się do jego numeru rejestracyjnego, to w okolicznościach stanu faktycznego sprawy nie można pomijać znaczenia konsekwencji wynikających z art. 37a ust. 7 przywołanej ustawy, zgodnie z którym do wniesienia opłaty, pobieranej przez Szefa KAS, jest zobowiązany, jako "wnoszący opłatę" w rozumieniu tego przepisu prawa: 1) właściciel pojazdu albo 2) posiadacz pojazdu, o którym mowa w art. 73 ust. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym, albo 3) użytkownik pojazdu, o którym mowa w art. 80b ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym.

Podkreślając w tym kontekście, że odwołanie się przez ustawodawcę do danych gromadzonych w Centralnej Ewidencji Pojazdów (CEP) utworzonej na podstawie ustawy – Prawo o ruchu drogowym, a mianowicie do danych o pojeździe – między innymi, numer rejestracyjny (art. 80b ust. 1 pkt 1 lit. b) – oraz do danych o właścicielu tego pojazdu (art. 80b ust. 2), czy też jego posiadaczu, o którym mowa w art. 73 ust. 5 (art. 80b ust. 3) albo użytkowniku, który pojazd ten użytkuje na podstawie umowy leasingu, o rejestrację którego wnioskował leasingodawca (art. 80b ust. 1 pkt 4) pozostaje w logicznym związku z powszechnie przyjmowanym założeniem, że z pojazdu zasadniczo korzysta jego właściciel, czy też posiadacz lub użytkownik, na którego pojazd ten jest zarejestrowany, co wobec porządkującej funkcji tej ewidencji oraz treści i pewności ujawnianych w niej danych o istotnym charakterze z punktu widzenia identyfikowania pojazdu przemieszczającego się autostradą, za przejazd którą jest pobierana opłata, zapewnia efektywność powszechnego systemu poboru opłat (zob. wyrok NSA z dnia 14 marca 2024 r., sygn. akt II GSK 1818/23), wymaga również podkreślenia – co istotne w świetle uzasadnienia sprzeciwu wniesionego przez stronę od wezwania do wniesienia opłaty dodatkowej, jak również wobec faktu, że przejazd pojazdu o nr rej. [...] dotyczył tego samego pojazdu, który w dniu 8 października 2021 r. został zarejestrowany w aplikacji, jako pojazd o nr rejestracyjnym [...] (nr identyfikacyjny [...]), do którego przypisano urządzenie o nr [...], a także wobec faktu, że za przejazd ten została naliczona i pobrana opłata przypisana do nr rejestracyjnego [...], pod którym pojazd ten był pierwotnie zarejestrowany (tj. do czasu uzyskania nowego numeru rejestracyjnego – [...]) – że dane o pojeździe gromadzone w CEP nie ograniczają się wyłącznie do numeru rejestracyjnego.

Dane identyfikujące pojazd – jak wynika z art. 80b ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy – Prawo o ruchu drogowym – to również numer VIN albo numer nadwozia, podwozia lub ramy pojazdu.

Za uzasadniony trzeba więc uznać wniosek, że korzystając z danych zawartych w CEP – do których nota bene odwołano się w wezwaniu do wniesienia opłaty dodatkowej – organ administracji publicznej nie był pozbawiony możliwości wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy w relacji do wyjaśnień strony zawartych w uzasadnieniu sprzeciwu oraz danych o pojeździe (art. 80b ust. 1 pkt 1 ustawy – Prawo o ruchu drogowym), a także w relacji do danych o użytkowniku, który pojazd ten użytkował na podstawie umowy leasingu (art. 80b ust. 1 pkt 4 tej ustawy) oraz danych o właścicielu tego pojazdu (art. 80b ust. 2 ustawy).

Stwierdzając w rekapitulacji, że zarzuty z pkt 1 oraz z pkt 3 petitum skargi kasacyjnej nie zostały oparte na usprawiedliwionych podstawach, trzeba jednak stwierdzić, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi nie bez usprawiedliwionych podstaw podważa zgodność z prawem zaskarżonego wyroku z pozycji zarzutu naruszenia art. 145 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 37gf ust. 1 i ust. 3 – 5 ustawy o autostradach płatnych "[...] przez bezpodstawne umorzenie postępowania administracyjnego w sprawie, podczas gdy Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] skarżonym wyrokiem uchylił wyłącznie decyzję DIAS [...] z dnia 12 lutego 2025 r. [...], a pozostawił w obrocie prawnym decyzję DIAS z dnia 21 października 2024 r. [...] pozbawiając tym samym organ administracji możliwości dalszego procedowania i rozpoznania sprzeciwu [...] spółki" (pkt 2 petitum skargi kasacyjnej).

Przede wszystkim trzeba stwierdzić, że działaniu Sądu I instancji, który uchylił kontrolowaną decyzję – a mianowicie decyzję wydaną na podstawie art. 37gf ust. 4 ustawy o autostradach płatnych, którą w rezultacie rozpoznania wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy utrzymano w mocy decyzję z dnia 21 października 2024 r. odmawiającą uwzględnienia sprzeciwu od wezwania do wniesienia opłaty dodatkowej – oraz umorzył postępowanie administracyjne, sprzeciwia się stan prawny rozpatrywanej sprawy oraz jej stan faktyczny.

Wobec treści oraz funkcji art. 145 § 3 p.p.s.a. tego rodzaju działanie nie jest prawidłowe i nie koresponduje z treścią kompetencji, o której przepis ten stanowi.

Nie jest bowiem zgodne z wyznaczonym tym przepisem prawa wzorem działania działanie, które ograniczając się do uchylenia kontrolowanej decyzji umarza postępowanie administracyjne wobec jego bezprzedmiotowości – o czym mowa jeszcze dalej – pomijając jednocześnie znaczenie wszystkich konsekwencji wynikających z funkcji oraz treści art. 135 p.p.s.a., a co za tym idzie pozostawiając w obrocie prawnym decyzję, która – na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. – została utrzymana w mocy decyzją ostateczną uchyloną na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. Siłą rzeczy "umorzenie postępowania administracyjnego", jako element merytorycznego rozstrzygnięcia kontrowanego wyroku nie koresponduje z kasacyjnym elementem tego rozstrzygnięcia – "uchyla zaskarżoną decyzję" – co wobec wewnętrznej sprzeczności tych rozstrzygnięć nie pozostaje bez wpływu na wniosek, że rozstrzygnięcia te nie znajdują oparcia w przepisach obowiązującego prawa, albowiem z całą pewnością podstawy tej nie stanowi art. 145 § 3 p.p.s.a. i nie sposób jest jej również "zrekonstruować" z uzasadnienia zaskarżonego wyroku.

Co więcej, Sąd I instancji nie uwzględnił również w dostatecznym stopniu znaczenia wszystkich konsekwencji wynikających z hybrydowego charakteru omawianego postępowania regulowanego ustawą o autostradach płatnych (zob. wyroki NSA z dnia 14 marca 2024 r., sygn. akt II GSK 1818/23 oraz sygn. akt II GSK 1819/23), a w tym kontekście różnic w zakresie odnoszącym do prawnych form działania administracji, które są aż nadto wyraźnie widoczne, gdy zestawić wezwanie do wniesienia opłaty dodatkowej (art. 37ge ust. 7 ustawy o autostradach płatnych) z decyzją (art. 37gf ust. 4 i ust. 5 tej ustawy), co nie pozostaje bez wpływu i na ten wniosek, że o ile miałyby się zaktualizować przesłanki oceny odnośnie do braku zgodności z prawem działania organu administracji w zakresie odnoszącym się do wystąpienia z wymienionym wezwaniem oraz odmowy uwzględnienia sprzeciwu, to z całą pewnością wyrok sądu administracyjnego nie mógłby ograniczać się wyłącznie do rozstrzygnięć o uchyleniu kontrowanej decyzji oraz utrzymanej nią w mocy decyzji.

Niezależnie od powyższego wymaga również podkreślenia – i zarazem przypomnienia – że z art. 37gf ust. 5 ustawy o autostradach płatnych wynika, że w zakresie nieuregulowanym w tej ustawie do postępowania w sprawie sprzeciwu oraz wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy stosuje się odpowiednio przepisy k.p.a., a w tym kontekście, że odmowa uwzględnienia sprzeciwu – jak stanowi ust. 4 art. 37gf wymienionej ustawy – następuje w drodze decyzji administracyjnej, od której wnoszącemu opłatę niezadowolonemu z decyzji administracyjnej przysługuje, w termie 14 dni od dnia jej doręczenia, wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy – zaś uwzględnienie sprzeciwu – jak wynika z art. 37gf ust. 3 tej ustawy – materializuje się w zawiadomieniu o tym wnoszącego opłatę oraz w zwrocie wniesionej opłaty dodatkowej (którą wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, i która wraz z odsetkami, w przypadku jej nieterminowego wniesienia podlega przymusowemu ściągnięciu w trybie określonym w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – art. 37ge ust. 8 i ust. 10 ustawy), co siłą rzeczy nie pozostaje bez wpływu na wniosek, że przedmiotem decyzji, o których jest mowa w art. 37gf ust. 4 w związku z ust. 5 przywołanej ustawy jest (wyłącznie) negatywne rozstrzygnięcie (w sprawie) sprzeciwu.

Zestawiając treść art. 37gf ust. 4 (decyzja administracyjna odmawiająca uwzględnienia sprzeciwu) z treścią art. 37gf ust. 3 (zwrot opłaty dodatkowej) ustawy o autostradach płatnych – a tym samym zestawiając ze sobą prawne formy działań administracji podejmowanych na podstawie tych przepisów prawa, co w identycznym stopniu oraz zakresie odnosi się do zestawienia art. 37gf ust. 4 (decyzja administracyjna odmawiająca uwzględnienia sprzeciwu) z art. 37ge ust. 7 (wezwanie do wniesienia opłaty dodatkowej) – za uzasadniony trzeba uznać wniosek, że zawarte w kontrolowanym wyroku rozstrzygnięcie o "umorzeniu postępowania administracyjnego" – abstrahując już nawet od jego wadliwości wynikającej z wewnętrznej sprzeczności, o czym była mowa powyżej – jest przeciwskuteczne i nie kończy postępowania w sprawie wniesienia opłaty dodatkowej w sposób oczekiwany przez Sąd I instancji, a mianowicie w definitywny sposób.

Postępowanie w tej sprawie – wobec jego etapów oraz hybrydowego charakteru, o czym była mowa powyżej – nie staje się bowiem bezprzedmiotowe wraz z ustaleniem, że przejazd autostradą nie był nieopłacony, a co za tym idzie wraz z oceną o braku zaktualizowania się przesłanek wniesienia opłaty dodatkowej. Zwłaszcza, że – trzeba podkreślić w korespondencji do przedstawionych argumentów – wobec funkcji sprzeciwu od wezwania do wniesienia opłaty dodatkowej, jego uwzględnienie jest wieńczone zawiadomieniem, o którym jest mowa w art. 37gf ust. 3 ustawy o autostradach płatnych oraz zwrotem wniesionej opłaty dodatkowej, która – co nie mniej istotne z punktu widzenia oceny trafności stanowiska Sądu I instancji – jest wnoszona w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, a w przypadku jej nieterminowego wniesienia podlega wraz z odsetkami przymusowemu ściągnięciu w trybie określonym w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 37ge ust. 8 i ust. 10 przywołanej ustawy o autostradach płatnych).

W rekapitulacji przedstawionych argumentów należało stwierdzić, że skarga kasacyjna zasadnie podważa zgodność z prawem zaskarżonego wyroku, który podlegał uchyleniu.

Jednocześnie, wobec wyjaśnienia istoty sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 p.p.s.a., rozpoznał skargę strony na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 12 lutego 2025 r. oraz utrzymaną nią w mocy decyzję tego organu z dnia 21 października 2024 r., nr 1001-IUCKOD-1.4810.12042.2024.2 w przedmiocie nieuwzględnienia sprzeciwu od wezwania do wniesienia opłaty dodatkowej za naruszenie obowiązku wniesienia opłaty za przejazd autostradą stwierdzając, że w świetle wszystkich przedstawionych argumentów skarga ta podlegała uwzględnieniu, co zobowiązywać będzie organ administracji do uwzględnienia ocen prawnych formułowanych w odpowiedzi na zarzuty z punktu 1 i 3 petitum skargi kasacyjnej.

W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. oraz na podstawie art. 206 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.