I SAB/Łd 32/15 - Wyrok

Data orzeczenia	2016-02-02	
Data wpływu	2015-12-14	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi	
Sędziowie	Bożena Kasprzak /przewodniczący/
Joanna Grzegorczyk-Drozda /sprawozdawca/
Wiktor Jarzębowski	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług
659	
Hasła tematyczne	Podatkowe postępowanie	
Skarżony organ	Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2012 nr 0 poz 749; art. 122, art. 140 par. 1, art. 141 par. 1, art. 181, art. 187 par. 1; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda (spr.) Protokolant: Asystent Sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lutego 2016 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i Wspólnicy Spółka jawna z siedzibą w Ł. na przewlekłe prowadzenie postępowania kontrolnego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2013 r. oddala skargę.	
Uzasadnienie
Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. postanowieniem z [...] października 2014 r., wszczął wobec A Spółka z o.o. [...]Sp. j. z siedzibą w Ł. postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczegóne miesiące 2013 r. Organ podatkowy ustalił między innymi, że podatnik w kontrolowanym okresie zajmował się między innymi handlem olejem rzepakowym, a jego dostawcami były w szczególności podmioty ze Słowacji. Olej ten był w krótkim czasie przedmiotem sprzedaży między polskimi podmiotami, a następnie sprzedawany był do kilku innych podmiotów słowackich. Z tytułu wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów podatnik wykazywał podatek do zwrotu na rachunek.

W toku postępowania Dyrektor UKS w Ł. dwukrotnie, to jest: 17 grudnia 2014 r. oraz 19 lutego 2015 r., zawiadamiał stronę o niezakończeniu postępowania kontrolnego i wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy. Jako przyczynę niedotrzymania terminu w pierwszym przypadku wskazano konieczność analizy oraz oceny obszernej dokumentacji źródłowej pod kątem jej rzetelności i niewadliwości, natomiast w drugim – konieczność pozyskania kompletnego materiału dowodowego umożliwiającego dokonanie analizy oraz oceny zawieranych przez spółkę transakcji gospodarczych pod kątem ich rzetelności.

Pismem z 23 marca 2015 r. spółka wniosła do Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej ponaglenie, w trybie art. 141 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.), na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie. Zdaniem strony organ podatkowy przedłużał postępowanie bez dostatecznych powodów, nie podejmował też konkretnych, istotnych dla sprawy czynności celem wydania rozstrzygnięcia. W sprawie wystąpiła zatem nieuzasadniona zwłoka po stronie organu kontroli skarbowej.

Strona zauważyła ponadto, że w niniejszej sprawie Dyrektor UKS dokonał raz przedłużenia postępowania kontrolnego już po upływie wcześniej wyznaczonego terminu. Postanowienie Dyrektora z [...] lutego 2015 r. zostało bowiem doręczone 25 lutego 2015 r., a więc już po terminie jaki wyznaczono poprzednim postanowieniem z [...] grudnia 2014 r. Tymczasem samo sporządzenie i podpisanie takiego postanowienia nie wywołało skutków prawnych. Zdaniem strony skuteczne przedłużenie terminu wymagało wprowadzenia takiego postanowienia do obrotu prawnego.

W dalszej części ponaglenia spółka podniosła, że w jej ocenie zebrany materiał dowodowy nie uzasadniał tak długiego postępowania kontrolnego (blisko 5 miesięcy) oraz nie dawał podstaw do dalszego prowadzenia tego postępowania i przedłużania czasu jego trwania. Organ nie miał też żadnych podstaw do kwestionowania rzetelności transakcji gospodarczych dokonywanych przez kontrolowanego.

Strona zwróciła wreszcie uwagę, że prowadzone przez organ kontroli skarbowej postępowanie kontrolne stanowiło podstawę dla Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł-Ś w Ł. do odmowy zwrotu podatnikowi nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okres od grudnia 2013 r. do sierpnia 2014 r. oraz od października do listopada 2014 r., a tym samym doprowadziło do pozbawienia jej środków obrotowych i zmusiło do zaciągnięcia kredytu.

Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej postanowieniem z [...] kwietnia 2015 r. uznał ponaglenie za niezasadne. W uzasadnieniu przedstawiono szczegółowo czynności dowodowe podjęte przez organ kontroli skarbowej, obejmujące między innymi wystąpienia do: krajowych organów skarbowych z prośbą o przekazanie informacji dotyczących samej spółki oraz jej kontrahentów, podatnika o udzielenie informacji dotyczących transakcji z kontrahentami ze Słowacji, a także do Centralnego Biura Śledczego Policji w K. z prośbą o przekazanie informacji na temat bezpośredniego dostawcy oleju rzepakowego. Zdaniem Inspektora okoliczności sprawy uzasadniały konieczność rzetelnego i dokładnego zbadania źródeł pochodzenia towaru oraz rzetelności transakcji przeprowadzonych przez podmioty uczestniczące w obrocie, a na obecnym etapie postępowania nie uzyskano jeszcze wszystkich informacji, o które się zwrócono. W tej sytuacji brak było podstaw do uznania, że doszło do nieuzasadnionego przedłużenia postępowania kontrolnego. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej w dalszej części uzasadnienia nie zgodził się z zarzutem naruszenia art. 140 § 1 O.p. wskazując, że dla zachowania przedłużonego terminu postępowania nie jest konieczne wcześniejsze doręczenie podatnikowi postanowienia o przedłużeniu terminu. W niniejszej sprawie postanowienie o przedłużeniu terminu postępowania kontrolnego z [...] lutego 2015 r., zostało nadane w placówce pocztowej w dniu 20 lutego 2015 r., a więc przed upływem wyznaczonego terminu do zakończenia postępowania.

W dniu 21 lipca 2015 r. podatnik złożył skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania kontrolnego przez Dyrektora UKS w Ł., jednak już 3 sierpnia 2015 r. cofnął tę skargę, w efekcie czego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi postanowieniem z 31 sierpnia 2015 r. w sprawie I SAB/Łd 21/15 umorzył postępowanie sądowe.

Po rozpatrzeniu ponaglenia Dyrektor UKS prowadził dalej postępowanie kontrolne, w którego trakcie wydał kolejne postanowienia o przedłużeniu postępowania oraz wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy z 16 kwietnia, 17 czerwca, 18 sierpnia oraz 22 października 2015 r.

W obecnie rozpatrywanej skardze, złożonej 16 listopada 2015 r., pełnomocnik spółki zarzucił Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. przewlekłe prowadzenie postępowania kontrolnego, naruszające: art. 121 § 1, art. 125, art. 139 § 1 i art. 140 § 1 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, przez bezzasadne i ze szkodą dla skarżącego przedłużanie postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2013 r. oraz przedłużenie terminu zakończenia postępowania po jego wyekspirowaniu. Powołując się na powyższe naruszenia pełnomocnik wniósł o zobowiązanie Dyrektora UKS w Ł. do niezwłocznego zakończenia postępowania kontrolnego, zasądzenie kosztów postępowania oraz przeprowadzenie dowodów uzupełniających wskazanych w skardze.

W ocenie skarżącego postępowanie kontrolne prowadzone było przewlekle, bez odpowiedniej koncentracji materiału dowodowego, a organ nie podejmował wszystkich czynności dowodowych odpowiednio szybko i jednocześnie zbyt długo analizował zgromadzony materiał dowodowy, nie posiadając przy tym koncepcji co do sposobu zakończenia postępowania. Pełnomocnik podkreślił, że przewlekłość postępowania była dolegliwa dla podatnika, gdyż może doprowadzić do jego upadłości. Prowadzone przez organ kontroli skarbowej postępowanie jest bowiem podstawą odmowy zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł-Ś. Pełnomocnik podniósł dalej, że strona z własnej inicjatywy przekazała organowi dokumenty dotyczące reklamacji jakościowych składanych przez nabywców oleju rzepakowego ze Słowacji, jak i składanych przez spółkę A wobec podmiotów, od których nabywano olej, co świadczyło o aktywności spółki w postępowaniu. Pełnomocnik podtrzymał również, podniesione już wcześniej stanowisko co do naruszenia terminu zakończenia postępowania kontrolnego wyznaczonego postanowieniem Dyrektora UKS z [...] grudnia 2014 r.

W piśmie procesowym z 25 stycznia 2016 r. pełnomocnik strony zwrócił między innymi uwagę, że w jego ocenie dla oceny prawidłowości działania skarżącego zbędne jest badanie rzetelności transakcji na wszystkich szczeblach obrotu olejem rzepakowym. Jego zdaniem każda transakcja powinna być rozpatrywana odrębnie, a charakteru tej transakcji nie mogą zmienić wcześniejsze lub późniejsze wydarzenia. Nie można bowiem odmówić prawa do odliczenia podatku VAT podatnikowi, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja, wchodząca w skład łańcuch dostaw, wcześniejsza lub późniejsza w stosunku do tej, której dokonał podatnik, została zrealizowana z naruszeniem przepisów o podatku VAT. Po drugie pełnomocnik wskazał, że pomimo deklarowanego przez organ zamiaru sprawdzenia rzeczywistego charakteru transakcji biernie oczekuje on na wyniki postępowań toczących się przed innymi organami, dokonując sporadycznie drobnych czynności procesowych. Do pisma załączył kserokopię pisma prokuratora Prokuratury Okręgowej w G. z 21 kwietnia 2015 r. z którego treści wynika, że prowadzone jest śledztwo w sprawie wyłudzenia od Skarbu Państwa znacznych kwot pieniędzy w postaci nienależnych zwrotów podatku od towarów i usług, przy czym śledztwo obejmuje również działalność skarżącej spółki.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko co do tego, że w rozpatrywanej sprawie nie doszło do przewlekłości postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

W punkcie wyjścia przypomnieć należy, że realizacja ogólnej zasady szybkości postępowania podatkowego (art. 125 § 1 O.p.), na którą powołuje się pełnomocnik podatnika, jest gwarantowana przepisami określającymi termin załatwienia sprawy, to jest: normami zawartymi w art. 139 O.p. Zgodnie z § 1 tego przepisu załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej – nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Z kolei w myśl art. 140 § 1 O.p. o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy.

W niniejszej sprawie przedmiot skargi określono jako "przewlekłość postępowania". Termin ten wprowadzony został do postępowania sądowoadministracyjnego (art. 149 § 1 p.p.s.a.), a także do postępowania administracyjnego (art. 37 § 1 K.p.a.). Ustawodawca nie dokonał jednak stosownych zmian w Ordynacji podatkowej, w której nadal mowa jest (art. 141 § 1 ab initio O.p.) o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie, a więc bezczynności w rozumieniu art. 149 § 1 p.p.s.a. Nie ma tu zatem instytucji dyscyplinującej działania organów z powodu przewlekłego prowadzenia postępowania. Odnotować jednak należy, że w sprawie ze skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania to sąd administracyjny, na podstawie okoliczności sprawy, a zwłaszcza toku postępowania administracyjnego, ocenia, czy wystąpiła bezczynność, czy przewlekłe prowadzenie postępowania; na podstawie tej oceny, stosownie do okoliczności sprawy, podejmuje rozstrzygnięcia, o których mowa w art. 149 p.p.s.a., jeżeli nie ma podstaw do odrzucenia albo oddalenia skargi bądź umorzenia postępowania sądowego (postanowienie NSA z 26 lipca 2012 r., II OSK 1360/12, ONSAiWSA 2013/1/7). W konsekwencji, mimo że w sprawie niniejszej strona wniosła skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania, a więc instytucję nie istniejącą w Ordynacji podatkowej, to z uwagi na treść art. 149 § 1 p.p.s.a. należy ją rozpoznać w kontekście obu form przewidzianych w tym przepisie.

Kierując się dorobkiem orzecznictwa, najogólniej rzecz ujmując pojęcie "bezczynności" rozumieć należy jako niewydanie w terminie decyzji lub postanowienia, względnie aktu lub czynności wskazanych w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Natomiast przez pojęcie "przewlekłego prowadzenia postępowania" należy rozumieć sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu, bądź wykonywaniu czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny (por. wyrok NSA z 5 lipca 2012 r., II OSK 1031/12).

Pojęcie "przewlekłość postępowania" obejmować więc będzie niesprawność działań organu w ramach terminu podstawowego, jeśli sprawa mogła być załatwiona w okresie krótszym, zarówno gdy organ dokonywał określonych czynności lecz nieskuteczne, jak i jeśli w tym okresie organ żadnych czynności nie podjął. Poza tym "przewlekłością" będzie stan, w którym organ administracyjny albo w sposób bezzasadny przedłuża termin załatwienia sprawy, powołując się na przyczyny niezależne od niego uniemożliwiające zachowanie terminu podstawowego, albo gdy bieg terminu jest zatrzymany. Zatem kognicja sądu administracyjnego w ramach skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania objęła brak należytego zaangażowania organu administracyjnego w załatwienie sprawy indywidualnej na etapie poprzedzającym formalny upływ terminu do jej załatwienia, szczególnie w związku z niezasadnym wykorzystaniem instrumentów wydłużających termin albo go wstrzymujących (wyrok NSA z 21 stycznia 2015 r., II FSK 3097/12; dostępny: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Podkreślić należy, że w postępowaniu wywołanym skargą na bezczynność organu sąd administracyjny nie wnika w merytoryczną poprawność działania organu, a jedynie bierze pod uwagę sam fakt, czy w dacie orzekania przez sąd, organ załatwił w przewidzianej prawem formie żądanie strony zawarte w jej wniosku. Kontrola sądu w takich sprawach sprowadza się do ustalenia, czy organ administracji publicznej rzeczywiście pozostaje w zwłoce. Stąd też rozpatrując skargę w niniejszej sprawie sąd nie jest władny ocenić, czy podejmowane przez organ czynności (w tym zwracanie się do rozmaitych organów) były podejmowane zasadnie, a jedynie, czy w ramach obranego kierunku postępowania organ rzeczywiście podejmował działania zmierzające (przynajmniej w jego przekonaniu) do zakończenia sprawy, czy też pozostawał bezczynny lub jego czynności nosiły jedynie pozory działania sprowadzające się jedynie do wydawania kolejnych postanowień o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy.

Uwzględniając powyższe uwagi Sąd stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie nie można Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. zarzucić pozostawania w bezczynności, czy też przewlekłego prowadzenia postepowania. Przedmiotem postępowania podatkowego – co słusznie uwypukla organ podatkowy – nie może być jedynie formalne sprawdzenie zapisów księgowych, bez wnikania w ich treść ekonomiczną i prawną, w szczególności bez badania ich rzetelności, tzn. zgodności zdarzeń gospodarczych wynikających z zapisów księgowych z rzeczywistością. W realizacji tego celu przedmiotowe postępowanie zostało skoncentrowane na ustaleniu źródeł pochodzenia oleju rzepakowego, będącego przedmiotem łańcuchu dostaw. Ze względu na fakt istnienia szeregu kolejnych kontrahentów (zarówno po stronie dostawców, jak i odbiorców) gromadzenie materiału dowodowego okazało się procesem złożonym i czasochłonnym. Dotychczasowe ustalenia wskazują bezspornie, że źródłem pochodzenia oleju rzepakowego są podmioty ze Słowacji i Niemiec, a olej ten był w krótkim czasie przedmiotem sprzedaży między polskimi podmiotami, a następnie sprzedawany był przez A do kilku innych podmiotów słowackich. Miejscem dostawy była zawsze ta sama miejscowość na Słowacji (S. nad B.).

Dyrektor UKS w Ł., na podstawie zgromadzonego materiału przyjął hipotezę, zgodnie z którą podmioty będące dostawcami oleju rzepakowego na wcześniejszych etapach obrotu nie uczestniczyły w rzeczywistym obrocie tym olejem. W odniesieniu do trzech podmiotów występujących w łańcuchu odbiorców i dostawców, tj. B Sp. z o.o. (bezpośredni dostawca oleju rzepakowego do A), C Sp. z o.o. (wcześniejsze ogniwo w łańcuchu dostaw w 2013 r.) i D Sp. z o.o. (wcześniejsze ogniwo w łańcuchu dostaw) pozyskano już dowody świadczące o tym, że ich działalność gospodarcza jest pozorna, a faktycznie są uczestnikami oszustwa karuzelowego, pełniąc w nich rolę słupów. Organ zwrócił uwagę, że w sprawie roli i udziału strony w obrocie olejem rzepakowym prowadzone jest śledztwo przez Prokuraturę Okręgową w G.. Ponadto z informacji pochodzących od służb słowackich wynika, że nieprawidłowości mogą występować również u słowackich odbiorców oleju od A. W celu ich oceny trwa wymiana informacji pomiędzy organami słowackimi i polskimi. Na dokonanie prawidłowej oceny transakcji zawieranych przez Spółkę A wpływ będą miały również rozstrzygnięcia, jakie zapadną w postępowaniach kontrolnych prowadzonych przez Dyrektorów UKS w K. i w K. wobec podmiotów będących bezpośrednimi dostawcami towaru do A, to jest: B Spółki z o.o., E, F Spółka z o.o. oraz G Spółka z o.o. Słusznie zatem organ podatkowy przyjmuje, że istnieją podejrzenia co do przebiegu i rzeczywistego charakteru transakcji, których stroną był podatnik. To czy założenie to jest rzeczywiście uzasadnione będzie przedmiotem kontroli ewentualnej decyzji wymiarowej. Na obecnym etapie postępowania poszukiwać można jedynie odpowiedzi na pytanie czy zastosowane przez Dyrektora UKS środki dowodowe rzeczywiście służą wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy oraz czy działania organu są wystarczająco energiczne by zrealizować stawiane założenia. O wymienionych wyżej powodach niezakończenia postępowania strona skarżąca miała wiedzę zarówno z zawiadomień o przedłużeniu postępowania, jak i z dokumentacji znajdującej się w aktach sprawy, z którą wielokrotnie się zapoznawała. Nie można zatem uznać – jak chce tego pełnomocnik spółki – że organ podatkowy nie wskazuje istotnych powodów przedłużania postępowania.

Powyższe uwagi potwierdzają istnienie rzeczywistej potrzeby pozyskania dalszego materiału dowodowego, gromadzonego także w toku postępowań prowadzonych przez inne organy kontroli skarbowej, organy podatkowe, czy Prokuraturę i to nie tylko wobec bezpośrednich dostawców A. Do czasu ich zakończenia kompleksowa ocena działań podatnika nie będzie możliwa. Z Prokuratury pochodzą informacje o prowadzonych czynnościach śledczych, których efekty mogą być istotne dla rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie. Świadczy o tym między innymi treść powoływanego przez stronę skarżącą pisma prokuratora Prokuratury Okręgowej w G. z 21 kwietnia 2015 r. z którego treści wynika, że prowadzone jest śledztwo w sprawie wyłudzenia od Skarbu Państwa znacznych kwot pieniędzy w postaci nienależnych zwrotów podatku od towarów i usług, przy czym śledztwo obejmuje również działalność skarżącej spółki. Współpraca z Prokuraturą jest zatem niezbędna, a zgromadzony przez nią materiał może mieć decydujące znaczenie dla oceny transakcji. Trwające czynności kontrolne u bezpośrednich kontrahentów, a także w podmiotach występujących na wcześniejszych etapach obrotu mają duże znaczenie przy ocenie wszystkich tych transakcji, bez względu na to czy mają bezpośredni czy pośredni związek z transakcjami A. Nie można w tej sytuacji uznać za słuszny zarzutu zawartego w skardze o braku koncepcji zakończenia postępowania kontrolnego, czy braku koncentracji materiału dowodowego. Zakończenie postępowania kontrolnego bez uprzedniego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego spowodowałoby narażenie organu na zarzut naruszenia w tym postępowaniu przepisów art. 122 i art. 187 § 1 O.p.

Należy w tym miejscu podkreślić, że z przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie postępowania dowodowego nie wynika zasada bezpośredniości, co oznacza, że organ prowadzący postępowanie może ustalać stan faktyczny nie tylko na dowodach bezpośrednio przez siebie przeprowadzonych, ale także na dowodach zgromadzonych w toku innych postępowań, także prowadzonych przed innymi organami (art. 181 O.p.). Ekonomika postępowania przemawia przeciwko powielaniu szeregu dowodów mających znaczenie dla różnych postępowań. Samego oczekiwania na ustalenia dokonywane w innych postępowaniach nie można zatem, w ocenie sądu, o priori odczytywać jako bierności organu podatkowego. Jeżeli postępowania te wykazują bliski związek z prowadzoną sprawą, a tak jest w istocie w niniejszej sprawie, nie można skutecznie zarzucać organowi, że postanowił poczekać na efekty tych postępowań. Podobnie, trudno uznać za skuteczny argument, zgodnie z którym skoro z zebranego materiału dowodowego wynika, że strona nie mogła wiedzieć, że uczestniczy w wyłudzeniu podatku VAT zbędne jest dalsze prowadzenie postępowania w sprawie. Rozumowanie to zmierza po pierwsze do merytorycznej oceny sprawy, a ta na obecnym jej etapie jest po prostu niedopuszczalna. Sąd badając skargę na przewlekłość nie może bowiem dokonywać – niejako za organ – oceny, że zebrany materiał dowodowy jest wystarczający i jakie niesie on ze sobą konsekwencje dla odpowiedzialności podatkowej skarżącego. Po drugie powyższe założenie, przyjmowane przez skarżącego, wcale nie musi być podzielane przez organ podatkowy. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej może zakładać, że zebrany materiał nie wyklucza wiedzy podatnika, o tym że należy do szerszej siatki mającej na celu wyłudzenia w zakresie podatku VAT. W takiej sytuacji ustalenie, że rzeczywiście doszło do wyłudzenia podatku ma kluczowe znaczenie dla odpowiedzialności podatkowej skarżącej spółki. To czy organ podatkowy właściwie odczytuje rzeczywistość nie należy jednak do przedmiotu tej sprawy.

Odnosząc się wprost do szczegółowych zarzutów skargi, za niesłuszny uznać należy zarzut, że termin zakończenia postępowania wyznaczony pismem z 17 grudnia 2014 r. nie został dotrzymany. W postępowaniu podatkowym skutki prawne aktów administracyjnych wiążą się z dniem podjęcia danego aktu, nie zaś doręczenia stronie postępowania stosownego postanowienia czy decyzji. Termin załatwienia sprawy wyznaczony wspomnianym pismem z 17 grudnia 2014 r. upływał 24 lutego 2015 r. i został on przedłużony pismem z 19 lutego 2015 r., nadanym w placówce pocztowej 20 lutego 2015 r., a więc przed upływem wyznaczonego terminu zakończenia postępowania. Odebranie tego pisma przez stronę 25 lutego 2015 r., nie skutkuje brakiem przedłużenia postępowania, nie rodzi też skutku w postaci niewywiązania się organu z obowiązku wynikającego z art. 140 O.p.

Słusznie również podnosi Dyrektor UKS, że pełnomocnik strony zarzucając organowi wystąpienie do Prokuratury Okręgowej w G. dopiero po 11 miesiącach od wszczęcia postępowania (22 września 2015 r.), pomija fakt wcześniejszego dwukrotnego (w dniach 26 listopada 2014 r. oraz 16 lutego 2015 r.) wystąpienia do tej Prokuratury z prośbą o materiał, który pozwalałby na ocenę charakteru realizowanych przez A transakcji olejem rzepakowym. Materiał ten został włączony do akt postępowania po uzyskaniu zgody Prokuratura. Kolejne wystąpienie do Prokuratury z 22 września 2015 r. jest następstwem realizacji wniosku złożonego w tym zakresie przez spółkę. Jak wskazuje organ w odpowiedzi na skargę uzyskany 7 grudnia 2015 r. materiał dowodowy został włączony do akt sprawy dopiero postanowieniem z 11 grudnia 2015 r. i będzie poddany dalszej analizie i ocenie.

Również zarzut dotyczący zwłoki organu w wystąpieniu do Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad o wydruk z systemu viaTOLL jest niesłuszny. Zostało ono uwarunkowane rozbieżnościami dotyczącymi przebiegu tras transportu oleju, które zostały stwierdzone po analizie materiału uzyskanego na tym etapie postępowania. Podejmowane przez organ dalsze czynności zmierzały do ustalenia osób, które należałoby przesłuchać, tj. kierowców firm transportowych, świadczących usługi przewozu na tych trasach.

Odnosząc się do zarzutu strony skarżącej w zakresie braku częściowego zwrotu podatku VAT wykazanego w deklaracjach VAT-7, wskazać należy, że nie można w chwili obecnej ocenić w jakiej części zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jest prawidłowy, a tym samym nie można określić w jakiej części organ podatkowy powinien dokonać tego zwrotu.

W tym stanie sprawy skarga, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), podlega oddaleniu.

mko