Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA: Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA del. Krzysztof Przasnyski, , po rozpoznaniu w dniu 5 lutego 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S.-K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 943/18 w sprawie ze skargi M. S.-K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu z dnia 24 maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018 r. oddala skargę kasacyjną.

I. Zaskarżonym wyrokiem z 7 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 943/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę M. S.-K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu z 24 maja 2018 r. nr [...], w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018 r. Treść uzasadnienia tego wyroku dostępna jest w serwisie internetowym CBOSA (orzeczenia.nsa.gov.pl).

II. W skardze kasacyjnej Skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie:

1) art. 194 § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej O.p.) w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1785 ze zm., dalej u.p.o.l.) i art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892 ze zm.; dalej u.p.r.) oraz w zw. z art. 7, art. 77 i art. 80 K.p.a. przez przyjęcie, że złożone deklaracje za lata 2010-2015 nie są dokumentami urzędowymi w rozumieniu art. 194 § 1 i § 2 O.p.;

2) niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności mających wpływ na wynik sprawy w powołaniu na zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 7, art. 77 i art. 80 K.p.a., w szczególności przez nieustalenie przez organy stanu faktycznego sprawy, w tym istnienia istotnych przesłanek do zastosowania zawnioskowanych ulg i zwolnień podatkowych.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i poprzedzających go decyzji SKO oraz Wójta Gminy, oraz o przekazanie całości sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

III. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

IV. Skarga kasacyjna jest niezasadna.

IV.1. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, przypomnieć należy, że ich skuteczność zależy od wykazania, że naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym mowa w art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej p.p.s.a.). W skardze kasacyjnej tego nie wykazano. Nieskuteczny okazał się zaś zarzut naruszenia art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a., bowiem ani Sąd pierwszej instancji, ani organy podatkowe nie stosowały tych przepisów w niniejszym postępowaniu. W postępowaniu podatkowym postępowanie dowodowe prowadzone jest na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, zaś postępowanie sądowoadministracyjne opiera się na przepisach p.p.s.a.

IV.2. Przechodząc do kwestii zarzutów związanych z dokumentami urzędowymi, wskazać należy, że zgodnie z art. 194 § 1 O.p. dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania (§ 2). Przepisy § 1 i 2 nie wyłączają możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach (§ 3).

W pierwszej kolejności wyjaśnić więc należy, że dokumenty urzędowe są wystawiane przez powołane do tego organy władzy publicznej. W odróżnieniu - dokumenty prywatne są zaś wystawiane przez podmioty prywatne i stanowią dowód tego, że wystawca dokumentu złożył oświadczenie o danej treści, np. faktura, deklaracja itp. Dokumentom prywatnym zasadniczo nie przysługuje żadna szczególna moc dowodowa, jednakże poszczególne przepisy Ordynacji podatkowej mogą taką szczególną moc dowodową przypisać również dokumentom prywatnym pod określonymi warunkami (np. pod warunkiem rzetelności i niewadliwości). Przykładem są tu księgi podatkowe (vide art. 196 O.p.), z którymi wiąże się domniemanie prawne prawdziwości zawartych w nich informacji. Deklaracje podatkowe są dokumentami prywatnymi zawierającymi oświadczenie wiedzy i oświadczenie woli (woli zapłacenia podatku, uzyskania zwrotu), zawierają dane niezbędne do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 3 pkt 5 O.p. ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach - rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci. Trudno jednak uznać, że deklaracje składane nawet prawidłowo za lata sprzed zmiany ewidencji gruntów i budynków, mogą być potraktowane jako dokument mający charakter dowodu przeciwko dokumentom urzędowym w postępowaniu dowodowym odnoszącym się do roku podatkowego, w którym należy wziąć pod uwagę zmiany w ewidencji gruntów i budynków – mające wszak walor dokumentu urzędowego.

IV.3. Kwestia związania organów podatkowych danymi z ewidencji gruntów i budynków była wielokrotnie przedmiotem rozważań w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, gdzie akcentowano rolę ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatków. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2101 ze zm.) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego - stosownie do przywołanej regulacji - organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (vide m.in. uchwała 7 sędziów NSA z 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże, na co również zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi w pewnych przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, bez potrzeby zmiany samej ewidencji.

Naczelny Sąd Administracyjny w tym składzie - uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, która ewidentnie z art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego wynika już na podstawie samej wykładni językowej – zgadza się z poglądem wyrażonym w wyroku NSA z 15 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2565/12, że zawarte w tej ewidencji dane można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (ich zmiana może mieć miejsce tylko w stosownym trybie administracyjnym, a organy podatkowe nie mają możliwości ich samodzielnego korygowania). Drugą kategorię stanowią natomiast dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 O.p.). Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków.

W rozpoznawanej sprawie dane dotyczące gruntów zawarte w ewidencji gruntów i budynków bezwzględnie wiążą organy podatkowe. Nie było zatem możliwe przeprowadzenie dowodu przeciwko wypisowi z ewidencji gruntów i budynków przez organy podatkowe prowadzące postępowanie w sprawie na podstawie art. 194 § 3 O.p., a na pewno dowodem na to nie są deklaracje Strony za poprzednie lata podatkowe (sprzed zmiany ewidencji). Dopóki ewidencja nie zostanie ponownie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Podatnicy podatku od nieruchomości powinni zgłaszać właściwemu staroście zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 1 i 2 Prawa geodezyjnego i kartograficznego). W sprawie niniejszej przedmiot opodatkowania ustalony został na podstawie wypisu z ewidencji gruntów i budynków, której skuteczne kwestionowanie w postępowaniu podatkowym nie było prawnie dopuszczalne. Postępowanie podatkowe, czy też postępowanie przed sądami administracyjnymi, nie stanowi drogi prawnej zmiany danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Niewątpliwie należy się jednak zgodzić z poglądem, że ewentualna zmiana nieprawidłowych zapisów w ewidencji gruntów i budynków, dokonana przez uprawnione organy, może stanowić podstawę do wznowienia postępowania podatkowego (vide wyrok NSA z 2 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 3174/15).

IV.4. Skarżąca poza negowaniem okoliczności wynikających z ewidencji w nowym jej brzmieniu, nie przedstawiła żadnych dokumentów urzędowych potwierdzających możliwość odmiennej klasyfikacji jej nieruchomości dla potrzeb podatkowych. Nie wskazała także, że uruchomiła stosowną procedurę administracyjną zmierzającą do dokonania zmian w ewidencji. Nie istnieją zatem żadne podstawy do negowania prawidłowości przyjętych przez organy podatkowe ustaleń. Zarzut naruszenia art. 194 § 3 O.p. należy więc uznać za niezasadny.

IV.5. Skoro zgodnie z informacją z ewidencji gruntów i budynków działki Skarżącej zostały sklasyfikowane jako tereny mieszkaniowe (B) i grunty orne (RIIIb), a ponadto jedna z działek zabudowana jest budynkiem mieszkalnym, to nie było podstaw do uznania, że grunty te są zwolnione z opodatkowania podatkiem od nieruchomości i podatkiem rolnym na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. i art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.r. Przepisy te przewidują bowiem zwolnienia podatkowe w stosownych podatkach dla nieużytków, użytków ekologicznych oraz gruntów zadrzewionych i zakrzewionych oraz użytków rolnych klasy V, VI i VIz. Zarzut naruszenia prawa materialnego - art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. i art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.r. należy więc uznać za niezasadny.

IV.6. Nie znajdując więc podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.