Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Marcin Kojło, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 3 lipca 2026 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A. P. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 kwietnia 2026 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.594.2025.5.ANK w przedmiocie odmowy wydania interpretacji indywidualnej dot. podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.

W dniu 6 listopada 2025 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej powoływany jako: "DKIS", "organ") wniosek A. P. (dalej powoływana jako: "wnioskodawczyni", "skarżąca"), którym zwróciła się o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawczyni uzupełniła go pismem z 25 listopada 2025 r. (wpływ 1 grudnia 2025 r.) oraz w odpowiedzi na wezwanie organu pismem z 11 grudnia 2025 r. (wpływ tego samego dnia).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawczyni jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą: A. Przedmiotem działalności przedsiębiorstwa jest działalność obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania (kod PKD 55.20.Z).

Wnioskodawczyni zamierza w przyszłości wnieść jako darowiznę do fundacji rodzinnej, której będzie fundatorem oraz jednym z beneficjentów, zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP), w skład której wejdzie działalność związana z najmem w postaci nieruchomości. Pozostała część przedsiębiorstwa będzie funkcjonowała w niezmienionej formie.

W skład ZCP wyodrębnionego z przedsiębiorstwa wnioskodawczyni wchodzą m.in. (-) lokal mieszkalny przy ul. [...] w Z.; (-) dwa lokale mieszkalne przy ul. [...] w Z.; (-) dwa lokale niemieszkalne przy ul. [...] w Z.. Wszystkie wskazane powyżej składniki pozostają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przeznaczone są dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej oraz wykorzystywane są w tej działalności. Poza wniesieniem do fundacji rodzinnej ZCP, wnioskodawczyni planuje także wnieść do fundacji rodzinnej inne nieruchomości stanowiące prywatny majątek wnioskodawczyni, tj. dwa mieszkania i garaż w Białymstoku.

Oprócz działalności w zakresie najmu krótkoterminowego wnioskodawczyni prowadzi również działalność za pośrednictwem spółek prawa handlowego – udziały w tych spółkach nie będą wniesione do fundacji rodzinnej. Wnioskodawczyni posiada także inne składniki majątku wchodzące w skład jej przedsiębiorstwa, ale nie wchodzą one w skład ZCP i wnioskodawczyni nie planuje na chwilę obecną wnoszenia ich do fundacji rodzinnej.

Celem założenia fundacji rodzinnej Wnioskodawczyni jest: (a) zapewnienie wielopokoleniowej sukcesji majątku Wnioskodawczyni w części przynoszącej dochód pasywny, (b) wsparcie z dochodów fundacji beneficjentów - osoby najbliższe dla wnioskodawczyni, (c) udzielanie pomocy beneficjentom w razie zaistnienia szczególnej potrzeby, (d) wsparcie w dofinansowaniu leczenia beneficjentów, (e) dokonywanie inwestycji w nieruchomości, (f) aktywne zarządzanie aktywami celem pomnażania majątku i dochodu pasywnego fundacji, (g) utrzymywanie więzi rodzinnych, (h) gromadzenie rodzinnego majątku, (i) zwiększenie kapitału na terytorium Polski, który umożliwi pomnażanie majątku przez kolejne pokolenia, (j) zwiększenie potencjału inwestycyjnego na terytorium Polski, (k) uniknięcie problemów z sukcesją majątku na wypadek śmierci Fundatora, (l) racjonalne kontynowanie działalności zarówno poprzez fundację rodzinną jak i poprzez działalność prowadzoną przez wnioskodawczynię osobiście, co ma na celu zabezpieczyć kolejne pokolenia i zapewnić źródło finansowania w przyszłości.

Zasadniczą funkcją przyszłej fundacji rodzinnej wnioskodawczyni jest wydzielenie do odrębnego podmiotu części majątku przynoszącego pasywny dochód w celu jego reinwestycji i utrzymywania najbliższych, w szczególności córki Fundatorki. Motywacją do założenia fundacji jest zapewnienie bezpiecznej sukcesji tej części majątku, która będzie wkładem do fundacji rodzinnej. Fundatorka rozstała się z ojcem córki i pragnie zapewnić, że w razie śmierci Fundatorki nie będzie on miał prawa do zarządzania posiadanym przez nią obecnie majątkiem, choćby w imieniu małoletniej córki. Zarządzaniem w takiej sytuacji zajmie się zarząd fundacji wybrany przez zgromadzenie beneficjentów. Pozostały majątek wnioskodawczyni (udziały w spółkach oraz majątek przedsiębiorstwa nie wyodrębniony jako ZCP) pozostanie jej własnością, z którego czerpać będzie ona dochody.

Przekazanie ZCP na rzecz fundacji rodzinnej ma umożliwić jego pomnażanie, a więc także czerpanie z niego korzyści, które będzie można przeznaczyć na pokrycie kosztów utrzymania osób wskazanych przez wnioskodawczynię. Po nabyciu ZCP i pozostałych składników majątku fundacja rodzinna będzie prowadzić działalność w zakresie najmu krótkoterminowego lokali oraz najmu pozostałych składników majątku fundacji. Przeważającym przedmiotem działalności fundacji będzie działalność obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania (kod PKD 55.20.Z). Fundacja będzie również prowadzić działalność w zakresie najmu długoterminowego.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawczyni wskazała, że:

Świadczone przez fundację rodzinną usługi najmu nieruchomości nie będą służyły prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej jako: u.p.d.o.p.) z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem.

W celu prowadzenia działalności w zakresie najmu krótkoterminowego fundacja rodzinna zamierza wykorzystywać: (a) nieruchomość w postaci lokalu mieszkalnego położoną w Z., przy ul. [...] o powierzchni 50,98 m2, dla której Sąd Rejonowy w Z. V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...], (b) nieruchomość w postaci lokalu mieszkalnego położoną w Z., przy ul. [...]o powierzchni 25,90 m2, dla której Sąd Rejonowy w Z. V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...], (c) nieruchomość w postaci lokalu mieszkalnego położoną w Z., przy ul. [...] o powierzchni 64,91 m2, dla której Sąd Rejonowy w Z. V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...].

Natomiast w celu prowadzenia działalności w zakresie najmu długoterminowego fundacja rodzinna zamierza wykorzystywać: (d) nieruchomość w postaci lokalu mieszkalnego położoną w B., przy [...] o powierzchni 32,2 m2, dla której Sąd Rejonowy w Białymstoku, IX Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...], (e) nieruchomość w postaci lokalu mieszkalnego położoną w B., przy ul. [...] o powierzchni 46,3 m2, dla której Sąd Rejonowy w Białymstoku, IX Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...], (f) nieruchomość w postaci lokalu niemieszkalnego położoną w Z., przy ul. [...] o powierzchni 40,48 m2, dla której Sąd Rejonowy w Z. V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...], (g) nieruchomość w postaci lokalu niemieszkalnego położoną w Z., przy ul. [...] o powierzchni 52,53 m2, dla której Sąd Rejonowy w Z. V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...], (h) garaż położony w B. przy ul. [...] o powierzchni 15,4 m2, dla którego Sąd Rejonowy w Białymstoku, IX Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...].

Wnioskodawczyni wniosła o udzielenie odpowiedzi na następujące pytanie: Czy dochody fundacji rodzinnej z prowadzonej działalności będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Wnioskodawczyni przedstawiła własne stanowisko w zakresie pytania. Jej zdaniem dochody fundacji rodzinnej z prowadzonej działalności będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Fundacja rodzinna podlega co do zasady podmiotowemu zwolnieniu z CIT zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p. Zwolnienie to stosuje się jednak z uwzględnieniem art. 6 ust. 7 u.p.d.o.p. zgodnie z którym: Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. z 2023 r. poz. 326 ze zm.), fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w zakresie:

1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8) gospodarki leśnej.

W ocenie wnioskodawcy najem krótkoterminowy lokali mieszkalnych i niemieszkalnych oraz najem pozostałych składników majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy mieści się w działalności dozwolonej zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o fundacji rodzinnej. Ustawodawca w żaden sposób nie ogranicza bowiem pojęcia najmu w ww. przepisie do najmu wyłącznie długoterminowego.

Zgodnie z art. 659 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny: "Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju".

Zdaniem wnioskodawczyni najem krótkoterminowy mieści się w powyższej definicji kodeksowej najmu. Z treści definicji wynika, iż najem może przybrać zarówno formę najmu na czas oznaczony oraz najmu na czas nieoznaczony.

Najem długo (na czas nieoznaczony) i krótkoterminowy (na czas określony) różnią się przede wszystkim okresem, na jaki zawierana jest umowa. Przyjmuje się, że najem krótkoterminowy jest na godziny, dni, tygodnie natomiast najem długoterminowy jest rozliczany w okresach dłuższych - miesięcznych, wieloletnich.

W związku z tym, dochody fundacji rodzinnej z ww. działalności podlegają zwolnieniu z opodatkowania CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.

Pismem z 10 grudnia 2025 r., znak: 0110-KNJ-1-3.500.192.2025.1.KK – na podstawie art. 14b § 5b w zw. z art. 14b § 5c ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm., dalej jako: o.p.) – DKIS zwrócił się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię, czy w zakresie elementów zdarzenia przyszłego zawartych we wniosku istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p.

Szef Krajowej Administracji Skarbowej pismem z 27 stycznia 2026 r. nr DKP3.8083.126.2025 – na podstawie art. 14b § 5c w zw. z art. 14b § 5b pkt 1 o.p. – wydał opinię, w której potwierdził, że w zakresie elementów zdarzenia przyszłego istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą one stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p.

Postanowieniem z dnia 5 lutego 2026 r. nr 111-KDIB1-2.4010.594.2025.4.END DKIS odmówił wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie powyższego wniosku.

Po rozpoznaniu złożonego przez wnioskodawczynię zażalenia, DKIS jako organ drugiej instancji postanowieniem z dnia 1 kwietnia 2026 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.594.2025.5.ANK, utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy.

W jego uzasadnieniu organ wskazał, że opisany w zdarzeniu przyszłym sposób działania jest sztuczny, a wykorzystanie fundacji rodzinnej rodzi uzasadnione przypuszczenie, że głównym celem takiego działania może być osiągnięcie korzyści podatkowej w postaci minimalizacji obciążeń podatkowych. Na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego można domniemywać, że fundator wykorzysta instytucję fundacji rodzinnej do kontynowania prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej polegającej na wynajmie obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania oraz świadczył będzie usługi najmu pozostałych składników majątku fundacji.

Przedstawiony we wniosku schemat działania, w którym fundator poprzez darowiznę zorganizowanej części przedsiębiorstwa i pozostałych składników majątku prywatnego będzie kontynuował dotychczasową działalność gospodarczą za pośrednictwem fundacji, ma charakter sztuczny i głównym lub jednym z głównych celów planowanych czynności może być uzyskanie korzyści podatkowych.

Jako główny cel opisanych działań - podejmowanych w ramach planowanej fundacji rodzinnej – polegających na nabyciu przez fundację zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz pozostałych nieruchomości, a następnie świadczeniu przez nią usług wynajmu nieruchomości, także w ramach usług noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania, uznano chęć osiągnięcia korzyści podatkowej poprzez korzystanie ze zwolnienia podmiotowego fundacji rodzinnych w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.

Opisane w zdarzeniu przyszłym działania realizowane za pośrednictwem fundacji rodzinnej mogą prowadzić do osiągnięcia korzyści podatkowej. Nabycie nieruchomości i następnie ich wynajem poprzez fundację rodzinną pozwoli na opodatkowanie dochodów z tego tytułu na korzystniejszych zasadach. Gdyby działalność gospodarcza wnioskodawczyni polegająca na wynajmie nieruchomości, była kontynuowana w ramach dotychczasowej działalności gospodarczej, powstałyby określone skutki podatkowe związane z rozliczeniem podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

Organ podkreślił, że w opisie zdarzenia przyszłego wnioskodawczyni wprost wskazała, że po nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa i pozostałych składników majątku fundacja rodzinna będzie prowadzić działalność w zakresie najmu krótkoterminowego lokali oraz najmu pozostałych składników majątku fundacji. Przeważającym przedmiotem działalności fundacji będzie działalność obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania (kod PKD 55.20.Z), fundacja będzie również prowadzić działalność w zakresie najmu długoterminowego. Zatem, fundacja będzie kontynuować dotychczasową działalność fundatora w tożsamym zakresie. Jako cel powołania fundacji wnioskodawczyni wskazała m.in. zwiększenie potencjału inwestycyjnego na terytorium Polski oraz dokonywanie inwestycji w nieruchomości. Zatem jako główny cel powołania fundacji rodzinnej uznano chęć osiągnięcia korzyści podatkowej poprzez zwolnienie z opodatkowania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie najmu nieruchomości za pośrednictwem fundacji.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem skarżąca zaskarżyła powyższe postanowienie do sądu. Działający w jego imieniu pełnomocnik podniósł zarzuty naruszenia:

1) art. 14c § 1 i 2 o.p. poprzez powielenie w skarżonym postanowieniu argumentacji organu I instancji przejawiające się w dodaniu własnych ustaleń co do zdarzenia przyszłego zaprezentowanego przez stronę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. przyjęcie, że:

(-) przedstawiony schemat działania, w którym fundatorka poprzez darowiznę zorganizowanej części przedsiębiorstwa i pozostałych składników majątku prywatnego będzie kontynuowała dotychczasową działalność gospodarczą za pośrednictwem fundacji ma charakter sztuczny i głównym lub jednym z głównych celów planowanych czynności może być uzyskanie korzyści podatkowej,

(-) jako główny cel opisanych we wniosku działań należy uznać chęć osiągnięcia korzyści podatkowej poprzez korzystanie ze zwolnienia podmiotowego fundacji rodzinnych w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.,

(-) jako główny cel powołania fundacji rodzinnej wyłania się chęć osiągnięcia korzyści podatkowej poprzez zwolnienie z opodatkowania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie najmu nieruchomości za pośrednictwem fundacji,

(-) w opisanym schemacie działania następuje proces angażowania podmiotu pośredniczącego (fundacji rodzinnej) mimo braku uzasadnienia ekonomicznego lub gospodarczego,

(-) pominięcie zasadniczych motywów powołania fundacji, tj. przede wszystkim wydzielenie do odrębnego podmiotu części majątku przynoszącego pasywny dochód w celu jego reinwestycji i utrzymywania najbliższych, w szczególności córki fundatorki, a także zapewnienie bezpiecznej sukcesji tej części majątku na wypadek śmierci fundatorki wobec skomplikowanej sytuacji rodzinnej fundatorki i beneficjentki (córki);

2) art. 14b § 5b w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 o.p. przez utrzymanie w mocy postanowienia DKIS z 5 lutego 2026 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.594.2025.4.END na skutek:

(-) błędnego przyjęcia, że w opisanym zdarzeniu przyszłym występują elementy, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p.,

(-) braku wskazania konkretnego uzasadnienia przypuszczenia, iż czynności opisane w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej spełniają przesłanki z art. 119a o.p., a zamiast tego oparcie się na bezpodstawnych ogólnych domniemaniach, nieznajdujących oparcia w opisie zdarzenia przyszłego,

(-) niezasadnej odmowy wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych z powodu istnienia rzekomo uzasadnionego przypuszczenia, że czynności opisane w zdarzeniu przyszłym wniosku mogą stanowić czynności mające na celu osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisem w sytuacji, gdy: cel dokonania tych czynności jest zgodny z prawem i nie służy osiągnięciu korzyści podatkowej; działania opisane w zdarzeniu przyszłym mają uzasadnione podstawy ekonomiczne, organizacyjne i rodzinne, które są zgodne z przepisami prawa, a w szczególności powołanie fundacji rodzinnej i podjętej przez nią wskazanej we wniosku aktywności stanowi realizację celu, jakim jest zabezpieczenie majątku fundatorki oraz jej niepełnoletniej córki, a także sprawna sukcesja tego majątku, co jest głównym celem wprowadzenia instytucji fundacji rodzinnej do polskiego systemu prawnego;

3) art. 120 oraz 121 § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 169 w zw. z art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 o.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia DKIS z 5 lutego 2026 r. znak; 0111-KDIB1-2.4010.594.2025.4.END pomimo braku wezwania strony do uzupełnienia wniosku o informacje o elementach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, które organ uznawał za istotne dla wydania interpretacji indywidualnej w przedmiotowym zakresie, a w miejsce tego: domniemywanie elementów zdarzenia przyszłego, które nie zostały wskazane we wniosku, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu publicznego, co skutkowało arbitralnym uznaniem przez organ, że czynności opisane w zdarzeniu przyszłym wniosku mogą stanowić czynności mające na celu osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisem, w sytuacji, gdy cel dokonania tych czynności jest zgodny z prawem i nie służy osiągnięciu korzyści podatkowej.

W uzasadnieniu skargi jej autor wskazał, że organ w sposób nieuprawniony dokonał własnych ustaleń co do zdarzenia przyszłego. W realiach niniejszej sprawy organ, zamiast ograniczyć się do analizy skutków podatkowych planowanego utworzenia fundacji rodzinnej i wniesienia do niej składników majątkowych, dokonał szeregu własnych ustaleń, które nie wynikają z treści wniosku.

W związku z powyższym autor skargi wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz na podstawie uchylenie postanowienia organu I instancji, a także o zasądzenie od organu na rzecz strony zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko

i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143, dalej jako: p.p.s.a.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Po przeanalizowaniu argumentacji Skarżącej zawartej w złożonej skardze Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w postanowieniu z 1 kwietnia 2026 r. znak: Olll-KDIBl-2.4010.594.2025.5.ANK utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 5 lutego 2026 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.594.2025.4.END o odmowie wydania interpretacji indywidualnej, albowiem jego zdaniem, rozstrzygnięcia podjęte przez organy obu instancji jest właściwe i nie uchybiają w tym względzie wskazanym w skardze przepisom prawa. W ocenie organu, zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie.

Odnosząc się do zarzutów Skarżącej naruszenia art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej poprzez powielenie w skarżonym postanowieniu argumentacji organu I instancji przejawiającym się w dodaniu własnych ustaleń co do zdarzenia przyszłego zaprezentowanego przez Stronę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, wyjaśnić należy specyfikę postępowania interpretacyjnego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega na tym, że organ wydający interpretację może "poruszać się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę, zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej - zajętego stanowiska. Podkreślić należy, że w ramach procedury interpretacyjnej, organ nie ma możliwości dokonania oceny sytuacji faktycznej. W tego rodzaju sprawach organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. Zgodnie z art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622): Organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Stosownie do art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej: Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Należy także podkreślić, że organ wydający interpretacje indywidualne jest związany ograniczeniami wynikającymi z rozdziału la "Interpretacje przepisów prawa podatkowego" ustawy - Ordynacja podatkowa. W myśl art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej: Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Na mocy art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej: Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Stosownie do art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej; Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z treści przywołanych przepisów wynika, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy, dokonywana na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej/zdarzenia przyszłego na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Obowiązkiem organu, niezależnie od przekonania wnioskodawcy, jest ocena, czy w świetle przepisów regulujących instytucję interpretacji indywidualnej - z uwagi m.in. na przedmiot, czy też zakres przedstawionego problemu - może wydać interpretację indywidualną. Zgodnie bowiem z art. 14b § 2a Ordynacji podatkowej: Przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego: 1) regulujące właściwość, uprawnienia i obowiązki organów podatkowych; 2) mające na celu przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, które odnoszą się do nadużycia przepisów prawa podatkowego, prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej lub podejmowania działań w sposób sztuczny lub bez uzasadnienia ekonomicznego, w tym: a) zawarte w dziale INA w rozdziale 1 i dziale NIC, b) zawarte w art. 5a pkt 33d, art. 24 ust. 19 i 20, art. 30f ust. 18, 20 i 20a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 4a pkt 29, art. 12 ust. 13 i 14, art. 22c, art. 24a ust. 16,18 i 18a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, c) dotyczące przychodów zagranicznej jednostki kontrolowanej pochodzących z transakcji z podmiotami powiązanymi, w przypadku gdy jednostka nie wytwarza w związku z tymi transakcjami wartości dodanej pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma, zawarte odpowiednio w art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 24a ust. 3 pkt 3 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, d) środki ograniczające umowne korzyści; 3) dotyczące globalnego podatku wyrównawczego, krajowego podatku wyrównawczego oraz podatku wyrównawczego od niedostatecznie opodatkowanych zysków, o których mowa w ustawie o opodatkowaniu wyrównawczym. Jak stanowi art. 14b § 5b Ordynacji podatkowej: Odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą: 1) stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 lub 2) być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. lub 3) stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W myśl art. 14b § 5c Ordynacji podatkowej; Organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej zwraca się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię w zakresie, o którym mowa w § 5b, chyba że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Opinię Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, której przedmiotem jest zagadnienie odpowiadające stanowi faktycznemu lub zdarzeniu przyszłemu przedstawionemu we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wraz z wnioskiem organu uprawnionego do wydania interpretacji indywidualnej ojej wydanie, po usunięciu danych identyfikujących wnioskodawcę oraz inne podmioty w nich wskazane, dołącza się do akt sprawy Jak słusznie wskazano w skarżonym postanowieniu unikanie opodatkowania rozumiane jest zazwyczaj jako podejmowanie przez podatników legalnych działań, zmierzających do wyeliminowania ciężaru opodatkowania lub jego ograniczenia w stosunku do poziomu uznawanego za adekwatny do danej sytuacji, rozpatrywanej z ekonomicznego, a nie formalnoprawnego punktu widzenia. Unikaniem opodatkowania jest podejmowanie takich czynności, które - choć formalnie zgodne są z obowiązującym prawem -to jednak cechuje je po pierwsze - sztuczność, nieprzystawanie do ekonomicznych realiów, w których działał podatnik, po drugie - dokonane są przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, a zatem sprzeczne są z intencją prawodawcy, kształtującego zakres obciążeń podatkowych. Głównym celem zastosowania takiej czynności jest zatem uzyskanie, sprzecznej z celem i istotą przepisu ustawy podatkowej, znacznej korzyści podatkowej przez podatnika lub inne podmioty współtworzące sztuczną konstrukcję prawną. Stosownie do treści art. 119c § 1 Ordynacji podatkowej: Sposób działania nie jest sztuczny, jeżeli na podstawie istniejących okoliczności należy przyjąć, że podmiot działający rozsądnie i kierujący się zgodnymi z prawem celami zastosowałby ten sposób działania w dominującej mierze z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Do przyczyn, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie zalicza się celu osiągnięcia korzyści podatkowej sprzecznej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Przy czym jak stanowi art. 119c § 2 Ordynacji podatkowej: Na ocenę, że sposób działania był sztuczny, może wskazywać w szczególności występowanie: 1) nieuzasadnionego dzielenia operacji lub 2) angażowania podmiotów pośredniczących mimo braku uzasadnienia ekonomicznego lub gospodarczego, lub 3) elementów prowadzących do uzyskania stanu identycznego lub zbliżonego do stanu istniejącego przed dokonaniem czynności, lub 4) elementów wzajemnie się znoszących lub kompensujących, lub 5) ryzyka gospodarczego przewyższającego spodziewane korzyści inne niż podatkowe w takim stopniu, że należy uznać, że działający rozsądnie podmiot nie wybrałby tego sposobu działania, lub 6) sytuacji, w której osiągnięta korzyść podatkowa nie ma odzwierciedlenia w poniesionym przez podmiot ryzyku gospodarczym lub jego przepływach pieniężnych, lub 7) zysku przed opodatkowaniem, który jest nieznaczny w porównaniu do korzyści podatkowej, która nie wynika bezpośrednio z rzeczywiście poniesionej ekonomicznej straty, lub 8) angażowania podmiotu, który nie prowadzi rzeczywistej działalności gospodarczej lub nie pełni istotnej funkcji ekonomicznej, lub który posiada siedzibę lub miejsce zamieszkania w kraju lub na terytorium określonym w przepisach wydanych na podstawie art. 23v ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych lub art. l1j ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Aby stwierdzić wystąpienie uzasadnionego przypuszczenia, że w sprawie elementy zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowią czynność unikania opodatkowania, nie jest konieczne spełnienie wszystkich z ww. przesłanek warunkujących zastosowanie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Wystarczającą podstawą do takiej konkluzji jest wskazanie elementów, które mogą potencjalnie wskazywać na sztuczny charakter czynności oraz zidentyfikowanie możliwej korzyści podatkowej (która w przedstawionych okolicznościach może być niezgodna z przedmiotem i celem ustawy podatkowej lub jej przepisu). Sformułowanie "uzasadnione przypuszczenie", którym posługuje się art. 14b § 5b ustawy Ordynacja podatkowa, należy interpretować, wykorzystując słownikowe definicje poszczególnych wyrazów składających się na to sformułowanie. Według wydania internetowego Słownika Języka Polskiego PWN (http://sip.pwn.pl/): pojęcie "uzasadniony" oznacza: "oparty na obiektywnych racjach, podstawach", natomiast wyraz "przypuszczenie" oznacza: "domyślać się czegoś lub uważać coś, nie mając pewności". Uzasadnione przypuszczenie, że opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowią czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej, zachodzi zatem, kiedy na podstawie obiektywnych przesłanek organ domyśla się bądź na podstawie racjonalnych podstaw istnieje podejrzenie, że opisana czynność może stanowić unikanie opodatkowania w rozumieniu art. 119a ustawy Ordynacja podatkowa. Taka sytuacja ma natomiast miejsce, kiedy czynność (zespół czynności): została dokonana przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, która jest sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, została dokonana w sposób sztuczny. Zgodnie z art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej - klauzula ogólna przeciwko unikaniu opodatkowania znajduje zastosowanie wyłącznie do takich czynności lub cykli czynności, które zostały podjęte przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Na gruncie tej regulacji, by rozważać zastosowanie klauzuli do konkretnego stanu faktycznego, w pierwszej kolejności należy stwierdzić, czy określona czynność lub cykl czynności została podjęta w celu osiągnięcia korzyści podatkowej. Stosownie do art. 3 pkt 18 Ordynacji podatkowej: Ilekroć w ustawie jest mowa o korzyści podatkowej - rozumie się przez to: a) niepowstanie zobowiązania podatkowego, odsunięcie w czasie powstania zobowiązania podatkowego lub obniżenie jego wysokości, b) powstanie lub zawyżenie straty podatkowej, c) powstanie nadpłaty lub prawa do zwrotu podatku albo zawyżenie kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku, d) brak obowiązku pobrania podatku przez płatnika, jeżeli wynika on z okoliczności wskazanych w lit. a. Przyjęta definicja "korzyści podatkowej" wydaje się obejmować zdecydowaną większość sytuacji, w których podatnik na skutek dokonania czynności osiąga korzyść ekonomiczną. W wydanych postanowieniach organy obu instancji wykazały - co potwierdził także Szef Krajowej Administracji Skarbowej - że, czynności przedstawione we wniosku Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej związane z opodatkowaniem fundacji rodzinnej, dają podstawy by stwierdzić uzasadnione przypuszczenie, że elementy przedstawionego zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej. Analiza treści wniosku Skarżącego wykazuje, że dokonywane czynności faktycznie mogą mieć charakter sztuczny w rozumieniu art. 119c § 1 Ordynacji podatkowej oraz mogą mieć na celu osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przepisem i celem przepisu ustawy podatkowej. Organ II instancji słusznie uznał, że w postanowieniu I instancji organ dokonał prawidłowej oceny planowanych przez Skarżącą czynności w związku z opisanymi we wniosku czynnościami w ramach Fundacji Rodzinnej. Jak wynikało z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku Skarżącej, przyszły fundator czyli Skarżąca jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności przedsiębiorstwa jest działalność obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania (kod PKD 55.20.Z). Skarżąca zamierza wnieść do fundacji rodzinnej w darowiźnie zorganizowaną część swojego przedsiębiorstwa ZCP, na którą składają się przede wszystkim nieruchomości - trzy lokale mieszkalne. Poza opisaną ZCP Skarżąca wniesione do fundacji rodzinnej inne nieruchomości stanowiące jej prywatny majątek, tj. dwa mieszkania i garaż. Po nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa i pozostałych składników majątku fundacja rodzinna będzie prowadzić działalność w zakresie najmu krótkoterminowego lokali oraz najmu pozostałych składników majątku fundacji. Przeważającym przedmiotem działalności fundacji będzie działalność obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania. Fundacja będzie również prowadzić działalność w zakresie najmu długoterminowego. Dokonana przez Sąd analiza treści wniosku Skarżącej wskazuje, że sposób dokonywania opisanych czynności może mieć sztuczny charakter w rozumieniu art. 119c § 1 Ordynacji podatkowej oraz może mieć na celu osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisów ustawy podatkowej. W wydanym dla Skarżącej rozstrzygnięciu organ zasadnie wskazał, że instytucja fundacji rodzinnej nie jest instrumentem do prowadzenia działalności gospodarczej, ani optymalizacji podatkowej biznesu, ani stricte wehikułem inwestycyjnym. Fundacja rodzinna jest instrumentem sukcesyjnym i w tym celu należy ją stosować oraz że zamysłem ustawodawcy było stworzenie mechanizmu bezpiecznej sukcesji dla właścicieli firm, a nie podmiotu umożliwiającego wdrażanie struktur unikania opodatkowania. Tymczasem z wniosku Skarżącej wynikało że jako fundator poprzez darowiznę zorganizowanej części przedsiębiorstwa i pozostałych składników majątku prywatnego będzie kontynuowała dotychczasową działalność gospodarczą za pośrednictwem fundacji. Słuszna była zatem konkluzja organów, że planowana fundacja rodzinna zostanie wykorzystana do kontynuowania działalności gospodarczej Skarżącej prowadzonej dotychczas w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Przedstawiony schemat działania, w którym Skarżąca poprzez darowiznę zorganizowanej części przedsiębiorstwa i pozostałych składników majątku prywatnego będzie kontynuowała dotychczasową działalność gospodarczą za pośrednictwem fundacji, może mieć charakter sztuczny i głównym lub jednym z głównych celów planowanych czynności może być uzyskanie korzyści podatkowych. Wydane w sprawie Skarżącego rozstrzygnięcie zostało wydane na podstawie w art. 14b § 5b Ordynacji podatkowej w związku ze spełnieniem wskazanych w tym przepisie przesłanek w ramach przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego. Zgodnie z art. 14b § 5b pkt 1 Ordynacji podatkowej odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1. Postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidulnej wydanego na podstawie art. 14b § 5b Ordynacji podatkowej nie należy jednak postrzegać jedynie przez pryzmat rozstrzygnięcia, które uniemożliwia wnioskodawcy uzyskanie interpretacji indywidualnej, a więc uzyskanie stanowiska organu interpretacyjnego co do (wykładni i) zastosowania prawa podatkowego w konkretnej sprawie ale w tym rozstrzygnięciu należy dostrzegać także troskę ustawodawcy o to, ażeby nie wydawać interpretacji indywidualnych, które mogą być pozbawione funkcji ochronnych (gdyż elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą stanowić unikanie opodatkowania).

Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji.

Marcin Kojło Małgorzata Anna Dziemianowicz Paweł Janusz Lewkowicz