I SA/Op 112/12 - Wyrok

Data orzeczenia	2012-06-06	
Data wpływu	2012-03-28	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu	
Sędziowie	Grzegorz Gocki /przewodniczący/
Joanna Kuczyńska /sprawozdawca/
Marzena Łozowska	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług
6560	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Sygn. powiązane	I FSK 1385/12	
Skarżony organ	Minister Finansów	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054; art. 5 ust.1 pkt 1; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Dz.U. 2010 nr 246 poz 1649; art.13 ust 1 pkt 13; Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędziowie Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędzia WSA Marzena Łozowska Protokolant st. inspektor sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi A w N. na interpretację indywidualną Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 grudnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. oddala skargę	
Uzasadnienie
We wniosku "A" w N. z 30 sierpnia 2011r. zwrócono się do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów, o interpretację przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług w szczególności opodatkowania zwrotu kosztu opłaty targowej, przedstawiając następujący stan faktyczny :

Na podstawie uchwały Nr XLIX/580/2001 Rady Miejskiej w N. z dnia 30 listopada 2001 r. w sprawie ustalenia wysokości stawek opłaty targowej § 4 ust. 2 Wnioskodawca otrzymuje zwrot kosztu obsługi inkasa opłaty targowej w wysokości 50 % pobranej opłaty targowej. Opłata ta odprowadzana była na konto Urzędu Miejskiego w N., który wypłacał zwrot kosztu obsługi na podstawie przedstawionych faktur. Obsługa inkasa nie była opodatkowana podatkiem VAT zgodnie z § 12 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24.12.2009 r. (Dz.U. Nr 224, poz. 1799) w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zwolnienie dotyczy usług świadczonych pomiędzy jednostkami budżetowymi (Urząd Miejski) a samorządowym zakładem budżetowym ( "A"). Od dnia 01.01.2011 r. Wnioskodawca rozlicza się bezpośrednio z Gminą N. w związku z czym naliczenie zwrotu kosztu za obsługę inkasa, powinno się odbywać na podstawie wystawionej noty księgowej a nie faktury VAT z zastosowaniem § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649). W piśmie z dnia 25 listopada 2011 r., będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwrot kosztu za inkaso opłaty targowej, który Gmina N. wypłaca swojej jednostce organizacyjnej tj. Wnioskodawcy, będącemu samorządowym zakładem budżetowym, na podstawie uchwały Rady Miejskiej w N.?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) - gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zadania własne gminy obejmują m.in. sprawy targowisk i hal targowych (art. 7 ust. i pkt 11 ww. ustawy). Uchwałą Nr XXXVIII/235/93 Rady Miejskiej w N. z dnia 24.02.1993 r. został utworzony zakład budżetowy "A", którego przedmiotem działania jest m.in. inkaso opłaty targowej a także administrowanie obiektem targowiska. Samorządowy zakład budżetowy "A" w N., wykonując powierzone przez Gminę N. zadania, nie świadczy na jej rzecz usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Relacja pomiędzy gminą a samorządowym zakładem budżetowym nie ma charakteru cywilnoprawnego. Brak jest podstawy do opodatkowania podatkiem zwrotu kosztu dla "A" w N. za inkaso opłaty targowej na rzecz Gminy N. Należność z tytułu wykonania powierzonych przez gminę zadań nie jest obrotem w rozumieniu art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

W wydanej w dniu 5 grudnia 20111 r. interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając z upoważnienia Ministra Finansów stwierdził, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Organ powołał przepisy dotyczące opłaty targowej wskazując na zapisy zawarte w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.). Zgodnie z art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem ust. 2b. Na mocy art. 19 pkt 1 lit. a powołanej ustawy, rada gminy, w drodze uchwały określa zasady ustalania i poboru oraz terminy płatności i wysokość stawek opłat określonych w ustawie, z tym że stawka opłaty targowej nie może przekroczyć 597,86 zł dziennie. W myśl pkt 2 powołanego wyżej przepisu rada gminy, w drodze uchwały może zarządzić pobór tych opłat w drodze inkasa oraz określić inkasentów i wysokość wynagrodzenia za inkaso. Do opłaty targowej zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej, gdyż jak stanowi art. 2 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, przepisy ustawy stosuje się do opłaty skarbowej oraz opłat, o których mowa w przepisach o podatkach i opłatach lokalnych. W myśl art. 9 Ordynacji podatkowej, inkasentem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana do pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Natomiast, zgodnie z art. 28 § 4 Ordynacji podatkowej, rada gminy, rada powiatu oraz sejmik województwa może ustalić wynagrodzenie dla płatników lub inkasentów z tytułu poboru podatków stanowiących dochody, odpowiednio, budżetu gminy, powiatu lub województwa.

Wskazał organ, że wynagrodzenie płatników i inkasentów pobierających podatki stanowiące dochody jednostek samorządu terytorialnego jest, w świetle art. 28 § 4 Ordynacji podatkowej, fakultatywne. Ustalenie takiego wynagrodzenia odbywa się w drodze uchwały rady gminy, rady powiatu lub sejmiku województwa. Jeżeli przepisy prawa podatkowego przewidują możliwość lub obowiązek określenia wynagrodzenia w drodze uchwały organu stanowiącego, ten właśnie organ jest wyłącznie właściwy do określenia wynagrodzenia za podatki wpłacone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Podmiot, któremu powierzono pobór opłaty targowej, ma status inkasenta w rozumieniu art. 9 Ordynacji podatkowej, czyli jest obowiązany do pobierania od podatnika podatku (opłaty) i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. W przypadku opłaty targowej pobór tych opłat i wysokość wynagrodzenia za inkaso, zgodnie z art. 19 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zarządzana jest uchwałą rady gminy. W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przywołał organ także art. 15 ust. 1 ustawy w myśl, którego podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konkluzji stwierdził organ, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. I tak, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

a) jednostkami budżetowymi,

b) samorządowymi zakładami budżetowymi,

c) jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi,

- z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Podkreślił organ, że rozporządzenie to zostało zastąpione w dniu 6 kwietnia 2011 r. rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), jednak zmiana nie dotyczyła przepisu § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia.

Przedstawił również organ udzielający interpretacji przepisy ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), zgodnie z którymi w oparciu o art. 2 ust. 1 gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi .

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent).

Zdaniem organu, Wnioskodawca z tytułu poboru opłaty targowej działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a czynność poboru opłaty targowej wykonywanej przez niego spełniają definicję świadczenia usług.

W konsekwencji powyższego, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, w przedstawionym stanie faktycznym, zwrot kosztu za inkaso opłaty targowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż wyłączenie z opodatkowania dotyczy ściśle określonych podmiotów, tj. organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy. Wnioskodawca wykonując czynności poboru opłaty targowej w imieniu jednostki samorządu terytorialnego sam nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą.

Zdaniem udzielającego interpretacji, usługi świadczone pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą (Miastem), polegające na poborze opłaty targowej w zamian za zwrot kosztu obsługi inkasa nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 13 ww. rozporządzenia, bowiem Gmina (Miasto) nie jest jednostką budżetową, samorządowym zakładem budżetowym, gospodarstwem pomocniczym jednostki budżetowej, lecz stanowi jednostkę samorządu terytorialnego. Zatem zwrot kosztu za inkaso opłaty targowej, który Gmina wypłaca Wnioskodawcy - zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy - podlega opodatkowaniu stawką podstawową, tj. 23%, bowiem czynności tych nie wymieniono w przepisach jako opodatkowane stawkami niższymi bądź objętych zwolnieniem.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem złożonego wniosku. Inne kwestie przedstawione we wniosku, a w szczególności dotyczące podstawy opodatkowania, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Wnioskodawca wystąpił z wezwaniem o usunięcie naruszenia prawa. Wnosił o zmianę interpretacji z dnia 5 grudnia 2011 r. oraz stwierdzenie, że stanowisko "A" w N. wyrażone we wniosku jest prawidłowe.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający z upoważnienia Ministra Finansów stwierdził, że brak jest podstaw do zmiany wydanej interpretacji.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu skarżąca wnosiła o uchylenie zaskarżonej interpretacji dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zwrotu kosztów pobranej opłaty targowej, wywodząc jak w uzasadnieniu wniosku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający z upoważnienia Ministra Finansów wnosił o oddalenie skargi , podtrzymując swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, bowiem stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej należy uznać za zgodne z prawem.

Stosownie do treści art.1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 1 i 3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo – administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w przypadkach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach (art.3 §2 pkt 4a p.p.s.a.).

W myśl art.146 § 1 p.p.s.a, sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem sądowej kontroli w rozpoznawanej sprawie jest rozstrzygniecie organu mające charakter interpretacji indywidualnej, wydane na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) w związku z wnioskiem podatnika dotyczącym zdarzenia przyszłego. Podstawą rozważań jest przedstawiony przez stronę stan faktyczny i na jego tle zadane pytanie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż na podstawie uchwały Rady Miejskiej Skarżący otrzymuje zwrot kosztu obsługi inkasa opłaty targowej w wysokości 50% pobranej opłaty targowej. Pobrana opłata targowa odprowadzana była na konto Urzędu Miejskiego w N., który wypłacał zwrot kosztu obsługi na podstawie wystawionych faktur. Obsługa inkasa nie była opodatkowana podatkiem VAT, a to zgodnie z obowiązującym do dnia 01.01.2011 r. § 12 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zwolnienie dotyczyło usług świadczonych pomiędzy jednostkami budżetowymi (Urząd Miejski) a samorządowym zakładem budżetowym "A"). Natomiast od dnia 01.01.2011 r. Skarżący rozlicza się bezpośrednio z Gminą N. , w związku z czym naliczenie zwrotu kosztu za obsługę inkasa, zdaniem Skarżącego powinno się odbywać na podstawie wystawionej noty księgowej z zastosowaniem § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ).

Przedstawione stanowisko jest nieuprawnione. Powołany wyżej przepis stanowi, iż zwolnione są od podatku od towarów i usług czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z kolei zgodnie z § 13 ust 1 pkt 13 tego przepisu, zwalnia się z podatku usługi świadczone pomiędzy jednostkami budżetowymi, samorządowymi zakładami budżetowymi oraz jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi. Podkreślić należy, iż Gmina (Miasto) jest jednostką samorządu terytorialnego, posiadającą osobowość prawną, zaś jednostki organizacyjne powołane przez Gminę (Miasto) bezpośrednio mają status odrębnego od Gminy (Miasta) podatnika podatku od towarów i usług. Skarżący wykonując czynności poboru opłaty targowej w imieniu jednostki samorządu terytorialnego sam nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą.

Zatem nie ulega wątpliwości, że usługi świadczone pomiędzy Skarżącym a Gminą (Miastem), polegające na poborze opłaty targowej w zamian za zwrot kosztu obsługi inkasa nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 13 wskazanego wcześniej rozporządzenia, ponieważ Gmina (Miasto) nie jest jednostką budżetową, samorządowym zakładem budżetowym, gospodarstwem pomocniczym jednostki budżetowej, lecz stanowi jednostkę samorządu terytorialnego.

Skarżący z tytułu poboru opłaty targowej działa wobec tego w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a czynność poboru opłaty targowej wykonywana przez niego spełnia definicję świadczenia usług, o której mowa art. 8 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U.2011.177.1054 j.t. ). Konsekwencją takiego stanowiska jest iż, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, zwrot kosztu za inkaso opłaty targowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż wyłączenie z opodatkowania dotyczy ściśle określonych podmiotów, tj. organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy. Zatem zwrot kosztu za inkaso opłaty targowej, który Gmina wypłaca Skarżącemu - zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy - podlega opodatkowaniu stawką podstawową, tj. 23%, bowiem czynności tych nie wymieniono w przepisach jako opodatkowane stawkami niższymi bądź objętymi zwolnieniem.

Nie dopatrzył się Sąd w wydanej interpretacji indywidualnej naruszenia prawa procesowego. Interpretacja dotyczyła sprawy będącej przedmiotem złożonego we wniosku pytania. Inne kwestie przedstawione we wniosku, a w szczególności dotyczące podstawy opodatkowania, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogły być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.