Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędzia WSA Teresa Randak, Sędzia NSA Anna Wiciak, Protokolant Katarzyna Orzoł, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi K. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę

Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] wydaną po rozpatrzeniu odwołania pana K. P. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] dotyczącej odmowy wznowienia postępowania w sprawie decyzji Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. nr [...] zmieniającej decyzję z dnia [...] r. Nr [...] i określającej należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 1995 r. w wysokości [...] z zaległość podatkową w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że opisaną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K. – działając jako organ pierwszej instancji – odmówił wznowienia postępowania w postulowanym przez wnioskodawcę zakresie tj. w sprawie decyzji Urzędu Skarbowego w S. uznając, że podniesiona we wniosku przyczyna wznowienia winna dotyczyć bezpośrednio decyzji ostatecznej wydanej w sprawie, gdy tymczasem od decyzji będącej przedmiotem wniosku podatnik wniósł odwołanie, po rozpatrzeniu którego to Izba Skarbowa w K. wydała decyzję stanowiącą ostateczne rozstrzygnięcie w kwestii określenia stronie przedmiotowego zobowiązania podatkowego.

Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K. – działając jako organ drugiej instancji – stwierdził, że analiza przepisów art. 128 i art. 240-246 Ordynacji podatkowej prowadzi do wniosku, że rozpoznanie żądania wznowienia postępowania przebiega w dwóch fazach. Pierwsza z nich (tzw. postępowanie wznowieniowe) stanowi etap wstępny, który kończy się wydaniem postanowienia o wznowieniu (art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej) lub podjęciem decyzji o odmowie wznowienia (art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej) postępowania. W jej ramach organ podatkowy jest obowiązany do zbadania elementów formalnych wniosku o wznowienie postępowania, tj. m.in. do wyjaśnienia, czy postępowanie w sprawie zakończono decyzją ostateczną, a jeżeli tak – czy przesłanka mająca uzasadnić żądanie wznowienia postępowania dotyczy rozstrzygnięcia ostatecznego wydanego w tej sprawie. Dopiero w przypadku pozytywnego ustalenia w tym względzie dopuszczalne jest przeprowadzenie postępowania właściwego (tzw. wznowieniowego), mającego na celu zbadanie przesłanek wznowienia i zweryfikowania decyzji ostatecznej, której dotyczy wznowienie postępowania.

W przypadku natomiast, gdy w toku postępowania wznowieniowego organ stwierdzi brak któregokolwiek z elementów formalnych wymaganych do wznowienia postępowania, w tym w szczególności, gdy ustali, że żądanie wniesiono w stosunku do decyzji niebędącej decyzją ostateczną, obowiązany jest do wydania decyzji o odmowie wznowienia postępowania.

Następnie organ drugiej instancji wskazał, że wniosek podatnika z dnia [...] 2005 r. o wznowienie postępowania dotyczył decyzji Urzędu Skarbowego w S. a nie decyzji Izby Skarbowej w K. wydanej w wyniku rozpatrzenia odwołania strony od decyzji organu pierwszej instancji i stanowiącej ostateczne rozstrzygnięcie w sprawie określenia podatnikowi należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za badany rok podatkowy. Dlatego też brak było podstaw do uwzględnienia żądania strony zawartego we wniosku z dnia [...] 2005 r. W konsekwencji za bezzasadny należało – zdaniem organu odwoławczego uznać zarzut braku odniesienia się przez organ pierwszej instancji do materiału dowodowego rzekomo przedstawionego przez stronę na poparcie twierdzeń zawartych we wniosku o wznowienie. Według organu weryfikacja ewentualnych dowodów uzasadniających stanowisko wnioskodawcy mogłaby zostać przeprowadzona jedynie w ramach pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego za dany rok podatkowy, która to kontrola nie mogła mieć miejsca w rozpatrywanej sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej nie zaaprobował sugestii strony w kwestii rzekomego obowiązku organu podatkowego, mającego polegać na wznowieniu postępowania z urzędu w stosunku do decyzji Izby Skarbowej jako ostatecznej w sprawie. Pomijając bowiem, że rzekoma wada postępowania, na której wnioskodawca oparł żądanie wznowienia postępowania odnosiła się do decyzji Urzędu Skarbowego, jako taka nie uzasadniała ona – w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, wyeliminowania decyzji ostatecznej zapadłej w sprawie tj. decyzji Izby Skarbowej.

W skardze na powyższą decyzję skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący pan K. P. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, decyzji ją poprzedzającej wskazując na mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania a to art. 120, art. 122, art. 187 § 1 w związku z art. 121 § 1 oraz art. 190, art. 240 i art. 241 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe ustalenie stanu faktycznego i sprzeczne z materiałem dowodowym przyjęcie, że brak jest przesłanek wznowienia postępowania zgodnie z wnioskiem strony, a ponadto poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego i dowolność ustaleń w zakresie istnienia podstaw do odmowy wznowienia postępowania podatkowego, a w konsekwencji odmowy wszczęcia postępowania w żądanym zakresie pozbawiając skarżącego w istocie w ogóle możliwości wznowienia postępowania w sprawie oraz mające wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 240 oraz art. 241 § 1 i art. 245 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe rozstrzygnięcie w przedmiocie odmowy wznowienia i uznania, że brak jest przesłanek do wznowienia postępowania w sprawie także z urzędu.

Uzasadniając skargę skarżący stwierdził powołując się na treść wyroku NSA z dnia 8 lipca 1997 r. sygn. akt SA/Rz 606/96, że Dyrektor Izby Skarbowej nie dochował powinności wznowienia postępowania, w sytuacji, gdy jako przyczynę żądania wskazano okoliczności, które zobowiązywały organ podatkowy do wyłączenia pracownika tego organu od udziału w postępowaniu w sprawie dotyczącej zobowiązania w podatku dochodowym za dany rok podatkowy. Wskazując na treść art. 130 Ordynacji podatkowej skarżący podniósł, że osoby, które były świadkami w sprawie nie mogły i nie powinny były w ogóle przeprowadzać czynności kontrolnych, dokonywać ustaleń faktycznych oraz interpretacji tychże ustaleń. Niedopełnienie obowiązku wyłączenia pracowników organu podatkowego od udziału w postępowaniu podatkowym oraz niezauważenie tego faktu przy rozpatrywaniu sprawy w trybie odwoławczym doprowadziło do odmowy wznowienia postępowania w sposób oczywisty nie gwarantujący wymaganej bezstronności działania organów podatkowych obu instancji. Jak zauważył skarżący w zakresie tego zarzutu przedłożył materiał dowodowy, do którego to jednak nie odniósł się Dyrektor Izby Skarbowej w K.. Oznacza to, że organ ten nie podjął żadnych czynności w celu usunięcia rażącego naruszenia prawa przy wydawaniu rozstrzygnięcia przez organ podatkowy pierwszej i drugiej instancji.

Jak podniósł skarżący przepis art. 130 Ordynacji podatkowej nakazuje wyłączenie osób od udziału w postępowaniu, które są zaangażowane w sprawie, a taka właśnie sytuacja miała miejsce w prowadzonym postępowaniu podatkowym w przedmiocie określenia skarżącemu wskazanego we wniosku zobowiązania podatkowego, gdyż pracownicy organu pierwszej instancji równocześnie byli – w okresie toczącego się postępowania – świadkami w sprawie obejmującej te same zagadnienia i prowadzili także czynności w ramach postępowania podatkowego. Również pracownicy organu drugiej instancji podlegali wyłączeniu, wskutek naruszenia zasady bezstronności w rozstrzyganiu sprawy skarżącego z zakresu zobowiązania podatkowego, za wskazany rok podatkowy. Podniósł przy tym, iż podał sygnaturę sprawy karnej, w której to sprawie pracownicy Urzędu Skarbowego w S. zeznawali w charakterze świadków, z których bezspornie wynika jak w niedozwolony sposób wpływano na treść rozstrzygnięć w sprawach w obu instancjach i jak bardzo zasada bezstronności organów podatkowych została naruszona. Dyrektor Izby Skarbowej nie zweryfikował w tym zakresie akt sądowych, poprzestając na stwierdzeniu, że przedmiotowy wniosek wskazywał na decyzję Urzędu Skarbowego, która jest decyzją nieostateczną.

Skarżący stwierdził, iż o złamaniu gwarancji bezstronności dowiedział się dopiero w związku ze składanymi przez pracowników Urzędu Skarbowego w S. zeznaniami w charakterze świadków przed sądem, to tym samym Dyrektor Izby Skarbowej twierdząc że nie ma obowiązku wznowienia postępowania z urzędu i nie widzi przesłanek do takiego działania w odniesieniu do decyzji drugiej instancji pozbawił skarżącego możliwości wzruszenia wadliwej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji utrzymanej w mocy przez organ drugiej instancji, który stan naruszenia bezstronności przez Urząd Skarbowy akceptował. W ocenie skarżącego, oczywistym jest, że pracownicy organu pierwszej instancji podlegali wyłączeniu w rozpatrywaniu jego sprawy, a zatem skoro nie złożyli wniosku o wyłączenie i nie złożyła go też strona, to winien tego dokonać z urzędu organ podatkowy. Na poparcie tego stanowiska skarżący odwołał się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 7 stycznia 2004 r. sygn. akt III SA 125/03. Polemizując ze stanowiskiem organu zawartym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, skarżący podniósł, iż termin "załatwienie spraw" użyty w przepisie art. 130 Ordynacji podatkowej dotyczy podejmowania przez pracowników wszystkich czynności mających doprowadzić do wydania rozstrzygnięcia w sprawie, a nie tylko samego rozstrzygnięcia. Jak zaznaczył przy tym, instytucja wyłączenia pracownika organu podatkowego, ma ścisły związek z zasadą zaufania do organów podatkowych, zasadą praworządności oraz ich konsekwencjami pozaprawnymi, takimi jak bezstronność i obiektywizm. Wyłączenie pracownika z przyczyn wskazanych w art. 130 następuje obligatoryjnie i nie doznaje wyjątków.

W dalszej kolejności, powołując się na treść art. 241 Ordynacji podatkowej, skarżący stwierdził, iż wznowienie postępowania następuje na wniosek strony lub z urzędu, a mając na uwadze zakres i rodzaj przedłożonego materiału dowodowego Dyrektor Izby Skarbowej mógł i powinien był wznowić postępowanie z urzędu skoro przepis ten na pierwszym miejscu wskazuje takie wznowienie postępowania. Skarżący zauważył, że w potocznym sensie decyzja pierwszej instancji miała dla niego walor decyzji ostatecznej. W jego ocenie Dyrektor Izby Skarbowej z urzędu posiada wiedzę na temat decyzji, która w postępowaniu podatkowym jest decyzją ostateczną, a wśród wymogów wniosku o wznowienie nie wskazuje się na obowiązek strony podawania numeru decyzji ostatecznej. W przypadku strony przedmiot postępowania podatkowego jest jeden - zobowiązanie w podatku za dany rok podatkowy i to wznowienia tego postępowania podatkowego dotyczył wniosek niezależnie od tego ile decyzji zostało w sprawie wydanych. Zdaniem skarżącego naruszenie przepisu art. 240 Ordynacji podatkowej powodował, że obiektywnie jego wniosek dotyczył postępowania zakończonego decyzją ostateczną.

Odmowa wznowienia postępowania z przyczyn wskazanych w zaskarżonej decyzji byłaby uzasadniona, gdyby postępowanie podatkowe nadal się toczyło. Według skarżącego jego wniosek należało ocenić według treści, a nie cech formalnych.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i dodając, że prowadzone w sprawie postępowanie nie naruszyło art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zaś dokonana ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego nie uchybiła zasadzie swobodnej ocenie dowodów wyrażonej w art. 191 tej ustawy.

Na rozprawie w dniu 22 lutego 2007 r. skarżący złożył dokumenty wykazujące istnienie okoliczności powodujących wyłączenie pracowników Urzędu Skarbowego w S. od rozpoznawania jego sprawy podatkowej, które wcześniej dołączył do akt I SA/Gl 1610/06 i I SA/Gl 1611/06 dotyczących także wznowienia postępowania.

W piśmie procesowym z dnia [...] 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w wyniku zapoznania się ze wskazanymi wyżej dokumentami stwierdził, że nie mają one znaczenia w sprawie o wznowienie postępowania.

Na rozprawie w dniu 27 czerwca 2007 r. skarżący złożył dodatkowe dokumenty dotyczące wyłączenia pracowników urzędów podatkowych oraz prowadzonego postępowania podatkowego za rok 2000.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji należy zauważyć, że dotyczyła ona odmowy wznowienia postępowania w sprawie decyzji podatkowej organu pierwszej instancji, która została zaskarżona odwołaniem strony w wyniku którego, organ drugiej instancji rozpoznał sprawę merytorycznie wydając stosowne rozstrzygnięcie.

Strona skarżąca twierdziła, że decyzja pierwszoinstancyjna wskazana w jej wniosku była dla niej w istocie decyzją ostateczną – wskutek nieuwzględnienia odwołania, a posiadając wiedzę na temat decyzji ostatecznej wydanej w sprawie w drugiej instancji, organ podatkowy rozpoznający wniosek o wznowienie, będąc świadomy naruszenia we wskazanej decyzji pierwszoinstancyjnej przepisu art. 130 Ordynacji podatkowej, powinien wznowić postępowanie z urzędu.

Organ podatkowy stanął na stanowisku, że ustalenie, iż żądanie wznowienia postępowania odnosiło się do decyzji niebędącej ostateczną obligowało go do wydania decyzji o odmowie wznowienia takiego postępowania, a ponadto, iż okoliczności sprawy nie rodziły konieczności jego wznowienia z urzędu w stosunku do ostatecznej decyzji drugoinstancyjnej.

Poza sporem było, że wnioskiem z dnia [...] 2005 r. skarżący wniósł "o wznowienie postępowania w sprawie decyzji Urzędu Skarbowego w S. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1995, 1996, 1998, 1999" wydanych w 2001 i 2002 roku i wskazał jako podstawę wniosku art. 241 § 1 oraz art. 240 § 1 pkt 3 w związku z art. 130 § 1 pkt 5 i 7 Ordynacji podatkowej. We wniosku podatnik nie zawarł informacji o decyzjach odwoławczych jakie zapadły w sprawach rozstrzyganych w decyzjach pierwszoinstancyjnych ani tym wnioskiem nie objął postępowań zakończonych decyzjami ostatecznymi Izby Skarbowej (w latach 2001-2002). Organ rozpoznający wniosek o wznowienie postępowania wiedział o decyzjach odwoławczych, które ostatecznie załatwiały sprawy strony skarżącej za poszczególne lata podatkowe. Decyzje te były znane również skarżącemu, który potwierdził ich odbiór.

Zgodnie z treścią art. 241 § 1 Ordynacji podatkowej wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony. W razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej). W przypadku niedopuszczalności takiego wznowienia wydaje decyzję odmowną. Tak więc przed wydaniem orzeczenia o wznowieniu lub odmowie wznowienia postępowania uprawniony organ bada podstawowe warunki, w tym formalne wniosku w zakresie dopuszczalności tego trybu postępowania.

W myśl art. 240 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą określoną w tym przepisie.

Wznowienie postępowania następuje bądź z urzędu bądź na wniosek. Oznacza to, że w przypadku, gdy wznowienia postępowania domaga się strona wnosząca takie żądanie jego treść wiąże organ podatkowy co do zakresu i przedmiotu rozstrzygnięcia. To treść żądania przesądza o charakterze czynności procesowej dokonanej przez stronę, gdyż o tym jaki jest charakter jej pisma, decyduje strona. Jeżeli treść pisma nie jest jasna, obowiązkiem organu podatkowego jest wyjaśnienie, jaka była rzeczywista wola strony (tak wyrok NSA z dnia 3 października 2003 r. sygn. akt I SA/Łd 652/02). Organ podatkowy nie może samodzielnie decydować o tym, że wniosek strony dotyczy innej niż wskazanej we wniosku sprawy.

Skoro jak w niniejszej sprawie wniosek strony był jasny i dotyczył wznowienia postępowania w sprawie oznaczonych dokładnie decyzji organu pierwszej instancji mimo, iż decyzje te nie kończyły postępowania w sprawach podatkowych strony i nie uzyskały przymiotu ostateczności, czego strona była świadoma, gdyż otrzymała decyzje odwoławcze w tych sprawach, to tym samym żądanie tak sformułowane nie mogło odnieść zamierzonego skutku w postaci wznowienia postępowania w sprawach decyzji pierwszoinstancyjnych. Dlatego też organy podatkowe słusznie uznały, że żądanie strony, z uwagi na jego treść, nie spełniało podstawowego warunku dopuszczalności wznowienia postępowania jakim jest ostateczność decyzji w sprawie w której strona domaga się wznowienia postępowania. Nie można bowiem żądać wznowienia postępowania pierwszoinstancyjengo w sytuacji, gdy toczyło się postępowanie odwoławcze zakończone decyzją ostateczną.

Okoliczność, że dana sprawa zakończona została decyzją ostateczną inną niż wymieniona we wniosku strony o wznowienie postępowania nie powoduje – z urzędu – rozszerzenia żądania na sprawę zakończoną tą decyzją. Żądanie strony dotyczyło postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną organu podatkowego jednak tylko tej części tego postępowania, która zakończona została decyzją pierwszoinstancyjną co nie spełnia warunku dopuszczalności wznowienia, w tej części, postępowania.

W tym miejscu należy zauważyć, że postępowanie podatkowe, w ścisłym tego słowa znaczeniu, rozpoczyna się od wszczęcia postępowania (z urzędu lub na wniosek), a kończy się ostateczną decyzją podatkową tj. taką od której nie służy odwołanie w tym postępowaniu. Zasadniczo zostało ono unormowane w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Dział ten obejmuje zarówno czynności podejmowane przed i przez organ podatkowy pierwszej instancji jak i procedurę stosowaną przed i przez organ podatkowy drugiej instancji. Postępowanie pierwszo i drugoinstancyjne przeprowadzone w danej sprawie tworzy łącznie postępowanie w sprawie podatkowej strony, które wznawia się o ile wystąpią określone prawem przesłanki.

Zgodnie z treścią art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej wznawia się wyłącznie postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną co oznacza, że trybowi temu nie podlega postępowanie zakończone decyzją pierwszoinstancyjną, która nie uzyskała cechy ostateczności. Oznacza to również, że przesłanki wznowienia postępowania dotyczą wszystkich istotnych wpływających na wynik sprawy czynności podejmowanych w toku instancji w tym niedostrzeżonych przez organ odwoławczy rozpoznający sprawę wskutek wniesionego odwołania – wad decyzji organu pierwszej instancji skutkujących wznowieniem postępowania.

Dlatego nie można zgodzić się z poglądem prezentowanym w zaskarżonej decyzji, że wada postępowania mająca uzasadniać zastosowanie instytucji wznowienia postępowania winna dotyczyć bezpośrednio decyzji ostatecznej wydanej w sprawie. Należy bowiem przypomnieć, że w okresie w którym zapadły decyzje odwoławcze (do końca 2002 r.) przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej nakładał na organ drugiej instancji obowiązek uchylenia decyzji organu pierwszej instancji w całości, gdy decyzja ta została wydana z naruszeniem art. 240 tej ustawy Tak więc w tym czasie decyzja odwoławcza nie sanowała wad decyzji organu pierwszej instancji.

Z drugiej strony nie jest uzasadnione stanowisko skarżącego o obowiązku wznowienia postępowania z urzędu i to w zakresie szerszym niż stanowił wniosek stron, szczególnie w sytuacji, gdy uprawniony organ uznał, że wskazana podstawa wznowieniowa nie zaistniała. Przepis art. 241 § 1 Ordynacji podatkowej nakłada na organ podatkowy obowiązek wznowienia postępowania z urzędu tylko wówczas, gdy – pomijając inne wymienione w ustawie powody uniemożliwiające wznowienie – zaistniały w badanej sprawie stan faktyczny i prawny w sposób oczywisty wskazuje przyczynę (podstawę) takiego wznowienia. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca. Nie jest prawidłowe stanowisko podatnika co do ostateczności decyzji podatkowych. Decyzje stają się ostateczne, bez względu na wolę stron czy subiektywne przekonanie podatnika w momencie oznaczonym w art. 128 Ordynacji podatkowej.

Rację ma organ podatkowy twierdząc, że z uwagi na treść żądania i powody wydania decyzji odmawiającej wznowienia postępowania nie istniała potrzeba ustosunkowania się do okoliczności będących - zdaniem skarżącego - podstawą uzasadniającą wznowienie postępowania. Skoro bowiem wniosek wskazywał na konieczność wznowienia postępowania tylko w części dotyczącej decyzji, która nie stała się ostateczna i z tej przyczyny odmówiono żądaniu strony, to organ nie był zobowiązany ani uprawniony do oceny wymienionej we wniosku podstawy wznowieniowej, gdyż czynności wstępne wiązane z tym wnioskiem i kończące się orzeczeniem o wznowieniu lub odmowie wznowienia postępowania organ podatkowy nie obejmują badania czy w sprawie występują przesłanki z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Dlatego też dowody przedstawione przez stronę na okoliczność zaistnienia podstaw wznowieniowych wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej nie podlegały ocenie organu a tym samym i ocenie Sądu, który związany był granicami niniejszej sprawy.

Z tych przyczyn Sąd uznał, że wydając zaskarżoną decyzję organ podatkowy nie naruszył wymienionych w skardze przepisów procedury bowiem działał na podstawie przepisów prawa, podjął wszelkie działania konieczne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, zachował prawo strony do czynnego udziału w podejmowanych czynnościach i nie działał wbrew zasadzie opisanej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy nie naruszyły również art. 240 i art. 241 tej ustawy interpretując i stosując wymienione przepisy zgodnie z ich brzmieniem i w sposób odpowiadający prawidłowo ustalonym okolicznościom sprawy. Organ odwoławczy nie mógł uchybić art. 245 Ordynacji podatkowej, gdyż przepisu tego nie stosował ani z uwagi na treść rozstrzygnięcia nie mógł zastosować.

Dlatego też Sąd na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł o oddaleniu skargi stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób opisany w art. 145 § 1 i § 2 tej ustawy.