Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Stukan-Pytlowany Sędzia NSA Zofia Przegalińska Sędzia del. NSA Piotr Piszczek (spr.) po rozpoznaniu w dniu 5 września 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej D. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt V SA/Wa 474/16 w sprawie ze skargi D. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] grudnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie opłaty paliwowej oddala skargę kasacyjną

Przedmiotem skargi kasacyjnej złożonej przez D. R. (dalej: "Skarżący", "Strona" "Podatnik") jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 lutego 2017 r., V SA/Wa 474/16, którym oddalono skargę ww. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie (dalej "Dyrektor IC", "organ odwoławczy" lub "organ II instancji") z dnia [...] grudnia 2015 r. Nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Warszawie (dalej: "Naczelnik UC" lub "organ I instancji") z dnia [...] października 2015 r. Nr [...], określającą Stronie obowiązek zapłaty opłaty paliwowej za styczeń 2010 r. w wysokości 29.015,00 zł. Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Łodzi (dalej: "Dyrektor UKS"), decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. Nr [...] określił Podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okresy rozliczeniowe od stycznia do lipca 2010 r. Organ kontroli skarbowej stwierdził m.in., iż postępowanie kontrolne wykazało, że w okresie rozliczeniowym Strona nabyła olej napędowy w ilości 124 m3, od którego na wcześniejszym etapie obrotu nie został zapłacony podatek akcyzowy w należnej wysokości. Od powyższej decyzji nie złożono odwołania i stała się ona ostateczna.

Następnie decyzją z dnia [...] października 2015 r. o numerze wskazanym powyżej Naczelnik UC określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe z tytułu opłaty paliwowej za styczeń 2010 r. w wysokości 29.015,00 zł. Po rozpatrzeniu odwołania Spółki Dyrektor IC decyzją z dnia [...] grudnia 2015 r. o numerze wskazanym powyżej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Uzasadniając decyzję organ odwoławczy zaznaczył, że zgodnie z art. 37h ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2015 r. poz. 641), dalej; "ustawa o autostradach", wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu podlega opłacie, zwanej "opłatą paliwową". Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz (art. 37h ust. 1 ww. ustawy). Z kolei czynnością podlegającą opodatkowaniu akcyzą jest nabycie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku postępowania kontrolnego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Dyrektor IC stwierdził więc, że postępowanie w sprawie opłaty paliwowej jest zależne od postępowania w przedmiocie wymiaru akcyzy w stosunku, który można scharakteryzować jako stosunek nadrzędność-podległość. Z tego względu decyzja w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym jest wiążąca w niniejszym postępowaniu. Zdaniem organu odwoławczego określając opłatę paliwową mógł on przyjąć za podstawę swoich ustaleń stan faktyczny, jaki miał miejsce w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej określającą Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym.

Dyrektor IC wyjaśnił, że w styczniu 2010 r. Podatnik wszedł w posiadanie oleju napędowego w ilości 124.000,00 litrów, od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, co potwierdzono w trakcie postępowania kontrolnego.

Wskazując na obowiązującą stawkę opłaty paliwowej dla oleju napędowego (233,09 zł za 1000 litrów) organ odwoławczy dokonał wyliczenia wysokości należnej od Skarżącej opłaty paliwowej oraz odsetek.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą decyzję Dyrektora IC Podatnik wniósł o jej uchylenie oraz o zasądzenie na rzecz Podatnika kosztów procesu. Skarżący zarzucił:

1) naruszenie zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (organów państwa),

2) przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów,

3) wydanie decyzji z naruszeniem przepisów o właściwości miejscowej, to jest art. 9a ustawy o kontroli skarbowej w związku z pozycją 9 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2010 r. w sprawie określenia terytorialnego zasięgu działania Dyrektorów Urzędów Kontroli Skarbowej,

4) błędną wykładnię lub błędne zastosowanie przepisów prawa materialnego o opłacie paliwowej poprzez naruszenie zasady, iż opłata paliwowa jest daniną publicznoprawną jednofazową i jej pobranie od danego podmiotu lub określenie wobec konkretnego podmiotu uniemożliwia jej określenie wobec innego podmiotu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w uzasadnieniu wyroku z dnia 7 lutego 2017 r., V SA/Wa 474/16 wskazał, że nie dopatrzył się naruszenia prawa uzasadniającego uchylenie zaskarżonej decyzji, w szczególności nie doszło do obrazy przepisów o właściwości. W ocenie Sądu I instancji przepisy ustawy o autostradach płatnych regulujące właściwość organów w tym względzie jednoznacznie wskazują, że w sprawie orzekał organ właściwy - Naczelnik Urzędu Celnego II w Warszawie. Organ ten był właściwy w sprawie jako organ I instancji, który wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia obowiązku zapłaty opłaty paliwowej za styczeń 2010 r. i określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe z tego tytułu za styczeń 2010 r. w wysokości 29.015,00 zł.

Zgodnie z przepisem art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach (w brzmieniu obowiązującym w rozpatrywanej sprawie) wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, z wyłączeniem biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz. U. Nr 169 poz. 1199 oraz z 2007 r. Nr 35 poz. 217), stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym, podlega opłacie zwanej dalej "opłatą paliwową".

Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz (ust. 2 art. 37h ustawy o autostradach). Natomiast paliwami silnikowymi oraz gazem, o których mowa w ust. 1, są wymienione w ust. 3 produkty o określonych symbolach PKWiU i odpowiadających im kodach CN, w tym oleje napędowe i wyroby przeznaczone do użycia jako paliwa do silników samochodowych, bez względu na symbol PKWiU.

W myśl art. 37j ust. 1 ustawy o autostradach obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na (...):

4) innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h (art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach).

Z treści powołanych przepisów wynika, że obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej związany został nierozerwalnie ze zobowiązaniem w podatku akcyzowym. Ustawa o autostradach nie określa samodzielnie momentu powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej, ale wiąże go z powstaniem zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, a także określa podmiot zobowiązany do zapłaty opłaty paliwowej jako podmiot obowiązany do zapłaty podatku akcyzowego dotyczącego paliw silnikowych. Elementy konstrukcyjne opłaty paliwowej, tj. podmiot, przedmiot czy moment powstania zobowiązania podatkowego, są determinowane przez tożsame elementy konstrukcyjne podatku akcyzowego. Obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej ciąży w myśl analizowanych przepisów na podmiocie podlegającym na podstawie ustawy o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h ustawy o autostradach. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych, a podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych, od jakich określony prawem podmiot jest obowiązany zapłacić podatek akcyzowy. Ustalenie tych elementów wymaga zatem – w myśl przepisów art. 37j ust. 1 pkt 4 oraz art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach - odwołania do przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752), dalej: "u.p.a.".

Istnienie zatem w obrocie prawnym decyzji określającej Podatnikowi zobowiązanie z tytułu podatku akcyzowego od paliw silnikowych za określony okres oznacza, w świetle powyższych uregulowań ustawowych, że podmiot ten jest zobowiązany do uiszczenia opłaty paliwowej od paliwa za okres, za który określono mu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym.

W realiach rozpoznawanej sprawy – zdaniem Sądu I instancji - istnieje i funkcjonuje w obrocie prawnym decyzja Dyrektora UKS z dnia [...] lutego 2015 r. określająca Spółce zobowiązanie z tytułu podatku akcyzowego m.in. za styczeń 2010 r., która ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] maja 2015 r., Nr [...], utrzymana została w mocy. Z wyrażonej w art. 128 O.p. zasady trwałości ostatecznych decyzji podatkowych wynika, że organy podatkowe mają obowiązek stosować i uwzględniać decyzje ostateczne, bowiem domniemanie mocy wiążącej decyzji ostatecznej obowiązuje do czasu wyeliminowania takiej decyzji z obrotu prawnego.

Ponadto Sąd I instancji stwierdził, iż wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt V SA/Wa 3091/15 WSA w Warszawie oddalił skargę Skarżącego na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] maja 2015 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okresy rozliczeniowe od stycznia do lipca 2010 r. W uzasadnieniu ww. wyroku Sąd wskazał, że "stan faktyczny sprawy został przez organ ustalony prawidłowo i dawał podstawę do stwierdzenia, iż Skarżący dokonywał w okresie od stycznia 2010 r. do lipca 2010 r. zakupu oleju napędowego pochodzącego z niewiadomego źródła. Zakup towaru dokumentowano pustymi fakturami VAT wystawionymi przez [...] Sp. z o.o., która nie dokonała faktycznej sprzedaży paliwa".

Skoro ww. podmiot ([...] Sp. z o.o.) nie zapłacił, nie zadeklarował akcyzy (opłaty paliwowej), ani też nie została wydana decyzja w tym zakresie, to Skarżący jest zobowiązany do uiszczenia opłaty paliwowej, gdyż jak już wskazano powyżej w myśl art. 37j ust. 1 pkt 4 ustawy o autostradach - obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na: innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

W ocenie Sądu I instancji nie było konieczne powtarzanie czy rozszerzanie postępowania dowodowego w stosunku do przeprowadzonego w postępowaniu dotyczącym podatku akcyzowego. Tym samym uprawnione było oparcie się przez organ II instancji na treści decyzji Dyrektora UKS z dnia [...] lutego 2015 r.

Co do pozostałych zarzutów skargi Sąd I instancji zauważył, że nie dotyczą one ściśle zaskarżonej decyzji, lecz poprzedzających jej wydanie postępowania kontrolnego przeprowadzonego przez Dyrektora UKS oraz postępowania zakończonego decyzją tego organu określającą Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okresy rozliczeniowe od stycznia do lipca 2010 r.

Bezspornie określenie w zaskarżonej decyzji wymiaru opłaty paliwowej za styczeń 2010 r. było konsekwencją uprzedniego określenia Stronie zobowiązania w podatku akcyzowym za ten okres rozliczeniowy, a to z kolei wynikało z ustaleń kontrolnych dokonanych przez Dyrektora UKS. W każdym z tych postępowań przysługiwały Stronie instrumenty prawne umożliwiające jej ochronę swoich interesów i wpływ na kształt postępowania dowodowego stanowiącego podstawę ustalenia stanu faktycznego sprawy. Skoro organy wykorzystały ustalenia dokonane w ramach wymiaru podatku akcyzowego, to tym bardziej podnoszenie zarzutów względem tychże ustaleń winno odbywać się w postępowaniu akcyzowym, a nie w postępowaniu w sprawie opłaty paliwowej.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł pełnomocnik skarżącego, który powołując się na treść art. 173 § 1 w zw. z art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2016 r. poz. 718, dalej p.p.s.a.) zaskarżył orzeczenie w całości, zarzucając Sądowi I instancji naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. i wniósł o uchylenie przedmiotowego wyroku, a także zasądzenie kosztów według norm przepisanych.

W ocenie skarżącego kasacyjnie, jeżeli wymierzenie "opłaty paliwowej" ma charakter "następczy" w stosunku do określonego uprzednio podatku akcyzowego, to aby strona miała rzeczywistą ochronę prawnoprocesową – organ podatkowy powinien zawiesić postępowanie do czasu uprawomocnienia się decyzji dotyczącej podatku akcyzowego, ale nie tylko w administracyjnym toku instancji, lecz także sądowoadministracyjnym – a jeżeli nie uczynił tego organ podatkowy – powinien to uczynić Sąd I instancji w trybie art. 125 § 1 pkt 1 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. (pomimo, iż przepis ma charakter fakultatywny).

Wszystkie decyzje wydane wobec skarżącego dotyczące podatku akcyzowego mające związek faktyczny lub prawny z przedmiotowym sporem były zaskarżone do Wojewódzkiego lub Naczelnego Sądu Administracyjnego i na moment wnoszenia niniejszej skargi nie są "prawomocne" w obrębie postępowania sądowoadministracyjnego. Zatem rozstrzygnięcie tej sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego – a ranga tych rozstrzygnięć ma kardynalny wpływ na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy – stąd mimo sformułowania art. 125 § 1 p.p.s.a. "Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu ...", w tym przypadku powinien to uczynić.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach i podlega oddaleniu.

W postępowaniu kasacyjnym obowiązuje wynikająca z art. 183 § 1 p.p.s.a. zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazanymi w skardze kasacyjnej podstawami i granicami zaskarżenia. Przytoczone w tym środku prawnym przyczyny wadliwości kwestionowanego orzeczenia determinują zakres jego kontroli przez Sąd drugiej instancji. Do podjęcia działań z urzędu Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie w sytuacjach określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a., które w sprawie nie występują.

Skargę kasacyjną w sprawie oparto na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. naruszeniu przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Istota podniesionego zarzutu procesowego - art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. - sprowadza się do twierdzenia skarżącego, zgodnie z którym Sąd winien był, w sytuacji gdy określenie obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej jest konsekwencją uprzedniego określenia stronie zobowiązania w podatku akcyzowym za ten sam okres rozliczeniowy, zawiesić postępowanie w sprawie określenia tej opłaty do czasu uprawomocnienia się decyzji nakładającej podatek akcyzowy za ten okres. Jest to, zdaniem kasatora, niezbędne, w sytuacji gdy przy określaniu opłaty paliwowej za dany czas, organ korzysta z ustaleń kontroli, przeprowadzonej w celu określenia stronie zobowiązania w podatku akcyzowym, a wymierzenie stronie opłaty paliwowej ma charakter następczy w stosunku do podatku akcyzowego.

Powyższy przepis, na którego naruszenie przez Sąd I instancji powołuje się skarżący stanowi, że sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Tym samym, zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd może zawiesić postępowanie z uwagi na prejudycjalność wyniku innego toczącego się postępowania.

Zagadnienie wstępne (prejudycjalne) występuje w sytuacji, w której uprzednie rozstrzygnięcie określonego zagadnienia, które występuje w sprawie, może wpływać na wynik toczącego się postępowania, co w rezultacie uzasadnia celowość wstrzymania czynności w postępowaniu sądowoadministracyjnym do czasu rozstrzygnięcia tej istotnej kwestii. Z zagadnieniem wstępnym mamy jednak do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji mogą mieć wpływ jedynie ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie inny organ lub sąd.

Aby dokonać oceny, czy zaistniały przesłanki do zawieszenia postępowania z art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w pierwszej kolejności należy dokonać analizy przepisów ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym.

Zgodnie z art. 37j ust. 1 u.a.p. obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na: 1) producencie paliw silnikowych lub gazu albo 2) importerze paliw silnikowych lub gazu, albo 3) podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo 4) innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Z kolei zgodnie z art. 37k ust. 1 u.a.p. obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h. Natomiast w myśl postanowień art. 37l ust. 1 u.a.p. podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.

Analiza wskazanych wyżej regulacji prawnych pozwala na zajęcie stanowiska, według którego elementy konstrukcyjne opłaty paliwowej, tj. podmiot, przedmiot czy moment powstania obowiązku, są determinowane przez tożsame elementy konstrukcyjne podatku akcyzowego (v. wyrok NSA z 22 marca 2017 r. sygn. akt I GSK 792/15, z 9 września 2016 r., sygn. akt I GSK 986/15; wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2017 r., sygn. akt I GSK 967/16). Poczynione w sprawie określenia podatku akcyzowego ustalenia faktyczne co do wyrobu w postaci paliw silnikowych lub gazu, tj. jego ilości i przedmiotu opodatkowania, mają zatem istotne znaczenie w sprawie określenia zobowiązania w opłacie paliwowej. Przesłanką powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej jest bowiem ustalenie, że dokonano czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zagadnienie, na które powołuje się skarżący pozostaje tym samym w sferze faktów, a nie w sferze prawa.

Zależność pomiędzy decyzją określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym, a decyzją określającą opłatę paliwową, na którą powołuje się skarżący, oznacza jedynie, że decyzja dotycząca podatku akcyzowego (jeżeli decyzja taka została wydana przed rozstrzygnięciem w sprawie opłaty paliwowej) stanowi dokument urzędowy - dowód w zakresie ustalenia określonych okoliczności faktycznych istotnych również w sprawie opłaty paliwowej, lecz nie stanowi podstawy do wydania decyzji dotyczącej opłaty paliwowej. Należy podkreślić, że zarówno w podatku akcyzowym, jak też w opłacie paliwowej obowiązek zapłaty każdej z tych danin powstaje z mocy prawa, bez konieczności decyzyjnego wymiaru dokonanego przez właściwy organ. Oznacza to, że decyzja w przedmiocie opłaty paliwowej może być wydana bez konieczności uprzedniego wydania decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego. Co więcej, organ właściwy w przedmiocie opłaty paliwowej może dokonać własnych ustaleń dowodowych i wydać decyzję dotyczącą opłaty paliwowej nawet wówczas, gdy podatnik nie dokonał samoobliczenia podatku akcyzowego, a ponadto nie ma w obrocie prawnym decyzji na taki podatek (por. wyrok NSA z 22 marca 2017 r. sygn. akt I GSK 792/15).

Tym samym określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym nie stanowi zagadnienia wstępnego w sprawie opłaty paliwowej, o którym mowa w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.