Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch Sędziowie WSA Barbara Stukan-Pytlowany (spr.) WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Paśko po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 8 lipca 2008 r. spraw ze skarg "A" na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2008 r. nr [...] nr [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za kwiecień 2006r. i czerwiec 2006r. i w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za maj 2006r. 1) uchyla zaskarżone postanowienia oraz poprzedzające je postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2007r. znak [...], znak [...] , znak [...] 2) określa, że uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej "A" kwotę 1054 (słownie: tysiąc pięćdziesiąt cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego, na skutek kontroli przeprowadzonej w Spółce "A" sp. z o.o., zwanej dalej Spółką, w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczania podatku VAT za miesiące kwiecień, maj i czerwiec 2006r. - decyzjami z dnia [...] czerwca 2007r. znak:

* [...] - określił Spółce kwotę zobowiązania podatkowego w podatku VAT za kwiecień 2006r. na 2 608zł. oraz ustalił jej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 109 797zł.,

* [...] - określił Spółce za miesiąc maj 2006r. wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 700zł. oraz

* [...] - określił Spółce kwotę zobowiązania podatkowego w podatku VAT za czerwiec 2006r. na 72 349 zł.

Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika - doradcę podatkowego M.M.- złożyła odwołania od tychże decyzji oraz jednocześnie w stosunku do decyzji [...] i [...] złożyła wnioski o wstrzymanie ich wykonania. Na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego do uzupełnienia braków formalnych złożonych pism, pełnomocnik Spółki przesłał na adres organu potwierdzone osobiście, jako zgodne z oryginałem: pełnomocnictwo szczególne, wraz opłatą skarbową, obejmujące umocowanie do złożenia odwołań na w/w decyzje oraz umocowanie do wniesienia skargi do sądu administracyjnego udzielone M.M. przez pełnomocnika Spółki R.K., a także pełnomocnictwo udzielone R.K. przez członków zarządu Spółki oraz odpis aktualny z rejestru przedsiębiorców KRS dotyczący "A" Sp. z o.o.

Dyrektor Izby Skarbowej, mając wątpliwości co do zakresu przedłożonego pełnomocnictwa, pismem z dnia 10 sierpnia 2007r. zwrócił się do Spółki o wyjaśnienie czy pełnomocnictwo dla R.K. zawierające w swej treści umocowanie "do samodzielnego reprezentowania Spółki w zakresie zwykłego zarządu (w tym do zawierania umów i dokonywania rozliczeń finansowych) przed urzędami skarbowymi (... ) i innymi organami administracji państwowej (...) oraz do dokonywania wszelkich czynności niezbędnych do prowadzenia działalności (...) i w tym celu do podejmowania wszelkich kroków i dopełnienia wszelkich formalności, podpisywania dokumentów i oświadczeń, składania, odbierania i rejestrowania dokumentów" obejmuje również umocowanie do wnoszenia przez tego pełnomocnika odwołań od decyzji organów podatkowych.

W odpowiedzi na wezwanie, wpłynęło do organu potwierdzenie, iż pełnomocnictwo to obejmuje składanie odwołań jednakże, pomimo iż sporządzone zostało na papierze firmowym "A" Sp. z o.o., zostało opatrzone pieczątką "B" S.A. wraz z nieczytelnym podpisem. Wobec tego organ w dniu 11 września 2008r. skierował do Spółki ponowne wezwanie, w wyniku którego uzyskał kolejne potwierdzenie tym razem udzielone przez działającego w imieniu Spółki pełnomocnika R.K..

Postanowieniem z [...] października 2007r. [...] organ po raz kolejny wezwał Spółkę do potwierdzenia przez osoby upoważnione do jej reprezentowania, zgodnie z wpisem w KRS, iż przedłożone pełnomocnictwo udzielone w dniu 20 czerwca 2007r. R.K. obejmuje także prawo do wnoszenia przez tego pełnomocnika odwołań od decyzji organów podatkowych. W uzasadnieniu organ podkreślił, iż przedłożony dokument pełnomocnictwa nie upoważnia do jednoznacznego stwierdzenia, że pełnomocnik upoważniony jest do składania takich odwołań, a oświadczenie co do zakresu tego pełnomocnictwa mogą złożyć jedynie osoby reprezentujące spółkę z o.o. zgodnie z ogólnymi zasadami reprezentacji spółek - tj. członkowie zarządu Spółki wpisani do Krajowego Rejestru Sądowego.

Wobec braku odpowiedzi ze strony Spółki na powyższe wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie 169 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja Podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. nr 8 poz. 60 ze zm. ) zwanej dalej Ordynacją Podatkową postanowieniami z dnia [...] listopada 2007r. pozostawił bez rozpatrzenia wniesione odwołania (znak [...] , [...] , [...]) oraz wnioski o wstrzymanie wykonania decyzji (znak [...], [...]). W uzasadnieniu powołał się na wyrok WSA w Rzeszowie z 7 sierpnia 2007r. sygn. akt I SA/Rz. 439/07, w którym zaprezentowano stanowisko, iż udział w postępowaniu podatkowym, w tym składanie środków zaskarżenia, podań i żądań jest czynnością przekraczającą zakres zwykłego zarządu. Stwierdził iż wobec treści dokumentu pełnomocnictwa dla R.K. powstała wątpliwość czy jest on umocowany także do tych czynności, czy też dopuszczając do postępowania podatkowego dalszego pełnomocnika, wywodzącego swe umocowanie od R.K., organ podatkowy naraża się na zarzut naruszenia przepisów procedury podatkowej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ponieważ Spółka pomimo skierowanych wezwań nie usunęła tych wątpliwości tj. nie potwierdziła iż umocowanie dla R.K., na które powołuje się pełnomocnik w sprawie, upoważniało go do podejmowania czynności procesowych takich jak składanie odwołań od decyzji organów podatkowych - a tym samym nie uzupełniła w terminie braków formalnych złożonych odwołań i wniosków, organ pozostawił je bez rozpatrzenia.

W zażaleniach na postanowienia z dnia [...] listopada 2007r. znak [...] o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania od decyzji w przedmiocie podatku VAT oraz z dnia [...] listopada 2007r. znak [...] [...] o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosków o wstrzymanie wykonania decyzji kolejny pełnomocnik Spółki, wywodzący swe umocowanie również od R.K., wniósł o uchylenie tych postanowień i zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej naruszenie przepisów art. 123 i 145 §2 Ordynacji Podatkowej poprzez nie zapewnienie stronie reprezentowanej przez pełnomocnika czynnego udziału w postępowaniu. Stwierdził, iż organ kierując wezwania bezpośrednio do Spółki z pominięciem ustanowionego do prowadzenia sprawy pełnomocnika, pozbawił Spółkę fachowej pomocy prawnej a ponadto wyraził przekonanie, iż skierowanie korespondencji do Spółki z pominięciem pełnomocnika, ma jedynie informacyjny charakter a skierowanych pism nie można potraktować jako prawidłowo doręczonych.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2007r. organ drugiej instancji wezwał Spółkę do usunięcia braków wniesionych zażaleń poprzez potwierdzenie przez osoby upoważnione do reprezentacji Spółki zgodnie z wpisem w KRS, że pełnomocnictwo udzielone R.K. obejmuje także umocowanie do reprezentowania Spółki przed organem odwoławczym.

W odpowiedzi na to wezwanie Spółka przedłożyła potwierdzoną jako zgodną z oryginałem kopię pisma z dnia 19 grudnia 2007r. podpisanego przez członka zarządu "A" sp. z o.o. uprawnionego do jednoosobowej reprezentacji Spółki, zawierającego potwierdzenie, iż sporne pełnomocnictwo udzielone 20 czerwca 2007r. R.K. obejmuje prawo do reprezentowania Spółki w przedmiotowym postępowaniu także przed organem odwoławczym. Mocodawca oświadcza, wyszczególniając sygnatury decyzji podatkowych, iż umocowany na mocy pełnomocnictwa z 20 czerwca 2007r. R.K. uprawniony był do reprezentowania Spółki przed wszystkimi organami podatkowymi oraz przed sądami administracyjnymi w sprawach dotyczących podatku VAT za kwiecień, maj i czerwiec 2006r. w tym do składania odwołań, zażaleń i skarg oraz dokonywania wszelkich innych czynności, a także do udzielania dalszego pełnomocnictwa.

Zaskarżonymi postanowieniami z dnia [...] stycznia 2008r. (znak [...], [...], [...]) Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażaleń Spółki na postanowienia z [...] listopada 2007r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania Spółki od decyzji w przedmiocie podatku VAT za maj 2006r. oraz o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosków o wstrzymanie wykonania decyzji w przedmiocie podatku VAT za kwiecień i czerwiec - utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia.

Organ II instancji podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej co do zakresu pełnomocnictwa z 20 czerwca 2007r. udzielonego R.K. Zdaniem organu II instancji, w analizowanej sprawie za zgodne z prawem należy uznać działanie organu I instancji, który stwierdzając brak stosownego pełnomocnictwa dla osoby podpisanej na podaniach i odwołaniach złożonych w imieniu Spółki, postanowieniem z [...] października 2007r. wezwał Stronę do usunięcia braków formalnych tych podań w trybie 169 § 1 Ordynacji Podatkowej, doręczając to wezwanie Spółce. Wymienione postanowienie zawierało prawidłowe pouczenie, że niewypełnienie wymienionego warunku spowoduje pozostawienie podań bez rozpatrzenia. W związku z tym, brak działania strony w tym zakresie zdeterminował rodzaj zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Odpierając zarzuty strony dotyczące nieprawidłowości doręczeń organ podkreślił, iż strona domaga się respektowania jej postanowień odnośnie ustanowienia pełnomocnika, w trakcie dokonywania przez ten organ czynności zmierzających właśnie do ustalenia czy osoba występująca w imieniu strony posiada umocowanie do jej reprezentowania przed tym organem. Stwierdził, że za pełnomocnika działającego z właściwym umocowaniem może uchodzić tylko taka osoba, która wykazała swe umocowanie odpowiednim dokumentem pełnomocnictwa a w sytuacji kiedy brak stosownego pełnomocnictwa zarzut pominięcia pełnomocnika strony, należy uznać za bezzasadny. Dodał iż dopiero działanie organu zgodnie z wnioskami strony tj. doręczanie korespondencji osobie, która nie przedstawiła prawidłowego umocowania do działania w imieniu Spółki, stanowiłoby naruszenie przepisów, nakazujących zapewnienie stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na powyższe postanowienia Spółka zarzuciła błędy w ustaleniu stanu faktycznego polegające na przyjęciu, iż R.K. nie był upoważniony do reprezentowania Spółki w zakresie wniesienia odwołań od decyzji oraz wniosków o wstrzymanie ich wykonania oraz iż pełnomocnictwo to nie zostało w sposób dostateczny potwierdzone w toku postępowania, a w konsekwencji iż dalsi pełnomocnicy nie byli upoważnieni do złożenia w imieniu Spółki tychże odwołań i wniosków. Spółka zarzuciła także rażące naruszenie przepisów art. 123 i 145 § 2 Ordynacji Podatkowej -mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez pozbawienie strony działającej przez pełnomocnika czynnego udziału w sprawie, oraz wniosła o uchylenie w całości zaskarżonych postanowień oraz zasądzenie kosztów postępowania od strony przeciwnej.

Spółka powtórzyła zarzuty zawarte w odwołaniu oraz podniosła dodatkowo, iż organ podatkowy pominął przedłożony w toku postępowania dokument potwierdzający zakres pełnomocnictwa udzielonego R.K. Spółka powołała się na treść otrzymanego wezwania do uzupełnienia braków formalnych wniesionych zażaleń, którym wezwana została do wykazania umocowania R.K. do działania w postępowaniu odwoławczym. Stosowne uzupełnienie dokonane zostało pismem z 19 grudnia 2008r. podpisanym przez członka zarządu Spółki uprawnionego do jednoosobowej reprezentacji. Zdaniem Spółki wykazane zostało zatem, iż od chwili udzielenia pełnomocnictwa tj, od 20 czerwca 2007r. był on uprawniony do reprezentowania Spółki w postępowaniu odwoławczym a zatem upoważnieni do tego byli także umocowani przez niego dalsi pełnomocnicy Spółki - M.M. i K.C.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosząc o oddalenie skargi i odpierając ostatni z zarzutów strony podkreślił, iż zarzut ten jest bezprzedmiotowy gdyż przedłożone przez stronę pismo wystosowane zostało w związku z wezwaniem do uzupełnienia braków zażaleń na postanowienia pozostawiające odwołania i wnioski bez rozpatrzenia, zaś w zakresie samych odwołań i wniosków braki te nie zostały w wyznaczonym terminie uzupełnione przez stronę, pomimo odrębnych wezwań.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Z mocy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002r., nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej - pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonego do Sądu aktu nie jest związany skargą tzn. rodzajem i treścią podniesionych zarzutów, a także jej wnioskami (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2002r., Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływana dalej w skrócie jako: p.p.s.a.).

Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia należytego wykazania w postępowaniu odwoławczym przed organem podatkowym, zakresu umocowania pełnomocnika strony - R.K., a co za tym idzie prawidłowości dalszych pełnomocnictw przez niego udzielanych.

Z treści dokumentu pełnomocnictwa wynika, iż obejmuje ono umocowanie "do samodzielnego reprezentowania Spółki w zakresie zwykłego zarządu (w tym do zawierania umów i dokonywania rozliczeń finansowych) przed urzędami skarbowymi (...) i innymi organami administracji państwowej (...)oraz do dokonywania wszelkich czynności niezbędnych do prowadzenia działalności (...)" w dalszej części zawiera ono nie ograniczone do czynności zwykłego zarządu umocowanie do reprezentowania Spółki wobec osób trzecich w stosunkach cywilnych z uwzględnieniem umów najmu i dzierżawy, a także w sprawach ubezpieczeniowych oraz w stosunkach prawa pracy, umocowanie do podejmowania środków uznanych za słuszne w celu ochrony majątku Spółki, umocowanie do reprezentowania Spółki we wszystkich postępowaniach przed sądami, do reprezentowania Spółki w przetargach a także upoważnienie do udzielania dalszych pełnomocnictw.

W orzecznictwie i doktrynie przeważa pogląd, iż złożenie odwołania od decyzji organu podatkowego tj. wdanie się w spór mający co prawda na celu ochronę interesów mocodawcy, jednakże mogący narazić go również na dodatkowe nieprzewidziane koszty i inne konsekwencje - jest czynnością przekraczającą zakres zwykłego zarządu, a co za tym idzie do skutecznego dokonania czynność ta wymaga pełnomocnictwa rodzajowego bądź szczególnego. (podobnie wyrok WSA w Rzeszowie z 7 sierpnia 2007r. sygn. akt I SA/Rz 439/07, Komentarz do Kodeksu Cywilnego K. Piasecki Zakamycze 2003) Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 31 maja 2000r. I SA/Wr 2034/97 LEX, także zaprezentował stanowisko że pełnomocnictwo do reprezentowania strony w postępowaniu w postępowaniu podatkowym przekracza zwykły zarząd, dlatego powinno być udzielone odrębnie lub potwierdzone w trakcie czynności postępowania.

Za właściwe zatem i nie budzące wątpliwości należy uznać postępowanie Dyrektora Izby Skarbowej, który w związku z opisaną powyżej treścią pełnomocnictwa i przyjętym poglądem doktryny orzecznictwa, powziąwszy wątpliwość co do zakresu umocowania stawającego pełnomocnika, wezwał reprezentowaną przez niego stronę do potwierdzenia czy pełnomocnictwo to obejmuje swoim umocowaniem również występowanie w imieniu strony w postępowaniu odwoławczym. Również, wbrew odmiennym twierdzeniom Spółki, skierowanie przedmiotowego wezwania bezpośrednio do strony, z pominięciem stawającego w sprawie pełnomocnika, nie stanowiło naruszenia art. 123 i 145 § 2 Ordynacji Podatkowej, gdyż jak słusznie zauważył organ obowiązek doręczania pism do rąk ustanowionego w sprawie pełnomocnika, aktualizuje się dopiero z chwilą skutecznego jego ustanowienia tj. nie budzącego wątpliwości popartego złożonym do akt prawidłowym pełnomocnictwem, (wyrok NSA z 26 lipca 2006r. sygn. akt I GSK 2865/05). Dopóki zatem istnieje wątpliwość co do zakresu pełnomocnictwa a postępowanie ukierunkowane jest na wyjaśnienie kwestii umocowania, nie można skutecznie postawić zarzutu naruszenia prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu na skutek skierowania korespondencji bezpośrednio do strony z pominięciem pełnomocnika.

Jednakże skargi strony są zasadne.

Zgodnie art. 127 Ordynacji Podatkowej realizującym w postępowaniu podatkowym konstytucyjną zasadę dwuinstancyjności (art. 78 Konstytucji RP) postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Oznacza to, że postępowanie odwoławcze, uruchamiane na skutek wniesienia środka odwoławczego, nie ogranicza się do kontroli prawidłowości rozstrzygnięcia organu I instancji w zaistniałym wtedy stanie prawnym i faktycznym oraz trafności jego argumentów, ale ma na celu ponowne zbadanie i rozstrzygnięcie tej samej sprawy przez organ II instancji.

Takie ukształtowanie zasady dwuinstancyjności podkreślił NSA w wyroku z 27 czerwca 2000r. I SA/Ka 2466/98 uznając iż "...zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego polega na tym, że każda sprawa rozpoznana i rozstrzygnięta przez organ I instancji może być w wyniku odwołania również rozpoznana i rozstrzygnięta przez organ drugiej instancji. Dwukrotne rozpoznanie oznacza obowiązek przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego. Przedmiotem postępowania odwoławczego nie jest weryfikacja decyzji pierwszoinstancyjnej, lecz ponowne rozpatrzenie sprawy podatkowej. Organ odwoławczy (...) nie może zatem ograniczyć się do kontroli decyzji organu I instancji".

Rozpoznanie odwołania rozumiane inaczej niż ponowne rozpoznanie tej samej sprawy jest sprzeczne z opisaną wyżej wyrażoną w Ordynacji zasadą dwuinstancyjności.

W postępowaniu odwoławczym mają zastosowanie po myśli art. 235 Ordynacji Podatkowej ogólne zasady postępowania podatkowego, w tym art. 122 Ordynacji obligujący organ do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy a także art. 187 Ordynacji nakładający na organ odwoławczy obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Wyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego wpływa bowiem bezpośrednio na obiektywizm prowadzonego postępowania dowodowego.

Niewątpliwym jest, iż w toku postępowania odwoławczego przed Dyrektorem Izby Skarbowej, zainicjowanego zażaleniami strony na postanowienia o pozostawieniu odwołań i wniosków bez rozpatrzenia, strona w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniesionych zażaleń - przedłożyła pismo z którego bezspornie wynika, iż pełnomocnik Spółki R.K. od chwili udzielenia mu pełnomocnictwa tj. od dnia 20 czerwca 2007r. upoważniony był do składania odwołań od decyzji organów podatkowych i reprezentowania tejże Spółki w postępowaniu odwoławczym przed tymi organami.

Organ, zgodnie z zasadą dwuinstancyjności, miał obowiązek rozpoznać ponownie kwestię należytego wykazania w postępowaniu odwoławczym zakresu umocowania pełnomocnika R.K. oraz prawidłowości pozostawienia bez rozpatrzenia odwołań i wniosków wniesionych przez stronę. W postępowaniu powinien był nie tylko skontrolować czy w czasie wydania rozstrzygnięć w I instancji były one prawidłowe, lecz miał obowiązek ponownie zbadać i rozstrzygnąć tę kwestię z uwzględnieniem wszystkich okoliczności i na podstawie całego materiału dowodowego jakim dysponował w chwili wydawania rozstrzygnięcia jako organ odwoławczy. Bezsporne jest, iż w dacie wydania zaskarżonych postanowień organ II instancji posiadał już prawidłowe potwierdzenie, iż sporne pełnomocnictwo udzielone 20 czerwca 2007r. R.K. od chwili jego udzielenia, upoważniało go do działania w postępowaniu odwoławczym oraz do udzielania również w tym zakresie dalszych pełnomocnictw. Z chwilą doręczenia organowi II instancji pisma z dnia 19 grudnia 2007r. usunięto ostatecznie wątpliwość czy ustanowieni przez R.K. dalsi pełnomocnicy byli należycie umocowani do występowania w imieniu Spółki w postępowaniach odwoławczych. Organ pominął jednakże kwestię uzupełnienia przedmiotowego pełnomocnictwa i ewentualnych konsekwencji tego uzupełnienia. Mimo, że w prowadzonym postępowaniu winien był odnieść się do faktu potwierdzenia pełnomocnictwa i dokonać jego oceny, gdyż rzutuje ono nie tylko na prawidłowość pełnomocnictwa radcy prawnego wnoszącego zażalenie, lecz również na prawidłowość pełnomocnictwa doradcy podatkowego wnoszącego odwołania od decyzji w przedmiocie podatku VAT i wnioski o wstrzymanie ich odwołania.

Reasumując, organ II instancji przeprowadził postępowanie z naruszeniem art. 127 0rdynacji Podatkowej oraz art. 122 i 187 Ordynacji Podatkowej gdyż nie rozpatrzył wyczerpująco całego zgromadzonego w sprawie materiału i nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego.

Twierdzenie organu II instancji wyrażone dopiero w odpowiedzi na skargę, że potwierdzenie zakresu pełnomocnictwa dla R.K. wystosowane zostało tylko w przedmiocie uzupełnienia braków zażalenia jest świetle treści pisma członka zarządu Spółki z dnia 19 grudnia 2007r. nieuprawnione. Uregulowania prawne w zakresie pełnomocnictwa zawarte w Ordynacji Podatkowej nie są kompletne, stąd przy wyjaśnianiu sytuacji odnoszącej się do tej instytucji należy posiłkowo stosować zasady wyrażone w Kodeksie cywilnym. Zgodnie zaś z zasadami wyrażonymi w Kodeksie cywilnym w przypadku braku umocowania po stronie pełnomocnika ważność czynności zależy od potwierdzenia jej przez mocodawcę (art. 103 § 1 i art. 104 k.c). Potwierdzenie ma charakter uniwersalny w tym znaczeniu, że obejmuje zarówno formę, jak i termin dokonania czynności oraz przewidziane dla niej skutki, (wyrok NSA z 4.07.2006 sygn. akt II OSK 941/05 Lex). Potwierdzenie czynności ma moc wsteczną i odnosi się do chwili zawarcia umowy (Komentarz Do kodeksu Cywilnego K. Piasecki Zakamycze 2003).

Reasumując, zakwestionowane postanowienia zostały wydane z naruszeniem w/w przepisów w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 c w zw. z art. 135 p.p.s.a. orzekł o uchyleniu zaskarżonych postanowień oraz poprzedzających je postanowień organu I instancji. Sąd po myśli art. 152 p.p.s.a. wstrzymał wykonalność uchylonych postanowień i po myśli 200 p.p.s.a. zarządził zwrot na rzecz skarżącej kosztów postępowania.