Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska (spr.) Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia del. WSA Henryka Lewandowska - Kuraszkiewicz Protokolant Anna Wojtowicz – Hess po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 17 sierpnia 2012 r. sygn. akt VI SA/Wa 436/12 w sprawie ze skargi E. Spółki z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2011 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania oddala skargę kasacyjną

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z 17 sierpnia 2012 r., sygn. akt VI SA/Wa 436/12, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej powoływanej jako "p.p.s.a."), uwzględnił skargę E. Sp. z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] października 2011 r. [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania w sprawie umorzenia postępowania o udzielenie zezwolenia na prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz stwierdził, że uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu.

Sąd orzekał w następującym stanie sprawy:

Wnioskiem z dnia 5 września 2008 r. podpisanym przez D. Z. - Dyrektora Zarządzającego, E. Sp. z o.o. w W. (dalej: skarżąca lub spółka), wystąpiła o udzielenie spółce zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa mazowieckiego.

Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] września 2010 r. nr [...] umorzył postępowanie w sprawie udzielenia E. Sp. z o.o. zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa m. Decyzja ta została doręczona spółce w dniu 28 września 2010 r. W dniu 8 października 2010 r. skarżąca złożyła od niej odwołanie.

Pismem z dnia 31 stycznia 2011 r. nr [...], na podstawie art. 155 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm., dalej: "Ordynacja podatkowa"), Dyrektor Izby Celnej wezwał spółkę do przedłożenia pełnomocnictwa dla D. Z. do reprezentowania spółki przed organem pierwszej instancji, w terminie 7 dni licząc od dnia doręczenia wezwania. Następnie postanowieniem z dnia 14 lutego 2011 r. Dyrektor Izby Celnej w W. zawiadomił stronę, że jej odwołanie nie zostanie rozpatrzone w terminie z uwagi na konieczność uzupełnienia materiału dowodowego o pełnomocnictwo do występowania przed organem pierwszej instancji.

W dniu 16 lutego 2011 r. wpłynęło do Dyrektora Izby Celnej w W. pełnomocnictwo udzielone D. Z., upoważniające go do reprezentowania, podpisywania wszelkich dokumentów, składania wszelkich oświadczeń i wniosków w imieniu E. Sp. z o.o., przed organami administracji państwowej, samorządowej, w tym przed Urzędami Skarbowymi, Izbą Skarbową, Urzędami Celnymi, Izbą Celną a także do reprezentowania przed sądami oraz wszelkimi władzami, urzędami, instytucjami, ważne od 1 sierpnia 2008 r.

Postanowieniem z dnia 17 października 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W. na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540, z późn. zm., dalej: "ustawa o grach hazardowych") stwierdził niedopuszczalność odwołania od decyzji z dnia [...] września 2010 r. W uzasadnieniu wskazał, iż w związku z faktem, że przy piśmie z dnia 14 lutego 2011 r. spółka przesłała pełnomocnictwo udzielone D. Z., cała korespondencja w toku postępowania administracyjnego winna być kierowana do pełnomocnika, a nie do spółki. W związku z tym decyzja z dnia [...] września 2010 r. nie została skutecznie doręczona, a co za tym idzie nie weszła do obrotu prawnego. Tym samym nie można uznać, że występuje w sprawie przedmiot zaskarżenia. W ocenie organu wniesienie odwołania w przypadku braku przedmiotu zaskarżenia w postaci prawidłowo doręczonej decyzji skutkuje uznaniem, że takie odwołanie jest niedopuszczalne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem wskazanym na wstępie, uwzględnił skargę spółki. Zdaniem Sądu skarżąca z własnej inicjatywy nie złożyła do akt sprawy w toku postępowania pełnomocnictwa dla D. Z., jak również w żaden sposób nie wskazywała w przedkładanych organowi pismach, iż ustanowiła pełnomocnika w jego osobie. Skoro jednak w odpowiedzi na wezwanie w trybie art. 155 Ordynacji podatkowej spółka przesłała pełnomocnictwo udzielone D. Z. do jej reprezentowania przed "organem zezwalającym I instancji", należało uznać, że wniosek inicjujący postępowanie złożyła osoba skutecznie umocowana w tym zakresie oraz, że zostało ono skutecznie wszczęte. Podkreślił, że weryfikacja umocowania D. Z. do podpisania w imieniu skarżącej spółki wniosku wszczynającego postępowanie winna nastąpić na etapie wszczęcia postępowania. Jeżeli organ nie dysponowałby dokumentem potwierdzającym to umocowanie (np. odpis z Krajowego Rejestru Sądowego, bądź pełnomocnictwo) zobowiązany był wezwać stronę do jego przedłożenia, pod rygorem zakreślonym w art. 169 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa. Tymczasem organ dokonywał w toku postępowania czynności, w tym wydał decyzję pierwszoinstancyjną, doręczając wszystkie pisma bezpośrednio stronie skarżącej. Dopiero na etapie postępowania odwoławczego zażądał pełnomocnictwa dla D. Z., wzywając przy tym do przedłożenia tego dokumentu w trybie zarezerwowanym dla złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności niezbędnych dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. W ocenie Sądu, kwestia umocowania danej osoby do reprezentowania strony w toku postępowania podatkowego, nie jest elementem mieszczącym się w zakresie ustalenia stanu faktycznego.

Jak podkreślił WSA, strona w toku postępowania działała przez swoje organy, nie korzystając z możliwości ustanowienia pełnomocnika. Również odwołanie zostało wniesione przez samą stronę skarżącą. Składając z kolei na etapie postępowania odwoławczego pełnomocnictwo dla D. Z. odpowiedziała na wezwanie organu. Organ natomiast doręczając wszystkie pisma, postanowienia oraz decyzje skarżącej spółce, dopiero po otrzymaniu żądanego dokumentu wywiódł, iż od początku była ona reprezentowana przez pełnomocnika. Zatem niedoręczenie mu decyzji pierwszej instancji skutkowało koniecznością stwierdzenia niedopuszczalności odwołania. Zdaniem WSA brak konsekwencji w działaniu organu, który pomimo takiej konstatacji, doręczył zaskarżone postanowienie samej stronie skarżącej, ewidentnie naruszyło jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego, tj. ujętą w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Skarżąca postępując w toku prowadzonego postępowania zgodnie z dyspozycjami organu, wypełniając jego polecenia, czy też korzystając z przysługujących jej uprawnień, wskutek dokonanej przez organ na etapie postępowania odwoławczego błędnej interpretacji przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa i bezpodstawnym zastosowaniu art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, dotknięta została ujemnymi następstwami w postaci braku merytorycznego rozstrzygnięcia odwołania, co niewątpliwie leżało w jej interesie. Takie działanie stoi wprost w sprzeczności z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i odbywa się na szkodę strony działającej w dobrej wierze i w zaufaniu do treści otrzymanej decyzji i postanowień organu.

Dyrektor Izby Celnej w W. skargą kasacyjną zaskarżył powyższy wyrok, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w W. oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi, chociaż rozstrzygnięcie organu odwoławczego nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Sąd w wyroku, w rezultacie nieuwzględnienie przez Sąd, przy rozpatrywaniu sprawy, zgromadzonego w aktach sprawy materiału, co znalazło wyraz w wadliwym ustaleniu stanu faktycznego sprawy i braku oddalenia skargi;

2) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez błędne uwzględnienie skargi, a w wyniku tego uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Celnej W. pomimo, iż w sprawie wystąpiły przesłanki do oddalenia skargi przez Sąd ze względu na zgodność z prawem wydanego postanowienia;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę stanu faktycznego polegającą na uznaniu, wbrew zgromadzonym w aktach sprawy dokumentom, że udzielone pełnomocnictwo do występowania przed organem pierwszej instancji na etapie postępowania przed organem odwoławczym nie wywiera skutków procesowych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W postępowaniu odwoławczym obowiązuje zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej. Zasada ta wynika z art. 183 § 1 p.p.s.a. i oznacza pełne związanie podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. Przytoczone w tym środku odwoławczym przyczyny wadliwości zaskarżonego orzeczenia determinują zakres jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd ten w odróżnieniu od wojewódzkiego sądu administracyjnego nie bada całokształtu sprawy, tylko weryfikuje zasadność postawionych w skardze kasacyjnej zrzutów. Do podjęcia działań z urzędu Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie w sytuacjach określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a., które w tej sprawie nie występują.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę w granicach określonych skargą kasacyjną stwierdza, że nie ma ona usprawiedliwionych podstaw.

Skarżący organ w podstawach skargi kasacyjnej postawił zarzut naruszenia przepisów postępowania, mający istotny wpływ na wynik sprawy.

Przechodząc do rozpoznania zarzutów wymienionych w pkt 1 i 2 osnowy skargi kasacyjnej, tj. naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., należy zauważyć, że przepisy te określają uprawnienia orzecznicze sądu administracyjnego. Taka konstrukcja skargi kasacyjnej wymaga, aby powyższe przepisy powiązać z odpowiednimi przepisami postępowania administracyjnego. Dopiero wtedy możliwe jest wykazanie, że Sąd pierwszej instancji uchylając zaskarżone postanowienie, naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., mimo że jest ono zgodne z prawem, co powinno skutkować oddaleniem skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. Przypomnieć należy, iż stosownie do art. 176 p.p.s.a., podnosząc zarzut naruszenia przepisów postępowania skarżący musi nie tylko wskazać przepisy, które jego zadaniem zostały naruszone, ale także uzasadnić, na czym konkretnie to naruszenie polegało oraz wykazać, iż mogłoby ono mieć istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia. W tym kontekście zarzut naruszenia przepisów proceduralnych nie spełnia oczekiwanych wymogów. Za niewystarczające jest uznanie, że rozstrzygnięcie organu odwoławczego nie było dotknięte żadną z wad wskazanych w zaskarżonym wyroku czy też stwierdzenie, że w sprawie wystąpiły przesłanki do oddalenia skargi przez Sąd ze względu na zgodność z prawem wydanego postanowienia.

Kolejny zarzut skargi kasacyjnej wymieniony w pkt 3, obejmuje naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną ocenę stanu faktycznego polegającą na uznaniu, że udzielone pełnomocnictwo do występowania przed organem pierwszej instancji, nie wywiera skutków prawnych na etapie postępowania przed organem odwoławczym.

Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Jak zasadnie wskazał Sąd pierwszej instancji, kwestia umocowania danej osoby do reprezentowania strony w toku postępowania podatkowego nie jest elementem mieszczącym się w zakresie ustalenia stanu faktycznego sprawy na podstawie art. 155 Ordynacji podatkowej. Jest to czynność prawna, której istotną treścią jest oświadczenie mocodawcy upoważniające daną osobę do dokonywania w jego imieniu czynności prawnych określonych w pełnomocnictwie. Następstwem udzielenia pełnomocnictwa jest powstanie po stronie pełnomocnika uprawnienia do działania w imieniu i ze skutkiem dla mocodawcy. Oceny Sądu pierwszej instancji, że działanie organów podatkowych związane z doręczeniem decyzji z pominięciem ustanowionego pełnomocnika, a następnie stwierdzenie niedopuszczalności odwołania wniesionego przez stronę, stanowi naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji, którego nie można zwalczać naruszeniem art. 122 tej ustawy. Zatem i ten zarzut nie mógł odnieść oczekiwanego przez autora skargi kasacyjnej skutku.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.