I SA/Lu 607/22 - Wyrok

Data orzeczenia	2023-01-20	
Data wpływu	2022-11-21	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie	
Sędziowie	Andrzej Niezgoda /sprawozdawca/
Grzegorz Wałejko
Monika Kazubińska-Kręcisz /przewodniczący/	
Symbol z opisem	6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego	
Hasła tematyczne	Finanse publiczne	
Sygn. powiązane	I GSK 556/23	
Skarżony organ	Samorządowe Kolegium Odwoławcze	
Treść wyniku	Uchylono zaskarżoną decyzję	
Powołane przepisy	Dz.U. 2021 nr 0 poz 1082; art. 31 ust. 3; Ustawa z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe - t.j.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Sędziowie WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) WSA Grzegorz Wałejko Protokolant Starszy asystent sędziego Karolina Orłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi M. Ż. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 9 września 2022 r. nr SKO.41/2769/PO/2022 w przedmiocie zwrotu dotacji I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz M. Ż. kwotę 2000 zł (dwa tysiące złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania.	
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 9 września 2022 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, dalej: "Samorządowe Kolegium Odwoławcze", "organ odwoławczy", "Kolegium", po rozpatrzeniu odwołania M. Ż. prowadzącej Niepubliczne Przedszkole Integracyjne "B. D." w [...], dalej: "strona", "skarżąca", utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy W., dalej: "Wójt", "organ pierwszej instancji" z dnia 5 maja 2022 r., w przedmiocie określenia do zwrotu w kwocie 45.047,75 zł należności z tytułu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w roku 2020 i 2021 wraz z należnymi odsetkami oraz w kwocie 70.036,73 zł z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2020 i 2021 wraz z należnymi odsetkami liczonymi od dni wypłaty poszczególnych transz dotacji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że po przeprowadzeniu kontroli, organ pierwszej instancji ustalił, że mimo wykreślenia wskazanego w uzasadnieniu decyzji dziecka z listy przedszkolaków z końcem maja 2020 r., dotacja wypłacana była także za kolejne miesiące do września 2020 r. Ponadto strona pobierała dotację "przedszkolną" na wskazane w uzasadnieniu decyzji dzieci uczęszczające, jak wynika z umów zawartych z ich rodzicami, do żłobka, a nie do przedszkola. Dotacje przekazane na wskazane dzieci, jako pobrane w nadmiernej wysokości, w ocenie organu pierwszej instancji, podlegają zwrotowi.

Zdaniem organu pierwszej instancji, z dotacji udzielonej przez Gminę dla Niepublicznego Przedszkola Integracyjnego finansowany był także czynsz najmu nieruchomości w części dotyczącej żłobka. Z tego powodu organ pierwszej instancji określił kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Za wydatkowaną niezgodnie z przeznaczeniem Wójt uznał również dotację w części przeznaczonej na zapłatę odsetek z tytułu nieterminowego regulowania zobowiązań przedszkola. Dodatkowo za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem organ pierwszej instancji uznał dotację wydatkowaną na sfinansowanie kosztów dostawy kurierskiej tablic magnetycznych oraz radioodtwarzaczy. Organ pierwszej instancji w sentencji decyzji orzekł także o obowiązku zapłaty odsetek od poszczególnych transz dotacji.

W odwołaniu od decyzji wydanej w pierwszej instancji strona zarzuciła naruszenie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, głównie przez dokonanie wybiórczej, dowolnej oceny materiału dowodowego oraz pomijanie przedstawianych przez stronę dowodów, a przez to działanie sprzeczne z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władz publicznych. Strona zarzuciła również naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 67 ust. 1 ustawy o finansach publicznych przez niezastosowanie, bowiem ze względu na wydane decyzji po upływie ponad 3. miesięcy od wszczęcia kontroli, wezwanie do zwrotu odsetek nie znajduje podstawy prawnej. Zarzuciła również strona naruszenie art. 252 ustawy o finansach publicznych przez niewłaściwe zastosowanie, gdyż zdaniem odwołującej się strony, nie ma podstaw do nakazania zwrotu dotacji ponieważ nie były one pobrane w nadmiernej wysokości i wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po przytoczeniu treści art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-31a i art. 32 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych i art. 252 ustawy o finansach publicznych, zaznaczyło, że zapłata ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które została ona udzielona, czyli na realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach ustawy o finansowaniu zadań oświatowych, niezwiązanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki oraz zarazem nie stanowiących wydatków bieżących szkoły (przedszkola) lub placówki, winna być kwalifikowana jako wydatkowanie dotacji w tej części niezgodnie z przeznaczeniem. Ponadto, jak wskazało Kolegium, dotacja służy dofinansowaniu wszystkich zadań, w tym także różnego rodzaju zajęć, które bezpośrednio nie zostały sfinansowane przez rodziców. Kierując się wskazanymi regulacjami prawnymi Samorządowe Kolegium Odwoławcze podzieliło ocenę sformułowaną w pierwszej instancji co do nieprawidłowości wydatkowania dotacji, które stanowiły podstawę orzeczenia o zwrocie części dotacji.

Jak podało Kolegium, z materiału dowodowego wynika, że I. N. został wykreślony z listy przedszkolaków z końcem maja 2020 r., zaś miesięczna dotacja na to dziecko w wysokości 545,35 zł była wypłacona jeszcze za kolejne miesiące, tj. czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2020 r. Dotacja została zatem wypłacona w nadmiernej wysokości i podlegać powinna zwrotowi. Łączna kwota dotacji do zwrotu za wskazane dziecko wynosić powinna 2.181,40 zł. Strona pomimo wezwania organu pierwszej instancji nie przedłożyła kserokopii stron dziennika zajęć przedszkolnych potwierdzających uczęszczanie wskazanego dziecka do przedszkola i wykreślenia go z listy. Przedstawione przez nią kserokopie dzienników lekcyjnych dotyczyły zaś uczęszczania do przedszkola dzieci nieobjętych postępowaniem.

Analiza akt sprawy, zdaniem organu odwoławczego, wskazuje również na nieprawidłowości polegające na pobieraniu dotacji przedszkolnej na dzieci uczęszczające do żłobka, które ukończyły dwa i pół roku, przy jednoczesnym pobieraniu od rodziców tych dzieci czesnego jak za korzystanie ze żłobka. Dotyczyło to 15. dzieci (M. K. ur. 9 kwietnia 2018 r., K. M. ur. 30 kwietnia 2018 r., O. Ł. ur. 4 kwietnia 2018 r., A. G. ur. 7 maja 2018 r., S. W. ur. 20 sierpnia 2018 r., M. K. ur. 9 sierpnia 2018 r., H. A. ur. 30 sierpnia 2018 r., S. P. ur. 1 sierpnia 2018 r., M. B. ur. 3 maja 2018 r., O. B. ur. 12 września 2018 r., A. G. ur. 27 października 2018 r., A. M. ur. 8 października 2018 r., Z. R. ur. 29 grudnia 2018 r., A. Z. ur. 5 listopada 2018 r., L. K. ur. 10 grudnia 2018 r.). Okoliczność, że dzieci, na które przyznano dotację przedszkolną uczęszczały do żłobka, wynika z analizy treści umów zawartych z ich rodzicami. Jak podało Kolegium, zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe wychowanie przedszkolne obejmuje dzieci od początku roku szkolnego w roku kalendarzowym, w którym dziecko kończy 3 lata, do końca roku szkolnego w roku kalendarzowym, w którym dziecko kończy 7 lat. Stosownie zaś do art. 31 ust. 3 w szczególnie uzasadnionych przypadkach wychowaniem przedszkolnym może także zostać objęte dziecko, które ukończyło 2,5 roku. Z treści tego przepisu wyprowadzić trzeba normę, zgodnie z którą dopiero od miesiąca następującego po ukończeniu przez dziecko 2,5 roku zasadne jest dotowanie jego wychowania w placówce przedszkolnej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 8 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Lu 34/20). Na wskazane dzieci, zdaniem Kolegium, nie mogła być pobierana dotacja z tytułu uczęszczania do przedszkola. Łącznie w okresie od grudnia 2020 r. do sierpnia 2021 r. wypłacono zaś na nie 43.590,70 zł dotacji. Ze względu na potrącenie dokonane z dotacji za listopad 2021 r., kwotę 42.899,35 zł udzielonej dotacji należało uznać za dotację pobraną w nadmiernej wysokości. Wg Samorządowego Kolegium Odwoławczego trafnie organ pierwszej instancji nie uwzględnił zastrzeżeń do protokołu kontroli, że wskazane dzieci zostały wprowadzone do Systemu Informacji Oświatowej, wpisano je do dzienników zajęć lekcyjnych przedszkola i realizowano wobec nich podstawę programową przedszkola. Jak bowiem wynika ze zgromadzonych dokumentów, na takie działania strona nie uzyskała zgody rodziców. Rodzice dzieci byli przekonani, że uczęszczają one do żłobka i mają zapewniona opiekę, o której mowa w ustawa o opiece nad dziećmi do lat 3. Czesne za pobyt tych dzieci w placówce było wyższe niż czesne od pozostałych dzieci uczęszczających do przedszkola i kształtowało się na poziomie opłat za pobyt w żłobku. Wynika z tego, zdaniem Kolegium, że dzieci te z perspektywy rodziców były wychowankami żłobka, a nie przedszkola.

Wykorzystanie przez stronę dotacji niezgodnie z przeznaczeniem w 2020 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, podzielające ocenę wyrażoną przez organ pierwszej instancji, wiąże z finansowaniem z dotacji czynszu najmu lokalu usługowego od firmy M. M.. M. Sp.J., w części w jakiej lokal ten wykorzystywany był na potrzeby żłobka, a nie przedszkola. Z treści § 3 ust. 2 i ust. 6 umowy z dnia 1 września 2019 r. zawartej między skarżącą a wskazaną firmą wynika, że czynsz jest płatny na podstawie dwóch odrębnych faktur wystawionych za korzystanie z parteru (żłobek) na kwotę 10.000 zł brutto i za korzystanie z piętra (przedszkole) na kwotę 12.140 zł brutto miesięcznie. Wszystkie faktury opisane są natomiast jedynie adnotacją "najem lokalu usługowego". Tymczasem faktury za czynsz w kwocie 10.000 zł brutto, jak wynika z § 3 ust. 2 umowy najmu dotyczyły powierzchni, na której znajduje się żłobek, a nie przedszkole. Z tego względu kwotę dotacji w wysokości 70.000 zł, przeznaczoną przez stronę na finansowanie czynszu dotyczącego żłobka, organy uznały za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Organy nie uwzględniły wyjaśnień strony, że wydzielenie pomieszczeń na prowadzenie żłobka było niemożliwe. Stoi to w sprzeczności z treścią decyzji Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w Lublinie z dnia 6 września 2019 r., w której powierzchnia żłobka została dokładnie określona (dwie sale o łącznej powierzchni 114,31 m2, pomieszczenie sanitarno-higieniczne na parterze budynku oraz pomieszczenia wspólne dla żłobka i przedszkola: korytarz, szatnia, wc ogólnodostępne dla osób niepełnosprawnych, rozdzielnia posiłków gotowych, zmywalnia naczyń stołowych, pomieszczenie porządkowe oraz pokój biurowy i logopedy, a także pomieszczenie socjalne dla personelu na piętrze).

Kolegium odnotowało, że strona w grudniu 2021 r., tj. ponad 3 miesiące po przeprowadzeniu kontroli przedstawiła aneks do umowy najmu z dnia 28 lutego 2020 r., który wszedł w życie z dniem 1 marca 2020 r. Zmieniono w nim opisy dotyczące kwot oraz dopisany został czynsz za poddasze, faktury miały zaś być wystawiane nie dwie, a trzy odrębne. Zdaniem organu odwoławczego, w wysokim stopniu przypuszczać należy, że został on podpisany dopiero po przeprowadzeniu kontroli. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, podzielając ocenę wyrażoną przez organ pierwszej instancji, przyjęło, że dostarczanie nowych dokumentów po upływie wskazanego czasu od przeprowadzenia kontroli nie wnosi zmian do stanu faktycznego, który został stwierdzony w dniu kontroli na podstawie dokumentów źródłowych w miejscu prowadzenia placówki. Strona w toku kontroli przedstawiła jedynie aneks z dnia 3 stycznia 2021 r.

Odnosząc się do kwoty 6,73 zł, jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem na sfinansowanie odsetek za nieterminową zapłatę należności, Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaznaczyło, że zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o finansach publicznych strona jako podmiot wykorzystujący środki publiczne, zobowiązana jest do przestrzegania zasad ponoszenia wydatków ze środków publicznych wymienionych w art. 44 ust. 3 tej ustawy, a zatem także zasady dokonywania ich w terminach wynikających z zaciągniętych zobowiązań. Kolegium zauważyło, że strona pismem z dnia 17 grudnia 2021 r. zobowiązała się do zwrotu wskazanej kwoty, jednak taka płatność nie została odnotowana.

Kwestionując z kolei jako wydatkowaną niezgodnie z przeznaczeniem kwotę 30 zł przeznaczoną na sfinansowanie usługi kurierskiej dostawy dwóch tablic magnetycznych i radioodtwarzaczy organ odwoławczy argumentował, że powiększanie płatności o dodatkowe koszty związane z dostarczeniem zakupionych przedmiotów nie było zgodne z potrzebami wychowania i kształcenia dzieci. Należało zatem te wydatki zakwalifikować jako część dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem.

W skardze do sądu administracyjnego strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności:

1. art. 8 § 1, art. 9 oraz art. 107 § 1 i 3 ustawy z dnia 4 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r. poz. 735 ze zm.), dalej: "k.p.a." poprzez:

a) wadliwe sformułowanie treści decyzji administracyjnej, a w szczególności uzasadnienia decyzji, przez brak szczegółowego i wyczerpującego wskazania, którym dowodom organ dał wiarę, a którym nie, i ograniczenie się jedynie do wskazania na umowy zawierane z rodzicami dzieci uczęszczających do przedszkola i wysnucie ogólnej oceny, że dzieci, na które przyznano dotację nie uczęszczały do przedszkola;

b) sprzeczność decyzji samej w sobie przez wskazanie, że w grupie przedszkolnej było ok. 30 dzieci przy jednoczesnym wskazaniu, że 15. z tych dzieci uczęszczało do żłobka przy jednoczesnym niekwestionowaniu dzienników nauczania przedszkolnego (dzienników lekcyjnych) i zawartych w nich list obecności;

c) brak wyjaśnienia podstawy faktycznej i prawnej tej decyzji, brak uzasadnienia co do każdego konkretnego i zakwestionowanego wydatku, z przytoczeniem uzasadnienia prawnego i wyjaśnieniem podstaw prawnych;

2. art. 6, art. 7, art. 8 § 1, art. 9, art. 10, art. 11 oraz art. 77 § 1 k.p.a., które miało istotny wpływ na wynik sprawy, przez dokonanie wybiórczej, dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, w szczególności przez:

a) podzielenie ustaleń Wójta bez dokładnego zbadania sprawy, brak analizy większości dowodów znajdujących się w sprawie, w tym dzienników lekcyjnych, oświadczeń rodziców, oświadczenia wynajmującego, rekompensat czesnego dla rodziców, a także pominięcie faktów i dowodów, z których wynika, że skarżąca opłacała w całości czynsz żłobka i 5% czynszu przedszkola;

b) pominięcie kwestii powierzchni przedszkola i żłobka, a w konsekwencji nieprawidłowe uznanie, że zakwestionowane faktury obejmowały wydatki na żłobek,

c) nieprawidłowe uznanie, że skarżąca uważa, że może finansować działanie żłobka z dotacji przedszkola, podczas gdy nie dość, że nie finansuje działania żłobka z dotacji, to dodatkowo częściowo opłaca koszty przedszkola w zakresie, w jakim powinny być również finansowane z dotacji (np. 5% czynszu przedszkola);

d) bardzo lakoniczne uzasadnienie ograniczające się do powielenia twierdzeń Wójta bez przeprowadzenia własnej analizy, a pominięciem wniosków skarżącej odnośnie do nałożenia obowiązku zapłaty odsetek;

e) uznanie, że z materiału dowodowego zgromadzonego przez organ wynika, że wskazane w decyzji dzieci nie uczęszczały do przedszkola, mimo iż z dzienników lekcyjnych wynikał wniosek przeciwny;

f) brak kwestionowania prawdziwości dzienników lekcyjnych, z jednoczesnym pominięciem wniosków z nich płynących, mimo że są to dokumenty urzędowe;

g) jednoczesne uznanie, że sfery dla dzieci z przedszkola i ze żłobka nie były jednoznacznie wydzielone i że możliwe jest uznanie, że faktury czynszowe są podzielone na żłobek i przedszkole, a nie że obejmują powierzchnię zajmowaną przez przedszkole;

h) całkowite pominięcie wskazania faktycznych kosztów ponoszonych na czynsz najmu, w szczególności faktu, że 28% całego czynszu płaconego zgodnie z umową najmu za całość najmowanej powierzchni, pokryte było ze środków własnych przedszkola, a nie z dotacji, która to kwota pokrywała w całości wartość czynszu należnego od żłobka, a także ponad 5% wartości czynszu przedszkola, mimo formalistycznego uznania przez organ, że powierzchnia żłobka wynosiła 114,31m2, co stanowi 23% całej najmowanej powierzchni pod żłobek i przedszkole, a w konsekwencji niewłaściwe uznanie, że z dotacji opłacany był czynsz najmu żłobka;

i) pominięcie okoliczności świadczących o tym, że wszystkie dzieci zakwestionowane w decyzji uczęszczały do przedszkola, a nie do żłobka, a w szczególności faktów wynikających z dzienników lekcyjnych, a także wyjaśnień skarżącej oraz dokumentów wskazujących na realizację w stosunku do owych dzieci podstawy programowej dla przedszkola, przy jednoczesnym skupieniu ustaleń wyłącznie na umowach pisemnych, z pominięciem umów ustnych i okoliczności funkcjonowania przedszkola, tj. skupienia się na dzieciach i ich edukacji, a nie na podpisywaniu umów przy przejściu dziecka ze żłobka do przedszkola;

j) pominięcie kwestii predyspozycji dzieci uczęszczających do przedszkola i odgórne uznanie, że 2,5 letnie dzieci niewłaściwie wskazywane były jako dzieci przedszkolne;

k) brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy, niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz działanie w sposób rażąco naruszający zaufanie do władzy publicznej poprzez poprzestanie na analizie umów łączących skarżącą z rodzicami dzieci uczęszczającymi i wykazywanymi w rejestrach przedszkola, a w konsekwencji podejmowanie działań sprzecznych z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władz publicznych, a także poprzez odstąpienie bez uzasadnienia od utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw tego samego rodzaju i w stosunku do tego samego podmiotu;

l) podejmowanie działań sprzecznych z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władz publicznych z pominięciem interesu społecznego i słusznego interesu obywateli poprzez pobieżną ocenę materiału dowodowego, pominięcie części przedstawionego materiału dowodowego, sprzeczności w samej decyzji i powielenie twierdzeń z decyzji Wójta, polegających na jednoczesnym uznaniu, że grupy przedszkolne obejmowały po około 30 osób i uznanie, że 15 z nich nie było wychowankami przedszkola, oparcie decyzji jedynie na analizie umów z rodzicami dzieci bez odniesienia ich do najważniejszych dowodów, a mianowicie dzienników zajęć, niewyjaśnienie kwestii dotyczącej wątpliwości rodziców, podczas gdy z rodzicami trwały rozmowy i były wyjaśniane kwestie dotyczące przejścia dzieci ze żłobka do przedszkola,

m) stosowanie przepisów prawa w sposób dowolny, tj. faktyczne uznanie, że dotacja przysługuje na dzieci zapisane, a nie faktycznie uczęszczające, przy jednoczesnym uznaniu, że liczba dzieci ustalana była na podstawie dzienników lekcyjnych, czyli de facto liczby dzieci faktycznie uczęszczających;

n) pominięcie faktu zawarcia z rodzicami umów dotyczących wyrównania ponoszonych przez nich opłat przez zwolnienie ich z opłat w następnych miesiącach, a w konsekwencji świadomości rodziców odnośnie do tego, że ich dzieci uczęszczają na zajęcia przedszkolne;

o) pominięcie kwestii dotyczących uczęszczania do przedszkola innych dzieci, na które nie była pobierana dotacja, mimo iż się należała i niewłaściwe uznanie, że dotacja udzielona na I. N. winna być zwrócona, podczas gdy dotacja ta powinna być rozliczona na inne dziecko, na które dotacja nie była pobrana;

p) brak odniesienia się do argumentacji skarżącej zawartej w odwołaniu co do kosztów usługi kurierskiej, a także co do czasu trwania kontroli, wyjaśnień w zakresie ilości dzieci, pominiętych dowodów co do czesnego, czynszu najmu, podstawy programowej, poprzestaniu na powieleniu argumentacji organu pierwszej instancji bez jakiegokolwiek przejawu zbadania materiału dowodowego, co spowodowało brak możliwości kontroli prawidłowości rozstrzygnięcia Samorządowego Kolegium Odwoławczego;

3. art. 75, art. 77 i art. 80 w zw. z art. 7 k.p.a. polegające na uznaniu, że aneks do umowy najmu z dnia 28 lutego 2020 r. nie został dołączony celowo, podczas gdy z aneksu tego skarżąca nie ma żadnych korzyści, ale obrazuje on dokładnie porozumienie z wynajmującym i winno być dołączone w poczet dokumentów, zwłaszcza w kontekście postawy samego organu, która to postawa polegała na swobodnym podejściu do terminów zakończenia postępowania, z jednoczesnym wysnuwaniem negatywnych konsekwencji w stosunku do skarżącej, a nadto nieuwzględnienie jako dowodów dokumentów w sprawie zebranych w postępowaniu kontrolnym oraz złożonych przez stronę, niewyczerpującym rozpatrzeniu całego materiału dowodowego, niepodjęciu wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy pomimo tego, że organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, co doprowadziło do poczynienia w zaskarżonej decyzji całkowicie dowolnych i błędnych ustaleń faktycznych, de facto jedynie podtrzymania ustaleń Wójta, polegających na przyjęciu, że do przedszkola nie uczęszczały dzieci wykazane w decyzji oraz, że czynsz najmu w kwocie 70.000 zł był czynszem uiszczonym za żłobek, podczas gdy w prawidłowo ustalonym stanie faktycznym opartym na rzetelnej ocenie dowodów, Kolegium winno dojść do przekonania, że wszystkie wykazane dzieci uczęszczały na zajęcia przedszkolne i dotacja na nie pobrana była należna, a pomieszczenia w budynku są wykorzystywane w przeważającej mierze na prowadzenie przedszkola.

Skarżąca zarzuciła również naruszenie prawa materialnego:

1) art. 54 § 1 pkt 7 w zw. z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), dalej: "O.p.", w zw. z art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 305 ze zm.) oraz art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a konkretnie niezastosowanie, podczas gdy w niniejszej sprawie decyzja organu wydana została po upływie ponad trzech miesięcy od wszczęcia kontroli, a więc wezwanie do zwrotu odsetek od dnia wszczęcia postępowania nie znajduje podstawy prawnej i jednocześnie całkowite pominięcie tej sprawy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze i w efekcie podtrzymanie w tym zakresie decyzji Wójta i powielenie jego błędu;

2) art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 3, ust. 5, ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy o finansach publicznych w zw. z art. 60 pkt 1) i 62 ust. 1 i 3 tej ustawy w zw. z art. 138 § 1 pkt 1) k.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie przez:

a) utrzymanie nakazania zwrotu dotacji, podczas gdy w niniejszej sprawie nie było podstaw do zastosowania owego przepisu, gdyż nie było podstaw do nakazania zwrotu z uwagi na to, że dotacje były pobrane w odpowiedniej wysokości, a nadto były wykorzystane w pełni zgodnie z przeznaczeniem;

b) podtrzymanie zasadności potrącenie należności z kolejnej dotacji, tj. z dotacji ustalonej za listopad 2021 r. po zaktualizowaniu;

3) art. 17 ust. 1 i art. 35 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2082 ze. zm.) w zw. z art. 44 ust. 3 tej ustawy w zw. z art. 138 § 1 pkt 1) k.p.a. przez błędną wykładnię i niewłaściwe uznanie, że koszty przesyłki oraz koszty odsetek nie stanowią wydatków bieżących i rozliczenie ich poprzez dotację stanowi wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, a także pominięcie, że dotacja przysługuje na każdego ucznia;

4) art. 17 ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 3 ustawy o finansach publicznych (powinno być: ustawy o finansowaniu zadań oświatowych) w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez podtrzymanie decyzji organu pierwszej instancji, niewłaściwe zastosowanie, a konkretnie niezastosowanie, i w konsekwencji uznanie, że liczba dzieci powyżej liczby wynikającej z przepisów ma wpływ na przyznanie dotacji na wszystkie dzieci;

5) art. 76 § 1 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. i w konsekwencji błędne pominięcie przy wskazywaniu liczby uczniów, na których przysługuje dotacja, treści owych dzienników, podczas gdy dzienniki lekcyjne stanowią dokument urzędowy i korzystają z domniemania prawdziwości, a poza tym podtrzymanie decyzji organu pierwszej instancji i pominięcie analizy tego przepisu w decyzji;

6) art. 31 ust. 3 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz.U. z 2021 r. poz. 1082 ze zm.) przez błędną wykładnię i przyjęcie, że wiek dzieci dopuszczonych do przedszkola wskazuje na to, że były to dzieci żłobkowe, podczas gdy z przepisu wynika, że dzieci w wieku 2,5 lat mogą być objęte wychowaniem przedszkolnym;

7) art. 67 ustawy o finansach publicznych w zw. z art. 81b. O.p. przez błędną wykładnię i pominięcie, że do środków publicznych, a więc także do dotacji, należy stosować odpowiednio przepisy Działu III O.p. i w związku z tym do czasu zakończenia postępowania niemożliwe jest dokonanie korekty, zwłaszcza w kontekście braku zgody z decyzją Wójta i Samorządowego Kolegium Odwoławczego.

Formułując powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przewidzianych. Wniosła ona także o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu:

a) ze zrzutów ekranu z Systemu Informacji Oświatowej w ilości 15. na fakt wykazywania dzieci w międzyprzedszkolnym systemie informatycznym, a co za tym idzie, faktyczne uczęszczania dzieci do przedszkola,

b) z umów zawartych z rodzicami odnośnie do obniżenia czesnego oraz zwolnienia z rocznej opłaty wpisowej w ilości 12. na fakt wyjaśnienia z rodzicami kwestii czasowego pobierania zbyt wysokiego czesnego, uczęszczania spornych dzieci do przedszkola.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze prezentując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, wniosło o oddalenie skargi.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarga zasługuje na uwzględnienie. Nie oznacza to, że wszystkie zarzuty skargi są trafne.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.), dalej: "P.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Sąd oddalił wnioski dowodowe skarżącej zgłoszone w skardze oraz w piśmie procesowym z dnia 3 stycznia 2023 r. Skarżąca wnosiła w nich o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu ze zrzutów ekranu z Systemu Informacji Oświatowej w ilości 15. na fakt wykazywania dzieci w międzyszkolnym systemie informatycznym, a co za tym idzie, faktycznego uczęszczania dzieci do przedszkola oraz umów zawartych z rodzicami co do obniżenia czesnego oraz zwolnienia z rocznej opłaty wpisowej w ilości 12. na fakt wyjaśnienia z rodzicami kwestii czasowego pobierania zbyt wysokiego czesnego, a także skanów dziennika lekcyjnego z wykazem dzieci na fakt wieku dzieci przyjętych do przedszkola i ukończenia przez nich 2,5 roku życia w momencie przyjęcia do przedszkola, aneksu z 3 stycznia 2021 r. na fakt istnienia owego aneksu i jego dostarczenia do organu "w zakresie konieczności odnalezienia w/w aneksu przy oczywistości, że aneksu owego brakuje, a co za tym idzie niewypełnienia przez Organ obowiązków w zakresie kontroli, przeprowadzenie kontroli w sposób chaotyczny, wybiórczy i tendencyjny", dwóch decyzji Sanepidu: z dnia 6 września 2019 r. oraz 24 kwietnia 2020 r., na fakt powierzchni żłobka i przedszkola oraz "zakresu należnego czynszu za powierzchnię w/w instytucji".

Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z treścią art. 106 § 3 P.p.s.a., sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Jednym z warunków przeprowadzenia dowodu z dokumentów przez sąd jest zatem niezbędność do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie. Tymczasem nie był przedmiotem sporu między organem a skarżącą fakt wykazywania wskazanych 15. dzieci w systemach informatycznych ani w dziennikach lekcyjnych. Nie były też przedmiotem sporu daty urodzin dzieci. Z tego względu dowody na okoliczność wykazywania wskazanych wyżej 15. dzieci w systemie informatycznym i dziennikach lekcyjnych, a także daty urodzin tych dzieci nie mają istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Argumentacja organów podważająca dopuszczalność pobierania przez skarżącą dotacji z tytułu prowadzenia przedszkola w odniesieniu do wymienionych wyżej 15. dzieci odnosi się do faktu zapisania tych dzieci przez rodziców do żłobka prowadzonego przez skarżącą, a nie do przedszkola, co wynika z umów zawieranych z rodzicami oraz opłacania przez rodziców czesnego, jak za pobyt dzieci w żłobku, a nie w przedszkolu. Argumentacja ta uwzględnia również wiek dzieci.

Dołączone do skargi umowy z rodzicami dzieci, nieopatrzone datami ich zawarcia, w swojej treści wyraźnie wskazują, że dotyczą okresu od 1 września 2021 r. do 31 sierpnia 2022 r. Decyzja o zwrocie dotacji zarówno w części pobranej w nadmiernej wysokości, jak wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, dotyczy zaś okresu kończącego się 31 sierpnia 2021 r. Przedstawione przez skarżącą umowy dotyczą więc innego okresu niż objęty zaskarżonym aktem. Z treści tych umów nie wynika też, by w jakikolwiek sposób odnosiły się do okresu objętego postępowaniem administracyjnym. W szczególności nie dotyczą kwestii rozliczeń z tytułu czesnego za okres objęty postępowaniem. Przeprowadzanie dowodów z tych umów, w świetle powołanego wyżej przepisu art. 106 § 3 P.p.s.a., byłoby więc nieuzasadnione.

Zauważyć należy, że w toku postępowania administracyjnego przed organem pierwszej instancji skarżąca przedstawiła inne umowy, dotyczące okresu objętego opodatkowaniem, jedną lub dwie w odniesieniu do każdego z 15. dzieci. Z treści 14. umów bez żadnych wątpliwości wynika, że dzieci na okres od 1 września 2020 r. do 31 sierpnia 2021 r. zostały przyjęte do żłobka, a nie do przedszkola. 10. dzieci, jak wynika z umów zawartych z ich rodzicami, uczęszczało do żłobka, a nie do przedszkola także przez całość lub część roku szkolnego kończącego się 31 sierpnia 2020 r., a zatem także przez poszczególne miesiące 2020 r. poprzedzające wrzesień. Tylko z umowy zawartej między skarżącą a rodzicami K. M. wynika, że została ona przyjęta do przedszkola na okres od 27 kwietnia 2020 r. do 31 sierpnia 2022 r.

Do odwołania od decyzji organu pierwszej instancji skarżąca dołączyła pisemne oświadczenia rodziców 6. z 15. dzieci (A. G., O. Ł., M. K., M. B. M. K. i K. M.) o jednakowej treści, datowane na 31 maja 2022 r. (jedno, dotyczące A. G. datowane na 1 czerwca 2022 r.). Rodzice poszczególnych dzieci oświadczyli w nich, że od marca 2021 r. ich dziecko uczęszczało do grupy przedszkolnej oraz że zawyżona kwota czesnego za okres do 31 sierpnia 2021 r. została wyrównana do wysokości obowiązującej za pobyt dziecka w przedszkolu.

Z treści art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz.U. z 2021 r. poz. 1082 ze zm., przy czym powołany przepis w brzmieniu niezmienionym od dnia wejścia w życie ustawy) wynika, że wychowanie przedszkolne obejmuje dzieci od początku roku szkolnego w roku kalendarzowym, w którym dziecko kończy 3 lata, do końca roku szkolnego w roku kalendarzowym, w którym dziecko kończy 7 lat. Wszystkie 15. dzieci urodziły się w 2018 r., co oznacza, że mogły być objęte wychowaniem przedszkolnym od 1 września 2021 r. Jednakże przepis ust. 3. powołanego artykułu przewiduje, że w szczególnie uzasadnionych przypadkach wychowaniem przedszkolnym może także zostać objęte dziecko, które ukończyło 2,5 roku. W piśmiennictwie wskazuje się, że wyrażenie "szczególnie uzasadnione przypadki" jest wyrażeniem niedookreślonym i podlega ocenie uznaniowej (choć nie absolutnie dowolnej) dyrektora szkoły. Przez to pojęcie można przykładowo rozumieć sytuację życiową rodziców, którzy potrzebują opieki nad dzieckiem chociażby ze względów zawodowych, a także szybsze osiągnięcie gotowości przedszkolnej przez dziecko. Każdy przypadek powinien być rozstrzygany indywidualnie (A. Olszewski w: M. Pilich red., Prawo oświatowe. Komentarz, wyd. III. SIP LEX).

Mając na względzie przytoczone przepisy Prawa oświatowego zauważyć należy, że dzieci, których dotyczy spór co do uczęszczania do przedszkola, wszystkie urodziły się w 2018 r. Oznacza to, że wychowaniem przedszkolnym w zasadzie mogły zostać objęte od 1 września 2021 r. W okresie objętym postępowaniem dotyczącym obowiązku zwrotu dotacji powinny zatem być objęte opieką w żłobku, co jest zgodnie z treścią umów zawieranych z rodzicami w odniesieniu do 14. dzieci. Jedynie, gdyby zachodziły szczególnie uzasadnione przypadki w odniesieniu do poszczególnych dzieci, mogłyby one do przedszkola być przyjęte wcześniej. Biorąc pod uwagę, że ocenę zaistnienia szczególnie uzasadnionego przypadku uzasadniającego wcześniejsze przyjęcie dziecka do przedszkola dokonywać należy indywidualnie w stosunku każdego dziecka i powinna być ona dokonywana w oparciu o pewne zobiektywizowane kryteria, np. dotyczące "gotowości przedszkolnej" dziecka, nie sposób przyjąć aby taka ocena dokonywania była bez wiedzy albo wbrew woli rodziców dzieci. Zdaniem Sądu, wiedza i aprobata rodziców co do objęcia dziecka wychowaniem przedszkolnym wcześniej niż od początku roku szkolnego w roku kalendarzowym, w którym dziecko kończy 3 lata, ze względu na szczególnie uzasadniony przypadek, przejawiałaby się z zawarciu przez rodziców ze skarżącą odpowiedniej umowy. Rodzice 14. dzieci zawarli zaś, jak wyżej wskazano, umowy przewidujące opiekę w stosunku do ich dzieci w żłobku na okresy kończące się 31 sierpnia 2021 r., tj. zgodnie z zasadą przewidzianą w art. 31 ust. 1 Prawa oświatowego, bez zastosowania rozwiązania szczególnego, ujętego w ustępie 3. tego artykułu.

Odnotować też trzeba, że z umowy zawartej przez skarżącą z rodzicami K. M. na okres od 27 kwietnia 2020 r. do 31 sierpnia 2022 r. wynika, że wskazane dziecko przyjęte zostało do przedszkola integracyjnego. Biorąc pod uwagę datę jego urodzenia, zgodnie z art. 31 ust. 3 Prawa oświatowego w szczególnie uzasadnionym przypadku mogło być ono objęte opieką przedszkolną najwcześniej od listopada 2020 r., tj. od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dziecko ukończyło 2,5 roku. Z kolei z oświadczenia rodzica wskazanego dziecka, załączonego przez skarżącą do odwołania od decyzji Wójta wynika, że było ono objęte opieką przedszkolną od marca 2021 r. Zaznaczyć należy, że Prawo oświatowe nie przewiduje możliwości przyjęcia do przedszkola dziecka przez ukończeniem przez nie 2,5 roku życia. W ocenie Sądu oznacza to, że na dzieci przed osiągnięciem przez nie wskazanego wieku, nie może być pobierana dotacja z tytułu objęcia opieką w przedszkolu. Kwestia wysokości dotacji należnej skarżącej w związku z objęciem opieką przedszkolną K. M. w świetle umowy zawartej między skarżącą a rodzicami wskazanego dziecka, z uwzględnieniem przepisów art. 31 ust. 1 i 3 Prawa oświatowego wymaga zatem ponownej analizy.

Odnosząc się do oświadczeń rodziców 6. dzieci (w tym K. M.), dołączonych przez skarżącą do odwołania od decyzji wydanej w pierwszej instancji, z których wynika objęcie dziecka opieką przedszkolną od marca 2021 r. zauważyć należy, że w odniesieniu do dwójki dzieci byłoby to niedopuszczalne ze względu na ich wiek (M. B. mógłby zostać objęty opieką przedszkolną najwcześniej od kwietnia 2021 r., a A. G. od maja 2021 r.). Rodzice 7. dzieci, jak podała skarżąca "najbardziej nieprzejednani", odmówili złożenia oświadczeń. W odniesieniu do 4. z tych dzieci (L. K., A. Z., Z. R., O. B.) ze względu na wiek, objęcie ich opieką w przedszkolu od marca 2021 r. byłoby niedopuszczalne. Trzeba też zauważyć, że sposób argumentacji skarżącej sugerującej prowadzenie z rodzicami wskazanych dzieci pewnych negocjacji post factum (oświadczenia są datowane przełom maja i czerwca 2022 r., więc okres przypadający po zakończeniu kontroli, a nawet po wydaniu i doręczeniu skarżącej decyzji wydanej w pierwszej instancji) w odniesieniu do "przejścia" ich dzieci ze żłobka do przedszkola i wyrównywania uprzednio wniesionych opłat i podnoszącej "nieprzejednanie" rodziców niektórych (większości) dzieci w stosunku do propozycji skarżącej, wskazuje na to, że owe oświadczenia mogą nie odzwierciedlać faktów, do których się odnoszą.

Odnosząc się do wniosku skarżącej o przeprowadzenie dowodu z aneksu datowanego na dzień 3. stycznia 2021 r. do umowy najmu lokalu z dnia 1 września 2019 r. zawartej między skarżącą a M. M.. M. Sp.J. na fakt istnienia owego aneksu i jego dostarczenia do organu, wskazać trzeba, że z przedstawionej przez skarżącą przy piśmie z dnia 3 stycznia 2023 r. odbitki kserograficznej nie potwierdzonej za zgodność z oryginałem wynika, że aneks ten nie zawiera jakiejkolwiek adnotacji wskazującej na przedstawienie aneksu organowi. Z odbitki kserograficznej wynika, że aneks opatrzony jest jedynie podpisem skarżącej oraz pieczęcią wynajmującego i podpisem złożonym w jego imieniu. Taka odbitka kserograficzna nie może być dowodem na zarówno na istnienie, jak przedstawienie organowi aneksu datowanego na 3 stycznia 2021 r. Tym bardziej brak jest na podstawie wskazanej odbitki kserograficznej uzasadnienia "konieczności odnalezienia w/w aneksu" przez organ, a także twierdzenia co do "niewypełnienia przez Organ obowiązków w zakresie kontroli, przeprowadzenie kontroli w sposób chaotyczny, wybiórczy i tendencyjny". Niezależnie od powyższego odnotować należy, że jak wynika z przedstawionej odbitki kserograficznej, w treści § 1 ust. 1 pkt 3 aneksu datowanego na 3 stycznia 2021 r. strony odwołały się do wskaźnika wzrostu cen towarów i usług za 2020 r. w wysokości 3,4%. Wskaźnik ten został zaś podany do wiadomości Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 15 stycznia 2021 r. w sprawie średniorocznego wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych ogółem w 2020 r., opublikowanym w M.P. z 2021 r. poz. 58 z dnia 19 stycznia 2021 r.

Przede wszystkim należy jednak wziąć pod uwagę, że odbitka kserograficzna aneksu datowanego na 3 stycznia 2021 r., z tym że w odróżnieniu do odbitki przedłożonej z pismem z dnia 3 stycznia 2023 r., zawierająca również pieczęć skarżącej i potwierdzona za zgodność z oryginałem, znajduje się w aktach administracyjnych. Z układu tych akt wynika, że została przedłożona przez skarżącą w toku kontroli. Aneks ten powołany jest także w treści protokołu kontroli. Z treści tego aneksu wynika, że czynsz wynosi 10.340 zł brutto za żłobek (parter), 12.553 zł brutto za przedszkole (I piętro) oraz 5.500 zł brutto za przedszkole (poddasze). § 4 wskazanego aneksu stanowi, że wchodzi on w życie od 1 stycznia 2020 r., co oznaczałoby niemal roczną jego moc wsteczną. Z treści § 1 ust. 1 pkt 2 aneksu, dotyczącego przejściowo - na grudzień 2020 r. - obniżonej wysokości czynszu za poddasze, wnioskować można, że data jego wejścia w życie jest wskazana omyłkowo, a wchodzi on w życie od 1 stycznia 2021 r. Tak też twierdzi skarżąca i tak przyjęto w protokole kontroli. Z kolei z umowy najmu z dnia 1 września 2019 r. wynika, że czynsz najmu od stycznia 2020 r. wynosi 22.140 zł brutto i jest płatny na podstawie dwóch faktur: za korzystanie z parteru (żłobek) 10.000 zł brutto oraz za korzystanie z piętra (przedszkole) 12.140 zł brutto. Odwołując się do treści umowy najmu, organ kwestionuje sfinansowanie z dotacji udzielonej skarżącej na prowadzenie przedszkola czynszu za miesiące od czerwca do grudnia 2020 r. na podstawie faktur wystawianych na kwotę 10.000 zł brutto. Analiza zarówno umowy najmu z dnia 1 września 2019 r., a także faktur wystawianych przez wynajmującą spółkę i ich finansowania dotacją udzielaną na prowadzenie przedszkola jest prowadzona zarówno w protokole kontroli, jak decyzjach obu instancji. Dodać trzeba, że organy nie kwestionują sfinansowania z dotacji czynszu wynikającego z faktur wystawianych przez wynajmującą spółkę na kwotę 12.140 zł, tj. wyraźnie związanego z częścią lokalu przeznaczonego na przedszkole. Niezasadny jest więc zarzut pominięcia wskazanych wyżej dokumentów i prowadzenia postępowania w sposób chaotyczny, wybiórczy i tendencyjny.

Dodać trzeba, że aneks datowany na 3 stycznia 2021 r., który wchodzi w życie od 1 stycznia 2021 r. nie ma żadnego znaczenia dla oceny rozliczenia dotacji w 2020 r., tj. za okres, w którym nie obowiązywał. Odnotować również należy, że skarżąca przy piśmie z 17 grudnia 2021 r., zawierającym zastrzeżenia do protokołu kontroli, przedstawiła aneks (potwierdzoną za zgodność odbitkę kserograficzną) do umowy najmu datowany na 28 lutego 2020 r. W § 1 ust. 2 przewiduje on, że od marca 2020 r. czynsz wynosi 27.290 zł brutto, w tym: za parter 12.140 zł, za I piętro 10.000 zł oraz za poddasze 5.150 zł. Z treści § 4. wynika, że wchodzi on w życie od 1 marca 2020 r. Zauważyć można, że w stosunku do umowy najmu z 1 września 2019 r. i aneksu datowanego na 3 stycznia 2021 r., aneks datowany na 28 lutego 2020 r. przewiduje "odwrócony" czynsz za parter i I piętro. Potraktowanie aneksu datowanego na 28 lutego 2020 r. jako dowodu na rzeczywistą wysokość czynszu należnego od skarżącej za poszczególne części lokalu (przy założeniu, że parter zajęty jest na żłobek) mogłoby uzasadniać zakwestionowanie dotacji jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie wyższej niż wynika to z zaskarżonej decyzji. Organy przyjęły jednak, że przedstawiona przez skarżącą odbitka kserograficzna aneksu nie jest dowodem na zmianę treści umowy najmu lokalu.

W odniesieniu do wniosku dowodowego z dwóch decyzji sanepidu: z dnia 6 września 2019 r. oraz 24 kwietnia 2020 r., który miał być przeprowadzony na fakt powierzchni żłobka i przedszkola oraz "zakresu należnego czynszu za powierzchnię w/w instytucji", zauważyć trzeba, że z pierwszej ze wskazany decyzji wynika, że poddany kontroli obiekt spełnia wymagania lokalowe i sanitarne obowiązujące dla żłobka o maksymalnej liczbie miejsc wynoszącej 43. Z uzasadnienia tej decyzji wynika zaś, że z ogólnej powierzchni użytkowej lokalu wynoszącej 484,89 m2 wydzielono wspólne dla żłobka i przedszkola części na parterze budynku o niewskazanej powierzchni oraz pomieszczenia wyłącznie dla żłobka o powierzchni łącznie 114,31m2 (51,10 + 63,21). Z drugiej decyzji wynika, że na wniosek strony, tj. skarżącej, decyzja pierwsza została zmieniona w ten sposób, iż stwierdziła spełnienie wymagań przez pomieszczenia żłobka o maksymalnej liczbie miejsc wynoszącej 19. Żadna z tych decyzji nie odnosi się po pomieszczeń faktycznie zajmowanych na potrzeby, czy to żłobka, czy to przedszkola, ani należnego od nich czynszu. Decyzje te nie mogą więc być dowodem ani na powierzchnię przedszkola, ani tym bardziej na zakres "należnego czynszu za powierzchnię w/w instytucji".

Do powołanego wyżej pisma z 17 grudnia 2021 r. skarżąca dołączyła również oświadczenie spółki wynajmującej jej lokal na prowadzenie żłobka i przedszkola z 16 grudnia 2021 r. Wynika z niego, że dla wynajmującego znaczenie ma cała kwota najmu, dotycząca całego budynku. Podział na piętra ma charakter jedynie techniczny i obliczeniowy. Spółka składająca oświadczenie zaznaczyła przy tym, że przy obliczaniu czynszu nie zastosowano stawki za m2. Z treści oświadczenia wynika również, że wystawianie 3. odrębnych faktur dokonywanie jest na prośbę skarżącej, a spółka nie traktuje tego, jako oddzielnej zapłaty za każdą z kondygnacji. Z kolei skarżąca w toku postępowania administracyjnego podnosiła, że jednoznaczne wydzielenie pomieszczeń dla żłobka i przedszkola jest niemożliwe.

Odnosząc się do tych twierdzeń zaznaczyć trzeba, że zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to środki m.in. z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, podlegające szczególnym zasadom rozliczania. Z kolei z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe wynika obowiązek organu prowadzącego placówkę oświatową zapewnienia obsługi zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Z powołanych przepisów ostatniej z wymienionych ustaw wynika m.in. obowiązek organu prowadzącego placówkę, tj. w rozpoznawanej sprawie skarżącej, prowadzenia, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych, ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym oraz gromadzenie i przechowywanie dowodów księgowych, a także pozostałej dokumentacji przewidzianej ustawą. Z dowodów zgromadzonych przez skarżącą i przedłożonych w postępowaniu administracyjnym, tj. umów i faktur z uwzględnieniem ich opisu przez skarżącą, wynika, że z dotacji przekazanej jej na prowadzenie przedszkola sfinansowała czynsz za najem lokalu na potrzeby żłobka. Jej argumentacja podnoszona w odwołaniu od decyzji wydanej w pierwszej instancji i przed sądem administracyjnym, nawiązująca do stosunku procentowego powierzchni żłobka i przedszkola oraz stosunku procentowego finasowania czynszu najmu z dotacji w stosunku do części sfinansowanej ze środków własnych nie może podważyć ustalenia organów, z którego wynika, że w 7. miesiącach 2020 r. skarżąca z dotacji sfinansowała całość czynszu za najem lokalu, w którym prowadziła i przedszkole, i żłobek. Ma rację Samorządowe Kolegium Odwoławcze twierdząc, że jeśli w jednym lokalu skarżąca prowadziła i przedszkole, i żłóbek, powinna tak prowadzić dokumentację i tak dokonywać rozliczeń, aby możliwe było jednoznaczne zakwalifikowanie wydatkowanych kwot sfinansowanych z dotacji, jako dotacji wykorzystanych zgodnie z przeznaczeniem. Błędy i braki w tym zakresie leżące po stronie organu prowadzącego placówkę oświatową, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, obciążają ten podmiot. Z tego względu Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego przyjmującego, że dotacja w części finansującej czynsz za najem lokalu w części dotyczącej żłobka, tj. w kwocie 70.000 zł, stanowi dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem.

Sąd podziela stanowisko organów kwestionujące dopuszczalność finansowania z dotacji odsetek za opóźnienie płatności związanych z prowadzeniem placówki oświatowej. Ma rację Samorządowe Kolegium Odwoławcze, że wydatkowanie środków dotacji przekazywanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, jako środków publicznych, powinno być realizowane zgodnie z zasadami dokonywania wydatków ze środków publicznych, wynikających z przepisów ustawy o finansach publicznych, w tym z art. 44 ust. 3 pkt 3, tj. w wysokości i terminach wynikających z wcześniej zaciągniętych zobowiązań. Trafnie zatem organy zakwestionowały kwotę 6,73 zł wydatkowana na zapłatę odsetek od nieterminowej zapłaty zobowiązań, jako dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem.

W odniesieniu do kwestionowanej przez organy dotacji, jako uzyskanej w nadmiernej wysokości ze względu na skreślenie I. N. z listy przedszkolaków z końcem maja 2020 r. i pobieraniem dotacji jeszcze przez kolejne 4. miesiące zaznaczyć należy, że nie jest sporne wykreślenie wskazanego dziecka z listy w tym terminie, ani pobieranie dotacji na jedno dziecko w kwocie 545,35 zł przez kolejne 4 miesiące. Skarżąca w postępowaniu administracyjnym podnosiła jednak, że we wskazanym okresie lub jego części w prowadzonym przez nią przedszkolu opieką objęte były jeszcze inne dzieci (A. F., M. F., G. T., O. Ł., L. P., I. S. oraz J. S.), wykazywane w Systemie Informacji Oświatowej, na które nie była pobierana dotacja. Organy do tej kwestii nie odniosły się, poza stwierdzeniem, że dzieci te nie były objęte postępowaniem. Zdaniem Sądu, wskazana przez skarżącą okoliczność powinna zostać poddana analizie w świetle przepisów kształtujących uprawnienie organu prowadzącego placówkę oświatową do otrzymywania dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Zdaniem Sądu, nie mają również organy racji kwestionując, jako wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem dotację finansującą koszty usługi dostawy kurierskiej dwóch tablic magnetycznych i radioodtwarzaczy. Organy nie kwestionowały zasadności zakupu dwóch tablic magnetycznych i radioodtwarzaczy, jako środków dydaktycznych służących procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówce wychowania przedszkolnego. W ocenie Sądu, w sytuacji, gdy zakupy dokonane zostały od dostawców prowadzących działalność w W. i P., dostawa środków zakupionych przez skarżącą prowadzącą placówkę oświatową pod L. z wykorzystaniem usługi kurierskiej mieści się w zakresie wydatków, które mogą być sfinansowane dotacją, ujętych w art. 35 ust. 1 pkt 1 lit b w zw. z pkt 2 lit. b ustawy o finansowaniu zadań oświatowych. Zgodnie z powołanymi przepisami dotacje mogą być przeznaczone na każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na wydatki związane z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe. Ten z kolei przepis stanowi, że do zadań organu prowadzącego placówkę oświatową, finansowanych z dotacji, należy m.in. wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania. O dopuszczalności finansowania z dotacji wydatków na zakup środków dydaktycznych stanowi art. 35 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o finansowaniu zadań oświatowych. W ocenie Sądu, kwestionowany przez organy wydatek na zakup usługi kurierskiej dostawy wskazanych środków dydaktycznych w kwocie 30 zł. mieści się w pojęciu każdego wydatku służącego sfinansowaniu zadania organu prowadzącego placówkę związanego z wyposażeniem tej placówki w pomoce dydaktyczne.

Zdaniem Sądu, z naruszeniem prawa Samorządowe Kolegium Odwoławcze, a także organ pierwszej instancji, orzekały w sentencji decyzji o odsetkach należnych od dotacji pobranych w nadmiernej wysokości oraz wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. W tym zakresie Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela stanowisko wyrażane już kilkakrotnie przez tut. Sąd, a także Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok z dnia 3 lutego 2021 r., sygn. akt I GSK 1704/20), zgodnie z którym skoro na gruncie O.p. nie ma przepisu uprawniającego organ do orzekania o odsetkach wraz z deklaratoryjnym określeniem wysokości zobowiązania podatkowego, to tym samym nie ma unormowania, które mogłoby podlegać odpowiedniemu stosowaniu w przypadku deklaratoryjnego orzeczenia o obowiązku zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości na gruncie ustawy o finansach publicznych. Przez art. 60 pkt 1 i art. 67 ust. 1 ustawy o finansach publicznych do zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości mają odpowiednie zastosowanie przepisy działu III O.p. Na gruncie tej ustawy ustawodawca nie przewidział przy deklaratoryjnym określaniu wysokości zobowiązania podatkowego jednoczesnego orzekania o odsetkach (wyjątek z art. 53a O.p. dotyczy zaliczek). Przyjmuje się bowiem, że obowiązek wyliczenia i zapłaty odsetek w prawidłowej wysokości należy do podatnika z mocy samego prawa (art. 51 § 1 i art. 53 § 1 O.p.). Wobec tego także w przypadku deklaratoryjnej decyzji organu o obowiązku zwrotu dotacji nie ma podstaw do jednoczesnego orzekania w niej o odsetkach. Ewentualny przyszły spór o odsetki oraz sposób jego rozstrzygnięcia to zagadnienia pozostające poza granicami sprawy, mającej za przedmiot obowiązek zwrotu dotacji. Zaznaczyć trzeba, że powyższe stanowisko przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny uznając za niezasadny zarzut podniesiony przez Kolegium w skardze kasacyjnej od wyroku tut. Sądu w sprawie o sygn. I SA/Lu 34/20. Stanowisko to powinno być zatem znane Kolegium.

Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. W pozostałym zakresie zarzuty podnoszone w skardze Sąd ocenia jako niezasadne. Prowadząc ponownie postępowanie Samorządowe Kolegium obowiązane będzie, zgodnie z treścią art. 153 P.p.s.a., uwzględnić ocenę prawną wyrażoną w niniejszym orzeczeniu. Rozstrzygnięcie w sprawie zwrotu kosztów postępowania przed sądem administracyjnym obejmujących uiszczony wpis, znajduje uzasadnienie w treści art. 200 i 205 § 1 P.p.s.a.