Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Dnia 7 czerwca 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska Protokolant ref. staż. Bartosz Adamus po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 maja 2011 roku sprawy ze skargi I. J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia złożonych zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę

Postanowieniem z dnia [...], nr [...] wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) – dalej k.p.a., art. 17 § 1, art. 18 w związku z art. 33 pkt 2 i 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) - dalej u.p.e.a., Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] nr [...].

Powyższe rozstrzygnięcie wydane zostało w oparciu o następujący stan faktyczny i prawny:

Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wystawił w dniu [...] tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący zaległości I. J. w podatku od towarów i usług za grudzień 2004r. w kwocie 619 zł. i skierował go do przymusowej realizacji w trybie postępowania egzekucyjnego w administracji. W dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wystosował do PKO BP S.A. w Sosnowcu zawiadomienie nr [...] o zajęciu prawa majątkowego I. J. stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. Powyższe zawiadomienie wraz z odpisem tytułu wykonawczego strona odebrała w dniu [...]. Dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienie doręczono w dniu [...]. Prowadzone w stosunku do strony postępowanie egzekucyjne zostało zakończone w dniu [...] wskutek wyegzekwowania w całości dochodzonej należności podatkowej.

W piśmie z dnia [...] I. J. reprezentowana przez pełnomocnika, wskazując na przepisy art. 33 pkt 2 i 6 u.p.e.a., wniosła zarzuty w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...]. Zarzuciła, że postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie powyższego tytułu wykonawczego dotyczy obowiązku, który nie jest wymagalny. Decyzja na którą powołuje się wierzyciel w tytule wykonawczym została bowiem skutecznie zaskarżona do Dyrektora Izby Skarbowej w [...] co oznacza, że jest decyzją nieostateczną. Jednocześnie pełnomocnik strony wniósł o umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego oraz o jego wstrzymanie do czasu rozpatrzenia zarzutów.

Postanowieniem z dnia [...], nr [...], wydanym na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. odmówił uwzględnienia złożonego zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec I. J. Organ I instancji wskazał, że tytuł wykonawczy zostały wystawione w oparciu o wydaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. decyzję z dnia [...],[...]. Postanowieniem z dnia [...], wydanym na podstawie art. 239b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) – dalej o.p., decyzji z dnia [...] nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Wskazane postanowienie zostało odebrane przez pełnomocnika strony w dniu [...]. Organ pierwszej instancji wskazał ponadto, iż przepisy ordynacji podatkowej nie przewidują możliwości nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji podatkowej w tej samej decyzji. Powyższe oznacza, iż nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji podatkowej wiąże się z koniecznością wydania postanowienia w tym przedmiocie. Podatek wynikający z nieostatecznej decyzji staje się więc wymagany w dniu jego doręczenia. Natomiast konsekwencją nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej jest możliwość wykonania takiego aktu prawnego, także na drodze egzekucji administracyjnej. Z powyższych względów organ egzekucyjny uznał, iż zarzuty strony oparte na art. 33 pkt 2 i 6 u.p.e.a. nie mają odzwierciedlenia w stanie faktycznym sprawy.

W zażaleniu na powyższe postanowienie pełnomocnik I. J. zarzucił naruszenie art. 34 § 4 u.p.e.a. poprzez odmowę uwzględnienia złożonych zarzutów i wniosków, w sytuacji gdy materiał dowodowy sprawy wskazywał na ich zasadność.

Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Uzasadniając organ odwoławczy wskazał, że podstawę wystawienia tytułu wykonawczego nr [...] stanowiła nieostateczna decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...]. Zgodnie z treścią art. 239a o.p. decyzja nieostateczna, której nie nadano rygoru natychmiastowej wymagalności nie podlega wykonaniu. W niniejszej sprawie decyzji z dnia 29 kwietnia 2010 r. nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...]. Tym samym wyżej wymieniona decyzja mimo braku przymiotu ostateczności stała się wykonalna, o czym pełnomocnik strony został poinformowany w dniu [...]. Z powyższych względów nie można podzielić stanowiska pełnomocnika zobowiązanej, zgodnie z którym dochodzona należność z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. była niewymagalna, a co za tym idzie niedopuszczalne było prowadzenie egzekucji administracyjnej. Odnosząc się do podniesionego zarzutu naruszenia art. 34 § 4 u.p.e.a. organ odwoławczy wskazał, iż rozpatrzenie zarzutów niezgodnie z oczekiwaniami strony nie może być automatycznie utożsamiane z naruszeniem powołanego przepisu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik skarżącej zarzucił rażące naruszenie prawa, w szczególności art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. polegające na zaakceptowaniu rażącego naruszenia prawa przez organ egzekucyjny I instancji poprzez wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej obowiązku wynikającego z decyzji nieostatecznej, której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności. Ponadto pełnomocnik zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności: 1) art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez błąd w ustaleniach faktycznych i przyjęcie, że w postępowaniu o nadaniu decyzji nieostatecznej, na które powołuje się Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w tytule wykonawczym, rygoru natychmiastowej wykonalności skarżącą reprezentował pełnomocnik; 2) art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez błąd w ustaleniach faktycznych i przyjęcie, że skarżącej skutecznie zostało doręczone postanowienie o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności; 3) art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez błąd w ustaleniach faktycznych i przyjęcie, że decyzja nieostateczna podlegała wykonaniu wskutek nadania jej rygoru natychmiastowej wykonalności, podczas gdy decyzja ta nie podlegała wykonaniu, gdyż decyzja ta była nieostateczna i nie nadano jej rygoru natychmiastowej wykonalności; 4) art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 k.p.a. w związku z art. 18 oraz art. 34 § 4 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji w okolicznościach, które nie dawały podstaw dla takiego rozstrzygnięcia. Wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia w całości, a także poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...]. Na wypadek nieuwzględnienia wniosku o stwierdzenie nieważności wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, a także poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...]. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik I. J. podnósł, iż z akt sprawy nie wynika, aby w postępowaniu w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności skarżąca działała przez pełnomocnika. W ocenie pełnomocnika skarżącej zawarta w art. 239b § 3 o.p. norma kompetencyjna zastrzegająca uprawnienie organu I instancji do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności wskazuje na odrębności tego postępowania. Odrębność i samoistność tego postępowania wynika również z przepisów art. 165 § 5 pkt 3 i art. 200 § 2 pkt 1 o.p. Skoro zatem postępowanie w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym od postępowania "głównego - wymiarowego", to w ocenie pełnomocnika skarżącej obowiązkiem organu podatkowego pierwszej instancji było doręczenie postanowienia z dnia [...] - jako pierwszej czynności w tym postępowaniu - nie pełnomocnikowi reprezentującemu skarżącą w postępowaniu prowadzonym w ramach postępowania "głównego -wymiarowego", lecz samej stronie. Zgodnie bowiem z art. 137 § 1 i 2 o.p., pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub złożone do protokołu poprzez dołączenie do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, co w świetle utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych rodzi konieczność każdorazowego złożenia do akt toczącej się odrębnej sprawy odrębnego dokumentu pełnomocnictwa, nawet jeśli zakres umocowania określony w pełnomocnictwie ogólnym jest szeroki. Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. nie był uprawniony do wystawienia w dniu [...] tytułu wykonawczego na podstawie nieostatecznej decyzji wymiarowej, które nie podlegała wykonaniu, na podstawie art. 239a o.p. Uprawnienia takiego nie dawało również wydane w dniu [...] postanowienie o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Postanowienie to nie zostało bowiem do dnia datowania niniejszej skargi prawidłowo i skutecznie doręczone adresatowi - skarżącemu - stronie postępowania w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Postanowienie to zatem nie weszło nigdy do obrotu prawnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w [...] wnosił o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Ponadto wskazał, że postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie jest postępowaniem odrębnym od "głównego – wymiarowego". Tym samym doręczenie pełnomocnikowi strony (ustanowionemu w toku postępowania wymiarowego w drodze pełnomocnictwa ogólnego) postanowienia w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności należy uznać za skuteczne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 tej ustawy).

Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) – dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

W niniejszej sprawie przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. wydane w przedmiocie odmowy uwzględnienia zarzutów zgłoszonych przez skarżącego.

Badając legalność zaskarżonego aktu sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.

Art. 33 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. nr 36 z 1991r. poz. 161 ze zm.) - dalej - u.p.e.a. - stanowi, że zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, których podstawą może być jedna, bądź kilka z wymienionych enumeratywnie w tym przepisie przesłanek.

A zatem w trakcie postępowania egzekucyjnego zobowiązany kwestionując prowadzenie postępowania egzekucyjnego może wnieść zarzuty tylko z przyczyn enumeratywnie wyszczególnionych w przepisie art. 33 pkt 1 – 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wskazanie innych przyczyn nie uprawnia organu egzekucyjnego do rozpatrywania zarzutów.

Pełnomocnik skarżącej zgłosił zarzuty na podstawie art. 33 pkt 2 i 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z art. 33 ustawy podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; [...]; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego. Pełnomocnik skarżącej sformułował zarzut braku wymagalności obowiązku z uwagi na nieostateczność decyzji, na którą powołuje się wierzyciel w tytule wykonawczych. Ponadto zarzut niedopuszczalności egzekucji z uwagi na wystawienie tytułu wykonawczego na podstawie decyzji nieostatecznej i nie podlegającej wykonaniu.

Wskazać na wstępie należy, iż poza sporem pozostaje, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wydał decyzję z dnia [...],[...]. obejmującą zaległości I. J. w podatku od towarów i usług za grudzień 2004r. Postanowieniami z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. nadał powyższej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, na podstawie art. 239a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) – dalej o.p. Tym samym wyżej wymieniona decyzja mimo braku przymiotu ostateczności stała się wykonalna.

Zarzuty skargi skupiły się na kwestii skuteczności prawnej doręczenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. nadającego nieostatecznej decyzji wymiarowej rygor natychmiastowej wykonalności.

Zauważyć należy, że przepis art. 33 pkt 2 u.p.e.a. używa sformułowania "brak wymagalności obowiązku z innego powodu". Podstawą zarzutu mogą więc być też inne zdarzenia, które powodują, że zobowiązanie nie może być egzekwowane. Niewątpliwie muszą one mieć charakter tego rodzaju, co wymienione w tym przepisie, czyli odroczenie terminu wykonania obowiązku bądź rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych i należeć będą do tych okoliczności takie zdarzenia, jak wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2007 r. II OSK 1743/06 LEX nr 382698). W niniejszej sprawie obowiązek skarżącej wynika z decyzji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności i nie doszło do wstrzymania jej wykonania.

W myśl art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Z cytowanego unormowania wynika, że organ egzekucyjny nie bada ani merytorycznej trafności ("zasadności") decyzji wymiarowej, ani też "wymagalności" zobowiązania podatkowego w niej określonego. Ta ostatnia przesłanka wiąże się natomiast m.in. z kwestią prawidłowego doręczenia decyzji (w niniejszej sprawie postanowień o nadaniu decyzjom wymiarowym rygoru natychmiastowej wykonalności).

Nie ulega wątpliwości, że orzeczenia wydawane przez organy podatkowe: decyzje i postanowienia (art. 211 w zw. z art. 219 o.p.) powinny być doręczane albo stronie (art. 145 § 1 o.p.), albo jej ustanowionemu pełnomocnikowi (art. 145 § 2 o.p.). Orzeczenia niedoręczone stronie (pełnomocnikowi) są aktami nieistniejącymi z prawnego punktu widzenia, przy czym oczywiste być musi, że nie wydanie, lecz ich doręczenie rodzi określone skutki prawne tak dla strony, jak i organu orzekającego. Z tą bowiem chwilą następuje wprowadzenie orzeczenia do obrotu prawnego.

Zobowiązanie podatkowe określone w decyzji, o której mowa w art. 21 § 3 o.p. staje się wymagalne, co należy podkreślić w kwocie nią określonej, dopiero gdy decyzja taka staje się ostateczna (art. 239e o.p.) lub, gdy decyzji nieostatecznej nadano rygor natychmiastowej wykonalności (art. 239a o.p.). Z kolei termin do uprawomocnienia się decyzji organu pierwszej instancji lub postanowienia, któremu nadano rygor natychmiastowej wykonalności zaczyna biec od dnia następującego po dniu doręczenia, odpowiednio: decyzji lub postanowienia (art. 12 § 1 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 o.p. oraz w związku z art. 236 § 2 o.p.). Stosownie do treści art. 239 b § 4 o.p. na postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności służy zażalenie. Wniesienie zażalenia nie wstrzymuje wykonania decyzji.

W tym stanie rzeczy, analizowanie prawidłowości doręczenia decyzji podatkowej stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego, bądź postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, nakładającą na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jak w niniejszej sprawie, oznacza w konsekwencji badanie tego, czy akty te weszły skutecznie do obrotu prawnego, a tym samym, czy zobowiązania w kwocie określonej w decyzji stały się wymagalne. Weryfikowanie tej okoliczności w ramach zarzutu opartego na twierdzeniu o "niewymagalności obowiązku" stanowi w istocie kontrolę "wymagalności obowiązku" objętego tytułem wykonawczym, czego zabrania cytowany wyżej art. 29 § 1 u.p.e.a.

Sąd w tym składzie w pełni podzielił pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 14 stycznia 2010 r., w sprawie o sygn. II FSK 1378/08 (orzeczenia.nsa.gov.pl). NSA w ww. wyroku wskazał, że z art. 29 § 1 u.p.e.a. wynika, iż organ egzekucyjny nie bada ani merytorycznej trafności ("zasadności") decyzji wymiarowej, ani też "wymagalności" zobowiązania podatkowego w niej określonego. Ta ostatnia przesłanka wiąże się natomiast m.in. z kwestią prawidłowego doręczenia decyzji. Niewątpliwie bowiem dopiero z datą doręczenia decyzji zaczyna ona wywierać skutki prawne względem strony postępowania (zob. np. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 701/05 publ. w internetowej bazie orzeczeń; http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Zobowiązanie podatkowe określone w decyzji, o której mowa w art. 21 § 3 o.p., staje się wymagalne, co należy podkreślić w kwocie nią określonej, dopiero gdy decyzja taka staje się ostateczna. W świetle bowiem wyżej wymienionego przepisu, podatek wynikający z zeznania jest podatkiem należnym za dany rok, chyba że organ określi inną wysokość zobowiązania podatkowego. Z kolei termin do uprawomocnienia się decyzji organu pierwszej instancji zaczyna biec od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 12 § 1 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 o.p.). W tym stanie rzeczy analizowanie prawidłowości doręczenia decyzji podatkowej, stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego, oznacza w konsekwencji badanie tego czy weszła ona skutecznie do obrotu prawnego, a tym samym, czy zobowiązanie w kwocie nią określonej stało się wymagalne. Badanie zatem tej okoliczności w ramach zarzutu opartego na podstawie art. 33 pkt 2 u.p.e.a. stanowiłoby w istocie kontrolę "wymagalności obowiązku" objętego tytułem wykonawczym, czego zabrania cytowany wyżej art. 29 § 1 u.p.e.a. Organ egzekucyjny nie jest zatem uprawniony do badania podstawy prawnej obowiązku podlegającego egzekucji (por. wyrok NSA z dnia 18 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1302/05, Lex nr 280453).

Wobec powyższego należy uznać, iż kwestia prawidłowego doręczenia decyzji podatkowej, jak również postanowienia o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności nie może być badana w postępowaniu egzekucyjnym. Tym bardziej, iż wniesienie zażalenia na wyżej wymienione postanowienie, jak wcześniej wskazano, nie wstrzymuje wykonania decyzji.

Wskazać należy, że sąd podziela pogląd wyrażony w skardze, że postępowanie wymiarowe jest postępowaniem odrębnym od postępowania o nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. W niniejszej sprawie nie oznacza to jednak, że postępowanie egzekucyjne jest niedopuszczalne, a obowiązek nałożony na skarżącą decyzją nieostateczną, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności nie jest wymagalny. Doręczenie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności doradcy podatkowemu - pełnomocnikowi skarżącej, ustanowionemu na podstawie pełnomocnictwa ogólnego z dnia 10 grudnia 2009 r. w postępowaniu głównym – wymiarowym, nie powoduje, że decyzja wymiarowa nie podlegała wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organy egzekucyjne nie były bowiem uprawnione do badania prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej, ani postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Zauważyć też należy, że zarówno w zgłoszonych zarzutach, jak i w zażaleniu pełnomocnik skarżącego nie podnosił, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. o nadaniu decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności nie były skutecznie doręczone i nie wskazywał, iż w postępowaniu o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie miał umocowania do działania w imieniu skarżącej. Powyższe podnosił dopiero w skardze do sądu.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.

B.A.