Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Sygn. akt I SA/Kr 1751/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 marca 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędziowie: WSA Maja Chodacka (spr.), WSA Maria Zawadzka, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2011r., sprawy ze skargi Starostwa Powiatowego w L., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 15 lipca 2010r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. określa, iż zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 200 zł ( dwieście złotych).

Strona skarżąca – Starostwo Powiatowe w L. złożyła wniosek o udzielenie indywidualnej interpretacji w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania prawidłowej stawki podatku do robót budowlanych oraz zastosowania stawki podatku w przypadku robót budowlanych dotyczących infrastruktury towarzyszącej omawianej inwestycji.

We wniosku przedstawiono stan faktyczny, z którego wynikało, iż strona skarżąca planuje przebudowę będącego własnością powiatu budynku dotychczasowego szpitala na dom pomocy społecznej. Obecnie budynek tzw. starego szpitala jest sklasyfikowany według PKOB w klasie 1264. Natomiast po zakończeniu inwestycji budynek zostanie odebrany jako dom pomocy społecznej, który według PKOB będzie miał klasę 1130. Powiat utworzy jednostkę budżetową - Dom Pomocy Społecznej w S. i przekaże jej w trwały zarząd przebudowany na dom pomocy społecznej budynek.

W związku z powyższym strona skarżąca zadała pytania:

1) czy należy zastosować stawkę 22% odnosząc się do obecnego statusu i klasy budynku, tj. PKOB 1264 czy stawkę 7%, która zgodnie z art. 41 ust. 12 i 12a w odniesieniu do art. 2 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, ma zastosowanie do remontów i przebudowy budynków sklasyfikowanych w dziale 11, a takim będzie po odbiorze inwestycji budynek obecnego szpitala?

2) jaką stawkę VAT należy zastosować w przypadku robót budowlanych dotyczących infrastruktury towarzyszącej omawianej inwestycji, tj. drogi wewnętrzne i miejsca postojowe?

Zdaniem strony skarżącej w przypadku omawianej inwestycji na roboty dotyczące przebudowy budynku szpitala na dom pomocy społecznej należy przyjąć stawkę VAT - 7% odnosząc się do obiektu, który będzie efektem inwestycji, czyli budynku domu pomocy społecznej. Domy pomocy społecznej sklasyfikowane są w dziale - 11 PKOB, tak więc zgodnie z art. 41 ust. 12 i 12a w odniesieniu do art. 2 ust. 12 ustawy o VAT, na usługę remontu tych obiektów można zastosować obniżoną stawkę VAT - 7%.

Natomiast roboty związane z infrastrukturą towarzyszącą przedmiotowej inwestycji dotyczące dróg wewnętrznych i miejsc postojowych nie mogą skorzystać z obniżonej stawki VAT -7%. Należy w tym przypadku zdaniem wnioskodawcy zastosować stawkę 22%.

Pismem z dnia 15 lipca 2010r. nr [...] stanowiącym indywidualną interpretację Dyrektor Izby Skarbowej, działający, jako organ upoważniony przez Ministra Finansów do wydania interpretacji, stwierdził, iż stanowisko strony skarżącej w zakresie:

1) zastosowania prawidłowej stawki podatku do robót budowlanych związanych z wykonaniem inwestycji - jest nieprawidłowe,

2) zastosowania stawki podatku w przypadku robót budowlanych dotyczących infrastruktury towarzyszącej omawianej inwestycji - jest prawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji indywidualnej organ wskazał, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Natomiast przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Co do zasady, stawka podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w samej ustawie, jak też w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku. Podkreślić przy tym należy, iż jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w cyt. ustawie o VAT oraz w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl ust. 12a cyt. wyżej art. 41, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto, zgodnie z § 37, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2010r., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), w okresie do dnia 31 grudnia 2010r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1. robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,

2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

- w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Podkreślić należy, że zgodnie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z przytoczonych przepisów, ustawodawca wprowadził preferencyjną stawkę opodatkowania dla szeroko rozumianych usług budowlanych wykonywanych obiektach mieszkaniowych (z wyłączeniem lokali użytkowych) oraz w lokalach mieszkalnych nieznajdujących się w budynkach mieszkalnych. Ponadto 7% stawką VAT opodatkowane będą również usługi budowlane wykonywane w obiektach sklasyfikowanych w PKOB w klasie ex 1264 lecz jedynie w sytuacji gdy w budynkach tych będzie świadczona, przez instytucje ochrony zdrowia, usługa zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że usługi budowlane wykonywane w budynkach sklasyfikowanych pod symbolem PKOB 1264 będą opodatkowane 7% stawką VAT jedynie w sytuacji gdy odbiorcą tych usług będzie instytucja świadcząca sensu stricte usługę zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską które są celem podmiotu świadczącego te usługi.

Należy w tym miejscu wskazać, że dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z cyt. wyżej rozporządzeniem do klasy 1264 zalicza się: Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej. Klasa ta obejmuje:

• Budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi,

• Sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka,

• Szpitale kliniczne,

• Szpitale więzienne i wojskowe,

• Budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne, itp.,

• Budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.

Klasa nie obejmuje: Domów opieki społecznej (bez opieki medycznej) dla ludzi starszych lub niepełnosprawnych, itp. (1130).

Należy zauważyć, że wymienione wyżej "Budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp." stanowią odrębną od szpitali grupę budynków.

Ponadto z treści powołanych wyżej przepisów wynika, iż preferencyjna, 7% stawka podatku nie dotyczy robót budowlano-montażowych, remontów oraz robót konserwacyjnych dotyczących obiektów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu ze względu na utratę mocy przepisu przejściowego, jakim był w tym zakresie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 146 ust. 3 ustawy o VAT, przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się:

1. sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,

2. urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,

3. urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne,

-jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Część "mieszkaniowa" budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie, pomieszczenia pomocnicze, piwnice) oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

W myśl przepisu § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.).

Zgodnie z tą klasyfikacją robotami budowlanymi są prace zgrupowane w PKWiU dział 45 "Roboty budowlane", który obejmuje:

a) prace polegające na wznoszeniu nowych budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz budowli począwszy od przygotowania terenu przez zróżnicowany zakres robót ziemnych, fundamentowych (stan zerowy), wykonywanie elementów nośnych, przegród budowlanych, układanie i pokrywanie dachów (stan surowy) do robót montażowych, instalacyjnych i wykończeniowych,

b) prace związane z przebudową, rozbudową, nadbudową, modernizacją, odbudową i remontem już istniejących budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz budowli, prace związane z inżynierią lądową i wodną, instalowanie budynków i budowli z prefabrykatów, instalowanie konstrukcji stalowych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 tego artykułu ustawy o VAT oraz § 37 rozporządzenia Ministra Finansów, 7% stawka podatku od towarów i usług, znajduje zastosowanie w odniesieniu do budowy a także robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych w obiektach budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyjątkiem lokali użytkowych. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na to, że w przypadku usług związanych z wykonywaniem robót budowlano-montażowych, kluczowym elementem pozwalającym prawidłowo określić stawkę podatku VAT jest rodzaj obiektu (budynku), w którym roboty te są wykonywane.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny, należy stwierdzić, iż do robót budowlanych przeprowadzanych w starym budynku szpitala będzie miała zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 22%, zgodnie z przepisem art. 41 ustawy o VAT, ponieważ roboty te będą przeprowadzone w budynku sklasyfikowanym przez Wnioskodawcę w grupowaniu PKOB 1264.

Ponadto w przypadku wykonania robót budowlanych związanych z wykonaniem infrastruktury towarzyszącej tj. dróg wewnętrznych i miejsc postojowych należy zastosować stawką w wysokości 22%, zgodnie z przepisem art. 41 ustawy o VAT.

Reasumując, organ stwierdził, iż do wszystkich robót opisanych we wniosku, należy zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 22%.

Pismem z dnia 26 lipca 2010r. strona skarżąca wezwała Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa.

W treści pisma strona skarżąca podniosła, iż dom pomocy społecznej jest klasyfikowany pod nr 1130 według PKOB. Mieści się zatem w pojęciu obiektów budownictwa mieszkaniowego, a skoro tak to podlega także definicji społecznego budownictwa mieszkaniowego. Wynika to wprost z definicji zawartej w art. 41 ust 12a ustawy o VAT, która posługuje się spójnikiem "oraz" co oznacza, że oprócz obiektów objętych działem 11 PKOB społeczne budownictwo mieszkaniowe obejmuje także dalsze -wymienione przez ustawodawcę budynki lub ich części.

W ocenie wzywającego do usunięcia naruszenia prawa, o tym czy dana przebudowa budynku objęta jest stawką preferencyjną czy podstawową w zakresie podatku od towarów i usług decyduje efekt końcowy przeprowadzonych prac.

W przedmiotowym przypadku efektem końcowym inwestycji ma być dom pomocy społecznej, a zatem obiekt kwalifikowany według PKOB pod nr 1130.

Przesądza to zastosowaniu stawki 7 % podatku od towarów i usług.

Przyjęcie innego stanowisko (a zatem takiego, w świetle którego to obecna kwalifikacja budynku według PKOB miałaby decydować o zastosowaniu preferencyjnej stawki VAT) prowadziłaby to wniosków absolutnie pozbawionych logiki z punktu widzenia wykładni celowościowej i funkcjonalnej polskiej ustawy, jak i ustawodawstwa Unii Europejskiej. Według bowiem stanowiska zaprezentowanego w interpretacji przebudowa domu pomocy społecznej na kasyno korzystałaby z obniżonej - 7% stawki VAT, a z kolei przebudowana kasyna na dom pomocy społecznej objęta byłaby stawką 22%. Byłoby to jednak stanowisko absurdalne z punktu widzenia definicji "społecznego budownictwa", która przecież oznacza wsparcie poprzez zastosowanie stawki obniżonej tych inwestycji, które są ważne z ogólnospołecznego punktu widzenia.

Pismem z dnia 27 sierpnia 2010r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów nie znalazł podstaw do zmiany wydanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie strona skarżąca zarzuciła zaskarżonej interpretacji naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 41 ust. 1 w związku z art. 41 ust. 12,12a w związku z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, poprzez jego błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym przyjęciu, iż stanowisko strony skarżącej, że w przypadku przebudowy będącego własnością powiatu budynku dotychczasowego szpitala sklasyfikowanego wg PKOB w klasie 1264 na dom pomocy społecznej, który według PKOB będzie miał klasę 1130 ma zastosowanie stawka 7 % było nieprawidłowe.

Wskazując na powyższe wniesiono o uznanie, iż stanowisko w zakresie zastosowania prawidłowej stawki podatku od robót budowlanych związanych z wykonaniem inwestycji pn. "Przebudowa budynku starego szpitala na Dom Pomocy Społecznej w S." jest prawidłowe oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 p.p.s.a.).

Nadto należy zwrócić uwagę, iż na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, iż w niniejszej sprawie doszło do zarzucanego w skardze naruszenia przez organ przepisów art. 41 ust. 1 oraz art. 41 ust. 12 i 12a ustawy o VAT, co upoważniało Sąd do uchylenia zaskarżonej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

W myśl przywołanego art. 41 ust. 1 ustawy o VAT podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., stawkę 7% podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się zgodnie z ust. 12a ustawy o VAT obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Ponadto zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010r. § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1. robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,

2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

- w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Należy wskazać, iż w istocie strony są zgodne co do zastosowania tych przepisów w niniejszej sprawie, także ich wykładnia co do zasady jest tożsama. Istota sporu sprowadza się do stwierdzenia, którą ze stawek podatku VAT (podstawową, czy preferencyjną) należy zastosować do robót budowlano – montażowych, czy właściwą dla klasyfikacji budynku w momencie rozpoczęcia tych robót (szpital), czy też właściwą dla statusu budynku w momencie ich zakończenia (dom pomocy społecznej).

Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, stanowisko strony skarżącej zasługuje na aprobatę. Pogląd ten podziela doktryna.

Na podstawie przywołanego wyżej rozporządzenia wykonawczego rozszerzono stosowanie 7-procentowej stawki podatku na wszystkie roboty budowlane (budowlano-montażowe) dotyczące obiektów budownictwa mieszkaniowego. Zatem obniżona stawka podatku ma zastosowanie tylko do określonych czynności dotyczących obiektów budowlanych, które zaliczane są do społecznego programu budownictwa mieszkaniowego.

Stawka 7% (obecnie 8%) obejmuje dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację oraz przebudowę obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Dostawa określonych obiektów budowlanych to sytuacja, w której podatnik sprzedaje istniejący lokal mieszkalny czy też budynek mieszkalny. Również remont i modernizacja obiektów budownictwa mieszkaniowego, objętych społecznym programem budownictwa mieszkaniowego, są objęte 7-procentową (obecnie 8-procentową) stawką podatku. Przepisy ustawy nie precyzują pojęcia remontu oraz modernizacji. Należy je rozumieć zgodnie z ich potocznym rozumieniem, jako prace o charakterze odtworzeniowym bądź ulepszeniowym dotyczące danego lokalu bądź budynku.

Przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym również będzie korzystać z 7-procentowej (obecnie 8-procentowej) stawki podatku. Przepisy prawa budowlanego definiują przebudowę jako prace budowlane, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego. Stawka 7% (obecnie 8%) będzie miała zastosowanie wówczas, gdy w wyniku przebudowy obiekt budowlany (jego część) jej poddany będzie się kwalifikował do objęcia społecznym programem mieszkaniowym. Przykładowo zatem przebudowa lokalu użytkowego na lokal mieszkalny będzie mogła być objęta stawką obniżoną, zaś przebudowa w kierunku odwrotnym (z lokalu mieszkalnego na lokal użytkowy) ze stawki obniżonej korzystać nie powinna (por. Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard,Komentarz, LEX 2011, Komentarz do art.41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.04.54.535), [w:] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex, 2011, wyd. V).

Zdaniem Sądu nie znajduje uzasadnienia różnicowanie stawki podatku VAT dla budynków, które są budowane lub przebudowywane (w obu przypadkach o przeznaczeniu, a w konsekwencji właściwej klasyfikacji decyduje min. pozwolenie na budowę, czy inne dokumenty). Niespornym w sprawie jest, iż dom pomocy społecznej jest klasyfikowany pod nr 1130 według PKOB. Mieści się zatem w pojęciu obiektów budownictwa mieszkaniowego, a skoro tak to podlega także definicji społecznego budownictwa mieszkaniowego. Wynika to wprost z definicji zawartej w art. 41 ust 12a ustawy o VAT, która posługuje się spójnikiem "oraz" co oznacza, że oprócz obiektów objętych działem 11 PKOB społeczne budownictwo mieszkaniowe obejmuje także dalsze -wymienione przez ustawodawcę budynki lub ich części.

Należy przy tym stwierdzić, iż sprawa niniejsza została zainicjowana wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji i opiera się na stanie faktycznym przedstawionym przez stronę skarżącą. Organ w każdym czasie ma możliwość zweryfikowania – w toku czynności sprawdzających, czy kontroli podatkowej – prawidłowości zastosowanej stawki, tzn. czy prowadzone roboty i zakończona budowa dotyczy budynku, do którego na podstawie przywołanych wyżej przepisów znajduje zastosowanie preferencyjna stawka opodatkowania.

Organ ponownie wydając interpretację uwzględni zaprezentowany wyżej pogląd prawny.

W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 146 § 1 oraz art. 152 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie Sąd zasądził zwrot wpisu od skargi w wysokości 200 zł.