{\rtf1\ansi\ansicpg1252 \deff0{\fonttbl{\f0\froman\fcharset0 Times New Roman;}{\f1\froman\fcharset0 Helvetica;}{\f2\froman\fcharset0 Arial;}{\f3\froman\fcharset0 unknown;}} {\colortbl\red0\green0\blue0;\red255\green255\blue255;\red192\green192\blue192;} {\stylesheet {\style\s1 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs32\b\cf0 heading 1;} {\style\s2 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs28\b\i\cf0 heading 2;} {\style\s3 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs26\b\cf0 heading 3;} {\style\s0 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs24\cf0 Normal;} } {\*\listtable } {\*\listoverridetable } {\info} \paperw11907\paperh16840\margl1440\margr1120\margt1720\margb1440 {\footer \pard\plain\s0\ql\fi0\li0\ri0\plain\f0 2026-04-11 08:56\par }{\header \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f0 Centralna Baza Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych \cell\pard\plain\intbl\s0\qr\fi0\li0\ri0\plain\f0 Str \f3{\field{\*\fldinst PAGE}{\fldrslt }}\f0 / \f3{\field{\*\fldinst NUMPAGES \\* Arabic}{\fldrslt 1 }} \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\row \pard}\pgwsxn11907\pghsxn16840 \marglsxn1440\margrsxn1120\margtsxn1720\margbsxn1440\pard\plain\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs24\b III FSK 684/21 - Wyrok\b0\par \par\trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data orzeczenia\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2022-12-06 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data wp\u322?ywu\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2021-01-01 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u261?d\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Naczelny S\u261?d Administracyjny \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u281?dziowie\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Alicja Pola\u324?ska /sprawozdawca/ \par Krzysztof Winiarski /przewodnicz\u261?cy/ \par Pawe\u322? Borszowski \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Symbol z opisem\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 6115 Podatki od nieruchomo\u347?ci, w tym podatek rolny, podatek le\u347?ny oraz \u322?\u261?czne zobowi\u261?zanie pieni\u281?\u380?ne \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Has\u322?a tematyczne\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Podatek od nieruchomo\u347?ci \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sygn. powi\u261?zane\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 I SA/Gd 808/18 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Skar\u380?ony organ\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Samorz\u261?dowe Kolegium Odwo\u322?awcze \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Tre\u347?\u263? wyniku\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Oddalono skarg\u281? kasacyjn\u261? \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Powo\u322?ane przepisy\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dz.U. 2010 nr 95 poz 613; art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., art. 2 ust. 1 pkt 3; Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i op\u322?atach lokalnych - tekst jednolity. \par Dz.U. 2010 nr 243 poz 1623; art. 3 pkt 1 lit. b, 3 pkt 3, 3 pkt 1, 2, 3 i 9; Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - tekst jednolity. \par Dz.U. 2018 nr 0 poz 800; art. 121 \u167? 1 i art. 2a art. 122, art. 187 i art. 191; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sentencja\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Naczelny S\u261?d Administracyjny w sk\u322?adzie: Przewodnicz\u261?cy S\u281?dzia NSA Krzysztof Winiarski, S\u281?dzia NSA Pawe\u322? Borszowski, S\u281?dzia WSA (del.) Alicja Pola\u324?ska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 6 grudnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. z siedzib\u261? w T. (dawniej: P. sp. z o.o. z siedzib\u261? w W.) od wyroku Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w Gda\u324?sku z dnia 16 pa\u378?dziernika 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 808/18 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzib\u261? w W. na decyzj\u281? Samorz\u261?dowego Kolegium Odwo\u322?awczego w S\u322?upsku z dnia 17 stycznia 2018 r. nr SKO.410.329.2017 w przedmiocie nadp\u322?aty w podatku od nieruchomo\u347?ci za 2011 r. oddala skarg\u281? kasacyjn\u261?. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Uzasadnienie\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Wyrokiem z dnia 16 pa\u378?dziernika 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 808/18 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Gda\u324?sku oddali\u322? skarg\u281? P. z o.o. z siedzib\u261? w W. (obecnie z siedzib\u261? w T.) na decyzj\u281? Samorz\u261?dowego Kolegium Odwo\u322?awczego w S\u322?upsku z dnia 17 stycznia 2018 r. nr SKO.410.329.2017 w przedmiocie nadp\u322?aty w podatku od nieruchomo\u347?ci za 2011 rok. \par \par S\u261?d pierwszej instancji przedstawi\u322? nast\u281?puj\u261?cy stan faktyczny sprawy. \par \par Pismem z dnia 20 grudnia 2016 r. sp\u243?\u322?ka z\u322?o\u380?y\u322?a do W\u243?jta Gminy S. wniosek o stwierdzenie nadp\u322?aty w podatku od nieruchomo\u347?ci za 2011 r. w \u322?\u261?cznej kwocie 42.472 z\u322?, wraz z korekt\u261? deklaracji na ten podatek. We wniosku sp\u243?\u322?ka wskaza\u322?a, \par \par \u380?e w podanym okresie nies\u322?usznie opodatkowano stacje i punkty redukcyjne, redukcyjno-pomiarowe i pomiarowe, nawanialnie, kot\u322?ownie oraz inne urz\u261?dzenia techniczne infrastruktury gazowniczej. Sp\u243?\u322?ka wyja\u347?ni\u322?a, \u380?e urz\u261?dzenia te nie powsta\u322?y w wyniku prac budowlanych, a jedynie monta\u380?owych, s\u261? wymienialne i zast\u281?powalne. Z uwagi na powy\u380?sze sp\u243?\u322?ka uzna\u322?a, \u380?e pomimo ich opodatkowania od ich warto\u347?ci pocz\u261?tkowej nie stanowi\u261? one budowli w rozumieniu przepis\u243?w ustawy o podatkach i op\u322?atach lokalnych, gdy\u380? nie odpowiadaj\u261? poj\u281?ciu obiektu budowlanego, budowli ani urz\u261?dzenia budowlanego w ustawie Prawo budowlane. \par \par Decyzj\u261? z dnia 20 pa\u378?dziernika 2017 r. organ pierwszej instancji odm\u243?wi\u322? sp\u243?\u322?ce stwierdzenia nadp\u322?aty w podatku od nieruchomo\u347?ci za 2011 r. we wnioskowanej kwocie, a opisan\u261? na wst\u281?pie decyzj\u261? z dnia 17 stycznia 2018 r. Samorz\u261?dowe Kolegium Odwo\u322?awcze w S\u322?upsku utrzyma\u322?o w mocy decyzj\u281? organu pierwszej instancji, wskazuj\u261?c na prawid\u322?owo\u347?\u263? przeprowadzonego przez organ post\u281?powania podatkowego oraz wydanego w jego nast\u281?pstwie rozstrzygni\u281?cia w przedmiocie nadp\u322?aty w podatku od nieruchomo\u347?ci za 2011 r. Organ odwo\u322?awczy wskaza\u322?, \u380?e w toku post\u281?powania organ pierwszej instancji przeprowadzi\u322? m.in. dow\u243?d z opinii bieg\u322?ego \par \par - rzeczoznawcy budowlanego M. N., stanowi\u261?cej ekspertyz\u281? techniczn\u261?, dotycz\u261?c\u261? charakterystyki technicznej Stacji Gazowych Redukcyjno-Pomiarowych, zlokalizowanych na terenie gminy S. Odnotowa\u322? przy tym, \u380?e bieg\u322?y w opinii nieprawid\u322?owo wskaza\u322? na przepisy rozporz\u261?dzenia Ministra Gospodarki z dnia 26 kwietnia 2013 r. w sprawie warunk\u243?w technicznych jakim powinny odpowiada\u263? sieci gazowe i ich usytuowanie, na podstawie m.in. kt\u243?rego ustali\u322? definicj\u281? stacji gazowych. Jednocze\u347?nie zauwa\u380?y\u322?, \u380?e organ pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji, analizuj\u261?c kwesti\u281? definicji budowli, nie powo\u322?a\u322? si\u281? na przepisy ww. rozporz\u261?dzenia, a analizuj\u261?c zebrany materia\u322? dowodowy i dokonuj\u261?c kwalifikacji na gruncie podatku od nieruchomo\u347?ci, wzi\u261?\u322? pod uwag\u281? wy\u322?\u261?cznie opis techniczny, znajduj\u261?cy si\u281? w opinii technicznej sporz\u261?dzonej przez bieg\u322?ego. Organ odni\u243?s\u322? si\u281? r\u243?wnie\u380? do dowodu przed\u322?o\u380?onego przez sp\u243?\u322?k\u281? w postaci opinii dra in\u380?. L. W., uznaj\u261?c, \u380?e nie jest ona zindywidualizowana, gdy\u380? dotyczy wybranych, typowych obiekt\u243?w b\u281?d\u261?cych w posiadaniu podatnika bez konkretyzacji, jakiego obszaru dotyczy. \par \par Organ odwo\u322?awczy podzieli\u322? zatem stanowisko organu pierwszej instancji, \u380?e ww. urz\u261?dzenia kwalifikuj\u261? si\u281? do uznania ich jako tworz\u261?cych sp\u243?jn\u261?, nierozerwaln\u261? ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261? w postaci sieci gazowej. Urz\u261?dzenia te tworz\u261? integraln\u261? ca\u322?o\u347?\u263? oraz stanowi\u261? jeden obiekt budowlany. Po\u322?\u261?czenie z sieci\u261? przesy\u322?u i funkcja, jak\u261? pe\u322?ni\u261? w niej przedmiotowe urz\u261?dzenia sprawiaj\u261?, \u380?e stanowi\u261? one jeden obiekt budowlany w postaci sieci gazowej (technicznej) na gruncie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i op\u322?atach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.); dalej: "u.p.o.l.", za\u347? sie\u263? techniczna jest budowl\u261?, podlegaj\u261?c\u261? opodatkowaniu podatkiem od nieruchomo\u347?ci. Tak wi\u281?c, w ocenie organu odwo\u322?awczego, sporne obiekty nale\u380?y uzna\u263? za budowle na gruncie u.p.o.l. \par \par W skardze na decyzj\u281? organu odwo\u322?awczego, wniesionej do Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w Gda\u324?sku, sp\u243?\u322?ka zarzuci\u322?a naruszenie przepis\u243?w prawa materialnego, poprzez ich b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? lub niew\u322?a\u347?ciwe zastosowanie, oraz przepis\u243?w prawa procesowego, maj\u261?cych istotne znaczenie dla rozstrzygni\u281?cia sprawy. \par \par Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Gda\u324?sku, uzasadniaj\u261?c oddalenie skargi wskaza\u322? na wst\u281?pie, \u380?e zasadniczy sp\u243?r w sprawie dotyczy\u322? kwestii ustalenia, czy urz\u261?dzenia stacji redukcyjno-pomiarowych i punkty pomiarowe oraz inne urz\u261?dzenia infrastruktury gazowniczej stanowi\u261? cz\u281?\u347?\u263? budowli jako ca\u322?o\u347?ci techniczno-u\u380?ytkowej, czy te\u380? stanowi\u261? one cz\u281?\u347?\u263? budynku lub odr\u281?bne od sieci gazowej urz\u261?dzenia techniczne niestanowi\u261?ce obiekt\u243?w budowlanych lub ich cz\u281?\u347?ci. \par \par Wed\u322?ug s\u261?du pierwszej instancji, organy podatkowe dokona\u322?y oceny zwi\u261?zku u\u380?ytkowo-technicznego, zasadnie posi\u322?kuj\u261?c si\u281? jasn\u261?, logiczn\u261? i nale\u380?ycie uzasadnion\u261? opini\u261?, sporz\u261?dzon\u261? przez powo\u322?anego w sprawie bieg\u322?ego - rzeczoznawc\u281? budowlanego o specjalno\u347?ci konstrukcyjno-budowlanej. Opinia jednoznacznie okre\u347?li\u322?a ten zwi\u261?zek. Sporne urz\u261?dzenia kwalifikuj\u261? si\u281? do uznania ich jako tworz\u261?ce sp\u243?jn\u261?, nierozerwaln\u261? ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261?, albowiem techniczne po\u322?\u261?czenie wszystkich element\u243?w sieci, zar\u243?wno os\u322?ony zewn\u281?trznej i urz\u261?dze\u324? w jej wn\u281?trzu pozwala sieci gazowej spe\u322?nia\u263? w\u322?a\u347?ciw\u261? funkcj\u281?, dla kt\u243?rej zosta\u322?a wybudowana. Natomiast, je\u347?li dosz\u322?oby do od\u322?\u261?czenia od sieci gazowej stacji redukcyjnej, to skutkiem takiego dzia\u322?ania by\u322?oby wyst\u261?pienie katastrofy budowlanej i ekologicznej. Przy czym, aby stacja gazowa stanowi\u322?a ca\u322?o\u347?\u263? techniczn\u261? z gazoci\u261?giem, istniej\u261?ce po\u322?\u261?cznie nie musi mie\u263? charakteru trwa\u322?ego typu spawanie lub zgrzewanie. Aktualnie bowiem tendencja technologiczna to modu\u322?owa i hybrydowa budowa urz\u261?dze\u324? technicznych umo\u380?liwiaj\u261?ca natychmiastowy demonta\u380? i wymian\u281? urz\u261?dze\u324? sk\u322?adowych. \par \par W ocenie s\u261?du pierwszej instancji organy prawid\u322?owo dokona\u322?y ustalenia istniej\u261?cego zwi\u261?zku technicznego, jako fizycznego po\u322?\u261?czenia wynikaj\u261?cego ze sposobu wykonania obiektu. Wykazanie takiego zwi\u261?zku pozwala\u322?o wi\u281?c na opodatkowanie podatkiem od nieruchomo\u347?ci jako budowli - w rozumieniu przepis\u243?w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. - obiektu budowlanego o z\u322?o\u380?onej budowie, b\u281?d\u261?cego obiektem kompletnym tzn. takim, kt\u243?rego wykorzystanie wszystkich fizycznie po\u322?\u261?czonych element\u243?w pozwala na realizowanie funkcji, dla kt\u243?rych zosta\u322? stworzony. \par \par W wywiedzionej od wyroku skardze kasacyjnej sp\u243?\u322?ka, reprezentowana przez pe\u322?nomocnika b\u281?d\u261?cego doradc\u261? podatkowym, wnios\u322?a o uchylenie wyroku w ca\u322?o\u347?ci i przekazanie sprawy s\u261?dowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zas\u261?dzenie koszt\u243?w post\u281?powania i rozpoznanie sprawy na rozprawie. Zaskar\u380?onemu wyrokowi skar\u380?\u261?ca zarzuci\u322?a: \par \par I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.", naruszenie przepis\u243?w prawa materialnego, tj.: \par \par \u8211? art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym w 2011 r., Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.); dalej: "u.p.b.", przez ich b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? polegaj\u261?c\u261? na przyj\u281?ciu, \u380?e obiektami budowlanymi s\u261? urz\u261?dzenia techniczne, mimo braku zwi\u261?zku technicznego pomi\u281?dzy urz\u261?dzeniami technicznymi a ich cz\u281?\u347?ciami budowlanymi, a tym bardziej sieci\u261? gazow\u261?; \par \par \u8211? art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 u.p.b., przez ich b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? polegaj\u261?c\u261? na przyj\u281?ciu, \u380?e obiektem budowlanym stanowi\u261?cym budowl\u281? s\u261? urz\u261?dzenia techniczne, a nie wy\u322?\u261?cznie cz\u281?\u347?ci budowlane tych urz\u261?dze\u324? oraz b\u322?\u281?dne przyj\u281?cie, \u380?e istniej\u261? zwi\u261?zki techniczne pomi\u281?dzy urz\u261?dzeniem technicznym a ich cz\u281?\u347?ci\u261? budowlan\u261? skutkuj\u261?ce uznaniem, \u380?e cz\u281?\u347?ci niebudowlane urz\u261?dze\u324? technicznych s\u261? budowlami; \par \par \u8211? art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b oraz art. 3 pkt 3 u.p.b., poprzez ich b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? i w konsekwencji przyj\u281?cie, \u380?e poj\u281?cie ca\u322?o\u347?ci techniczno-u\u380?ytkowej, jakim pos\u322?uguj\u261? si\u281? przepisy u.p.b., nale\u380?y rozumie\u263?, jako, z jednej strony, powi\u261?zanie funkcjonalne poszczeg\u243?lnych element\u243?w (nawet je\u347?li wchodz\u261? w sk\u322?ad odr\u281?bnych obiekt\u243?w budowlanych) by \u322?\u261?cznie nadawa\u322?y si\u281? do okre\u347?lonego u\u380?ytku (w tym przypadku - dystrybucji gazu), a z drugiej strony, powi\u261?zanie techniczne w sensie fizycznego po\u322?\u261?czenia poszczeg\u243?lnych element\u243?w oraz \u380?e poj\u281?cie to w konsekwencji nale\u380?y odnosi\u263? do kilku obiekt\u243?w \u322?\u261?cznie, tj. do obiekt\u243?w stacji gazowych, punkt\u243?w gazowych oraz gazoci\u261?gu, a nie do obiektu stacji gazowej jako samodzielnego obiektu b\u281?d\u261?cego przedmiotem analizy w kontek\u347?cie ustalenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomo\u347?ci; \par \par \u8211? art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 u.p.b., poprzez b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? poj\u281?cia "budowli" i w konsekwencji przyj\u281?cie, \u380?e urz\u261?dzenia kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych stanowi\u261? elementy sieci gazowych i powinny podlega\u263? opodatkowaniu podatkiem od nieruchomo\u347?ci od ich warto\u347?ci, a tym samym nieuwzgl\u281?dnienie okoliczno\u347?ci, i\u380? s\u261? to urz\u261?dzenia techniczne posiadaj\u261?ce cz\u281?\u347?ci budowlane, co sprawia, \u380?e budowl\u281? mog\u261? stanowi\u263? jedynie cz\u281?\u347?ci budowlane jako odr\u281?bne pod wzgl\u281?dem technicznym cz\u281?\u347?ci przedmiot\u243?w sk\u322?adaj\u261?ce si\u281? na ca\u322?o\u347?\u263? u\u380?ytkow\u261?; \par \par \u8211? art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1, 2, 3 i 9 u.p.b., poprzez ich b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? i w konsekwencji przyj\u281?cie, \u380?e urz\u261?dzenia techniczne znajduj\u261?ce si\u281? w obiektach spe\u322?niaj\u261?cych wszelkie cechy budynku w rozumieniu wymienionych przepis\u243?w, co wynika wprost z opinii bieg\u322?ego b\u281?d\u261?cej g\u322?\u243?wnym dowodem w sprawie, podlegaj\u261? opodatkowaniu podatkiem od nieruchomo\u347?ci jak budowle, podczas gdy opodatkowaniu w takich okoliczno\u347?ciach winien podlega\u263? wy\u322?\u261?cznie budynek od swojej powierzchni u\u380?ytkowej; \par \par \u8211? art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1, 3 i 9 u.p.b. poprzez przyj\u281?cie, \u380?e usytuowanie urz\u261?dze\u324? stacji redukcyjno-pomiarowych dla cel\u243?w podatku od nieruchomo\u347?ci nie ma znaczenia; \par \par \u8211? art. 1a ust. 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 u.p.b. oraz w zw. z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez uznanie, \u380?e nie ma znaczenia odwo\u322?ywanie si\u281? do definicji wskazanych w rozporz\u261?dzeniu Ministra Gospodarki z dnia 26 kwietnia 2013 r. w sprawie warunk\u243?w technicznych, jakim powinny odpowiada\u263? sieci gazowe i ich usytuowanie (Dz. U. z 2013 r. poz. 640) przy kwalifikowaniu obiekt\u243?w budowlanych jako element\u243?w sieci gazowej; \par \par II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepis\u243?w post\u281?powania, kt\u243?re mia\u322?o \par \par istotny wp\u322?yw na wynik sprawy, tj.: \par \par \u8211? art. 3 \u167? 1 i art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a., polegaj\u261?ce na tym, \u380?e s\u261?d w wyniku niew\u322?a\u347?ciwej wyk\u322?adni prawa materialnego, a w konsekwencji nieprawid\u322?owej kontroli legalno\u347?ci dzia\u322?alno\u347?ci administracji publicznej nie zastosowa\u322? \u347?rodka okre\u347?lonego w art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a. i utrzyma\u322? w mocy decyzj\u281? organu odwo\u322?awczego, kt\u243?ra stoi w sprzeczno\u347?ci z dorobkiem orzeczniczym Naczelnego S\u261?du Administracyjnego i wojew\u243?dzkich s\u261?d\u243?w administracyjnych w zakresie opodatkowania urz\u261?dze\u324? technicznych, kt\u243?rymi s\u261? co do istoty dzia\u322?ania i konstrukcji urz\u261?dzenia redukcyjno-pomiarowe, pozostawiaj\u261?c w obrocie prawnym decyzj\u281? oraz wydaj\u261?c wyrok, kt\u243?re ra\u380?\u261?co naruszaj\u261? zasady sprawiedliwo\u347?ci opodatkowania przedmiotowych obiekt\u243?w jako urz\u261?dze\u324? technicznych; \par \par \u8211? art. 3 \u167? 1 i art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 3 u.p.b., polegaj\u261?ce na tym, \u380?e s\u261?d w wyniku niew\u322?a\u347?ciwej kontroli legalno\u347?ci dzia\u322?alno\u347?ci administracji publicznej nie zastosowa\u322? \u347?rodka okre\u347?lonego w art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. i utrzyma\u322? w mocy decyzj\u281? wydan\u261? z naruszeniem przepis\u243?w prawa materialnego, twierdz\u261?c przy tym, \u380?e stan faktyczny nie budzi w\u261?tpliwo\u347?ci, pomijaj\u261?c fakt, i\u380? skar\u380?\u261?ca podnosi\u322?a, \u380?e bieg\u322?y w opinii wskazuje na obiekty budowlane posiadaj\u261?ce fundamenty oraz dach, wydzielony za pomoc\u261? przegr\u243?d budowlanych, trwale z gruntem zwi\u261?zany; \par \par \u8211? art. 3 \u167? 1 i art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 121 \u167? 1 i art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.); dalej: O.p., polegaj\u261?ce na tym, \u380?e s\u261?d w wyniku niew\u322?a\u347?ciwej kontroli legalno\u347?ci dzia\u322?alno\u347?ci administracji publicznej nie zastosowa\u322? \u347?rodka okre\u347?lonego w art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. i utrzyma\u322? w mocy decyzj\u281? organu odwo\u322?awczego, kt\u243?ra zosta\u322?a wydana z powa\u380?nym naruszeniem og\u243?lnej zasady dzia\u322?ania w spos\u243?b budz\u261?cy zaufanie do organ\u243?w podatkowych oraz zasady rozstrzygania na korzy\u347?\u263? podatnika in dubio pro tributario, \par \par \u8211? art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 141 \u167? 4 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 i art. 191 O.p., polegaj\u261?ce na tym, \u380?e s\u261?d w wyniku niew\u322?a\u347?ciwej kontroli legalno\u347?ci dzia\u322?alno\u347?ci administracji publicznej nie zastosowa\u322? \u347?rodka okre\u347?lonego w art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. i utrzyma\u322? w mocy decyzj\u281? organu odwo\u322?awczego, podczas gdy organy podatkowe obu instancji opar\u322?y swoje rozstrzygni\u281?cia o opini\u281? bieg\u322?ego traktuj\u261?c ustalenia w zakresie cech technicznych obiekt\u243?w wybi\u243?rczo, jak te\u380? pomijaj\u261?c cz\u281?\u347?\u263? ustale\u324? bieg\u322?ego w kontek\u347?cie cech technicznych obiekt\u243?w stacji redukcyjno-pomiarowych, co doprowadzi\u322?o do nieuprawnionego obj\u281?cia opodatkowaniem urz\u261?dze\u324? technicznych tych stacji, co s\u261?d I instancji - mimo wskazanego przez skar\u380?\u261?c\u261? w skardze zarzutu dotycz\u261?cego spe\u322?niania przez obiekty sp\u243?\u322?ki cech budynku - potwierdzi\u322?, podczas gdy opodatkowaniu jak budowle powinny podlega\u263? urz\u261?dzenia techniczne stacji redukcyjno-pomiarowych; \par \par \u8211? art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 141 \u167? 4 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 i art 191 O.p., polegaj\u261?ce na tym, \u380?e s\u261?d w wyniku niew\u322?a\u347?ciwej kontroli legalno\u347?ci dzia\u322?alno\u347?ci administracji publicznej nie zastosowa\u322? \u347?rodka okre\u347?lonego w art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. i utrzyma\u322? w mocy decyzj\u281? organu odwo\u322?awczego, podczas gdy zagadnienie ca\u322?o\u347?ci techniczno-u\u380?ytkowej jest zagadnieniem prawnym i ocena istnienia zwi\u261?zk\u243?w o takim charakterze jest wy\u322?\u261?czn\u261? kompetencj\u261? organ\u243?w podatkowych, natomiast organy podatkowe w niniejszej sprawie zasadniczo przyj\u281?\u322?y jako w\u322?asne ustalenia bieg\u322?ego w zakresie kryterium ca\u322?o\u347?ci techniczno-u\u380?ytkowej, kt\u243?ry swoje wnioski wywodzi z definicji sieci gazowej i jej element\u243?w zawartych w rozporz\u261?dzeniu Ministra Gospodarki z dnia 26 kwietnia 2013 r. w sprawie warunk\u243?w technicznych, jakim powinny odpowiada\u263? sieci gazowe i ich usytuowanie, nie dokonuj\u261?c dostatecznej oceny prawnej tego zagadnienia w kontek\u347?cie cech technicznych obiekt\u243?w sp\u243?\u322?ki; \par \par \u8211? art. 134 \u167? 1 i art. 141 \u167? 4 p.p.s.a., poprzez ca\u322?kowite pomini\u281?cie przy rozstrzyganiu w sprawie i w tre\u347?ci uzasadnienia wyroku s\u261?du zarzutu sp\u243?\u322?ki wskazanego wprost w skardze, dotycz\u261?cego nieuwzgl\u281?dnienia przez organy podatkowe obu instancji okoliczno\u347?ci, \u380?e obiekty b\u281?d\u261?ce przedmiotem post\u281?powania w istocie spe\u322?niaj\u261? cechy budynk\u243?w, o kt\u243?rych mowa w art. 1a ust 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 2 u.p.b., co doprowadzi\u322?o do nieuprawnionego utrzymania w mocy decyzji organu odwo\u322?awczego, stwierdzaj\u261?cej, \u380?e urz\u261?dzenia techniczne sp\u243?\u322?ki winny podlega\u263? opodatkowaniu podatkiem od nieruchomo\u347?ci jak budowle; \par \par \u8211? art. 134 \u167? 1 oraz art. 141 \u167? 4 p.p.s.a., poprzez brak wszechstronnego i pe\u322?nego wyja\u347?nienia podstawy prawnej rozstrzygni\u281?cia, a przede wszystkim, \u380?e "Zatem gazoci\u261?g nale\u380?y postrzega\u263? jako funkcjonaln\u261? ca\u322?o\u347?\u263?, gdy\u380? jedynie przy takim uj\u281?ciu spe\u322?nia on rol\u281?, dla kt\u243?rej zosta\u322? wzniesiony. Elementy sieci gazowej nie przestaj\u261? by\u263? cz\u281?\u347?ci\u261? budowli tylko dlatego, \u380?e odr\u281?bnie ocenione w wi\u281?kszym, czy mniejszym stopniu mog\u322?yby by\u263? definiowane jako budowle, czy urz\u261?dzenia budowlane. Istota jest, \u380?e na skutek po\u322?\u261?czenia poszczeg\u243?lnych element\u243?w w jedn\u261? zorganizowan\u261? ca\u322?o\u347?\u263? uzyskuj\u261? one status budowli, a w konsekwencji sk\u322?adaj\u261? si\u281? na przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomo\u347?ci"; \par \par \u8211? art. 141 \u167? 4 i art 145 \u167? 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 180 \u167? 1, art. 187 \u167? 1, art. 191 O.p., polegaj\u261?ce na przyj\u281?ciu, \u380?e materia\u322? dowodowy zgromadzony w sprawie zosta\u322? zebrany i rozpatrzony w spos\u243?b wystarczaj\u261?cy dla wydania prawid\u322?owego rozstrzygni\u281?cia w sprawie, podczas, gdy wnikliwa i krytyczna ocena tego materia\u322?u nie dawa\u322?a podstaw do takich ustale\u324?, cho\u263?by z tego wzgl\u281?du, i\u380? ocena prawna nale\u380?y do kompetencji organ\u243?w podatkowych a nie bieg\u322?ego, jak te\u380? s\u261?d I instancji nie wskaza\u322? w uzasadnieniu wyroku, dlaczego zasadne by\u322?o pomini\u281?cie przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy opinii technicznej przed\u322?o\u380?onej przez sp\u243?\u322?k\u281? w toku post\u281?powania podatkowego. \par \par Organ nie wni\u243?s\u322? odpowiedzi na skarg\u281? kasacyjn\u261?. \par \par Sprawa zosta\u322?a skierowana na posiedzenie niejawne zarz\u261?dzeniem Przewodnicz\u261?cego Wydzia\u322?u III Izby Finansowej, wydanym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczeg\u243?lnych rozwi\u261?zaniach zwi\u261?zanych z zapobieganiem, przeciwdzia\u322?aniem i zwalczaniem COVID-19, innych chor\u243?b zaka\u378?nych oraz wywo\u322?anych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.). Strony zosta\u322?y o tym powiadomione i pouczone o mo\u380?liwo\u347?ci uzupe\u322?nienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej i odpowiedzi na ni\u261? w odr\u281?bnym pi\u347?mie procesowym. \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny zwa\u380?y\u322?, co nast\u281?puje: \par \par Przedmiotem sporu jest okre\u347?lenie, czy kontenerowe stacje i punkty redukcyjne, redukcyjno-pomiarowe i pomiarowe stanowi\u261? cz\u281?\u347?\u263? budowli jak\u261? jest sie\u263? gazowa, jak uzna\u322?y organy podatkowe obu instancji, z czym zgodzi\u322? si\u281? s\u261?d pierwszej instancji, czy te\u380? stanowi\u261? one odr\u281?bne od gazoci\u261?gu urz\u261?dzenia techniczne, jak argumentowa\u322?a sp\u243?\u322?ka. Ocena ta ma wp\u322?yw na podstaw\u281? opodatkowania podatkiem od nieruchomo\u347?ci, stanowi j\u261? bowiem warto\u347?\u263? budowli obliczona jako podstawa amortyzacji w rozumieniu przepis\u243?w o podatku dochodowym. W ocenie sp\u243?\u322?ki, w podstawie opodatkowania nie powinna by\u263? uwzgl\u281?dniona warto\u347?\u263? urz\u261?dze\u324? technicznych znajduj\u261?cych si\u281? w kontenerowych stacjach i punktach redukcyjnych, redukcyjno-pomiarowych i pomiarowych. W ocenie natomiast organ\u243?w podatkowych i s\u261?du pierwszej instancji, stacje i punkty te stanowi\u261? integraln\u261? cz\u281?\u347?\u263? budowli, jak\u261? jest sie\u263? gazowa. Warto\u347?\u263? tych urz\u261?dze\u324? powinna by\u263? uwzgl\u281?dniana w podstawie opodatkowania. \par \par Na wst\u281?pie nale\u380?y wyja\u347?ni\u263?, \u380?e w orzecznictwie s\u261?d\u243?w administracyjnych prezentowane do 2016 r. by\u322?o stanowisko, zgodnie z kt\u243?rym, w przypadku sieci gazowej na ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261? sk\u322?adaj\u261? si\u281? zar\u243?wno kontenerowe stacje redukcyjno-pomiarowe gazu oraz stacje kontenerowe powi\u261?zane w spos\u243?b nierozerwalny z gazoci\u261?giem, tworz\u261?c sie\u263? gazow\u261?, a tak\u380?e elementy budowlane w postaci fundament\u243?w. Elementy te stanowi\u261? \u322?\u261?cznie sie\u263? gazow\u261?, kt\u243?ra zapewnia korzystanie z niej zgodnie z przeznaczeniem i brak jest podstaw prawnych do sztucznego podzia\u322?u sieci gazowej na poszczeg\u243?lne elementy. Wynika to z faktu, \u380?e stacje kontenerowe po\u322?o\u380?one w obr\u281?bie sieci gazowej s\u322?u\u380?\u261? okre\u347?lonym celom infrastruktury i nie mog\u261? racjonalnie funkcjonowa\u263? samodzielnie, w oderwaniu od pozosta\u322?ych urz\u261?dze\u324?. W orzecznictwie tym wskazywano nadto, \u380?e urz\u261?dzenia stacji redukcyjno-pomiarowej gazu, umiejscowione w kontenerach posadowionych na fundamentach, stanowi\u261? elementy sk\u322?adowe sieci gazowej i podlegaj\u261? jako budowle opodatkowaniu podatkiem od nieruchomo\u347?ci (np. wyrok NSA z dnia 19 maja 2010 r. sygn. akt II FSK 1018/14). Jednak\u380?e, od czerwca 2016 r. w orzecznictwie Naczelnego S\u261?du Administracyjnego ukszta\u322?towa\u322?a si\u281? odmienna linia orzecznicza, zgodnie z kt\u243?r\u261?, przy ocenie opodatkowania poszczeg\u243?lnych element\u243?w sieci gazowej, nacisk nale\u380?y po\u322?o\u380?y\u263? na badanie zwi\u261?zku techniczno-u\u380?ytkowego pomi\u281?dzy cz\u281?\u347?ciami budowlanymi i urz\u261?dzeniami technicznymi. W przypadku powi\u261?zania cz\u281?\u347?ci budowlanych z urz\u261?dzeniami technicznymi dla oceny, czy jest to budowla stanowi\u261?ca ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261? wraz z urz\u261?dzeniami i instalacjami, czy te\u380? budowla i odr\u281?bne od niej urz\u261?dzenia techniczne, nale\u380?y zbada\u263?, czy tworz\u261? one ca\u322?o\u347?\u263? wy\u322?\u261?cznie u\u380?ytkow\u261?, ale s\u261? odr\u281?bne pod wzgl\u281?dem technicznym, czy te\u380? tworz\u261? ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261?, gdy\u380? stanowi\u261? ca\u322?o\u347?\u263? tak\u380?e pod wzgl\u281?dem technicznym. Obiektem budowlanym mo\u380?e by\u263?, w zale\u380?no\u347?ci od konkretnego stanu faktycznego, budowla, budowla wraz z instalacjami i urz\u261?dzeniami, a tak\u380?e traktowane jako jeden obiekt budowlany r\u243?\u380?ne budowle, pozostaj\u261?ce w funkcjonalnym zwi\u261?zku i tworz\u261?ce z nim ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261?. Przy ocenie, co sk\u322?ada si\u281? na dan\u261? budowl\u281? jako ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261? nie mo\u380?na pomin\u261?\u263? wyliczenia budowli, zawartego w art. 3 pkt 3 u.p.b. i urz\u261?dze\u324? budowlanych, zawartego w art. 3 pkt 9 u.p.b. Akcentuje si\u281?, \u380?e nie mo\u380?e by\u263? uznany za budowl\u281? lub urz\u261?dzenie budowlane obiekt, kt\u243?ry nie jest wymieniony wprost w przepisach u.p.b. i nie jest do tych obiekt\u243?w nawet podobny (np. wyroki NSA z dnia 23 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1807/14/, z dnia 27 marca 2017 r. sygn. akt II FSK 311/15, z dnia 11 lipca 2017 r. sygn. akt II FSK 2266/15, z dnia 9 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 107/16). \par \par Wskaza\u263? dalej nale\u380?y, \u380?e w wyniku rozbie\u380?no\u347?ci w orzecznictwie, do jakiej dosz\u322?o w 2022 r. w sprawach analogicznych do rozpoznawanej, sk\u322?ad orzekaj\u261?cy w tej sprawie przedstawi\u322? - na podstawie art. 187 \u167? 1 p.p.s.a. - sk\u322?adowi siedmiu s\u281?dzi\u243?w Naczelnego S\u261?du Administracyjnego nast\u281?puj\u261?ce zagadnienie prawne budz\u261?ce powa\u380?ne w\u261?tpliwo\u347?ci: "Czy w \u347?wietle art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i op\u322?atach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) w zwi\u261?zku z art. 3 pkt 1 lit. b i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623) dla obj\u281?cia opodatkowaniem podatkiem od nieruchomo\u347?ci stacji i punkt\u243?w redukcyjnych, redukcyjno-pomiarowych i pomiarowych, decyduj\u261?ce jest istnienie zwi\u261?zku techniczno-u\u380?ytkowego pomi\u281?dzy tymi obiektami a gazoci\u261?giem, co przes\u261?dza o konieczno\u347?ci ich zakwalifikowania jako budowli w postaci sieci gazowej, czy te\u380? decyduj\u261?ce jest istnienie zwi\u261?zku techniczno-u\u380?ytkowego pomi\u281?dzy tymi obiektami a cz\u281?\u347?ciami budowlanymi, na kt\u243?rych lub w kt\u243?rych s\u261? posadowione, co przes\u261?dza o wy\u322?\u261?czeniu ich z opodatkowania, jako urz\u261?dze\u324? technicznych posadowionych na cz\u281?\u347?ciach budowlanych lub w budynkach?". \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny w sk\u322?adzie siedmiu s\u281?dzi\u243?w w wyniku rozpoznania ww. pytania prawnego podj\u261?\u322? 10 pa\u378?dziernika 2022 r. uchwa\u322?\u281? o sygn. akt III FPS 2/22 w nast\u281?puj\u261?cym brzmieniu: "Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i op\u322?atach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) w zwi\u261?zku z art. 3 pkt 1 lit. b i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), w stanie prawnym obowi\u261?zuj\u261?cym przed 28 czerwca 2015 r., dla obj\u281?cia podatkiem od nieruchomo\u347?ci stacji, punkt\u243?w redukcyjnych, redukcyjno-pomiarowych i pomiarowych, decyduj\u261?ce jest istnienie zwi\u261?zku techniczno-u\u380?ytkowego pomi\u281?dzy tymi obiektami a gazoci\u261?giem, co przes\u261?dza o opodatkowaniu tych obiekt\u243?w jako budowli lub ich cz\u281?\u347?ci". \par \par Z mocy art. 187 \u167? 2 p.p.s.a. uchwa\u322?a sk\u322?adu siedmiu s\u281?dzi\u243?w jest wi\u261?\u380?\u261?ca w tej sprawie. \par \par Uwzgl\u281?dniaj\u261?c ww. uchwa\u322?\u281? i odwo\u322?uj\u261?c si\u281? do jej uzasadnienia nale\u380?y wskaza\u263?, \u380?e w stanie prawnym obowi\u261?zuj\u261?cym przed 28 czerwca 2015 r. (jak w rozstrzyganej sprawie) przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomo\u347?ci by\u322?y, m.in. budowle lub ich cz\u281?\u347?ci zwi\u261?zane z prowadzeniem dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). W art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowl\u281? na potrzeby ustawy podatkowej zdefiniowano jako obiekt budowlany w rozumieniu przepis\u243?w prawa budowlanego nieb\u281?d\u261?cy budynkiem lub obiektem ma\u322?ej architektury, a tak\u380?e urz\u261?dzenie budowlane w rozumieniu przepis\u243?w prawa budowlanego, zwi\u261?zane z obiektem budowlanym, kt\u243?re zapewnia mo\u380?liwo\u347?\u263? u\u380?ytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. \par \par Wskazana regulacja nie stanowi pe\u322?nej definicji przedmiotu opodatkowania w postaci budowli. Jej zupe\u322?ne ustalenie wymaga si\u281?gni\u281?cia do "przepis\u243?w prawa budowlanego", kt\u243?rymi w analizowanym przypadku s\u261? przepisy ustawy - Prawo budowlane (u.p.b.). \par \par Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku katalog budowli okre\u347?lony w art. 3 pkt 3 u.p.b. W \u347?wietle standardu interpretacyjnego tego przepisu, kt\u243?ry wyznaczony zosta\u322? w wyroku Trybuna\u322?u Konstytucyjnego z dnia 13 wrze\u347?nia 2011 r. sygn. P 33/09, katalog ten dla cel\u243?w podatkowych ma charakter zamkni\u281?ty. W przepisie tym wymieniono m.in.: \par \par - obiekty liniowe; \par \par - wolno stoj\u261?ce instalacje przemys\u322?owe lub urz\u261?dzenia techniczne; \par \par - fundamenty pod maszyny i urz\u261?dzenia, jako odr\u281?bne pod wzgl\u281?dem technicznym cz\u281?\u347?ci przedmiot\u243?w sk\u322?adaj\u261?cych si\u281? na ca\u322?o\u347?\u263? u\u380?ytkow\u261?. \par \par Poj\u281?cie "obiektu liniowego" zosta\u322?o doprecyzowane w art. 3 pkt 3a u.p.b. (przepis dodany do u.p.b. z dniem 17 lipca 2010 r.). W \u347?wietle tego unormowania, obiekt liniowy stanowi\u261? m.in. "gazoci\u261?g" oraz "ruroci\u261?g". \par \par W art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. kategoria budowli, jako przedmiotu opodatkowania, w por\u243?wnaniu do regulacji u.p.b., rozszerzona zosta\u322?a o urz\u261?dzenia budowlane. Ich definicj\u281? zawiera art. 3 pkt 9 u.p.b. Zgodnie z tym przepisem obejmuj\u261? one: "urz\u261?dzenia techniczne zwi\u261?zane z obiektem budowlanym, zapewniaj\u261?ce mo\u380?liwo\u347?\u263? u\u380?ytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przy\u322?\u261?cza i urz\u261?dzenia instalacyjne, w tym s\u322?u\u380?\u261?ce oczyszczaniu lub gromadzeniu \u347?ciek\u243?w, a tak\u380?e przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod \u347?mietniki". \par \par Odnosz\u261?c si\u281? do kategorii urz\u261?dze\u324? budowlanych, Trybuna\u322? Konstytucyjny w ww. wyroku z dnia 13 wrze\u347?nia 2011 r. sygn. P 33/09, uzna\u322?, \u380?e urz\u261?dzeniami budowlanymi, o kt\u243?rych mowa art. 3 pkt 9 u.p.b., kwalifikowanymi do kategorii budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., s\u261? jedynie: \par \par 1) urz\u261?dzenia techniczne wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 9 u.p.b., a zatem: "przy\u322?\u261?cza i urz\u261?dzenia instalacyjne, w tym s\u322?u\u380?\u261?ce oczyszczaniu lub gromadzeniu \u347?ciek\u243?w, a tak\u380?e przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod \u347?mietniki", a tak\u380?e \par \par 2) inne urz\u261?dzenia technicznie (niewymienione w art. 3 pkt 9 u.p.b.), o ile "zapewniaj\u261? mo\u380?liwo\u347?\u263? u\u380?ytkowania obiektu budowlanego" - b\u281?d\u261?cego budowl\u261? - zgodnie z jego przeznaczeniem. \par \par W uchwale podkre\u347?lono, \u380?e przedstawione stanowisko Trybuna\u322?u Konstytucyjnego odnosi si\u281? do poj\u281?cia "obiektu budowlanego" w stanie prawnym sprzed 28 czerwca 2015 r. \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny, dalej w uchwale rozwa\u380?aj\u261?c czy stacje reduktorowe, kontenery, w kt\u243?rych one si\u281? znajduj\u261?, stanowi\u261? budowl\u281? w rozumieniu art. 3 pkt 3 u.p.b., tj. czy s\u261? "obiektem liniowym", wskaza\u322?, \u380?e do kategorii obiekt\u243?w liniowych zaliczy\u263? nale\u380?y "gazoci\u261?g" i to on stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomo\u347?ci. Jednak, ani w ustawie podatkowej, ani te\u380? w \u380?adnym innym akcie rangi ustawowej nie zosta\u322?o zdefiniowane poj\u281?cie gazoci\u261?gu. Termin ten okre\u347?lony zosta\u322? natomiast w rozporz\u261?dzeniu wykonawczym do u.p.b., tj. rozporz\u261?dzeniu Ministra Gospodarki z dnia 26 kwietnia 2013 r. w sprawie warunk\u243?w technicznych, jakim powinny odpowiada\u263? sieci gazowe i ich usytuowanie (Dz. U. poz. 640); dalej: "rozporz\u261?dzenie", kt\u243?rego \u167? 2 pkt 5 wskazuje, \u380?e gazoci\u261?g to ruroci\u261?g wraz z wyposa\u380?eniem, u\u322?o\u380?ony na zewn\u261?trz stacji gazowych, obiekt\u243?w wydobywaj\u261?cych, wytwarzaj\u261?cych, magazynuj\u261?cych lub u\u380?ytkuj\u261?cych gaz ziemny, s\u322?u\u380?\u261?cy do transportu gazu ziemnego. Przez sie\u263? gazow\u261? rozumie si\u281? natomiast (\u167? 2 pkt 27 rozporz\u261?dzenia), obiekty sieci gazowej po\u322?\u261?czone i wsp\u243?\u322?pracuj\u261?ce ze sob\u261?, s\u322?u\u380?\u261?ce do transportu gazu ziemnego. W rozporz\u261?dzeniu odr\u243?\u380?nia si\u281? poj\u281?cie stacji gazowej od gazoci\u261?gu. Stosownie do postanowie\u324? \u167? 2 pkt 29 rozporz\u261?dzenia, stacja gazowa to zesp\u243?\u322? urz\u261?dze\u324? lub obiekt budowlany wchodz\u261?cy w sk\u322?ad sieci gazowej, spe\u322?niaj\u261?cy co najmniej jedn\u261? z nast\u281?puj\u261?cych funkcji: redukcji, uzdatnienia, pomiar\u243?w lub rozdzia\u322?u gazu ziemnego, z wy\u322?\u261?czeniem zespo\u322?u gazowego na przy\u322?\u261?czu. Logiczny jest wobec tego wniosek, \u380?e w \u347?wietle przepis\u243?w rozporz\u261?dzenia takie obiekty, jak stacje reduktorowe czy pomiarowe wchodz\u261? w sk\u322?ad sieci gazowej, lecz nie s\u261? gazoci\u261?giem. \par \par Nadto w rozporz\u261?dzeniu rozr\u243?\u380?nia si\u281?: gazoci\u261?g, sie\u263? gazow\u261? i stacj\u281? gazow\u261?. W \u347?wietle zatem przepis\u243?w rozporz\u261?dzenia takie obiekty, jak stacje reduktorowe czy pomiarowe wchodz\u261? w sk\u322?ad sieci gazowej, lecz nie s\u261? gazoci\u261?giem postrzeganym jako obiekt liniowy w przedstawionym rozumieniu. \par \par Zawarte w ww. rozporz\u261?dzeniu definicje legalne sieci gazowej i gazoci\u261?gu mog\u261? by\u263? uwzgl\u281?dniane tylko w obr\u281?bie tego aktu prawnego i nie mog\u261? stanowi\u263? podstawy do zdefiniowania budowli jako przedmiotu opodatkowania. Stosownie do art. 217 Konstytucji RP, ten element konstrukcji podatku powinien zosta\u263? okre\u347?lony w akcie rangi ustawowej. Kwestia ta nie budzi w\u261?tpliwo\u347?ci zar\u243?wno w orzecznictwie, jak i pi\u347?miennictwie (por. m.in. wyroki NSA z dnia 27 maja 2010 r. sygn. akt 2049/09; z dnia 22 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1594/15; z dnia 23 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 3067/16; tak\u380?e B. Pahl, Kontrowersje wok\u243?\u322? opodatkowania budowli wewn\u261?trz budynku na przyk\u322?adzie stacji redukcyjno-pomiarowych, Samorz\u261?d Terytorialny 5/2019, s. 34). Dlatego te\u380?, ustalaj\u261?c poj\u281?cie gazoci\u261?gu na potrzeby podatkowe, zasadne jest pos\u322?u\u380?enie si\u281? regu\u322?ami wyk\u322?adni j\u281?zykowej, jakkolwiek zastosowanie literalnej regu\u322?y interpretacyjnej mo\u380?e skutkowa\u263? przyj\u281?ciem definicji zbie\u380?nej z u\u380?yt\u261? w rozporz\u261?dzeniu. \par \par Definiuj\u261?c poj\u281?cie gazoci\u261?gu nale\u380?y mie\u263? na wzgl\u281?dzie, \u380?e jest to jeden z rodzaj\u243?w "obiektu liniowego" (art. 3 pkt 3 u.p.b.). Cech\u261? charakterystyczn\u261? obiektu liniowego jest jego d\u322?ugo\u347?\u263?. W uj\u281?ciu potocznym uzna\u263? zatem nale\u380?y, \u380?e gazoci\u261?g, to ci\u261?g rur przesy\u322?aj\u261?cych gaz na r\u243?\u380?ne odleg\u322?o\u347?ci. Z tej perspektywy rzeczywi\u347?cie uzna\u263? mo\u380?na, \u380?e stacje reduktorowe, pomiarowe czy te\u380? reduktorowo-pomiarowe pozostaj\u261? poza tak postrzegan\u261? kategori\u261? gazoci\u261?gu, jako obiektu liniowego, acz s\u261? niezb\u281?dne dla jego gospodarczego (u\u380?ytkowego) wykorzystania. \par \par Z drugiej strony Trybuna\u322? Konstytucyjny w wyroku o sygn. P 33/09 zwr\u243?ci\u322? uwag\u281?, \u380?e katalog budowli expressis verbis wymienionych w art. 3 pkt 3 u.p.b. mo\u380?e zosta\u263? rozszerzony o inne obiekty, w tym wymienione w u.p.b., za\u322?\u261?czniku do tej ustawy oraz innych aktach rangi ustawowej. Ot\u243?\u380?, za\u322?\u261?cznik do u.p.b., w kt\u243?rym zawarto katalog kategorii obiekt\u243?w budowlanych, w rubryce XXVI wymienia m.in. sieci gazowe oraz ruroci\u261?gi przesy\u322?owe. Skoro ustawodawca rozr\u243?\u380?nia te poj\u281?cia, nie powinny by\u263? one ze sob\u261? uto\u380?samiane. Je\u380?eli zatem za\u322?\u261?cznik do u.p.b. s\u322?u\u380?y\u263? ma r\u243?wnie\u380? doprecyzowaniu kategorii obiekt\u243?w budowlanych, w tym budowli, wymienionych w art. 3 pkt 3 oraz 3a u.p.b., u\u380?yte w tym ostatnim przepisie okre\u347?lenie "gazoci\u261?g" identyfikowa\u263? nale\u380?y z poj\u281?ciem "ruroci\u261?gu przesy\u322?owego", a nie "sieci gazowej". W takim rozumieniu sie\u263? gazowa oznacza kategori\u281? zakresowo szersz\u261? od gazoci\u261?gu (gazoci\u261?g stanowi element sieci gazowej). \par \par Wed\u322?ug Naczelnego S\u261?du Administracyjnego, podejmuj\u261?cego ww. uchwa\u322?\u281?, poj\u281?cie budowli w rozumieniu z art. 3 pkt 3 u.p.b. nale\u380?y odczytywa\u263? \u322?\u261?cznie z definicj\u261? obiektu budowlanego, okre\u347?lon\u261? w art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b. W stanie prawnym sprzed 28 czerwca 2015 r., stosownie do tego ostatniego przepisu, przez obiekt budowlany nale\u380?a\u322?o rozumie\u263? budowl\u281? stanowi\u261?c\u261? ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261? wraz z instalacjami i urz\u261?dzeniami. Potwierdzenie, czy dany obiekt stanowi budowl\u281? (jaki jest zakres tego poj\u281?cia) w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., wymaga\u322?o zatem: \par \par 1) wykluczenia mo\u380?liwo\u347?ci kwalifikowania takiego obiektu do kategorii budynk\u243?w oraz obiekt\u243?w ma\u322?ej architektury; \par \par 2) ustalenia, czy spe\u322?nia on kryteria obiektu budowlanego okre\u347?lone w art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b. oraz uwzgl\u281?dnienia wszystkich element\u243?w sk\u322?adaj\u261?cych si\u281? na ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261? (wraz z instalacjami i urz\u261?dzeniami); \par \par 3) potwierdzenia, \u380?e okre\u347?lony obiekt obj\u281?ty jest wprost katalogiem wymienionym w art. 3 pkt 3 u.p.b. albo dokonania oceny, i\u380? jest to urz\u261?dzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 u.p.b. \par \par Dlatego, w ocenie Naczelnego S\u261?du Administracyjnego, kluczowego znaczenia nabiera zdefiniowanie zwrotu legislacyjnego "ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkowa" oraz szerzej "ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkowa wraz z instalacjami i urz\u261?dzeniami". Naczelny S\u261?d Administracyjny w uchwale tej podzieli\u322? pogl\u261?d prezentowany w orzecznictwie, \u380?e: "wyra\u380?enie <> powinno by\u263? w taki spos\u243?b rozumiane, aby uwzgl\u281?dnia\u263? zar\u243?wno zwi\u261?zek techniczny, jak i u\u380?ytkowy pomi\u281?dzy poszczeg\u243?lnymi elementami tworz\u261?cymi dany obiekt budowlany b\u281?d\u261?cy budowl\u261?". W konsekwencji, pos\u322?u\u380?enie si\u281? przez ustawodawc\u281? zwrotem legislacyjnym "ca\u322?o\u347?ci techniczno-u\u380?ytkowej" powoduje, \u380?e sam zwi\u261?zek u\u380?ytkowy jest niewystarczaj\u261?cy do uznania, i\u380? w danym przypadku wszystkie po\u322?\u261?czone elementy, niezale\u380?nie od ich rodzaju, tworz\u261? budowl\u281?. Podobnie sam zwi\u261?zek techniczny nie jest wystarczaj\u261?cy do stwierdzenia, \u380?e dany przedmiot jest obiektem budowlanym (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1397/10). \par \par Sk\u322?ad siedmiu s\u281?dzi\u243?w Naczelnego S\u261?du Administracyjnego zaaprobowa\u322? tak\u380?e stanowisko judykatury, \u380?e przez tworzenie ca\u322?o\u347?ci techniczno-u\u380?ytkowej nale\u380?y rozumie\u263? po\u322?\u261?czenie poszczeg\u243?lnych element\u243?w w taki spos\u243?b, aby zgodnie z wymogami techniki nadawa\u322?y si\u281? one do okre\u347?lonego u\u380?ytku. Jest to zatem zesp\u243?\u322? technologicznie powi\u261?zanych ze sob\u261? element\u243?w s\u322?u\u380?\u261?cy okre\u347?lonym zadaniom. Nie mo\u380?na przy tym wykluczy\u263?, \u380?e ka\u380?dy z tych element\u243?w mo\u380?e by\u263? samodzielnym obiektem, cho\u263? nie zawsze b\u281?dzie m\u243?g\u322? by\u263? samodzielnie wykorzystywany do okre\u347?lonego celu, budowla stanowi\u263? ma za\u347? ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261? (por. wyrok NSA z dnia 20 wrze\u347?nia 2011 r. sygn. akt II FSK 553/10 oraz z dnia 7 grudnia 2018 r. sygn. akt II FSK 3067/16). \par \par Dalej, w uchwale wyja\u347?niono, \u380?e w praktyce gospodarczej wyst\u281?puj\u261? r\u243?\u380?ne rodzaje stacji redukcyjnych (redukcyjno-pomiarowych), w tym odkryte, przykryte tzw. obiektami szafowymi (kontenerami), mobilne itd. Wszystkie one s\u322?u\u380?\u261? redukcji ci\u347?nienia, pomiaru oraz rozdzia\u322?u gazu. Redukcja gazu w sieciach gazowych jest konieczna, gdy\u380? gaz w ruroci\u261?gach transportuje si\u281? pod ci\u347?nieniem wy\u380?szym ni\u380? ci\u347?nienie pod kt\u243?rym jest on dostarczany odbiorcom ko\u324?cowym (por. https://www.gzog.pl/stacje-redukcyjno-pomiarowe). Wykorzystanie budowli w postaci gazoci\u261?gu do realizacji okre\u347?lonych zada\u324? gospodarczych (realizacji funkcji u\u380?ytkowych) mo\u380?e wobec tego wymaga\u263? jego technicznego powi\u261?zania z pewnymi urz\u261?dzeniami. W stanie prawnym obowi\u261?zuj\u261?cym przed 28 czerwca 2015 r., tylko w takim przypadku obiekt budowlany spe\u322?nia kryterium "ca\u322?o\u347?ci techniczno-u\u380?ytkowej". Wyj\u261?tki od postrzegania budowli jako obiektu budowlanego stanowi\u261?cego ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261? mog\u261? zosta\u263? oczywi\u347?cie przewidziane przez samego ustawodawc\u281?. Takim przyk\u322?adem, niejako koryguj\u261?cym poj\u281?cie obiektu budowlanego okre\u347?lonego w art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b., jest kanalizacja kablowa. W wyniku dodania z dniem 17 lipca 2010 r. do art. 3 u.p.b. nowej jednostki redakcyjnej w postaci ust. 3a, obiektem liniowym jest "kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do ju\u380? istniej\u261?cej linii kablowej nadziemnej nie stanowi\u261? obiektu budowlanego lub jego cz\u281?\u347?ci ani urz\u261?dzenia budowlanego". W efekcie tej nowelizacji kanalizacja kablowa jest samodzielnym obiektem budowlanym, mimo \u380?e bez wype\u322?nienia jej kablami nie pe\u322?ni ona \u380?adnej konkretnej funkcji u\u380?ytkowej (gospodarczej). W stanie prawnym odnosz\u261?cym si\u281? do reali\u243?w rozpatrywanej sprawy, \u243?w wyj\u261?tek nie ma zastosowania do gazoci\u261?gu oraz powi\u261?zanych z nim technicznie i u\u380?ytkowo urz\u261?dze\u324?. \par \par Oceniaj\u261?c, czy w stanie prawnym obowi\u261?zuj\u261?cy przed 28 czerwca 2015 r., stacje redukcyjne, pomiarowe i pomiarowo-redukcyjne stanowi\u322?y wraz z gazoci\u261?giem jeden zesp\u243?\u322?, jedn\u261? ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261?, zdoln\u261? do realizacji okre\u347?lonego celu gospodarczego, Naczelny S\u261?d Administracyjny wskaza\u322?, \u380?e konieczne jest zbadanie zwi\u261?zku technicznego pomi\u281?dzy urz\u261?dzeniami tych\u380?e stacji i punkt\u243?w dla ustalenia, co sk\u322?ada si\u281? na ten konkretny obiekt (budowl\u281?) zdolny do wykonywania zada\u324? gospodarczych. Element funkcjonalny ma zatem tu znaczenie. W razie w\u261?tpliwo\u347?ci mo\u380?na w tym zakresie pos\u322?u\u380?y\u263? si\u281? ekspertyz\u261? bieg\u322?ego, kt\u243?ra wykaza\u263? powinna, \u380?e jedynie okre\u347?lona stacja reduktorowa, w powi\u261?zaniu z gazoci\u261?giem, jako obiektem liniowym, stanowi\u261? zesp\u243?\u322? techniczny zdolny do pe\u322?nienia funkcji gospodarczych. \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny stwierdzi\u322? tak\u380?e, i\u380? stacje i punkty reduktorowe, reduktorowo-pomiarowe i pomiarowe nie mog\u261? zosta\u263? zaliczone do instalacji w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. a u.p.b. Rozr\u243?\u380?nienie w tym przepisie poj\u281?cia "instalacji" i "urz\u261?dze\u324? technicznych" oraz wynikaj\u261?cy z tej regulacji kontekst j\u281?zykowy wskazuj\u261?, \u380?e przez instalacj\u281? nale\u380?y rozumie\u263? zesp\u243?\u322? urz\u261?dze\u324? wewn\u261?trz budynku lub innego obiektu, s\u322?u\u380?\u261?cych do przesy\u322?ania medi\u243?w takich jak pr\u261?d elektryczny, woda, gaz ziemny, paliwo, \u347?cieki, czy inne substancje dla obs\u322?ugi wn\u281?trza obiekt\u243?w (por. te\u380? https://pl.wikipedia.org/wiki/Instalacja_[technika]). Stacje i punkty reduktorowe (reduktorowo-pomiarowe) mog\u261? by\u263? natomiast identyfikowane jako urz\u261?dzenie, w tym urz\u261?dzenie techniczne powi\u261?zane technicznie i u\u380?ytkowo (funkcjonalnie) z gazoci\u261?giem. O ile zatem stanowi\u261? \u322?\u261?cznie z budowl\u261? ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261?, w przedstawionym rozumieniu, ich warto\u347?\u263? (pocz\u261?tkowa lub wynikaj\u261?ca z wyceny) winna zosta\u263? uwzgl\u281?dniona w podstawie opodatkowania budowli. \par \par Ko\u324?cowo, Naczelny S\u261?d Administracyjny, odwo\u322?uj\u261?c si\u281? do wyroku Trybuna\u322?u Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2017 r. sygn. SK 48/15, odnotowa\u322?, \u380?e w tym wyroku Trybuna\u322? stwierdzi\u322?, i\u380? obiekt budowlany spe\u322?niaj\u261?cy kryteria budynku nie mo\u380?e by\u263? jednocze\u347?nie budowl\u261? oraz skonstatowa\u322?, \u380?e je\u380?eli obiekt kontenerowy posiada wszystkie cechy budynku wyszczeg\u243?lnione w art. 1a ust.1 pkt 1 u.p.o.l., a nadto posiada powierzchni\u281? u\u380?ytkow\u261?, powinien by\u263? kwalifikowany dla cel\u243?w opodatkowania jako budynek, a nie budowla, niezale\u380?nie od tego, \u380?e stanowi "obudowanie" budowli (jej cz\u281?\u347?ci), kt\u243?ra znajduje si\u281? w jego wn\u281?trzu. Identyfikacja jako budowli stacji redukcyjno-pomiarowych wi\u261?\u380?e si\u281? z wykazaniem jej zwi\u261?zku techniczno-u\u380?ytkowego nie z budynkiem typu kontenerowego, a gazoci\u261?giem. Je\u380?eli wi\u281?c obiekt kontenerowy, w kt\u243?rym mieszcz\u261? si\u281? powi\u261?zane z gazoci\u261?giem urz\u261?dzenia stacji reduktorowej, wykazuje cechy budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a nadto posiada powierzchni\u281? u\u380?ytkow\u261?, stanowi\u263? powinien - jako budynek - odr\u281?bny przedmiot opodatkowania (podstaw\u261? opodatkowania jest w takim przypadku jego powierzchnia u\u380?ytkowa). To za\u347? pozwala na wniosek, \u380?e zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zwi\u261?zku z art. 3 pkt 1 lit. b i pkt 3 u.p.b. (w stanie prawnym obowi\u261?zuj\u261?cym przed 28 czerwca 2015 r.), dla obj\u281?cia podatkiem od nieruchomo\u347?ci stacji, punkt\u243?w redukcyjnych, redukcyjno-pomiarowych i pomiarowych, decyduj\u261?ce jest istnienie zwi\u261?zku techniczno-u\u380?ytkowego pomi\u281?dzy tymi obiektami a gazoci\u261?giem, co przes\u261?dza o opodatkowaniu tych obiekt\u243?w jako budowli lub ich cz\u281?\u347?ci. \par \par Powy\u380?sza ocena dotyczy stanu sprawnego obowi\u261?zuj\u261?cego przed 28 czerwca 2015 r. \par \par Uwzgl\u281?dniaj\u261?c zatem stanowisko Naczelnego S\u261?du Administracyjnego przedstawione w uchwale, nale\u380?y wskaza\u263?, \u380?e organy podatkowe dokona\u322?y oceny zwi\u261?zku u\u380?ytkowo-technicznego, zasadnie posi\u322?kuj\u261?c si\u281? jasn\u261?, logiczn\u261? i nale\u380?ycie uzasadnion\u261? opini\u261?, sporz\u261?dzon\u261? przez powo\u322?anego w sprawie bieg\u322?ego - rzeczoznawc\u281? budowlanego o specjalno\u347?ci konstrukcyjno-budowlanej. Opinia jednoznacznie okre\u347?li\u322?a ten zwi\u261?zek. Jak prawid\u322?owo zatem oceni\u322? s\u261?d pierwszej instancji, sporne urz\u261?dzenia kwalifikuj\u261? si\u281? do uznania ich jako tworz\u261?ce sp\u243?jn\u261?, nierozerwaln\u261? ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261?, albowiem techniczne po\u322?\u261?czenie wszystkich element\u243?w sieci, zar\u243?wno os\u322?ony zewn\u281?trznej i urz\u261?dze\u324? w jej wn\u281?trzu pozwala sieci gazowej spe\u322?nia\u263? w\u322?a\u347?ciw\u261? funkcj\u281?, dla kt\u243?rej zosta\u322?a wybudowana. Natomiast, je\u347?li dosz\u322?oby do od\u322?\u261?czenia od sieci gazowej stacji i punkt\u243?w redukcyjnych, redukcyjno-pomiarowych i pomiarowych, to skutkiem takiego dzia\u322?ania by\u322?oby wyst\u261?pienie katastrofy budowlanej i ekologicznej. \par \par Zatem, prawid\u322?owo organy podatkowe - posi\u322?kuj\u261?c si\u281? opini\u261? bieg\u322?ego - oceni\u322?y, \u380?e kontenerowe stacje i punkty redukcyjne, redukcyjno-pomiarowe i pomiarowe w powi\u261?zaniu z gazoci\u261?giem, jako obiektem liniowym, stanowi\u261? sie\u263? gazow\u261?, tj. zesp\u243?\u322? techniczny zdolny do pe\u322?nienia funkcji gospodarczych. Ze wzgl\u281?du na \u347?cis\u322?e i powi\u261?zane zadania pe\u322?nione przez gazoci\u261?g i ww. urz\u261?dzenia techniczne, nale\u380?y uzna\u263?, \u380?e wyst\u281?puj\u261? mi\u281?dzy nimi na tyle silne zwi\u261?zki, aby stwierdzi\u263?, \u380?e tworz\u261? ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261? w postaci sieci gazowej. \par \par W tej sytuacji, jako nieuzasadnione nale\u380?a\u322?o oceni\u263? te wszystkie zmultiplikowane zarzuty skargi kasacyjnej, w kt\u243?rych skar\u380?\u261?ca kasacyjnie zarzuci\u322?a s\u261?dowi pierwszej instancji wydanie wyroku z naruszeniem art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 u.p.b. i w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b., poprzez ich b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? sprowadzaj\u261?c\u261? si\u281? do uznania, \u380?e zwi\u261?zek techniczno-u\u380?ytkowy pomi\u281?dzy kontenerowymi stacjami i punktami redukcyjnymi, redukcyjno-pomiarowymi i pomiarowymi oraz gazoci\u261?giem ma decyduj\u261?ce znaczenie dla ustalenia czy stanowi\u261? ca\u322?o\u347?\u263? techniczno-u\u380?ytkow\u261? w postaci sieci gazowej oraz, \u380?e ich warto\u347?\u263? powinna by\u263? uwzgl\u281?dniana w podstawie opodatkowania. W konsekwencji, nie zas\u322?ugiwa\u322?y na uwzgl\u281?dnienie tak\u380?e zarzuty skargi kasacyjnej niew\u322?a\u347?ciwego ich zastosowania w sprawie. \par \par Uznaj\u261?c, \u380?e zaskar\u380?ony wyrok nie zosta\u322? wydany z naruszeniem przepis\u243?w wskazanych w skardze kasacyjnej Naczelny S\u261?d Administracyjny - na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329); dalej: "p.p.s.a." - oddali\u322? skarg\u281? kasacyjn\u261? jako pozbawion\u261? usprawiedliwionych podstaw. \par \par Wszystkie ww. orzeczenia s\u261?d\u243?w administracyjnych dost\u281?pne s\u261? w internetowej bazie orzecze\u324? NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl. \par \par /-/ A. Pola\u324?ska /-/ K. Winiarski /-/ P. Borszowski \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \pard}