III SA/Wa 2949/15 - Wyrok

Data orzeczenia	2016-12-07	
Data wpływu	2015-10-28	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie	
Sędziowie	Agnieszka Krawczyk
Barbara Kołodziejczak-Osetek /przewodniczący sprawozdawca/
Dariusz Zalewski	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług	
Hasła tematyczne	Inne	
Sygn. powiązane	IFSK 777/17	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2012 nr 0 poz 749; art. 33 § 1, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 4, art. 233 § 1 pkt 1; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, sędzia WSA Dariusz Zalewski, Protokolant referent stażysta Katarzyna Nartanowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi P. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o zabezpieczeniu na majątku podatnika przybliżonej kwoty podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia 2013 r. oddala skargę	
Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] (dalej jako "organ pierwszej instancji"), decyzją z [...] maja 2015r. orzekł o zabezpieczeniu na majątku Skarżącej [...] prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą "[...][...]" z siedzibą w W. (dalej także jako "Strona") przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za 01-04/2013r. wraz z odsetkami za zwłokę obliczonymi na dzień wydania decyzji.

W odwołaniu od tej decyzji Skarżąca (działając poprzez pełnomocnika) zarzucił naruszenie:

• art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r. poz. 613, dalej jako "O.p."), poprzez niezasadne zastosowanie zabezpieczenia, wobec braku wykazania przesłanek uzasadniających zabezpieczenie zobowiązania;

• art. 120 i 121 § 1 O.p. przez prowadzenie postępowania zabezpieczającego niezgodnie z przepisami prawa i w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych;

• art. 122 i 187 § 1 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ odwoławczy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego;

• art. 210 § 4 O.p. poprzez brak rzetelnego i prawidłowego uzasadnienia wydanej decyzji, występujące sprzeczności w decyzji oraz rozbieżność pomiędzy zapisami decyzji a stanem faktycznym sprawy.

Zdaniem Skarżącej, incydentalne przekroczenie terminu płatności podatku (na dzień wydania skarżonej decyzji opóźnienie wynosiło 19 dni) nie jest wbrew twierdzeniom organu "trwałym nieuiszczaniem wymagalnych zobowiązań". Organ nierzetelnie ocenił stan faktyczny nie dostrzegając, iż Skarżąca w 2013r. wpłaciła do budżetu Państwa ponad 1,5 min podatku dochodowego. Zdaniem Skarżącego, organ podatkowy nie dokonał analizy stanu majątkowego Skarżącego tj. nie dokonał ustalenia jakiej jest on wartości, co wchodzi w jego skład i czy rzeczywiście zachodzi uzasadniona obawa niewykonania ewentualnego zobowiązania. Trudno mówić o jakiejkolwiek przybliżonej kwocie ewentualnego zobowiązania podatkowego, bowiem sam organ kontroli skarbowej wskazuje, iż w toczącym się postępowaniu kontrolnym istnieje konieczność przeprowadzenia czynności na okoliczność weryfikacji źródła pochodzenia towarów będących przedmiotem sprzedaży oraz wyjaśnieniem stanu faktycznego. Organ dokonując zabezpieczenia oparł się w tym zakresie nie na faktach, lecz na podejrzeniach, podczas gdy na dzień wydania decyzji ze względu na brak decyzji określającej, deklaracje podatnika nie zostały zakwestionowane i korzystają z domniemania prawdziwości.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej jako "organ drugiej instancji" albo "DIS") na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2 oraz art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3 i § 4 pkt 2 O.p. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Za kwestię sporną uznał rozstrzygnięcie, czy zachodzi uzasadniona obawa niewykonania przez Skarżącą zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za 01-04/2013r. wraz z odsetkami za zwłokę, o zabezpieczeniu których orzekł organ pierwszej instancji. Jego zdaniem, znaczna dysproporcja pomiędzy określoną w zaskarżonej decyzji przybliżoną kwotą zobowiązań (w łącznej wysokości 22.328.357,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 4.591.706,00 zł obliczonymi na dzień wydania decyzji), a uzyskiwanymi przez Stronę dochodami (w 2014r. w wysokości 8.469.470,54 zł), majątkiem w znacznej części obciążonym hipotekami oraz posiadanymi zaległościami podatkowymi pozwala na stwierdzenie, że Strona nie będzie w stanie uregulować przyszłych ewentualnych zobowiązań podatkowych.

Powołał się na art. 33 § 1, § 2, § 3, § 4 O.p. i wskazał, ze zabezpieczenie należności podatkowych na majątku podatnika uregulowane w ww. przepisach nie ma na celu wykonania obowiązku przez zobowiązanego, ale zagwarantowanie, że zostanie ono wykonane w przyszłości – lecz ochrona przyszłych interesów wierzyciela - Skarbu Państwa. Dokonanie zabezpieczenia wymaga od organu podatkowego spełnienia jednego warunku, a mianowicie przedstawienia spójnych i logicznych założeń, z których wynika uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez dany podmiot wykonane. Organ drugiej instancji wskazał, że uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, nie została przez ustawodawcę zdefiniowana, a jedynie zobrazowana okolicznościami faktycznymi, z których organ podatkowy może wywieść wniosek, iż zachodzą przesłanki dokonania zabezpieczenia i muszą być one ocenione w każdym przypadku odrębnie Organ podatkowy stosujący zabezpieczenie może zatem wskazać też na inne, niewymienione wprost w przepisie art. 33 § 1 O.p. okoliczności faktyczne, które uzasadniają obawę, że podatnik nie wykona zobowiązania podatkowego i za pomocą wszelkich argumentów, popartych ustalonymi w sprawie okolicznościami, wykazywać, że istnieje groźba niewykonania zobowiązania podatkowego w przyszłości, uzasadniająca zastosowanie instytucji zabezpieczenia, ponieważ trudno jest przy tego rodzaju instytucji rozpatrywać stan obawy w kontekście tradycyjnie pojmowanych dowodów Organ drugiej instancji zaznaczył, że przybliżone kwoty zobowiązań Skarżącej w podatku od towarów i usług za 01-04/2013r. określone zostały w oparciu o uzyskane informacje o rozmiarach, zakresie i źródle nieprawidłowości stwierdzonych w toku prowadzonej kontroli. W toku kontroli ustalono, że Skarżąca odliczyła podatek wynikający z faktur VAT wystawionych przez [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o. oraz [...] Sp. z o.o., które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podmioty te działały w łańcuchu firm dokumentujących fikcyjne obroty, w tym nabycia od znikających podatników, które nie prowadziły rzeczywistej działalności. Większość głównych dostawców Strony to podmioty krajowe zarejestrowane w wirtualnych biurach, aktywne w krótkim czasie, utworzone lub reaktywowane na potrzeby przeprowadzenia kilku lub kilkunastu transakcji. Z chwilą wszczęcia postępowań kontrolnych u bezpośrednich i dalszych kontrahentów ujawnionych w toku postępowań, zaprzestawały działalności i rozliczeń podatkowych. Część dostawców towarów nie wywiązywała się z zobowiązań podatkowych, nie składając deklaracji dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług. Towary których nabycie Strona udokumentowała fakturami od w/w firm były następnie przedmiotem sprzedaży głównie do dużych firm krajowych, które dokonywały dostaw wewnątrzwspólnotowych i realizowały zwroty podatku VAT. Stąd, zdaniem organu drugiej instancji, podejrzenie, iż "[...][...]" pełniła funkcję "bufora" w łańcuchu transakcji z w/w podmiotami i tym samym uczestniczyła w transakcjach narażając Skarb Państwa na straty będące wynikiem niezapłaconych podatków lub uzyskiwanych nienależnie zwrotów podatku VAT przez podmioty biorące udział w transakcjach. Organ odwoławczy poinformował, że postępowanie zabezpieczające nie ma charakteru zastępczego dla postępowania wymiarowego - nie przeprowadza się dla celów wykazania wysokości zabezpieczenia postępowania dowodowego w takim kształcie jak ma to miejsce przy wydawaniu decyzji wymiarowej. Wystarczające są takie dowody, które pozwalają ustalić przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego. Stąd nieskuteczny jest zarzut zaniechań w zakresie braku podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz braku zebrania w sposób wystarczający materiału dowodowego, bowiem poza zakresem postępowania zabezpieczającego pozostaje ocena dowodów, które będą stanowiły podstawę przyszłych rozstrzygnięć i będą podlegać ocenie w postępowaniu w sprawie określenia zobowiązań podatkowych. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na to, że postępowanie kontrolne, a w jego konsekwencji decyzja wymiarowa ma na celu przedstawienie dowodów dających podstawę określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług. Skarżona decyzja ma inne cele i przesłanki, co zostało wyjaśnione powyżej, w związku z czym zarzut Strony Skarżącej, iż niniejsza decyzja została wydana z naruszeniem prawa jest bezpodstawny.

Wbrew twierdzeniom Strony organ podatkowy dokonał analizy stanu majątkowego Skarżącej, co znajduje odzwierciedlenie w załączonym materiale dowodowym, w którym znajdują się wyszczególnione w decyzji dokumenty obrazujące sytuację majątkową i finansową.

Odnosząc się do zarzutu, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji posiadała 19 - dniowe incydentalne przekroczenie terminu płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014r., w związku z czym nie jest to "trwałe nieuiszczanie zobowiązań", organ odwoławczy wskazał, że z materiału dowodowego wynika, że na dzień 14 maja 2015r. Strona posiadała zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PPL): - za 2014 rok; - za 01/2015r.; - za 02/2015r.; - za 03/2015.

Zdaniem organu odwoławczego, Skarżąca trwale zaprzestała regulowania swoich zobowiązań podatkowych, które na dzień 14 maja 2015r. wynosiły łącznie 1.041.900.00 zł należności głównej.

Organ drugiej instancji nie podzielił również zarzutów naruszenia art. 210 § 4, art. 33 § 1, art. 120 i 121 § 1, art. 122 i 187 § 1 O.p.

DIS zauważył, że zaskarżona decyzja zabezpiecza kwotę podatku VAT, którego wysokość ewentualnego uszczuplenia oszacowano wstępnie na 22.328.357,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 4.591.706,00 zł obliczonymi na dzień wydania decyzji – tj. znacznie większą od kwoty podatku dochodowego, którą Skarżąca wpłaciła w 2013 r. (1,5 mln. zł)

Skarżąca w skardze do Sądu zakwestionowała w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 sierpnia 2015 r. orzekającą o zabezpieczeniu na majątku podatnika na poczet przyszłego zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług. Skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 33 § 1 O.p., poprzez niezasadne zastosowanie zabezpieczenia wobec braku wykazania przesłanek uzasadniających zabezpieczenie zobowiązania;

- art. 33 § 1 O.p., poprzez ustanowienie zabezpieczenia w stosunku do rzekomego zobowiązania w podatku VAT za okres 01-04/2013 r. w przybliżonej kwocie 22.328.357,00 zł i odsetek za zwłokę w kwocie 4.591.706,00 zł, wobec braku uprawdopodobnienia w treści decyzji przyczyn zakwestionowania wykazanego podatku i braku zakwestionowania, iż towar został przez Skarżącą zakupiony od spółki [...] sp. z o.o., [...] sp. z o.o. oraz [...] sp. z o.o., jak i wskazania dowodów księgowych, bądź transakcji, które organ kwestionuje, co uniemożliwia Skarżącej weryfikację podstaw do określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, jak i samego przyszłego zobowiązania;

- art. 120 i 121 § 1 O.p., przez prowadzenie postępowania zabezpieczającego niezgodnie z przepisami prawa i w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych;

- art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez niepodjęcie przez organ odwoławczy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

- art. 210 § 4 O.p., poprzez brak rzetelnego i prawidłowego uzasadnienia wydanej decyzji, występujące sprzeczności w decyzji oraz rozbieżność pomiędzy zapisami decyzji a stanem faktycznym sprawy,

- art. 210 § 4 O.p., poprzez niewskazanie w uzasadnieniu decyzji dowodów w oparciu o które uznano, że Skarżąca uwzględniła w rozliczeniu faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, a które to wskazano jako podstawę do zaistnienia uzasadnionej obawy co do wykonania przez Skarżącą ewentualnego zobowiązania podatkowego,

- art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, podczas gdy zawiera ona szereg uchybień uzasadniających wy e! i minowanie ją z obrotu.

Skarżąca wniosła o uchylenie zakwestionowanej oraz decyzji poprzedzającej zaskarżoną decyzję.

W opinii Skarżącej wbrew twierdzeniom zawartym w zaskarżonej decyzji, w organy obu instancji nie uzasadniły wystąpienia przesłanek niezbędnych do orzeczenia o zabezpieczeniu na majątku Skarżącej. Organ podatkowy zobowiązany był bowiem nie tylko uzasadnić przesłanki do ustanowienia zabezpieczenia, lecz również uprawdopodobnić kwotę potencjalnego zobowiązania. W uzasadnieniu decyzji zabezpieczającej brak jest jednak zarówno analizy zebranych dowodów, oceny ich wartości, jak i właściwie wyprowadzonych wniosków.

Skarżąca wskazała, że na etapie decyzji zabezpieczającej wydanej przez organ I instancji, jak utrzymującej ją w mocy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, nie istnieje w obrocie prawnym wynik kontroli, bądź jakakolwiek decyzja stwierdzająca fikcyjność transakcji podejmowanych przez [...] [...], którą to zarzucają organy. Organ drugiej instancji przesądził już winę Skarżącej, twierdząc iż "w kontroli ustalono, że Pani [...] odliczyła podatek wynikający z faktur VAT wystawionych przez [...] sp. z o.o., [...] sp. z o.o. oraz [...] sp. z o.o., które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych" (str. 5 decyzji [...]), "w związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami organ podatkowy zaskarżoną decyzją dokonał zabezpieczenia" (str. 5 decyzji [...]). Skarżąca zwróciła uwagę, że sam organ prowadzący postępowanie kontrolne (tj. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. jako wnioskodawca udzielenia zabezpieczenia) na dzień 28 maja 2015 r., tj. na 9 dni przed datą wydania zaskarżonej decyzji zabezpieczającej i 21 dni po nadaniu wniosku o zabezpieczenie wskazuje, iż w toczącym się postępowaniu kontrolnym istnieje konieczność przeprowadzenia czynności na okoliczność weryfikacji źródła pochodzenia towarów będących przedmiotem sprzedaży oraz wyjaśnienia stanu faktycznego. Jednocześnie, jak wskazuje organ kontroli do wyjaśnienia sprawy niezbędne jest przeprowadzenie szeregu dowodów jak np. przesłuchanie świadków (osób uczestniczących w realizacji transakcji zakupu i sprzedaży towarów) oraz istnieje konieczność uzyskania wyjaśnień strony.

Zdaniem Skarżącej, uzasadnienie decyzji nie zawiera jednak wskazania dowodów w oparciu, o które organy obu instancji stwierdziły, iż faktury uwzględnione przez Skarżącą nie dokumentują rzeczywistych transakcji. W ocenie Skarżącej organy podatkowe nie miały prawa przyjąć, iż okoliczności opisane w decyzji zabezpieczającej wyczerpują przesłanki zastosowania zabezpieczenia na podstawie art. 33 § 1 i § 2 O.p. Tym samym został naruszony art. 210 § 4 O.p. Skarżąca powołała się na orzecznictwo TS UE oraz zasady "in dubio pro tributario", jak i "preasumptio boni viri" - domniemania dobrej wiary, jak też art. 14 ust. 2 Międzynarodowego Paktu Praw Obywatelskich i Politycznych przewidujący, że "Każda osoba oskarżona o popełnienie przestępstwa ma prawo być uważana za niewinną aż do udowodnienia jej winy zgodnie z ustawą". Zdaniem Skarżącej, organy nie wykazały również, by Skarżąca trwale nie uiszczała zobowiązań podatkowych. Wskazywane przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. okoliczności wynikały wyłącznie z czasowych problemów finansowych przedsiębiorstwa, nie nosiły natomiast zamiaru uporczywości, czy trwałości. W chwili obecnej, w ramach realizacji decyzji organy zabezpieczyły cały majątek Skarżącej w postaci nieruchomości, środków transportu, innych ruchomości, rachunków bankowych, co wprost doprowadziło do paraliżu przedsiębiorstwa, jeszcze przed wydaniem decyzji wymiarowej. Skarżąca powołała się na (dobre) wyniki finansowe Skarżącej, która to - jak sam wskazuje organ - uzyskała w 2013 r. dochód w wysokości 9.452.658,69 zł, a w 2014 r. dochód w wysokości 8.469.470,54 zł (łącznie 17.922.129,23 zł), ponadto jak wskazano posiada ona szereg ruchomości oraz nieruchomości gruntowych, lokali mieszkalnych oraz udziały w nieruchomościach gruntowych, których przybliżonej wartości rynkowej organy nie pofatygowały się nawet określić, pomijając już nawet inne składniki majątkowe Skarżącej.

Organ drugiej instancji, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę należy oddalić.

Przedmiotem sporu jest zgodność z prawem zabezpieczenia na majątku Skarżącej zobowiązania w podatku od towarów i usług (za 01-04/2013 r.) warz z odsetkami.

Strona jako podstawę skargi wskazała art. 33 § 1 O.p. (poprzez niezasadne i wadliwe zastosowanie zabezpieczenia) oraz naruszenie procedury, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 4, art. 233 § 1 pkt 1 O.p.

W ocenie DIS zabezpieczenie należności podatkowych nastąpiło niewadliwie, ponieważ Skarżąca odliczyła podatek wynikający z faktur VAT, niedokumentujących rzeczywistego obrotu (rzeczywistych zdarzeń gospodarczych), wystawionych przez podmioty, które w rzeczywistości nie działały, zachodziło podejrzenie, że Skarżąca pełni funkcję "bufora". DIS wskazał zarazem, że część dostawców Strony nie wywiązywała się w ogóle z zobowiązań podatkowych, nie składała nawet deklaracji VAT. Zdaniem DIS, nie miało miejsca naruszenie przepisów procedury, ponieważ podjęte zostały wszelkie działania w celu prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, przy jednoczesnym zachowaniu gwarancji praw strony.

Sąd nie przychyla się do poglądu Skarżącej, że "organy obu instancji nie uzasadniły wystąpienia przesłanek niezbędnych do orzeczenia o zabezpieczeniu na majątku (...)". Przesłanką do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji nie jest też to, że, zdaniem Strony, organ nie uprawdopodobnił kwoty potencjalnego zobowiązania, w szczególności poprzez analizę zebranych dowodów, ocenę ich wartości, "jak i właściwie wyprowadzone wnioski" (s. 4 skargi, k 6 akt sądowych).

W szczególności, Sąd wskazuje, że decyzja o zabezpieczeniu nie zastępuje decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Decyzja zabezpieczająca uprawdopodabnia jedynie wysokość zobowiązania podatkowego. Nie rozstrzyga sprawy co do istoty, ponieważ nie przesądza treści przyszłej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Pomimo ciążącego na organach obowiązku uprawdopodobnienia, że zaległość w określonej w sposób przybliżony wysokości istnieje, postępowanie to nie ma charakteru zastępczego wobec postępowania wymiarowego, z tych względów nie przeprowadza się w jego ramach pełnego postępowania dowodowego. Decyzja wydawana na podstawie przepisów art. 33 O.p., jest odrębną decyzją, nieprzesądzającą treści decyzji wymiarowej. Określenie w trybie art. 33 § 4 pkt 2 O.p. przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego powinno nastąpić przy uwzględnieniu danych posiadanych przez organ co do wysokości podstawy opodatkowania. Sąd pierwszej instancji wskazał, że zarzuty dotyczące zasadności określenia zobowiązania podatkowego i jego wysokości nie mogą być - co do zasady - rozpatrywane w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia.

W ocenie Sądu, trafne są spostrzeżenia organów podatkowych, z których wynika, ze Skarżąca odliczyła podatek wynikający z faktur VAT wystawionych przez [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o. oraz [...] Sp. z o.o., które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Postępowania kontrolne przeprowadzone w w/w Spółkach wykazały, że podmioty te działały w łańcuchu firm dokumentujących fikcyjne obroty, w tym nabycia od znikających podatników, które nie prowadziły rzeczywistej działalności.

Sad odnotowuje, że szczegółowe dane w tym zakresie zostały zawarte, jak wynika z odesłań decyzji obu instancji, we wniosku Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z 27 kwietnia 2015 r. (k. 7, 8 akt administracyjnych), natomiast postawą wykrycia nieprawidłowości były czynności podjęte w ramach postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia 2013 r. (postanowienie z 26 lipca 2013 r. Nr [...]).

Dlatego, zdaniem Sadu, trafne jest w okolicznościach sprawy, zwłaszcza z uwagi na wykazany sposób prowadzenia działalności gospodarczej przez Stronę, jak też analizę działania kontrahentów w zakresie wywiązywania się z obowiązków publicznoprawnych, działanie organów podatkowych było uzasadnione. W szczególności, uzasadnione było dokonanie zaskarżoną decyzją zabezpieczeń przybliżonych kwot podatku wynikającego z zakwestionowanych faktur VAT za 01-04/2013 r. w łącznej wysokości 22.328.357 zł wraz z odsetkami za zwłokę od tych kwot naliczonymi na dzień wydania zaskarżonej decyzji.

Sąd zauważa nadto, że określona w art. 33 § 1 O.p. przesłanka do wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego jaką jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, ma miejsce wówczas, gdy organ podatkowy wykaże, że majątek podatnika, w kontekście przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem ewentualnych odsetek za zwłokę, jest w takiej kondycji, lub w wyniku działań podatnika – może być w takiej kondycji, że brak zabezpieczenia może pozbawić wierzyciela publicznego jakim jest organ podatkowy, zaspokojenia należnych od podatnika zobowiązań podatkowych.

Sąd zauważa, że organ podatkowy poddał analizie stan majątkowy Skarżącej i jej zdolność do regulowania zobowiązań. Poddane zostały analizie informacje wynikające z informacji Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców z dnia 3 marca 2015r., wykaz ksiąg wieczystych z dnia 24 lutego 2015r., wydruk zeznania o wysokości osiągniętego dochodu /poniesionej straty w roku podatkowym (PIT36L) za 2013r., z którego wynika, wydruk zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty w roku podatkowym (PIT36L) za 2014r.

Organy podatkowe zaznaczyły też istotną dla sprawy okoliczność, że na dzień 14 maja 2015r. Strona posiadała zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PPL): - za 2014 rok w kwocie 708.474,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 2.174.00 zł (termin wpłaty 30 kwietnia 2015r. - na dzień wydania zaskarżonej decyzji 19 dni opóźnienia); - za 01/2015r. w kwocie 33.22,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 615,00 zł (termin wpłaty 20.02.2015r. - na dzień wydania zaskarżonej decyzji 88 dni opóźnienia); - za 02/2015r. w kwocie 149.802,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 1.806,00 zł (termin wpłaty 20 marca 2015r. - na dzień wydania zaskarżonej decyzji 60 dni opóźnienia); - za 03/2015 w kwocie 149.802,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 788,00 zł (termin wpłaty 20 kwietnia 2015r. - na dzień wydania zaskarżonej decyzji 29 dni opóźnienia).

Stąd, słuszny jest, w ocenie Sadu, wniosek, że Skarżąca trwale zaprzestała regulowania swoich zobowiązań podatkowych (dzień 14 maja 2015r. była to kwota 1.041.900.00 zł). Trudności przedsiębiorstwa, na które Strona powołuje się na s 7 skargi, nie zmieniają obiektywnego charakteru powstania zaległości podatkowych.

Również uzyskanie w ciągu dwóch lat dochodu w wysokości 17922129,23 zł (s. 9 skargi, k 10 akt sądowych), czyli w mniejszej wysokości niż (prawdopodobnie) istniejących zobowiązań podatkowych, nie uzasadnia uchylenia decyzji DIS.

Zgodnie z poglądami NSA z wyroku z 26 maja 2015 r. I FSK 548/15, zbieżnymi ze wskazaniami ustawodawcy, postępowanie zabezpieczające jest postępowaniem szczególnym, którego głównym celem jest zabezpieczenie skuteczności przyszłej egzekucji obowiązku podatkowego. Jest to postępowanie pomocnicze w stosunku do postępowania egzekucyjnego. Zabezpieczenie ma stanowić gwarancję, że zobowiązanie podatkowe zostanie w przyszłości wykonane.

Należy zaznaczyć, że przesłanką zabezpieczenia jest tylko i wyłącznie uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, natomiast zdarzenia w postaci trwałego nieuiszczania wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych lub zbywanie majątku są tylko przykładami zachowań wskazujących zaistnienie powyższej ustawowej przesłanki. Oznacza to, że organy podatkowe mogą za pomocą wszelkich okoliczności i dowodów wykazywać, że istnieje groźba niewykonania zobowiązania podatkowego w przyszłości, przy czym uzasadniona obawa musi istnieć w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia. W konkretnym przypadku do uznania organu podatkowego pozostawiono stwierdzenie, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Organ powinien zatem uprawdopodobnić, że podatnik z uwagi na swój stan majątkowy nie będzie w stanie uiścić należnego podatku.

Z tych powodów dysproporcja pomiędzy przybliżoną kwotą zobowiązań podatkowych (22328357,- zł) wraz z odsetkami za zwłokę (4591706 zł), a uzyskiwanymi przez Stronę dochodami (8469470,54 zł), realną wartością majątku obciążonego hipotekami oraz istniejącymi zaległościami mogła uzasadniać – w realiach niniejszej sprawy – stwierdzenie, że Strona nie ureguluje przyszłych (ewentualnych) zobowiązań podatkowych.

Z tych powodów nietrafny jest, w ocenie Sadu, zarzut naruszenia art.33 § 1 O.p.

Nie jest trafny zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p. który Skarżąca uzasadnia tym, że uzasadnienie decyzji nie wskazuje dowodów w oparciu o które organy obu instancji stwierdziły, że faktury wystawione przez Skarżącą nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Organy podatkowe odesłały bowiem w tym zakresie precyzyjnie do poszczególnych postępowań kontrolnych (s 2 decyzji NUS, s.5 decyzji DIS) oraz zasygnalizowały okoliczności faktyczne sprawy ("większość głównych dostawców towarów dla Strony to podmioty (...) zarejestrowane w "wirtualnych biurach", aktywne w krótkim czasie, utworzone lub reaktywowane na potrzeby przeprowadzenia kilku lub kilkunastu transakcji, zarządzane przez obcokrajowców (pochodzenia hinduskiego). W większości wypadków brak jest kontaktu z przedstawicielami oraz brak dostępu do dokumentacji księgowo-finansowej tych podmiotów, co utrudnia lub uniemożliwia ustalenie źródła pochodzenia towaru będącego przedmiotem obrotu"). Sąd zauważa, co zostało już wzmiankowane powyżej, że decyzja o zabezpieczeniu nie zastępuje decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, w ramach której Skarżąca będzie mogła podjąć wszelkie czynności w celu weryfikowania wysokości zobowiązania. Celem postępowania zabezpieczającego, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 2 O.p. nie jest przymusowy pobór podatku, a zapewnienie, że po określeniu wysokości zaległości podatkowych, nie wystąpią szczególne trudności w pozyskaniu należności przez wierzyciela podatkowego. Określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Uzasadnione podejrzenie korzystania w obrocie gospodarczym z "pustych" faktur (wystawianie i przyjmowanie) oraz wykorzystywanie ich w rozliczeniu podatku od towarów i usług przez dłuższy czas, na większe kwot, przy uwzględnieniu sposobu realizacji obowiązku w podatku od towarów i usług, implikuje powstanie zaległości podatkowych i w konsekwencji uprawnia organy podatkowe do uznania, iż zaistniała przesłanka trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych oraz podstawa faktyczna do wydania decyzji zabezpieczającej, o której mowa w art. 33 § 4 O.p. Jeżeli natomiast Strona posiada zaległości podatkowe, a obciążony (innymi) zobowiązaniami majątek nie gwarantuje realizacji zobowiązań podatkowych – obowiązek działania organów podatkowych nabiera kwalifikowanego charakteru.

W ocenie Sądu, nie zostały wykazane sprzeczności w decyzji oraz rozbieżności pomiędzy zapisami decyzji a stanem faktycznym sprawy, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy.

Zarówno w postępowaniu podatkowym przed organem I instancji, jak i przed organem odwoławczym zostały zachowane reguły ogólne, wynikające z art. 120 i następnych O.p. oraz zasady dotyczące przeprowadzania dowodów i uprawnień strony w postępowaniu, zgodnie z art. 180 i następnymi O.p. Podkreślić należy, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie bardzo obszerny materiał dowodowy. Materiał ten został poddany wszechstronnej analizie i ocenie. Wnioski wyprowadzone z tak dokonanej oceny są logiczne i spójne. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które organy uznały za udowodnione, dowodów którym dały wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. Uzasadnienie prawne zawiera zaś obszerne wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Ostateczne ustalenia i ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w którym wskazano dowody, którym dano wiarę i przyczyny, dla których innym odmówiono wiarygodności. Nie doszło zatem do naruszenia art. 210 § 4 O.p. Sama natomiast okoliczność, że ocena ta nie odpowiada oczekiwaniom Skarżącej i pozostaje w stosunku do nich w opozycji nie świadczy w żadnym razie o naruszeniu art. 120, art. 121 § 1, art. 187 § 1, ani nawet art. 233 § 1 pkt 1 O.p.

Postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone, wbrew opinii Skarżącej, zgodnie z przepisami prawa, podjęte zostały też wszelkie czynności w celu należytego ustalenia stanu faktycznego sprawy. W dokładne zbadanie sprawy zaangażowane były nie tylko organy podatkowe działające w ramach "normalnego" postępowania, ale także organy podejmujące czynności w ramach postępowania kontrolnego. Natomiast utrzymanie decyzji NUS przez DIS było rezultatem oceny sposobu prowadzenia postępowania przez organ pierwszej instancji i oceny sposobu stosowania prawa materialnego.

Z tych powodów Sad, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), orzekł jak w sentencji.