I SA/Łd 225/08 - Wyrok

Data orzeczenia	2008-04-29	
Data wpływu	2008-02-13	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi	
Sędziowie	Bogdan Lubiński
Cezary Koziński /sprawozdawca/
Paweł Kowalski /przewodniczący/	
Symbol z opisem	6531 Dotacje oraz subwencje z budżetu państwa, w tym dla jednostek samorządu terytorialnego	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	Uchylono decyzję I i II instancji	
Powołane przepisy	Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270; art. 145 par. 1 lit. c), art. 200;  Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60; art. 14a par. 1, par. 2 i par. 3, art. 210 par. 1 pkt 6;  Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Dz.U. 2004 nr 54 poz 535; art. 15 ust. 1 i 2, art. 29 ust. 1; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Dz.U. 1991 nr 46 poz 203; art. 5 ust. 5; Obwieszczenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 17 maja 1991 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie Sędzia NSA Bogdan Lubiński Asesor WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant Asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu w Łodzi na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2008 r. przy udziale --- sprawy ze skargi Fundacji Rozwoju Gminy Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.	
Uzasadnienie
I SA/Łd 225/08

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] r. pełnomocnik "A" zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z prośbą o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego – przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy strona wskazała, iż "A" zawarła w dniu 3 października 2005 r. umowę z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (PARP), a przedmiotem tej umowy była realizacja projektu: "Wzmocnienie potencjału kadry pracowniczej i podniesienie konkurencyjności firm". Celem tego projektu – jak wskazano – było zwiększenie konkurencyjności i potencjału adaptacyjnego przedsiębiorstw poprzez doskonalenie umiejętności i kwalifikacji kadr zarządzających i pracowników.

Realizacja przez Fundację projektu będącego przedmiotem umowy polegała na: promocji projektu (tzn. przygotowaniu informacji i ofert dotyczących projektu); zorganizowaniu szkoleń dla pracowników dużych firm, oraz sektora MSP (w okresie miedzy grudniem 2005 r. a wrześniem 2006 r. zorganizowano 6 szkoleń; w każdym z nich brało udział 10 pracowników dużych firm lub pracowników sektora MSP); badaniu (w formie ankiet) efektywności przeprowadzonych szkoleń, zakończonym sporządzeniem raportu podsumowującego. Szkolenia te przeprowadzały firmy zewnętrzne, działające na podstawie umów zawartych z nimi przez Fundację. Wydatki poniesione przez "A" w związku z realizacją projektu wyniosły 86.130,95 zł. Z tej kwoty: koszty w wysokości 68.151,89 zł zostały pokryte z dotacji przyznanej przez PARP na podstawie umowy; koszty w wysokości 17.979,06 zł zostały pokryte z wkładów własnych przedsiębiorstw, których pracownicy uczestniczyli w zorganizowanych szkoleniach i Fundacja wystawiła z tego tytułu faktury dokumentujące sprzedaż zwolnioną z VAT.

Dalej pełnomocnik wnioskodawcy wskazał, iż "A" nie poniosła kosztów projektu (koszty zostały w całości pokryte z dotacji PARP, oraz z wkładów własnych przedsiębiorstw). Ze wskazanej kwoty 86.130,95 zł pokryte zostały wydatki: związane z usługami świadczonymi przez firmy bezpośrednio prowadzące szkolenia; związane z kosztami ponoszonymi przez Fundację (materiały, koszty obsługi projektu, inne koszty wewnętrzne fundacji). Podkreślono również, że zorganizowanie projektu nie stanowiło po stronie Fundacji przedsięwzięcia o charakterze zarobkowym.

W związku tym pełnomocnik "A" zadał pytanie – czy dotacja otrzymana przez Fundację, na podstawie opisanej umowy, na realizacje projektu "Wzmocnienie potencjału kadry pracowniczej i podniesienie konkurencyjności firm" podlega opodatkowaniu VAT w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku o podatku od towarów i usług?

Przedstawiając swoje stanowisko w tym zakresie, pełnomocnik strony uznał, iż dotacje udzielane przez PARP przeznaczone były na realizację projektu i nie można powiązać ich z konkretnymi usługami; wobec tego nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlegają opodatkowaniu.

Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. uznał za nieprawidłowe stanowisko podatnika przedstawione we wniosku z dnia [...] r.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ podatkowy przytoczył treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i stwierdził, że podstawę opodatkowania stanowi w odniesieniu do dostawy towarów i świadczenia usług wszystko co stanowi płatność, która za nie została otrzymana lub ma być za nią otrzymana przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy, łącznie z dotacjami związanymi bezpośrednio z ceną tych transakcji (np. pokrycie ceny lub rekompensata z powodu obniżenia ceny. Subwencja (dopłata) zwiększa podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w przypadku gdy dofinansowanie wiąże się ściśle z ceną konkretnego świadczenia lub stanowi rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych. W takich bowiem przypadkach dotacja niewątpliwie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element i zaliczana jest do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem organu pierwszej instancji otrzymane z PARP dofinansowanie miało wpływ na cenę konkretnej usługi świadczonej przez Fundację w ramach w/w projektu i podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast wysokość stawki podatku lub zwolnienie od podatku będzie uzależnione od rodzaju świadczonych przez Fundacje usług.

W zażaleniu na powyższe postanowienie pełnomocnik "A" wniósł o jego uchylenie w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, względnie o uchylenie i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania.

W ocenie strony lektura uzasadnienia powyższego postanowienia nie pozwala na zrozumienie motywów, którymi kierował się organ pierwszej instancji przy rozstrzygnięciu sprawy; zwłaszcza, że z jednej strony Naczelnik Urzędu Skarbowego potwierdził stanowisko wyrażone przez podatnika we wniosku z dnia [...] r. – stwierdzając, że "dotacja zwiększa podstawę opodatkowania VAT, gdy dofinansowanie wiąże się ściśle z ceną konkretnego świadczenia lub stanowi rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych"; z drugiej zaś strony autor postanowienia ogranicza się do lapidarnego stwierdzenia, że "otrzymane z PARP dofinansowanie miało wpływ na cenę konkretnej usługi świadczonej przez Fundację w ramach w/w projektu i podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

Pełnomocnik strony zarzucił ponadto, że organ pierwszej instancji nie odniósł się do tej części argumentacji podatnika zawartej we wniosku z dnia [...] r., w której podnoszono, że program finansowany był częściowo tylko z dotacji, oraz że kwota dotacji przeznaczona była nie tylko na organizację szkoleń dla pracowników, ale również na materiały, koszty obsługo projektu, inne koszty wewnętrzne F.R.G. Zelów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działając na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej, decyzją z dnia [...] r. nr [...] odmówił uchylenia powyższego postanowienia organu pierwszej instancji, uznając jednocześnie stanowisko strony za nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż w świetle definicji zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, nie budzi wątpliwości, że wnioskodawca ("A") jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dalej w uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ odwoławczy, po przedstawieniu stanu faktycznego sprawy i przytoczeniu treści przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, stwierdził, iż przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Świadczenie usług zakłada istnienie podmiotu będącego odbiorcą usługi (nabywcą, konsumentem), zatem w pojęciu "świadczenia na rzecz", mieszczą się świadczenia na rzecz podmiotów zlecających to świadczenie lub osób trzecich. Definicja usługi – jak podkreślono – została oderwana od klasyfikacji statystycznych, co oznacza, że dla jej opodatkowania nie jest konieczne jej wymienienie w tych klasyfikacjach. Zatem świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli jest dokonane przez podatnika tego podatku, działającego w takim charakterze.

Dalej organ wskazał, iż zgodnie z art. 29 ust. 1 w/w ustawy obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Treść tego przepisu wskazuje na to, że kwotę subwencji lub innej dopłaty o podobnym charakterze, spełniającej warunek bezpośredniego wpływu na cenę, uznać należy za część kwoty należnej z tytułu świadczenia usługi. Stanowisko takie wyrażone zostało – jak wskazano – przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu z 13 czerwca 2002 r. (sygn. akt C-353/00 w sprawie Keeping Newcastle Warm Limited przeciwko Comisioners of Customs and Excise, w którym to wyroku stwierdzono, że art. 11(A)(1)(a) VI Dyrektywy (którego odpowiednikiem jest art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług) dotyczy sytuacji, gdy w transakcji uczestniczą 3 podmioty – organ władzy przyznający dotację, podmiot odnoszący korzyść z tej dotacji oraz nabywca towarów czy usług dostarczonych przez podmiot otrzymujący dotację. Taka dotacja, jako wynagrodzenie w odniesieniu do dostaw, stanowi składnik podstawy opodatkowania. W związku tym również w przypadku, gdy subwencja (lub inna dopłata o podobnym charakterze) odpowiada pełnej wysokości kwoty należnej z tytułu świadczenia usługi, zaś faktyczny odbiorca usługi nie ponosi ekonomicznego ciężaru zapłaty za usługę (jest ona dla niego bezpłatna), świadczenie usługi przez podmiot otrzymujący tę subwencję jest (dla potrzeb podatku od towarów i usług) odpłatnym świadczeniem usług i podlega – co do zasady – opodatkowaniu.

Zatem podstawą oceny opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze jest – według organu – stwierdzenie czy są one dokonywane w celu sfinansowania czy też dofinansowania konkretnej dostawy lub usługi. Tym samym otrzymana dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze, niemająca bezpośredniego wpływu na wartość dostawy lub usługi, nie wchodzi do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W związku z tym należy ustalić – jak wskazał organ – czy w analizowanym przypadku otrzymana przez Fundację pomoc może zostać uznana za dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze, mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonej usługi; dotacja powinna być otrzymana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał, iż otrzymana przez Fundację pomoc udzielona została w określonym celu – wsparcia projektu pt. "Wzmocnienie potencjału kadry pracowniczej i podniesienie konkurencyjności firm". Fundacja jest beneficjentem realizującym usługi szkoleniowe dofinansowane w wysokości określonej w umowie, jednak w kwocie nie wyższej niż wykazana w przedmiotowej umowie. W załączonej do wniosku umowie określono zarówno sposób ostatecznego rozliczenia kwoty pomocy, zobowiązano Fundację do opracowania określonych, rocznych sprawozdań oraz końcowego sprawozdania z realizacji projektu i przekazania ich do instytucji Zarządzającej wraz z informacją o wszystkich ostatecznych beneficjentach pomocy w ramach projektu; powiązano konieczność zwrotu otrzymanej pomocy m.in. z dokonaniem modyfikacji Projektu, wpływającej na jego charakter lub warunki wykonania lub przyznanej beneficjentowi nienależne korzyści, czy też wykorzystania otrzymanej pomocy niezgodnie z przeznaczeniem. Inny zapis umowy wyraźnie wskazuje, że beneficjent zobowiązany jest do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej dotyczącej realizacji Projektu, tak aby była możliwa identyfikacja poszczególnych operacji księgowych. Z załączonej umowy wynika również, że dotacja będzie przekazywana w transzach, a otrzymanie kolejnej transzy uzależnione jest od wykorzystania określonej w umowie części już wypłaconych transz.

Organ podkreślił, iż Fundacja ograniczyła się do świadczenia usług szkoleniowych (poprzez firmy zewnętrzne), a bezpośrednim celem pomocy była realizacja Projektu przez zapewnienie określonej grupie odbiorców dostępu do określonego rodzaju usług. Fundacja nie mogła przeznaczyć otrzymanej pomocy na inny cel niż pokrycie kosztów świadczenia konkretnych usług w związku z realizacją Projektu. Zatem zapisy załączonej umowy potwierdzają, że dotacje wypłacane beneficjentowi dotyczą określonych czynności, polegających na świadczeniu usług na rzecz osób trzecich. Udzielona pomoc była więc typową dotacją przedmiotową przeznaczoną na dopłaty do określonych rodzajów usług. Dotacja ta była w sposób istotny powiązana z konkretnymi usługami i ich ceną. W związku z tym otrzymana dotacja powinna zostać wliczona do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 1 zd. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. na powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. pełnomocnik podatnika wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającego ją postanowienia organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania w sprawie, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1. naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 Ordynacji podatkowej – przez nie odniesienie się do zarzutu merytorycznego zawartego w zażaleniu z dnia [...] r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r.;

2. naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4, a także art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej – przez rażąco dowolne i nieznajdujące uzasadnienia w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji przyjęcie, że stosunek pomiędzy pomniejszeniem ceny i otrzymaną przez podatnika subwencją był in casu istotny, a zatem by spełniony został warunek poddania kwoty dotacji opodatkowaniu na gruncie VAT;

3. naruszenie art. 29 ust. 1 w zw. z art. 19 ust. 21 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – poprzez wadliwe przyjęcie, że subwencja otrzymana przez podatnika od PARP miała bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika, a zatem że kwota tej subwencji podlega opodatkowaniu na gruncie wskazanych wyżej przepisów.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik strony stwierdził, iż zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w niniejszej sprawie zostało oparte m.in. na zarzucie naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, a z treści zaskarżonej decyzji wynika natomiast, że Dyrektor Izby Skarbowej do powyższego zarzutu merytorycznie nie odniósł się.

Ponadto w ocenie pełnomocnika strony skarżącej w powołanym przez organ orzeczeniu ETS, wydanym w sprawie nr C-381/01 z dnia 15 lipca 2004 r., Trybunał wskazał, że istnienie bezpośredniego związku między subwencją a ceną (prowadzące do opodatkowania subwencji) może być stwierdzone wyłącznie w przypadku ustalenia, by relacja pomiędzy pomniejszeniem ceny a subwencją, była istotna. Strona przeciwna spełnienia tego warunku nie dowiodła. Na stronie 5 zaskarżonej decyzji zawarte są pewne odniesienia do stanu faktycznego sprawy, to jednak dotyczą one wyłącznie kwestii związanych ze stroną rozliczeniową zawartej z PARP umowy. Treść zaskarżonej decyzji nie wskazuje zatem, by relacja pomiędzy pomniejszeniem ceny a subwencją, była istotna, a zatem by spełniony został warunek poddania kwoty dotacji opodatkowaniu na gruncie VAT.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie podniesione w niej zarzuty są zasadne.

Zgodnie z art. 14a § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) organy podatkowe udzielają pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego na podstawie wniosku podatnika, w którym podał on w sposób wyczerpujący stan faktyczny oraz przedstawił własne stanowisko w sprawie.

Prawo podatnika (płatnika, inkasenta) do złożenia wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji należy rozumieć szeroko, a więc jako uprawnienie odnoszące się zarówno do istniejącego stanu faktycznego, jaki stanu przyszłego. Wniosek ten powinien zawierać wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego oraz własne stanowisko podmiotu występującego z wnioskiem (zob. R. Mastalski w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki – "Ordynacja podatkowa – Komentarz 2007", UNIMEX, Wrocław 2007, s.126 i n.). Zatem organy podatkowe w postępowaniu o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie mają kompetencji do dokonywania ustaleń w zakresie stanu faktycznego na podstawie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej. To podatnik w złożonym wniosku powinien przedstawić stan faktyczny sprawy i swoje stanowisko w tym zakresie, a organy dokonują jedynie oceny prawnej przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego. Organy podatkowe nie mogą zatem w tym postępowaniu naruszyć przepisów art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

Niewątpliwie strona skarżąca w niniejszej sprawie wskazała stan faktyczny sprawy w taki sposób, że określiła w jakim zakresie dotacja uzyskana z Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości była wykorzystywana na realizację projektu pt. "Wzmocnienie potencjału kadry pracowniczej i podniesienie konkurencyjności firm" i zadała pytanie - czy dotacja otrzymana przez Fundację na realizację w/w projektu podlega opodatkowaniu VAT w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku o podatku od towarów i usług? Sam wnioskodawca uznał, iż ta dotacja nie stanowi obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie będzie podlegać opodatkowaniu.

Zatem odpowiedź organu działającego w trybie art. 14a-14e Ordynacji powinna być tak sformułowana, ażeby podatnik uzyskał informację co do trafności jego stanowiska, a ewentualna interpretacja organów powinna wyjaśnić jaki przepis (przepisy) znajdzie zastosowanie w przedstawionej przez podatnika indywidualnej sprawie.

Dokonując wykładni treści przepisów prawa podatkowego oraz sposobu ich zastosowania, w odniesieniu do określonej indywidualnie sprawy, organ powinien mieć na uwadze zarówno stronę podmiotową jak i przedmiotową tych przepisów.

W rozpoznawanej sprawie organ pierwszej instancji w ogóle nie dokonał rozważań, czy Fundacja może być podatnikiem podatku od towarów i usług, a organ odwoławczy bez analizy przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) uznał, iż w świetle definicji zawartej w tym przepisie "nie budzi wątpliwości, że wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług". Takie działanie organów niewątpliwie narusza przepis art. 210 § 1 pkt 6 i art. 14a § 3 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu powyższe stwierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej jest oderwane od stanu faktycznego przedstawionego przez stronę skarżącą we wniosku z dnia 14 czerwca 2007 r., gdyż wnioskodawca wyraźnie stwierdził, iż "zorganizowanie projektu nie stanowiło (po stronie"A") przedsięwzięcia o charakterze zarobkowym, tzn. że realizacja projektu nie wygenerowała po stronie "A" zysku ...". Organy nie zwróciły również uwagi, że z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zwróciła się Fundacja, a stosownie do art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz.U. z 1991 r., Nr 46, poz. 203 ze zm.), fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów. Oznacza to, że działalność gospodarcza fundacji ma z jednej strony pozostawać w ścisłym związku z prowadzoną działalnością statutową, z drugiej jednak strony nie może stanowić wyłącznego zadania fundacji. Efekty działalności gospodarczej mają zatem tylko uzupełniać środki przeznaczone na działalność statutową (zob. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 30 listopada 2000 r. o sygn. akt I CKN 886/98, OSNC 2001/6/91). W związku z tym organy podatkowe powinny rozważyć, czy w tym przypadku dokonywanie jakichkolwiek czynności przez "A" w ramach realizacji projektu pt. "Wzmocnienie potencjału kadr pracowniczych i podniesienie konkurencyjności firm", może być uznane za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zarówno stan faktyczny sprawy przedstawiony przez wnioskodawcę, jak i załączone do wniosku z dnia [...] r. dokumenty, nie pozwalały na jednoznaczną odpowiedź w tym zakresie. Wprawdzie pełną wiedzę o stanie faktycznym, stanowiącym punkt wyjścia dla ustalenia adekwatnych regulacji prawa podatkowego, organ podatkowy czerpie wyłącznie z wniosku uprawnionego podmiotu, to jeżeli wniosek ten nie zawiera określonych informacji organ może zwrócić się o jego uzupełnienie w trybie przewidzianym dla usuwania braków formalnych wniosku. W celu ustalenia, czy do wnioskodawcy ma zastosowanie przepis art. 15 ust. 1 ustaw o podatku od towarowi usług nieodzowne było przeanalizowanie statutu Fundacji, czego organy podatkowe nie uczyniły.

Ponadto należy wskazać, iż organ odwoławczy nie był konsekwentny w ustaleniu zakresu normowania przepisu art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Jak wskazano, zgodnie z tym przepisem "podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku". Treść tego przepisu – w ocenie organu – wskazuje na to, że kwotę subwencji lub innej dopłaty o podobnym charakterze, spełniającej warunek bezpośredniego wpływu na cenę, uznać należy za część kwoty należnej z tytułu świadczenia usługi. W związku tym należy ustalić – jak wskazał organ - czy w analizowanym przypadku otrzymana przez Fundację pomoc może zostać uznana za dotację, subwencję lub inna dopłatę o podobnym charakterze, mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonej usługi (str. 4 uzasadnienia decyzji).

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wywiódł jednak ze stanu faktycznego sprawy, że "Fundacja ograniczyła się do świadczenia usług szkoleniowych (poprzez firmy zewnętrzne), a bezpośrednim celem pomocy była realizacja Projektu poprzez zapewnienie określonej grupie odbiorców dostępu do określonego rodzaju usług" (str. 5 uzasadnienia decyzji). Zdaniem Sądu "świadczenie konkretnej usługi" nie jest tym samym co "zapewnienie dostępu określonej grupie odbiorców do określonego rodzaju usług".

Słusznie uznał organ odwoławczy, że tylko dotacje, subwencje czy dopłaty o podobnym charakterze, które wpływają na cenę towarów i usług świadczonych przez danego podatnika, będą powodować obowiązek naliczenia VAT. Jednakże chodzi tu o taki wpływ na cenę, który będzie można precyzyjnie określić, a ten wpływ powinien wynikać z charakteru dotacji, subwencji lub dopłaty.

Skoro organ odwoławczy uznał, że środki z dotacji przyznanej przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości wiązały się jedynie z "zapewnieniem określonej grupie odbiorców dostępu do określonego rodzaju usług", to nie można precyzyjnie stwierdzić na cenę jakich usług szkoleniowych miały one wpływ. Zasadny jest zatem zarzut pełnomocnika strony skarżącej, iż organy podatkowe nie dowiodły aby relacja pomiędzy pomniejszeniem ceny świadczonej usługi a subwencją była istotna. W związku z tym organy podatkowe nie mogły jednoznacznie uznać stanowiska wnioskodawcy, przedstawionego we wniosku z dnia 14 czerwca 2007 r., jako nieprawidłowego, a tym samym określić, czy w tym zakresie będzie miał zastosowanie przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

Sąd uznał zatem, że w sprawie doszło do naruszenie przez organy podatkowe przepisu art. 14a § 3 Ordynacji podatkowej.

Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), należało uchylić zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., a na podstawie art. 200 tej ustawy zasądzić na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania.

D.T.