Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.) Sędzia WSA Elżbieta Woźniak po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi P. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...]; [...] w przedmiocie zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.

Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie postanowieniem z dnia 13.08.2019 r., znak: [...] – wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 ze zm. – dalej w skrócie "K.p.a.") oraz art. 18 i art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2019 poz. 1438 – dalej w skrócie "u.p.e.a.") - Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S., w wyniku rozpatrzeniu zażalenia zobowiązanego P. S. wniesionego w dniu 19.07.2019 r., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 24.06.2019 r., znak: [...], w przedmiocie uznania za nieuzasadniony zarzutu niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...]

Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym sprawy.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S., będący jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym, wszczął postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanego P. S. (dalej "Zobowiązany", "Skarżący"), jako osoby w stosunku do której orzeczono o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] z dnia 02.10.2018 r., obejmującego zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za okres II. III i IV kwartału 2012 r. Odpis ww. tytułu wykonawczego doręczono Zobowiązanemu w dniu 22.10.2018 r. wraz z odpisem zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] Banku Spółdzielczym z dnia 3.10.2018 r. nr [...] [...]

Pismem z dnia 28.10.2018 r. Zobowiązany wniósł zarzut w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej podnosząc niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). Uzasadniając ten zarzut Zobowiązany podniósł, że w tytule wykonawczym kwota należności pieniężnej odnosząca się do IV kwartału 2012 r. została wykazana w 2 wierszach (jako dwie kwoty), natomiast, zdaniem Zobowiązanego, rozliczenie kwartału, to rozliczenie jednorazowe. W związku z tym Zobowiązany wniósł o wycofanie tytułu wykonawczego z obrotu, zaprzestanie działań egzekucyjnych oraz o odstąpienie od zajęcia rachunków bankowych.

Postanowieniem z dnia 24.06.2019 r., znak: [...], Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. uznał ww. zarzut co do niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. za nieuzasadniony.

Na powyższe postanowienie w dniu 19.07.2019 r. Zobowiązany wniósł zażalenie podnosząc, że tytuł wykonawczy zawiera błędy, natomiast argumentacja przedstawiona przez organ podatkowy nie ma nic wspólnego ze stanem faktycznym.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w oparciu o ustalony stan faktyczny i prawny sprawy, utrzymał w mocy ww. postanowienie organu I instancji.

W pierwszej kolejności organ II instancji wyjaśnił ramy prawne badanej sprawy. Wskazał, że zgodnie z art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy tej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego (K.p.a.).

Wyjaśnił, że na podstawie art. 138 § 1 K.p.a., organ odwoławczy wskutek wniesionego odwołania wydaje decyzję, w której w zależności od sposobu rozstrzygnięcia: utrzymuje w mocy zaskarżoną decyzję albo uchyla zaskarżoną decyzję w całości albo w części i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy albo uchylając tę decyzję - umarza postępowanie pierwszej instancji w całości albo w części, albo umarza postępowanie odwoławcze. W myśl art. 144 K.p.a. przepis ten ma odpowiednie zastosowanie do zażaleń.

Wskazał także, że zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów.

Następnie organ II instancji wyjaśnił, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2007 r., sygn. akt I FPS 4/06, przesądził, iż w sytuacji gdy organ egzekucyjny i wierzyciel są tymi samymi podmiotami, stanowisko wierzyciela i rozstrzygnięcie o zarzutach objęte są tym samym postanowieniem organu egzekucyjnego.

Odnosząc się natomiast do podnoszonego przez Zobowiązanego zarzutu niespełnienia wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. w zakresie wykazania należności pieniężnej odnoszącej się do IV kwartału 2012 r. jako dwóch pozycji (część E.2, poz. 1 oraz E.3 poz. 1), organ II instancji wyjaśnił, że zgodnie z przepisem art. 27 § l pkt 3 u.p.e.a., tytuł wykonawczy zawiera treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek. W tytule wykonawczym Nr [...] z dnia 02.10.2018 r. określono, że egzekucji podlega między innymi zaległość w podatku od towarów i usług za okres od 01.10.2012 r. do 31.12.2012 r. (IV kwartał 2012 r.), która została wykazana w dwóch pozycjach - w części E.2 w poz. 1 w kwocie [...]zł i w części E.3 w poz. 1 w kwocie [...]zł. Zobowiązanie zostało więc – zdaniem organu II instancji - określone prawidłowo i odpowiada łącznie kwocie [...]zł wynikającej z decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 08.09.2017 r., nr [...] r., orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Zobowiązanego jako byłego członka zarządu S. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług. Kwota widniejąca w dwóch częściach składowych jest wyłącznie zapisem technicznym, spowodowanym rozliczeniem korekty VAT-7K, złożonej wcześniej przez Spółkę za ten okres, nie wpływa jednak na prawidłowość wykazanej w tytule wykonawczym zaległości. Zdaniem organu II instancji, zapis ten pozostaje bez wpływu na kształt ciążącego na zobowiązanym obowiązku i nie ma żadnego znaczenia dla bytu postępowania egzekucyjnego. W związku z powyższym, zdaniem organu II instancji, w sprawie nie doszło do naruszenia art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., dlatego też zgłoszony zarzut należy uznać za nieuzasadniony.

W świetle powyższych argumentów, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. stwierdził, że nie ma podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia, bowiem nie naruszenia ono obowiązujących przepisów prawa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. z dnia 13.08.2019 r. Zobowiązany wniósł o jego uchylenie oraz poprzedzające postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 24.06.2019 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 27 oraz art. 33 §1 pkt 10 u.p.e.a. polegające na:

- pominięciu wypełnienia przesłanki istnienia podstawy do wniesienia i w konsekwencji uznania zasadności zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym w postaci niespełnienia ustawowego wymogu określenia w tytule wykonawczym kwoty zobowiązania podatkowego, polegającego na wskazaniu w treści tytułu wykonawczego dwóch, dokładnie co do grosza określonych kwot w sytuacji, gdy żadna z tych kwot nie odpowiada żadnemu zobowiązaniu Skarżącego, w tym szczególności nie odpowiada zobowiązaniu za IV kwartał 2012, którego tytuł wykonawczy miałby dotyczyć. Tym samym egzekucja miałaby być prowadzona na podstawie tytułu wykonawczego, w którym wskazane zostały kwoty nie odpowiadające żadnemu zobowiązaniu Skarżącego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

W wyniku rozpoznania niniejszej sprawy w trybie uproszczonym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, gdyż w ocenie Sądu zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie bowiem z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 – dalej w skrócie "P.p.s.a."), sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a) lub naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Oznacza to, że nie wystarczy by sąd administracyjny stwierdził samo naruszenie prawa materialnego lub przepisów postępowania, lecz nadto, konieczne jest stwierdzenie takiego naruszenia przepisów prawa, które miało lub mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. A zatem, muszą wystąpić łącznie dwie przesłanki by doszło do uwzględnienia skargi, po pierwsze – sąd musi stwierdzić, że doszło do naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania, po drugie - sąd musi stwierdzić, że te naruszenia odpowiednio mają lub mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy (na końcowe merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy). Dopiero wówczas, gdy wystąpią te przesłanki łącznie, zachodzi konieczność wyeliminowania zaskarżonego aktu z obrotu prawnego. Wystąpienie więc tylko pierwszej przesłanki stwierdzającej naruszenie prawa, bez drugiej przesłanki, skutkuje uznaniem, że orzeczenie odpowiada prawu, mimo bowiem stwierdzonych naruszeń prawa nie budzi wątpliwości, że sentencja zaskarżonego rozstrzygnięcia nie uległaby zmianie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18.08.2004 r., FSK 207/04).

Wyjaśnić przy tym należy, że ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć przez naruszenie prawa materialnego "mające wpływ na wynik sprawy". Przyjmuje się jednak, że brak takiego wpływu wystąpi w sytuacji, gdy nawet przy prawidłowym zastosowaniu prawa materialnego treść decyzji lub postanowienia byłaby taka sama. W przypadku zaś naruszenia przepisów postępowania, ustawodawca wymaga by ich naruszenie "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy". Ustawa nie wymaga więc w tym przypadku, aby naruszenie przepisów postępowania miało wpływ na wynik sprawy, wystarczy bowiem uznanie, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

A zatem, nie każde naruszenie przepisów, czy to prawa materialnego czy też procesowego, skutkuje uchyleniem zaskarżonego aktu poddanego kontroli sądowej.

Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 25 kwietnia 2005 r., FPS 6/04, wyjaśniając m.in. zagadnienie prawne sprowadzające się do tego, czy w każdym wypadku naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 O.p. stanowi podstawę do uchylenia przez sąd administracyjny decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., uznał, że naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 O.p. jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu uchwały, w części dotyczącej art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., NSA jednakże podkreślił, że w każdej sprawie sąd indywidualnie bada, czy naruszenie art. 200 § 1 O.p. mogło mieć wpływ na wynik sprawy; może to czynić na podstawie art. 134 P.p.s.a. Jeżeli zarzut wymienionego naruszenia podnosi strona, w jej interesie leży wykazanie wpływu tego uchybienia na wynik sprawy. Jeżeli przed sądem strona nie przedstawi argumentów wskazujących na słuszność powyższego zarzutu, oznacza to, że naruszenie art. 200 § 1 O.p. nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy.

W ocenie Sądu, podobna sytuacja miała miejsce w rozpoznawanej sprawie. Mimo stwierdzenia, że tytuł wykonawczy Nr [...] z dnia 02.08.2018 r., zamiast jednej kwoty należności pieniężnej za IV kwartał 2012 r. w kwocie [...]zł (która wynika z ostatecznej, ale nieprawomocnej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. z dnia 25.05.2018 r., znak: [...], będącej przedmiotem nieprawomocnego wyroku WSA w Szczecinie z dnia 04.10.2018 r., I SA/Sz 519/18, którym oddalono skargę), obejmuje tę kwotę należności pieniężnej w dwóch kwotach wykazanych w części E.2 poz. 1 ([...] zł) i w części E.3 poz. 1 ([...] zł), które łącznie dają powyższą kwotę [...]zł - nie budzi wątpliwości Sądu, że sentencja zaskarżonego rozstrzygnięcia nie uległaby zmianie, Skarżący zaś nie przedstawił przekonującej argumentacji, że wskazane w skardze naruszenie przepisów postępowania (art. 27 i art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.) "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy".

Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, organ II instancji wyjaśnił, że zgodnie z przepisem art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., tytuł wykonawczy zawiera treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek. W tytule wykonawczym Nr [...] z dnia 02.10.2018 r. określono, że egzekucji podlega między innymi zaległość w podatku od towarów i usług za okres od 01.10.2012 r. do 31.12.2012 r. (IV kwartał 2012 r.), która została wykazana w dwóch pozycjach - w części E.2 w poz. 1 w kwocie [...]zł i w części E.3 w poz. 1 w kwocie [...]zł, przy czym - co istotne - data, od której nalicza się odsetki od tych kwot, jest taka sama (26.01.2013 r.)..

Zgodzić się zatem należało z organem, że zobowiązanie zostało określone w ww. tytule wykonawczym w prawidłowej wysokości, odpowiada ona bowiem łącznie kwocie [...]zł, wynikającej z decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 25.05.2018 r., znak: [...], utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 08.09.2017 r., nr [...] r., orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Zobowiązanego jako byłego członka zarządu S. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług. Organ wyjaśnił, że kwota ta, widniejąca w dwóch częściach składowych, jest wyłącznie zapisem technicznym, spowodowanym rozliczeniem korekty VAT-7K, złożonej wcześniej przez Spółkę za ten okres, co jednak nie ma wpływu na prawidłowość wykazanej w tytule wykonawczym kwoty zaległości, a w konsekwencji zapis ten pozostaje bez wpływu na zakres ciążącego na Zobowiązanym (Skarżącym) obowiązku, nie ma tym samym żadnego znaczenia dla bytu postępowania egzekucyjnego. W istocie bowiem, treść obowiązku została powtórzona w tytule wykonawczym za ww. ostateczną decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 25.05.2018 r., znak: [...], która nakłada na Skarżącego egzekwowany obowiązek (solidarną odpowiedzialność podatkową jako byłego członka zarządu S. Sp. z o.o. z siedzibą w S. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług tej Spółki, w tym za IV kwartał 2012 r. w kwocie [...]zł) i w efekcie kwota [...]zł, widniejąca w tytule wykonawczym w dwóch kwotach, od których nalicza się odsetki od tej samej daty, tj. od 26.01.2013 r., nie wywołuje z tego powodu w stosunku do Skarżącego jako zobowiązanego żadnych negatywnych konsekwencji co do Jego praw i obowiązków, a w szczególności nie wywołuje skutków finansowych innych niż wynikających z tej decyzji. Prowadzi to do wniosku, że uchybienie to nie ma i nie będzie miało istotnego wpływu na wynik sprawy.

Wobec tego, Sąd uznał, że podniesiony w skardze zarzut jest niezasadny.

Poza tym, sąd administracyjny, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a., nie rozstrzyga sprawy administracyjnej merytorycznie, lecz ocenia zgodność aktu z przepisami prawa. Takiej też kontroli dokonał Sąd orzekający w niniejszej sprawie i nie stwierdził innych niż podniesionych w skardze naruszeń przepisów prawa, które miały lub mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z zasadą trwałości podatkowych decyzji ostatecznych (art. 128 O.p.), decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne, a do takich należy ww. decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 25.05.2018 r., znak: [...], wskazana w tytule wykonawczym.

W myśl art. 239e O.p., decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie. Wskazana wyżej decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 25.05.2018 r. dotycząca solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zobowiązania podatkowe ww. Spółki posiada walor ostateczności. Nawet wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, a następnie skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego (co ma miejsce w niniejszej sprawie) nie pozbawia takiej decyzji przymiotu ostateczności i wykonalności. Decyzja będąca podstawą wystawionego tytułu wykonawczego podlegała zatem wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Jeżeli bowiem prowadzenie egzekucji administracyjnej wynika z przepisów prawa, a więc istnieje formalnoprawna podstawa do wszczęcia postępowania egzekucyjnego w postaci decyzji (tutaj: art. 3 § 1 w zw. z art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), egzekucja jest dopuszczalna, chyba że wystąpią okoliczności przewidziane przepisami prawa wyłączające w ogóle możliwość przymusowej realizacji egzekwowanego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej. Takich jednak okoliczności uzasadniających twierdzenie o niedopuszczalności toczącej się egzekucji, pełnomocnik Skarżącego nie wykazał w skardze. W sytuacji zaś, gdy okaże się, że nie istniała materialnoprawna podstawa do wszczęcia takiego postępowania egzekucyjnego, będą miały wówczas zastosowanie inne przepisy prawa (np. art. 64c § 3 u.p.e.a.).

Sumując, Sąd nie miał podstaw do stwierdzenia w badanej sprawie, że doszło do takiego naruszenia przepisów prawa, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a tym samym nie było podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia.

W tym stanie sprawy Sąd, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako niezasadnej.

Wszystkie powołane orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego - http://orzeczenia.nsa.gov.pl