Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz Sędzia NSA Gabriela Jyż (spr.) Sędzia WSA (del.) Jacek Czaja po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 15 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Łd 878/18 w sprawie ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia [...] lipca 2018 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. oddala skargę; 3. zasądza od A. B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi 2.000 (dwa tysiące) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, wyrokiem z dnia 15 lutego 2019 r. uwzględnił skargę A. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia [...] lipca 2018 r., w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, uchylając tą decyzję oraz orzekając o kosztach postępowania sądowego.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

w wyniku przeprowadzonej w dniu 7 maja 2015 r., kontroli w sklepie spożywczo-przemysłowym "S." w B. W. [...], gm. Cz., ujawniono urządzenie APEX (bez numeru) o budowie identycznej, jak automat do gier do niskich wygranych. Przeprowadzony eksperyment wykazał, że dostępne na urządzeniu gry miały charakter gier na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 471, ze zm., dalej: u.g.h.).

W toku prowadzonego przez Naczelnik Urzędu Celnego w Piotrkowie Trybunalskim postępowania, w poczet materiału dowodowego włączył umowę dzierżawy powierzchni zawartą w dniu [...] lipca 2014 r. pomiędzy skarżącą jako wydzierżawiającą, a H.-F. P. Spółką z o.o. w W., oraz aneksy do umowy określające wysokość czynszu dzierżawnego.

Powyższe ustalenia stały się podstawą decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Piotrkowie Trybunalskim, z [...] października 2016 r. wymierzającej A. B. karę pieniężną w wysokości 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automacie APEX (bez numeru) poza kasynem gry.

Objętą skargą decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ wskazał, że skarżąca nie posiadała koncesji na prowadzenie kasyna gry wobec czego stwierdził, że urządzała oraz organizowała gry niezgodnie z art. 14 ust. 1 u.g.h. Stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy: umowa dzierżawy powierzchni w lokalu użytkowym z dnia [...] lipca 2014 r. zawartej ze spółką H. F. P. Sp. z o.o. oraz aneksu do tej umowy z dnia [...] sierpnia 2014r., wynika, iż z tytułu umowy dzierżawy czynsz będzie wynosił 5% od sumy przychodów z automatu w danym miesiącu. Materiał ten świadczył o wspólnym przedsięwzięciu obu stron - właściciela lokalu i właściciela automatu, gdzie obie strony osiągały dochody przy wspólnej eksploatacji automatów. Wobec tego organ I instancji zasadnie przypisał stronie przymiot urządzającego gry na automatach w rozumieniu art.89 ust. 1 u.g.h. Organ odwoławczy uznał, że wobec okoliczność, iż strona urządzała gry na jednym automacie poza kasynem gry, nałożona na nią kara pieniężna wynosiła 12.000 zł.

Sąd I instancji uwzględniając skargę na tą decyzję stwierdził na wstępie, że organ prawidłowo zastosował w sprawie obowiązujący w dacie stwierdzenia naruszenia prawa przez stronę skarżącą - przeprowadzonej kontroli w dniu 7 maja 2015 r., art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. stanowiący, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry oraz że wysokość tej kary wynosi 12 000 zł od każdego automatu.

Odnosząc się do zarzutu braku notyfikacji art. 89 u.g.h., Sąd wskazał, na uchwałę NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16.

Za zasadne Sąd I instancji uznał natomiast zarzuty zmierzające do podważenia dokonanych przez organy ustaleń faktycznych na okoliczność urządzania gier na automatach przez stronę skarżącą. Stwierdził, że z dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych wynikało, iż organy nie zakwestionowały treści zawartej umowy i aneksów do niej. W ocenie Sądu, nie wykazały przy tym, że skarżąca poza udostępnieniem powierzchni lokalu i pobieraniem z tego tytułu czynszu wykonywała także czynności związane chociażby z obsługą automatów, objaśnianiem zasad gry i wypłacaniem wygranych, czy też jakiekolwiek inne czynności, które wpływałyby na wysokość przychodu generowanego przez przedmiotowy automat i przekładałyby się na jej zysk. Zdaniem Sądu takich ustaleń nie można było wywieść z zawartej umowy dzierżawy powierzchni lokalu. Organy nie wykazały zatem, że wystąpiły przesłanki do wymierzenia skarżącej kary pieniężnej na podstawie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.

W podstawie prawnej wyroku podano art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2017r., poz. 1369 ze zm., dalej p.p.s.a.).

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, skargą kasacyjną zaskarżył w całości wyrok Sądu I instancji zarzucając mu naruszenie:

1) prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, przez błędną wykładnię art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i w konsekwencji jego niezastosowanie, polegającą na uznaniu, że właściciel lokalu, w którym prowadzone były gry na automacie, niebędący właścicielem automatu, posiadając wiedzę dotyczącą sposobu wykorzystania wynajętej powierzchni pod automat, oraz że prowadzenie gier na automatach poza kasynem gry jest nielegalne, który pobiera opłatę z tytułu dzierżawy powierzchni, na której umożliwia dostęp do automatu dla graczy, zasila automat w energię elektryczną, dba poprzez pracowników o powiadomienie serwisanta automatu o braku monet na wygrane, który zobowiązał się niezwłocznie informować najemcę o wszelkich stwierdzonych uszkodzeniach automatu, zachować w tajemnicy informację dotyczące przychodów z automatu, nie jest urządzającym gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych w brzmieniu obowiązującym w dniu 7 maja 2015 r., - podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu w świetle wymienionych praw i obowiązków oraz czynności właściciela lokalu, prowadzi do wniosku przeciwnego;

2) przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, przez zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. zamiast art. 151 tej ustawy wskutek błędnego uznania, że zaskarżona decyzja zapadła z naruszeniem art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 Ordynacji podatkowej bowiem organy niedokładnie wyjaśniły czy oprócz dzierżawy powierzchni i pobierania czynszu istnieją jeszcze inne okoliczności przemawiające za udziałem skarżącej w urządzaniu gier na automacie, czy skarżąca miała jakieś obowiązki w zakresie zarządzania i obsługi automatu – podczas gdy organy wykazały, że skarżąca oprócz wydzierżawiania powierzchni i pobierania czynszu, posiadając wiedzę dotyczącą sposobu wykorzystywania wynajętej powierzchni oraz że prowadzenie gier na automatach poza kasynem gry jest nielegalne, umożliwiła dostęp do automatu dla graczy, zasilała automat w energię elektryczną, dbała przez pracowników o powiadomienie serwisanta automatu o braku monet na wygrane, zobowiązała się niezwłocznie informować najemcę o wszystkich stwierdzonych uszkodzeniach automatu i zachować w tajemnicy informacje dotyczące przychodów z automatów, które to ustalenia mimo nieprzesłuchania skarżącej w charakterze strony lecz świadka są dostatecznie udowodnione i wystarczające dla uznania, że skarżąca jest urządzającym gry w rozumieniu u.g.h.

Podnosząc te zarzuty skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi bądź przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych wraz z uiszczonym wpisem od skargi kasacyjnej.

A. B., w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie jako niezasadnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie albowiem podniesione w jej ramach zarzuty zasadnie wskazują na wadliwą wykładnię przepisów prawa materialnego i w konsekwencji nietrafną ocenę materiału dowodowego, jakiej dokonał Sąd I instancji w ramach kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

Ocenę objętego skargą kasacyjną wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi poprzedzić należy, mającą kardynalne znacznie na tle przedmiotowej sprawy, wykładnią przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i zawartego w nim pojęcia "urządzającego gry", które warunkuje nałożenie kary określonej w tym przepisie.

Powołany art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane wprost w ustawie, jednakże opierając się o systematykę jego użycia w poszczególnych regulacjach, w zestawieniu z użyciem przez ustawodawcę pojęcia "prowadzącego działalności w przedmiocie urządzania gier hazardowych" przyjąć należy ukształtowaną orzecznictwem sądów administracyjnych definicję "urządzającego gry". W judykaturze, przyjęto bowiem, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze (por. wyroki NSA z dnia: 13 marca 2018 r., sygn. akt II GSK 3111/17 i II GSK 3581/17). Dalej rozwijając zagadnienie, w orzecznictwie podnosi się również, że warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Nie wyklucza to oczywiście możliwości współdziałania wielu podmiotów w nielegalnym procederze urządzania gier, a więc np. właściciela automatu i właściciela lokalu, którzy na podstawie zawartej umowy (porozumienia, niekoniecznie pisemnego) dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier (por. wyroki NSA: z dnia 13 marca 2018, sygn. akt II GSK 3745/17; z dnia 20 kwietnia 2021 r., sygn. akt II GSK 368/19 i inne).

"Urządzającym gry" będzie zatem podmiot wypełniający swoim faktycznym działaniem, którąkolwiek, część lub wszystkie z wymienionych powyżej przesłanek. Innymi słowy działaniami podmiotu urządzającego gry hazardowe będą działania mające na celu umożliwienie sprawnego funkcjonowania automatu lub automatów do gier hazardowych zgodnie z ich przeznaczeniem w miejscu dostępnym dla potencjalnych odbiorców tego rodzaju rozrywki.

Mając na uwadze powyższe w świetle motywów zaskarżonego kasacyjnie wyroku, stwierdzić należy, że Sąd I instancji, uznając za wadliwe postępowanie przeprowadzone przez organy obu instancji i wydane w ich wyniku decyzje, skoncentrował się na brakach tegoż postępowania administracyjnego, które powinno wykazać aktywne uczestnictwo skarżącej w urządzaniu gier w związku z nałożeniem na nią kary. Sądu I instancji stwierdził bowiem, że organy "nie wykazały, aby skarżąca poza udostępnieniem lokalu i pobieraniem z tego tytułu stałej kwoty czynszu, wykonywała także czynności związane chociażby z obsługą automatów, objaśnianiem zasad gier i wypłacaniem wygranych, czy też jakiekolwiek inne czynności, które wpływałyby na wysokość przychodu generowanego przez przedmiotowe automaty i przekładałaby się na zysk skarżącej".

Za przyjęciem przez Sąd I instancji, jako koniecznego i wyłącznego do uznania podmiotu za "urządzającego gry", modelu aktywnego uczestnictwa tego podmiotu w procederze urządzania gier, przemawia również ta część motywów wyroku, w której Sąd stwierdził, że "zawarcie umowy najmu lokalu lub jego części pomiędzy osobą posiadającą tytuł prawny do lokalu (dysponent lokalu jako wynajmujący) i właścicielem automatów (najemca) oraz osiąganie z tego tytułu korzyści finansowych w postaci czynszu najmu przez wynajmującego, nie stanowią okoliczności wystarczających do zastosowania wobec wynajmującego art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.".

Takie założenie, jakkolwiek zgodne co do zasady z powołamy stanowiskiem judykatury, pomija pasywną formę uczestnictwa w procesie urządzania gier, które związane jest z udostępnieniem lokalu, w którym ma być prowadzona działalność hazardowa.

Za urządzającego bądź współrządzącego, gry uznać bowiem również należy wynajmującego dany lokal lub jego część, także wówczas gdy faktycznie poza wynajęciem lokalu lub jego części nie uczestniczy on w żadnych innych czynnościach związanych z prowadzoną w ramach najmu działalnością – nie podejmuje rzeczywistych działań związanych z prowadzeniem gier, obsługą automatów i klientów, itd. Status urządzającego gry należy w takiej, jak powołana sytuacji, przypisać wynajmującemu, który jest w pełni świadomy rodzaju działalności, jaką prowadzić będzie najemca. Wynajmując lokal na cele prowadzenia działalności hazardowej podejmuje on bowiem faktyczne działania w celu umożliwienia prowadzenia takiej działalności poprzez udostępnienie lokalu, w którym umiejscowiony będzie punkt gier, o których mowa w ustawie o grach hazardowych.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na uznanie, że skarżąca współuczestniczyła w urządzaniu gier na automatach w prowadzonym przez nią sklepie spożywczo-przemysłowym "S." w B. W. [...], gm. Cz., tym samym spełniona została przesłanka, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., skutkująca nałożeniem na stronę kary w łącznej wysokości 12.000 zł.

Jak wynika z treści łączącej skarżącą ze spółką H.-F. P. umowy, na co sam zwrócił uwagę Sąd I instancji, umowa poza wydzierżawieniem określonej w niej powierzchni lokalu i ustaleniem wysokości czynszu, na początku w sposób procentowy od wartości przychodów z automatu następnie zmienionej aneksem na stałą kwotę, zawierała również zapisy nakładające na skarżącą obowiązki związane nie z przedmiotem umowy lecz de facto z urządzeniami, jakie miały zostać wstawione do jej lokalu w związku z zawartą dzierżawą jego części. Skarżąca miała bowiem nie tylko dostarczać do automatu energię elektryczną, ale również w ramach nałożonych na nią umową obowiązków, skarżąca miała zachować w tajemnicy wszelkie informacje dotyczące przychodów osiąganych z umieszczonego w sklepie automatu, jak również obowiązana była do niezwłocznego informowania najemcy o wszelkich stwierdzonych uszkodzeniach urządzenia. Istotnym jest również okoliczność, iż dzierżawa powierzchn,i na której miał być wstawiony automat dotyczyła części sklepu, w którym skarżąca prowadziła działalność co faktycznie, nawet jeśli zapisy umowy milczały w tym zakresie, powodowało, że faktyczna możliwość skorzystania z urządzenia przez graczy uzależniona była od rzeczywistych godzin funkcjonowania sklepu, a więc działanie urządzenia do gier skorelowane było z aktywnością zawodową skarżącej.

Skarżąca niewątpliwie była zatem współrządzącym gry na automatach gdyż jej działania – podpisanie umowy najmu i udostępnienie jej przedmiotu najemcy – wypełniały jeden z warunków przypisanych "urządzającemu gry" w postaci umożliwienia pozyskania przez udostępnienie, odpowiedniego miejsca do prowadzenia działalności hazardowej oraz faktyczny dostęp potencjalnych graczy do automatu.

Powyższe czynił koniecznym uchylenie objętego skargą kasacyjną wyroku, albowiem Sąd I instancji dokonał wadliwej wykładni przepisów prawa materialnego poprzez zawężające zastosowanie pojęcia z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. "urządzającego gry", w konsekwencji, czego również wadliwie stwierdził nieprawidłowość przeprowadzonego w sprawie postępowania administracyjnego w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego i jego oceny, jakiej dokonały organy nakładając w efekcie na skarżącą karę pieniężna za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry.

Uchylając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że istota sprawy była dostatecznie wyjaśniona.

Rozważania co do rozumienia pojęcia "urządzającego gry" zawartego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., w aspekcie powołanych ustaleń faktycznych wynikających z analizy zgromadzonego przez organ w sprawie materiału dowodowego, czynią również niezasadną w tym zakresie skargę wywiedzioną przez A. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi. Odnośnie zarzutów skargi w zakresie braku notyfikacji Komisji Europejskiej projektu u.g.h., naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w powiazaniu z art. 14 ust. 1 u.g.h., Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje na prawidłowość wywodów Sądu I instancji, co czyni zbędnym powielanie tejże argumentacji.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 i art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w punktach 1 i 2 sentencji.

O kosztach postępowania sądowego, jak w pkt 3 sentencji, postanowiono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 265).