Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędzia WSA Dagmara Dominik (sprawozdawca), Protokolant Anna Terlecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 marca 2010 r. przy udziale -- sprawy ze skargi S. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] października 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do kwietnia i od czerwca do grudnia 2003r. oddala skargę

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] października 2009r. Nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] sierpnia 2009r. Nr [...] odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej we W. nr [...] z dnia [...] kwietnia 2009r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do kwietnia 2003r. oraz od czerwca do grudnia 2003r.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że w dniu 3 czerwca 2009r. strona skarżąca złożyła wniosek o wznowienie postępowania powołując się na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. zwanej dalej "O.p.") wskazując, że wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi. Bezpośrednim nowym dowodem, jest dowód z przesłuchania w dniu 20 kwietnia 2009r. świadka A. W. w ramach postępowania kontrolnego Nr [...] toczącego się przeciwko B. T., który zdaniem Strony ma istotne znaczenie dla kompletności materiału dowodowego w sprawie oraz dla jej rozstrzygnięcia. Ponadto strona powołała się na dowody z zeznań H. C. Strona wskazała także na zaistnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. poprzez fakt, że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, w jego części dotyczącej prawa do wniesienia zastrzeżeń do protokołu kontroli, co winno przesądzić o uchyleniu przedmiotowej decyzji. Protokół z kontroli z dnia [...] maja 2008r. powstał, gdy pełnomocnik podatnika uległ zawałowi serca i był hospitalizowany od dnia 18 maja 2008r. Przedmiotowy protokół został doręczony w dniu 9 czerwca 2008r. tj. dwa dni po przebytej przez pełnomocnika operacji serca (4.06.2008r.), w czasie, gdy był on wyłączony z możliwości podjęcia czynności wniesienia zastrzeżeń do tego protokołu z uwagi na stan zdrowia.

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2009r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. wznowił postępowanie.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2009r. Nr [...] odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej we W. nr [...] z dnia [...] kwietnia 2009r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do kwietnia 2003r. oraz od czerwca do grudnia 2003r. wobec braku zaistnienia przesłanek wskazanych w art. 240 § 1 pkt 4 i 5 O.p. W uzasadnieniu wskazał bowiem, że B. T. nie wykonywał usług na rzecz strony skarżącej, zatem poszukiwanie dokumentacji nie odzwierciedlającej rzeczywistych transakcji nie znajduje uzasadnienia, bowiem nie przyczyni się do wyjaśnienia okoliczności wykonywanych usług. Podniesiono również, że organ pierwszej instancji wezwał stronę do przedłożenia dowodów na które powoływała sie strona skarżąca . Odpowiadając na pismo strona nie przedłożyła dowodów, o które była wzywana. Organ uznał, że powoływanie się wyłącznie na przesłuchania świadków, przeprowadzone po dniu wydania decyzji ostatecznej nie pozwalają na zaistnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Oceniając zakres żądania strony skarżącej organ pierwszej instancji uznał, iż w istocie wnosi ona o wznowienie postępowania w celu przeprowadzenia dalej idącego postępowania podatkowego, w ramach którego nastąpi przesłuchanie kolejnych świadków, konfrontacja ich zeznań z dotychczasowymi ustaleniami i wnioskami. Taki zakres jest właściwy dla zwykłego postępowania w toku instancji. Odnosząc się do braku zaistnienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. organ pierwszej instancji wskazał, że nie złożenie zastrzeżeń do protokołu na etapie postępowania kontrolnego lub tuż po jego zakończeniu nie zamyka stronie drogi do uczestnictwa w postępowaniu podatkowym, gdyż w każdym stadium postępowania (również w trakcie trwającego postępowania podatkowego) strona może uzupełnić materiał dowodowy, rozwijając zarzuty oraz podnosząc nowe, czy też składać wnioski dowodowe. Stwierdzono, że z akt sprawy wynika, że strona brała czynny udział w postępowaniu podatkowym. W trakcie postępowania odwoławczego, zainicjowanego odwołaniem strony, w przedmiocie podatku od towarów i usług za ww. okresy mała pełną możliwość uczestniczenia w toczącym się postępowaniu. Organ odwoławczy wydał postanowienie w dniu [...] marca 2009r., w którym wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w sprawie. W związku z tym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej we W. nie otrzymał żadnych wyjaśnień ani zastrzeżeń do prowadzonego postępowania, zatem wydał decyzję, w której zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego pierwszej instancji. Na ww. decyzję strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Z powyższego wynikało, że strona działając przez pełnomocnika nie tylko wiedziała o toczącym sie postępowaniu, ale także miała możliwość uczestnictwa w tym postępowaniu oraz skorzystała z przysługujących jej środków zaskarżenia, w których miała możliwość sformułowania zarzutów przeciwko podjętym rozstrzygnięciom. Jednocześnie organ pierwszej instancji zauważył, że postawione przez stronę zarzuty dotyczyły postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W., a ta kwestia była już rozpatrywana w postępowaniu odwoławczym od decyzji określającej rozliczenie podatnika. Jednocześnie zauważono, że profesjonalny pełnomocnik prowadzący swoją działalność w formie Kancelarii Radców Prawnych, winien tak zorganizować swoją działalność, aby zabezpieczyć się przed ewentualnymi trudnościami związanymi z chorobą lub innymi wypadkami losowymi.

Na skutek wniesionego odwołania strony skarżącej, organ odwoławczy zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Ponownie dokonał oceny podnoszonych przez stronę zarzutów i zauważył, że dowód z przesłuchania świadka , jak i wiedza jaką posiada w ocenie strony nie są istotne dla sprawy i nie przyczynią się do zmiany podjętego przez organ rozstrzygnięcia. Dokonano analizy protokołu przesłuchania A. W. i stwierdzono, że zeznania ww. świadka stanowią jedynie przypuszczenia i domniemania, które nie są poparte żadnymi konkretnymi informacjami, a na ich podstawie, organ nie może zweryfikować zeznań B. T.. Organ stwierdził, że z powołanych zeznań nie wynika, aby świadek posiadał wiedzę na temat dokumentacji B. T. oraz procesu jej niszczenia. Jedyną wiedzą jaką dysponuje A.W. jest to, że B. T. nie pozostawił w biurze żadnych swoich dokumentów. Nie był on świadkiem usuwania dokumentów z biura więc nie wie, czy B. T. zrobił to osobiście. Lokal został juz opuszczony. Świadek nie potwierdza również, wbrew twierdzeniom strony, iż był utrzymywany w przekonaniu o legalnym prowadzeniu całkiem znacznego obrotu usługami budowlanymi, ponieważ A.W. jedynie z obserwacji wie co działo się w firmie B. T.. Podsumowując uznano, że wspomniane zeznania nie stanowią dowodu, który w sposób jednoznaczny, nie budzący wątpliwości pozostający w sprzeczności z innymi dowodami i wnioskami na ich podstawie wywiedzionymi, miałby charakter istotny dla sprawy, skoro w istocie – z punktu widzenia nawet ustaleń stanu faktycznego – nie wprowadza nowych informacji. Natomiast protokół przesłuchania H. C. powstał 19 czerwca 2009r. tj. juz po wydaniu decyzji o uchylenie, której wnosi strona, co oznacza, ze dowód ten nie istniał w dniu wydania decyzji. Organ odwoławczy podtrzymał stanowisko w przedmiocie braku spełnienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. wskazując, że nie wniesienie przez pełnomocnika zastrzeżeń do protokołu kontroli nie oznacza, ze strona nie brała udziału w postępowaniu podatkowym.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona skarżąca wniosła o:

- uchylenie w całości zaskarżonej decyzji wraz z decyzją poprzedzającą;

- wyrażenie w wyroku oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania (art. 153 p.s.a.), że niezawinione przez stronę niewykonanie zastrzeżeń przewidzianych w art. 291 § 1 O.p. jest przesłanką wznowienia przewidzianą w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. bez względu na późniejszą aktywność strony w dalszym postępowaniu podatkowym; bez względu na przyczynę, skutek zastrzeżony w art. 291 § 3 O.p. wiąże organy podatkowe tak samo jak stronę i jest nieusuwalny innymi czynnościami dowodowymi dalszego postępowania podatkowego (również w instancji odwoławczej); art. 233 § 2 O.p. może być zastosowany, jeżeli wymaga tego zapewnienie stronie wykonalności prawa do wniesienia zastrzeżeń przewidzianego w art. 291 § 1 O.p.; dalsze postępowanie podatkowe po uchyleniu zaskarżonej decyzji powinno powyższe uwzględnić;

- zasądzenie kosztów postępowania sądowego, z uwzględnieniem 6 krotnej stawki minimalnej.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

- naruszenie przepisów prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy, a mianowicie poprzez: błędną wykładnię (błędne pojmowanie treści lub znaczenia) niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 240 § 1 pkt 4 O.p., pod ustaleniem, że tzw. czwarta przesłanka wznowienia przeznaczona jest tylko na wypadek niezawinionej absencji strony w całym postępowaniu, nie dotyczy zaś niezawinionego braku udziału w poszczególnych (niektórych) fazach postępowania lub niezawinionego braku możliwości realizacji istotnych praw procesowych strony; w przypadku przyczynowo skutkowego związania z powstaniem skutku przewidzianego w art. 291 § 3 O.p., czwarta przesłanka wznowienia zanika w rozpoznawczym postępowaniu podatkowym (I lub II instancji), jeśli strona w tym dalszym postępowaniu już była zdolna wykonywać swoje późniejsze prawa bieżąco powstające; błędną wykładnię art. 291 § 3 O.p., że skutek zastrzeżony w tym przepisie nie wiąże organów podatkowych, a tylko stronę, względnie ustaleniem, że skutek ten może być likwidowany lub zmniejszony przez stronę czynnościami dalszego, rozpoznawczego postępowania podatkowego oraz związana błędna wykładnia art. 291 § 1 O.p., że zdolność wykonywania innych (kolejno powstających) praw procesowych strony organ podatkowy może przyjąć za równoważne wykonaniu prawa zastrzeżeń do protokołu kontroli, a tym samym udzielić jako dodatkowego środka i dodatkowego terminu w stosunku do przewidzianych w art. 291 § 1 O.p.; błędną wykładnią art. 290 § 1 O.p. przez odmowę protokołowi kontroli ustalenia istotnego znaczenia dowodowego, tj. na tyle istotnego, by wypełniać mógł kwantyfikację dowodową w zw. z art. 233 § 2 O.p.; błędną wykładnię art. 240 § 1 pkt 5 O.p., że upoważnia do oceny bytu nowych dowodów nie według art. 180 O.p., lecz według ich wartości rozpoznawczej dla sprawy oraz, że upoważnia do merytorycznej oceny tych dowodów w sprawie rozstrzygniętej decyzją ostateczną, gdy nie jest stosowany art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) O.p.; naruszenie art. 245 § 1 pkt 3 lit. b) O.p. oraz art. 245 § 2 O.p. przez odmowę rozstrzygnięcia w kierunku preferowanym przez ustawę lecz wymagającym przyznania stronie korzyści z ustalenia przesłanek wznowienia dla trwającej jeszcze oceny materiału dowodowego z decyzji określającej (w chwili wydania decyzji zaskarżonej będącej jeszcze w toku postępowania sądowo-administracyjnego). Z takim wpływem powyższych naruszeń, że efektywnie posłużyły do odebrania stronie prawa do uchylenia decyzji określającej powstałej mimo niezawinionego przez stronę niewykonania istotnego prawa ochronnego (gwarancji) w postępowaniu i mimo nie zebrania całego materiału dowodowego i mogły wpłynąć na rozstrzygnięcie przez WSA we Wrocławiu sprawy o sygn. akt I SA/Wr 1201/09 orzeczonej wyrokiem z dnia 20 listopada 2009r. po wydaniu decyzji tu zaskarżonej. Strona skarżąca zarzuca naruszenie innych przepisów postępowania mogących mieć istotne znaczenie na wynik sprawy, a mianowicie przepisów : art. 127 O.p., że wynika z niej byt dwóch nawzajem niezależnych postępowań podatkowych (pomylenie z pojęciem instancji rozpoznawczych); art. 233 § 2 w zw. z art. 290 § 1 i art. 291 § 3 i w zw. z art. 229 O.p., że protokół kontroli zawiera mniej i mniej znaczy niż całość lub znaczna część postępowania dowodowego przez co niezawinione powstanie skutku z art. 291 § 3 O.p. nie może wypełnić przesłanek zastosowania art. 233 § 2 O.p., co spowodowało wydanie zaskarżonej decyzji; art. 210 § 1 pkt 4 i § 4 w zw. z art. 235 w zw. z art. 120 O.p., bo zaskarżona decyzja nie powołuje wyraźnie merytorycznej podstawy rozstrzygnięcia w zakresie odmowy ustalenia, ze strona nie zawiniła uchybienia terminu art. 291 § 1 O.p. co bezprawnie utrudnia stronie skorzystanie z prawa zaskarżenia; art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) O.p. przez przerzucanie na stronę rozpoznawczego ustalenia (zarzutu odwoławczego) jaki wpływ wywarłoby uchylenie decyzji określającej na treść nowej decyzji określającej (wpływ wznowienia), co spowodowało wydanie zaskarżonej decyzji pod bezprawnymi przesłankami faktycznymi.

W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi i podtrzymała swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Sądy administracyjne, zgodnie z art. 1 § 2 ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i czy nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione.

Konsekwencją takiego unormowania jest konstatacja, iż uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia prawa procesowego, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, co wynika jednoznacznie z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej "p.s.a").

W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Na wstępie należy zauważyć, że przedmiotem skargi w przedmiotowej sprawie jest decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym, a mianowicie w trybie wznowienia postępowania podatkowego. Wznowienie postępowania jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją (od której nie służy odwołanie w administracyjnym toku postępowania), jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą (przesłanki wznowienia) określoną w art. 240 O.p. Przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 o.p. (wyrok NSA z dnia 22 maja 2003 r., III SA 2367/01, niepubl.).

W przedmiotowej sprawie strona skarżąca powołała dwie takie podstawy, przewidziane w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. oraz art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami: w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu (pkt 4); wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję (pkt 5).

Strona skarżąca niezawiniony brak udziału w postępowaniu podatkowym upatruje w niemożności złożenia zastrzeżeń do protokołu kontroli doręczonego Kancelarii Radców Prawnych w dniu 9 czerwca 2008r. Powodem zaś był zawał serca pełnomocnika w dniu 18 maja 2008r., przebyta operacja serca w dniu 4 czerwca 2008r. oraz przedłużająca się niezdolność pełnomocnika do pracy do dnia 8 września 2008r. Jednocześnie pełnomocnik strony skarżącej przedstawił kserokopie zwolnienia lekarskiego w dniach 18 maja 2008r. do 17 lipca 2008r. (61 dni niezdolności do pracy) oraz od 17 lipca 2008r. do 8 września 2008r. (54 dni niezdolności do pracy).

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, iż udział strony w każdym stadium postępowania dotyczy zarówno postępowania podatkowego w pierwszej, jak i w drugiej instancji. Należy go rozumieć jako udział strony w czynnościach mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i udział strony w których przewiduje ordynacja podatkowa. Przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. zostaje spełniona zarówno wtedy, gdy strona w ogóle nie brała udziału w postępowaniu podatkowym, jak i jedynie w niektórych czynnościach istotnych dla rozstrzygnięcia. Natomiast brak winy ("nie z własnej winy") ma miejsce m.in. wówczas, gdy organ podatkowy nie zawiadamia strony o przeprowadzanych dowodach (art. 190 O.p.), o możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, by okoliczność faktyczną można było uznać za udowodnioną (art. 192 O.p.), czy też z całokształtem zebranego materiału dowodowego (art. 200 § 1 O.p.) (wyrok NSA z dnia 17 sierpnia 1998 r., SA/Rz 282/99, niepubl.). Nieuczestniczenie w postępowaniu, które stanowi podstawę wznowienia, musi nastąpić bez winy strony. Oznacza to, że jest ono wynikiem błędu proceduralnego organu, którego konsekwencją było niedopuszczenie strony do postępowania. Brak uczestnictwa uważa się za powstały bez winy strony również wówczas, gdy był on wynikiem wystąpienia niemożliwych do przezwyciężenia przeszkód (np. siły wyższe) (wyrok NSA z dnia 13 marca 2002 r., III SA 2415/01, niepubl.).

Trudno jednak stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zaistniała tego typu przesłanka. W przedmiotowej sprawie strona skarżąca była reprezentowana przez pełnomocnika, który w momencie doręczenia protokołu kontroli podlegał hospitalizacji, trwającej już od 22 dni. Tym samym organy podatkowe doręczając protokół kontroli drugiemu wspólnikowi w Kancelarii Radców Prawnych – K. O., mogły przypuszczać, że była ona zorientowana, jakie kroki należy podjąć w przypadku prowadzenia czynności przez organy w trakcie choroby drugiego wspólnika, w tym złożyć stosowne zastrzeżenia do protokołu kontroli. Przedłużająca się niedyspozycja pełnomocnika nie jest przesłanką do zawieszenia postępowania podatkowego. Odwołując się do preambuły Kodeksu Etyki Radcy Prawnego (Załącznik do Uchwały Nr 5 VIII Krajowego Zjazdu Radców Prawnych z dnia 10 listopada 2007 roku – dostępny na stronie http://www.kirp.pl/) należy przypomnieć, że w Rzeczypospolitej Polskiej radca prawny pełniąc szczególną rolę służy interesom sprawiedliwości a także podmiotom, które powierzyły mu dochodzenie i ochronę swojej wolności i praw. Jego obowiązki polegają na sumiennym wykonywaniu zawodu a także przestrzeganiu zasad moralnych i etycznych. Wykonywanie zawodu nakłada na radcę prawnego obowiązki o charakterze prawnym i etycznym m.in. wobec: klienta; sądów oraz innych organów, przed którymi radca prawny broni praw klienta lub występuje w jego imieniu. Jednym z takich obowiązków jest – zgodnie z art. 28 ust. 10 Kodeksu Etyki Radcy Prawnego – obowiązek zapewnienia przez radcę prawnego zastępstwa w przypadku przemijającej przeszkody, tak aby prowadzone przez niego sprawy nie doznały uszczerbku. Za taką przeszkodę należy uznać niewątpliwie chorobę pełnomocnika. Jednocześnie organy podatkowe zasadnie wskazały, że fakt doręczenia protokołu kontroli w okresie hospitalizacji pełnomocnika skarżącego, nie pozbawiało strony możliwości zgłaszania wyjaśnień i uwag w toku postępowania podatkowego kontynuowanego przez organy obu instancji. Tym bardziej ten zarzut jest zaskakujący skoro organy podatkowe wskazały, że pełnomocnik – pomimo hospitalizacji – dokonywał szeregu czynności procesowych. Mając na uwadze powyższe Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe art. 240 § 1 pkt 4 O.p., jak też podnoszonego naruszenia art. 290, 291 i 233 § 2 O.p. czy też stawianych w wyżej wskazanym kontekście naruszeń art. 120, art. 127, art. 210 O.p.

Odnosząc się do przesłanki przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Strona skarżąca powołała się na dwa dowody, a to: dowód z przesłuchania świadków A. W. i H. C..

Stosownie do treści art. 240 § 1 pkt 5 O.p. aby można było mówić o zaistnieniu tej przesłanki, muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności:

1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

2) musimy mieć do czynienia z nowymi okolicznościami lub nowymi dowodami,

3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji,

4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję.

Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy: ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego; powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części (wyrok NSA z dnia 1 października 2003 r., III SA 2923/01, Biul. Skarb. 2004, nr 3, s. 22).

Pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych (wyrok NSA z dnia 23 maja 2003 r., III SA 2484/01, niepubl.).

Spełnieniem powyższej przesłanki nie może być dowód z przesłuchania świadka H. C. albowiem protokół ten został sporządzony w dniu 19 czerwca 2009r. czyli po wydaniu decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej we W. ([...] kwietnia 2009r.). Co się tyczy dowodu z przesłuchania świadka A. W. to mowa o dwóch protokołach z dnia 20 kwietnia 2009r., jak też 19 czerwca 2009r. Im również trudno przyznać walor dowodów, które byłyby podstawą do uchylenia decyzji ostatecznej. Protokół z dnia 19 czerwca 2009r. sporządzono po dniu wydania decyzji ostatecznej, natomiast protokół z dnia 20 kwietnia 2009r. jakkolwiek sporządzony przed wydaniem decyzji ostatecznej to nie zawiera on dowodów, które mogłyby mieć znaczenie prawne dla uchylenia decyzji ostatecznej. Świadek obok wiedzy na temat faktu dzierżawy lokalu przez B. T. nie ma innej wiedzy na temat działalności gospodarczej B. T. ani posiadanej przez niego dokumentacji. Przesłuchanie to zapis przypuszczeń i obserwacji świadka nie zaś pewności co do określonych faktów.

Ponadto należy wskazać, że powyższy zarzut co do braku uwzględnienia dowodów z przesłuchania ww. świadków był stawiany także na etapie postępowania podatkowego zwykłego, co do którego WSA we Wrocławiu ustosunkował się wskazując na jego bezzasadność wyrokiem z dnia 20 listopada 2009r. sygn. akt I SA/Wr 1201/09.

Powyższe wskazuję, że rację ma organ podatkowy podnosząc, że dowód taki nie może być podstawą do uchylenia decyzji ostatecznej. Mając na uwadze powyższe nie stwierdzono naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Niezrozumiałym jest dla Sądu podnoszone przez stronę skarżącą zarzuty w kontekście art. 245 O.p. Należy wskazać, że zgodnie z art. 243 § 1 O.p. w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Postanowienie stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania, co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (art. 243 § 2. O.p.). Z powyższego wynika, że przedmiotem postępowania w sprawie wznowienia postępowania jest ustalenie czy postępowanie, w którym zapadła decyzja ostateczna było dotknięte jedną z wadliwości wyliczonych w art. 240 § 1 O.p. i przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w celu rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej rozstrzygniętej decyzją ostateczną. Powyższe znajduje swoje odzwierciedlenie w treści art. 245 O.p. wskazującego na rodzaje decyzji kończących postępowanie wznowieniowe.

W przedmiotowej sprawie organ podatkowy wznowił postępowanie podatkowe i stwierdził brak zaistnienia przesłanek skutkujących wznowieniem postępowania podatkowego. Podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowił art. 245 § 1 pkt 2 O.p. Powoływane zaś fakty przez organ podatkowy miały jedynie uwypuklić okoliczność nieistotności podnoszonego przez stronę skarżącą dowodu, który jej zdaniem stanowi podstawę do uchylenia decyzji ostatecznej. Trudno zatem uznać, że w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia art. 243 i art. 245 O.p.

Z uwagi na powyższe skargę należało oddalić na podstawie art. 151 p.s.a.